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Manual Tributario AFIICH
DICIEMBRE 2013
2
MANUAL TRIBUTARIO
AFIICH®
ASOCIACION DE
FISCALIZADORES
DE IMPUESTOS
INTERNOS
DE CHILE
DICIEMBRE 2013
COLABORADORES EN ESTE
TÍTULO:
Mª Cristina Henríquez M.
Contador Auditor
Eliana Valenzuela Vera
Contador Auditor
Luis Pereira Tapia
Ingeniero Comercial
COMITÉ TECNICO AFIICH
Sr. Luis Pereira Tapia
Sra. Eliana Valenzuela Vera
Sra. Mª Cristina Henríquez
TEMA CENTRAL
DECRETO LEY N° 824
LEY SOBRE EL IMPUESTO A LA RENTA
TOMO III
Manual Tributario AFIICH
DICIEMBRE 2013
3
DIRECTIVA NACIONAL
AFIICH®
PRESIDENTE : Juan Apablaza Gallardo
VICEPRESIDENTA : Maritza Meza Oporto
SECRETARIA GENERAL : Paola Tresoldi Manríquez
TESORERA : Mª Cristina Henríquez Muñoz
PROTESORERO : Juan Leyton Belmar
DIRECTORA : Oriana Urrutia Grez
DIRECTOR : Héctor Soto Gaete
Editores
CETS AFIICH S.P.A
Director Responsable
Juan Leyton Belmar
Representante Legal
Juan Apablaza Gallardo
ISSN: 0718-7408
CETS Afiich®
Los Pescadores del Cardenal Raúl Silva Henríquez N° 2090 – Ñuñoa
Fono CETS +562 24176206
www.afiich.cl
Manual Tributario AFIICH
DICIEMBRE 2013
4
INDICE
EDITORIAL……………………………………………….…………………………..
TEMA CENTRAL:
DECRETO LEY N° 824
LEY SOBRE EL IMPUESTO A LA RENTA
TOMO III………………………………………….………………………………....
I. Introducción………………………..……………………………………….…...
II. Desarrollo Contenido Tomo III………….……………………….…….……….
NORMATIVA TRIBUTARIA SELECCIONADA
La finalidad de esta sección es poner a disposición de los usuarios, de manera práctica
y accesible, una recopilación de la normativa tributaria dictada por el Servicio de
Impuestos Internos (SII), que dicen relación con los contenidos publicados en el
presente Manual Tributario. Para ello, se hace una descripción sumaria de la normativa
considerada, y para mayor información se deja direccionada al sitio Web del Servicio
de Impuestos Internos……………………………………………. …………………..…
VALORES Y FECHAS
En esta sección usted encontrará los valores y fechas de los distintos indicadores que se
utilizan en el cumplimiento de las obligaciones tributarias, para cuya consulta en
extenso se dejan direccionadas al sitio Web del Servicio de Impuestos
Internos…………………………………………….………………………....................
Pág.
5
7
7
8
360
363
Manual Tributario AFIICH
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EDITORIAL
El Tema Central continúa abordando el estudio de la Ley sobre Impuesto a la Renta actualizada
al 31 de Diciembre del 2012, y considerando toda la Jurisprudencia Administrativa y
Circulares publicadas al 30 de Octubre del 2013, en el sitio Web del Servicio de Impuestos
Internos.
En este tercer tomo se mantiene metodología que tiene por objetivo integrar los componentes
ya citados en la Editorial del Tomo I, en síntesis:
i) El primer componente es la versión del Manual Tributario Ley sobre Impuesto a la Renta
Diciembre 2010, con una estructura simplificada.
En efecto, la estructura es como sigue:
Articulo
Comentario
Ejercicio o Situación Ilustrativa
Jurisprudencia Administrativa
ii) El segundo componente es la versión del Manual de Renta 2010 editado por el
Departamento de Formación y Desarrollo del SII, usado como complemento del citado en la
letra anterior.
iii) El tercer componente es la propia Ley sobre Impuesto a la Renta y las Notas a la Ley
disponibles en el sitio Web del Servicio de Impuestos Internos, actualizado hasta la fecha de la
última modificación legal.
iv) El cuarto componente viene dado por la vinculación que se hace de la jurisprudencia
administrativa seleccionada con el Administrador de Contenido Normativo del SII,
manteniendo la modalidad presente en los tomos I y II.
La citada metodología nos ha permitido en esta primera versión del Manual del Impuesto a la
Renta, integrar los contenidos tributarios y aplicaciones informáticas ya indicadas, accediendo
a las fortalezas que son propias de cada uno de ellos (as), de modo de entregar a nuestros
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socios un producto intelectual de calidad y utilidad práctica, y que sentará las bases para su
mejoramiento continuo.
En esta versión sobre la Ley de Impuesto a la Renta, en atención a la extensión de los tomos I,
II y III que comprende su desarrollo integral, se han excluido los productos Tributarios sobre
Tema Contingente y AFIICH Responde.
Finalmente las secciones Selección Normativa Tributaria y Valores y Fechas, tienen por
objetivo poner a disposición de los usuarios, instrumentos de gestión tributaria, en un formato
de acceso simple y directo, vinculándolo con el sitio Web del Servicio de Impuestos Internos.
Esperamos que este tercer ejemplar de nuestro MANUAL TRIBUTARIO AFIICH versión
electrónica sea de gran utilidad, seguros de que con vuestras opiniones y comentarios,
lograremos consolidar este producto tributario para migrarlo hacia los Contribuyentes.
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TEMA CENTRAL
DECRETO LEY Nº 824
LEY SOBRE EL IMPUESTO A LA RENTA
TOMO III
Eliana Valenzuela Vera
Contador Auditor Universidad de Santiago - USACH
Miembro Asociación Fiscalizadores Impuestos Internos de Chile (AFIICH)
I. INTRODUCCION
El DL Nº 824, publicado en el Diario Oficial de 31/12/1974, contiene la Ley sobre Impuesto a
la Renta en su artículo primero permanente (LIR), teniendo presente que el Tomo I y II de la
Ley de Impuesto a la Renta, comprendió un análisis detallado de los artículos 1 al 28 de la LIR,
el tomo II de los artículos 29 al 57 Bis, corresponde continuar con los artículos siguientes.
El DL Nº 824, publicado en el Diario Oficial de 31/12/1974, contiene la Ley sobre Impuesto a
la Renta (LIR) en su artículo primero permanente, teniendo presente que el Tomo I de la Ley
de Impuesto a la Renta, comprendió un análisis detallado de los artículos 1 al 28 y el tomo II
de los artículos 29 al 57 Bis de la LIR, corresponde continuar con los artículos siguientes.
En ese orden de ideas se abordará en esta oportunidad el Título IV, sobre Impuesto Adicional
(Artículos 58 al 64), Título IV bis sobre Impuesto específico a la actividad minera (Artículos
64 bis al 64 ter), Título V sobre la administración del impuesto (Artículos 65 al 103) y,
finalmente el Título VI, sobre disposiciones especiales relativas al mercado de capitales
(Artículos 104 al 109), utilizando la misma estructura que han considerado los Tomos I y II:
:
Artículo
Comentario
Ejercicio o Situación Ilustrativa
Jurisprudencia Administrativa
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II. DESARROLLO CONTENIDO TOMO III
TITULO IV
Del impuesto adicional
Comentarios generales
El Impuesto Adicional se aplica a las personas naturales y jurídicas sin domicilio o residencia en
Chile por rentas de fuente chilena (Artículo 3 de la LIR).
Rentas de fuente chilena
1) El Artículo 10 de la LIR define lo que debe entenderse por rentas de fuente chilena y su
tributación para el caso que indica expresamente:
Inciso Primero: Las que provienen de bienes situados en Chile o de actividades desarrolladas
en él cualquiera que sea el domicilio o residencia del contribuyente
Inciso Segundo: Las regalías, los derechos por usos de marcas y otras prestaciones análogas
derivadas de la explotación en Chile de la propiedad industrial o intelectual.
Inciso Tercero: Aborda la afectación con el impuesto establecido en el Artículo 58 número
3), de las rentas que expresamente señala:
Enajenación de derechos sociales, acciones, cuotas, bonos u otros
títulos convertibles en acciones o derechos sociales.
Otros derechos representativos del capital de una persona jurídica
constituida o residente en el extranjero.
Títulos o derechos de propiedad respecto de cualquier tipo de entidad
o patrimonio, constituido, formado o residente en el extranjero, en los casos y
condiciones siguientes:
a) Cuando al menos un 20% del valor de mercado del total de las acciones, cuotas,
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títulos o derechos que dicho enajenante posee (directa o indirectamente), en la sociedad
o entidad extranjera, a la fecha de la enajenación o en cualquiera de los doce meses
anteriores a ésa, provenga de uno o más de los activos subyacentes indicados en los
literales (i), (ii) y (iii) siguientes y en la proporción que corresponda a la participación
indirecta que en ellos posee el enajenante extranjero.
Se entiende como valor de mercado el valor corriente en plaza de los activos
subyacentes chilenos o los que normalmente se cobren en convenciones de similar
naturaleza, considerando las circunstancias en que se realiza la operación. El SII puede
ejercer la facultad de tasar conforme al Artículo 64 del Código Tributario respecto de:
(i) Acciones, derechos, cuotas u otros títulos de participación en la propiedad,
control o utilidades de una sociedad, fondo o entidad constituida en Chile;
(ii) Una agencia u otro tipo de establecimiento permanente en Chile de un
contribuyente sin domicilio ni residencia en el país, considerándose que dicho
establecimiento permanente es una empresa independiente de su matriz u oficina
principal, y
(iii) Cualquier tipo de bien mueble o inmueble situado en Chile, o de títulos o
derechos respecto de los mismos, cuyo titular o dueño sea una sociedad o entidad
sin domicilio o residencia en Chile.
Además, es necesario que la enajenación sea al menos, un 10% del total de las
acciones, cuotas, títulos o derechos de la persona o entidad extranjera, considerando
todas las enajenaciones, directas o indirectas, de dichas acciones, cuotas, títulos o
derechos, efectuadas por el enajenante y otros miembros no residentes o domiciliados
en Chile de su grupo empresarial, en los términos del Artículo 96 de la ley Nº 18.045,
sobre Mercado de Valores, en un periodo de doce meses anteriores a la última de ellas.
b) Cuando a la fecha de la enajenación de las acciones, cuotas, títulos o derechos
extranjeros o en cualquier momento durante los doce meses anteriores a ésta, el valor
corriente en plaza de uno o más de los activos subyacentes descritos en los literales (i),
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(ii) y (iii) de la letra a) anterior, y en la proporción que corresponda a la participación
indirecta que en ellos posea el enajenante extranjero, sea igual o superior a 210.000
UTA determinadas según el valor de ésta a la fecha de la enajenación. Será también
necesario en este caso que se transfiera al menos un 10% del total de las acciones,
cuotas, títulos o derechos de la persona jurídica o entidad extranjera, considerando
todas las enajenaciones efectuadas por el enajenante y otros miembros no residentes o
domiciliados en Chile de su grupo empresarial, en los términos del Artículo 96 de la ley
Nº 18.045, sobre Mercado de Valores, en un periodo de doce meses anteriores a la
última de ellas.
c) Cuando las acciones, cuotas, títulos o derechos extranjeros enajenados, hayan sido
emitidos por una sociedad o entidad domiciliada o constituida en uno de los países o
jurisdicciones que figuren en la lista a que se refiere el número 2, del Artículo 41 D. En
este caso, bastará que cualquier porcentaje del valor de mercado del total de las
acciones, cuotas, títulos o derechos extranjeros que dicho enajenante posea, directa o
indirectamente, en la sociedad o entidad extranjera domiciliada o constituida en el país
o jurisdicción listado, provenga de uno o más de los activos subyacentes indicados en
los literales (i), (ii) y (iii) de la letra a) anterior y en la proporción que corresponda a la
participación indirecta que en ellos posea el enajenante extranjero, salvo que el
enajenante, su representante en Chile o el adquirente, si fuere el caso, acredite en forma
fehaciente ante el Servicio, que:
(A) En la sociedad o entidad extranjera cuyas acciones, cuotas, títulos o derechos se
enajenan, no existe un socio, accionista, titular o beneficiario con residencia o
domicilio en Chile con un 5% o más de participación o beneficio en el capital o en
las utilidades de dicha sociedad o entidad extranjera y, que, además
(B) Sus socios, accionistas, titulares o beneficiarios que controlan, directa o
indirectamente, un 50% o más de su capital o utilidades, son residentes o
domiciliados en un país o jurisdicción que no forme parte de la lista señalada en el
número 2, del Artículo 41 D, en cuyo caso la renta obtenida por el enajenante
extranjero sólo se gravará en Chile si se cumple con lo dispuesto en las letras a) o
b) precedentes.
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2) Por otra parte el Artículo 11 de la LIR dispone que se entiende que están situadas en Chile:
Inciso Primero: Las acciones de una sociedad anónima constituida en Chile, igualmente en
relación a los o derechos en sociedades de personas.
Inciso Segundo: En el caso de los créditos, la fuente de los intereses se entenderá situada
en el domicilio del deudor.
Se debe considerar además, que:
- Las rentas deben ser obtenidas por un enajenante no residente ni domiciliado en Chile.
- Para la aplicación del impuesto adicional, en el caso de las actividades la LIR, no precisa si
se debe considerar la prestación o el uso de éstas dentro del país, no obstante extiende la
aplicación del impuesto a determinadas actividades que enumera taxativamente.
- Si la fuente pagadora de la renta está en Chile la prestación se grava con Impuesto
Adicional, aunque ésta se haya efectuado en el extranjero en beneficio de la empresa
chilena.
Concepto de domicilio y residente
La definición de residencia se encuentra en el Artículo 8 Nº 8 del Código Tributario que señala:
"Por "residente", toda persona natural que permanezca en Chile, más de seis meses en un año
calendario, o más de seis meses en total, dentro de dos años tributarios consecutivos".
A su vez, el Artículo 4 de la LIR indica que si se conserva el asiento principal de sus negocios en
Chile (individual o a través de sociedades de personas), la sola ausencia o falta de residencia no
significa la pérdida del domicilio en el país.
Por su parte el Oficio Nº 4562 de 16/12/1999 del SII señala: “El concepto de domicilio no ha sido
definido en nuestro ordenamiento tributario, ante lo cual debe recurrirse a la definición que del
término proporciona el Artículo 59 del Código Civil, según el cual: “el domicilio consiste en la
residencia acompañada, real o presuntivamente, del ánimo de permanecer en ella”.”
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Agrega que “el concepto de domicilio o la calidad de domiciliado, no está condicionado a la
permanencia del extranjero en el país por más de seis meses ni por ningún otro lapso, puesto que
si bien, el extranjero que ingresa al país debe ser considerado en principio como no domiciliado en
Chile, si éste alegare que constituyó domicilio desde su ingreso y lo prueba con antecedentes
como haberse mudado a Chile con toda su familia; que arrendó o compró su casa habitación en
Chile; que sus hijos estudian en colegios del país; y que además se vino a Chile en razón de un
contrato de trabajo, tales circunstancias podrían ser indicativas que el extranjero constituyó
domicilio desde el primer día de su ingreso al país; a menos que este Servicio contara con otros
antecedentes que prueben que el afectado mantiene su domicilio en el extranjero."
Las sociedades o personas jurídicas constituidas en el extranjero, incluso conforme a la legislación
chilena son no residentes, y por tanto están afectas al Impuesto Adicional.
Como se puede apreciar de las definiciones anteriores, la ley de la renta en el Artículo 10 define lo
que se considera rentas de fuente chilena, y cuando estas rentas son obtenidas por personas sin
domicilio ni residencia en Chile se afectarán con el Impuesto Adicional, el que puede ser enterado
a través de la declaración anual de renta, conjuntamente con otras rentas chilenas que deba
declarar, en cuyo caso la retención que se efectuó es solo un anticipo a cuenta del Impuesto
definitivo a enterar. Para ello usa el formulario 22 de Impuestos a la Renta (Artículo 58 Nº 1).
En cambio si se trata de una remesa por distribución de dividendos (Artículo 58 Nº 2), la retención
permitió cumplir totalmente el impuesto a pagar por el receptor de la renta, por lo tanto, en esta
situación la retención tiene el carácter de impuesto definitivo.
A continuación se hará en cada número un breve análisis del impuesto y su cálculo.
Artículo 58.- Se aplicará, cobrará y pagará un impuesto adicional a la renta, con tasa del
35%, en los siguientes casos:
1) Las personas naturales que no tengan residencia ni domicilio en Chile y las
sociedades o personas jurídicas constituidas fuera del país, incluso las que se
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constituyan con arreglo a las leyes chilenas y fijen su domicilio en Chile, que
tengan en Chile cualquiera clase de establecimientos permanentes, tales como
sucursales, oficinas, agentes o representantes, pagarán este impuesto por el total
de las rentas atribuibles a estos que remesen al exterior o sean retiradas, con
excepción de los intereses a que se refiere el Nº 1 del artículo 59. Para estos
efectos, el impuesto contemplado en este número se considerará formando parte
de la base imponible representada por los retiros o remesas brutos.
COMENTARIO
En el Nº 1 de este Artículo se gravan los retiros o remesas efectuadas al exterior por personas
naturales o jurídicas, que provengan de utilidades generadas por establecimientos permanentes
que tengan en Chile.
- La ley no define lo que es establecimiento permanente, solo da ejemplos como
“sucursales, oficinas, agentes o representantes".
- La tasa del impuesto es de 35% y el impuesto debe formar parte de la base imponible para
su cálculo.
- Excepción: Intereses pagados al exterior del Artículo 59 Nº 1.
Obligaciones de los Establecimientos permanentes:
- Cuando se efectúan retiros o remesas, a contribuyentes sin domicilio ni residencia en
Chile, debe incrementar dicha cantidad en el monto del crédito por Impuesto de Primera
Categoría con la tasa de impuesto vigente a la fecha en que se hizo el retiro o la remesa,
sin considerar las rentas del FUT, FUNF o FUNT, por tratarse de rentas cuya tributación
definitiva se determina al cierre del ejercicio, esto es al 31 de diciembre. Esta
modificación rige a partir del 1 de enero de 2013 (Artículo 63 de la LIR).
- El establecimiento permanente tributa con Impuesto de Primera Categoría por sus rentas
de fuente chilena y extranjera.
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- El Artículo Nº 38 en su inciso primero dispone que la renta de fuente chilena de los
contribuyentes del Artículo 58 Nº 1 se determina sobre la base de los resultados obtenidos
en su gestión en el país, lo que significa que desde el 01/01/2013 pueden tributar con
rentas presuntas, situación excluida antes de la ley Nº 20.630 de 27/09/2012.
- Cuando los gastos rechazados se atribuyen al dueño del establecimiento permanente, debe
tributar con el Impuesto Adicional, según el Artículo 21° de la LIR, inciso primero o
tercero, según corresponda, más el recargo del 10%.
Ejercicio:
La agencia efectúa remesa al exterior el 31/12/2013 por $ 5.500.000
Remesa al exterior el 31/12/2013 (antes de impuesto) $ 5.500.000
Más: Crédito por Impuesto de Primera Categoría, tasa 20% vigente año 2013 $ 1.375.000
Remesa bruta ($ 5.500.000 + $ 1.375.000) $ 6.875.000
Impuesto Adicional ($ 6.875.000 * 0,35) $ 2.406.250
Menos: Crédito por Impuesto Primera Categoría $ 1.375.000
Impuesto a retener $ 1.031.250
Remesa neta (después de impuesto) ($ 5.500.000-$ 1.031.250) $ 4.468.750
La agencia debe presentar el formulario 50 declarando la retención:
RETENCIONES DE IMPUESTO ADICIONAL SEGÚN ARTÍCULO 74 Nº 4 LIR Y
CRÉDITOS
Líneas 1 a 4: Dividendos,
retiros de utilidades y otros
beneficios
Base
Imponible
Impuesto
Determinado
Crédito
Artículo 63
Impuesto a
Pagar
1
Artículo 58 Nº 1
Establecimientos
permanentes
10 6.875.000 130 2.406.250 88 1.375.000 12 1.031.250 +
2
Artículo 58 Nº 2 Accionistas
sin domicilio ni residencia en
Chile
100 131 101 102 +
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Otras consideraciones:
- La ley Nº 20.630 de 27/09/2012, cambió las normas de retención, para este tipo de rentas,
básicamente la retención es del 35%, como se dijo haya o no FUT, FUNF o FUNT, y la
tasa y crédito por Impuesto de Primera Categoría será la que esté vigente para el ejercicio
en que se efectúa la remesa o retiro. Dado el carácter provisorio de la retención, los
beneficiarios de la renta, deben presentar una declaración anual en abril del año siguiente a
la retención, para determinar los impuestos definitivos (mayor información en el Artículo
74 Nº 4 de la LIR).
- Si la agencia tiene gastos rechazados, deberá declararlos en el formulario 22 con tasa del
35% utilizando la misma línea en que declaran las S.A. (línea 38, códigos 18, 19 y 20) y
no se afectará con el Impuesto Adicional e incluye además el Impuesto de Primera
Categoría de la Agencia.
- Si el gasto rechazado se atribuye al propietario del establecimiento permanente, se afectará
con Impuesto Adicional con tasa del 35% más el incremento del 10% que dispone el
Artículo 21 inciso 3 de la LIR, por lo tanto la tasa final que afecta al gasto rechazado es
del 45% para el propietario. La agencia debe retener con tasa del 35% sobre el gasto
rechazado actualizado al 31/12/2013, en la línea 46 del formulario 22.
La declaración de los gastos rechazados en el formulario 22, cuando se atribuye al propietario, es
la siguiente:
Declaración de la Agencia:
Gastos rechazados de la agencia actualizados al 31/12/2013, que son atribuidos en
un 100% al propietario del establecimiento (línea 46, código 32)
$ 1.000.000
Retención del 35% ($ 1.000.000 * 0,35), línea 46, código 34 $ 350.000
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Declaración del Propietario:
Línea 3 código 106, Gasto Rechazado $ 1.000.000
Línea 13 código 158, Subtotal 1.000.000
Línea 46 código 32, Impuesto adicional LIR 1.000.000
Línea 46 código 34, Impuesto adicional LIR ($ 1.000.000 * 45%)
(Nota: Tasa del impuesto 45% se conforma con tasa general 35% más
incremento del 10%, según redacción Art. 21 vigente AT 2014)
450.000
Línea 54 código 833, Retenciones por rentas el líneas 1, 3, 4, 5 y/o 39 350.000
Línea 54 código 834 350.000
Línea 60 código 305, resultado liquidación anual Impuesto a la Renta 100.000
EJERCICIO O SITUACIÓN ILUSTRATIVA
Establecimientos permanentes en Chile
1.- Por presentación indicada en el antecedente, solicita se confirmen los criterios sobre el régimen
tributario aplicable a una clase de sociedades o fondos extranjeros que realizan inversiones en el
país acogidas a las disposiciones del Decreto Ley Nº 600, de 1974 (Estatuto de la Inversión
Extranjera) o al Capítulo XIV del Compendio de Normas de Cambios Internacionales del Banco
Central de Chile. Estos inversionistas se dedican a rentar sus dineros mediante diversas
inversiones, así como la compra y venta sucesiva de acciones, la adquisición de cuotas de fondos
mutuos para luego venderlas, la inversión en depósitos a plazo y, en general, la realización de todo
tipo de operaciones en el mercado de capitales de una manera activa y constante en el tiempo.
Para los efectos de administrar su cartera de inversiones, estos inversionistas otorgan un poder a
un banco, banco de inversión u otra entidad dedicada a inversiones financieras.
En relación con lo antes expuesto, señala que el primer tema a determinar es si la presencia en
Chile de estos inversionistas da o no lugar a lo que se denomina un "establecimiento permanente”
en el país. Al respecto, agrega, que la Ley de la Renta se refiere a las agencias, sucursales o
establecimientos permanentes de empresas extranjeras con actividades en Chile en los artículos 38
y 58 Nº 1. El primero de estos preceptos señala que la renta de fuente chilena de los
establecimientos permanentes se determinará sobre la base de sus resultados reales obtenidos en
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su gestión en el país. Por su parte, el Artículo 58 Nº 1, establece que se aplicará un impuesto
adicional de 35% sobre las utilidades que los establecimientos permanentes remesen al exterior o
que sean retiradas por la casa matriz.
Expresa por otro lado, que no obstante lo señalado, la Ley de la Renta no define lo que debe
entenderse por establecimiento permanente. Sin embargo, su concepto se ha ido precisando
durante los últimos años por algunos pronunciamientos de este Servicio, y de la acepción en que
la expresión se ha utilizado en la legislación comparada y en tratados internacionales destinados a
evitar la doble tributación. De acuerdo a lo anterior, indica, que se entiende por establecimiento
permanente todo lugar fijo de negocios en que una empresa desarrolla total o parcialmente las
actividades de su giro. Al respecto es preciso hacer presente que el concepto de establecimiento
permanente no hace referencia alguna a la forma organizativa de la entidad y solo exige que se
trate de una actividad propia de la empresa llevada a cabo con cierta permanencia, agregando, que
teniendo en consideración lo antes señalado, se estima que los inversionistas extranjeros a que se
refiere su solicitud, mantienen en Chile establecimientos permanentes desde el momento que
efectúan de manera estable y activa en el país inversiones rentísticas.
Por otra parte, expresa que al concluir lo antes expuesto, los entes indicados en su calidad de
establecimiento permanente, deben obtener RUT, declarar iniciación de actividades y timbrar
documentación. En relación con la obligación de llevar contabilidad completa, agrega, que debe
recordarse que el Artículo 68, inciso primero, de la Ley de la Renta señala que "los contribuyentes
no estarán obligados a llevar contabilidad alguna para acreditar las rentas clasificadas en el Nº 2,
del Artículo 20....". Los intereses y dividendos corresponden a rentas de capitales mobiliarios
clasificados en el Artículo 20 Nº 2 de la Ley de la Renta. Sin embargo, expresa, estos
inversionistas tendrán también otros tipos de rentas, como son las ganancias en la venta de ciertas
inversiones, que clasifican en el Nº 5, y no en el Nº 2, del referido Artículo 20. A ello es preciso
agregar que estas operaciones no son esporádicas, sino recurrentes, por lo que entiende que estos
establecimientos permanentes debieran llevar contabilidad completa en Chile.
En relación con lo antes expuesto, solicita se confirme que en el caso de inversionistas extranjeros
que se dediquen a efectuar las inversiones detalladas en su escrito, se está frente a un
establecimiento permanente sujeto a las obligaciones de obtener RUT, declarar iniciación de
actividades, timbrar documentación y llevar contabilidad completa, esto último en el caso que
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realicen actividades distintas a las del Artículo 20 Nº 2 de la Ley de la Renta.
2.- Sobre el particular, cabe señalar en primer lugar, que efectivamente este Servicio a través de
algunos pronunciamientos emitidos sobre la materia, ha expresado que la constitución en el país
de un establecimiento permanente, en los términos a que se refiere el Artículo 58 Nº 1, de la Ley
de la Renta, debe ser entendido como la extensión de la actividad de la casa matriz extranjera en
Chile, mediante el establecimiento de una oficina o sucursal en donde se desarrolla una actividad
formal que asume la representación total de la empresa extranjera, pudiendo cerrar negocios en los
términos que se le indiquen.
Por lo tanto, para los fines de poder resolver si se está o no frente a un establecimiento permanente
de aquellos a que se refiere el Artículo 58 Nº 1, de la Ley de la Renta, es necesario distinguir las
siguientes dos situaciones:
Si el ente establecido en el país, a los cuales se les otorgará poder, actuarán como agentes o
representantes en Chile de la empresa o sociedad extranjera; o
Si estas mismas entidades intervendrán en las operaciones que se le encargan sólo como simples
mandatarios de la empresa extranjera.
3.- Ahora bien, si se diera la primera de las situaciones señaladas, esto es, aquella en que los entes
establecidos en el país, actuarán como representantes o agentes del inversionista extranjero, sería
aplicable en la especie lo dispuesto en el Artículo 58 Nº 1, de la Ley de la Renta, norma que fija el
tratamiento tributario que afecta a las personas naturales extranjeras que no tengan residencia ni
domicilio en Chile y las sociedades o personas jurídicas constituidas fuera del país, incluso las que
se constituyan con arreglo a las leyes chilenas y fijen su domicilio en Chile, que tengan en Chile
cualquier clase de establecimientos permanentes, tales como sucursales, oficinas, agentes o
representantes.
En el caso que se diera la segunda situación, es decir, que las entidades establecidas en el país,
actúen como simples mandatarios de los inversionistas extranjeros sólo con el propósito de hacer
posible el cobro de las rentas que generen las inversiones realizadas, sin la posibilidad de una
representación real o efectiva o facultades para cerrar negocios, cabe expresar que tales entes no
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adoptan la condición de un contribuyente del Artículo 58 Nº 1 de la Ley de la Renta, puesto que
en estos casos se tratarían de inversionistas sin oficinas o establecimientos permanentes en Chile,
donde no se desarrolla formalmente una actividad.
4.- Aclarado lo anterior, y basado en los antecedentes que entrega en su escrito, este Servicio
concluye que la entidad que se pretende establecer en el país bajo las condiciones que indica, se
encuentra comprendida en la primera situación señalada en la letra a) del Nº 2 anterior, esto es, se
trata de un contribuyente de aquellos indicados en el Artículo 58 Nº 1 de la Ley de la Renta, y en
virtud de tal calificación son considerados como cualquier contribuyente de la Primera Categoría,
y conforme a las normas de los artículos 66 y 68 del Código Tributario, deben inscribirse en el
Rol Único Tributario y efectuar la Declaración de Iniciación de Actividades que exigen dichas
disposiciones legales.
Ahora bien, al ser tipificado como un contribuyente del Artículo 58 Nº 1 de la Ley de la Renta, de
acuerdo a lo dispuesto por el Artículo 38 de la ley precitada, en concordancia con lo señalado por
la primera norma legal antes mencionada, deben declarar la renta efectiva de su actividad
determinada sobre la base de los resultados reales obtenidos de su gestión en Chile, cualquiera que
sea el tipo de rentas que obtengan de aquellas a que se refieren los N°s 1 al 5 del Artículo 20 de la
ley, determinadas éstas mediante una contabilidad completa, acreditada a través de libros y
documentos debidamente timbrados por este Servicio, conforme a las instrucciones generales
impartidas sobre esta materia, no siendo aplicable en la especie, la excepción establecida en el
inciso primero del Artículo 68 de la Ley de la Renta, respecto de las rentas del Artículo 20 Nº 2 de
la ley del ramo, primando en tal situación lo dispuesto por el Artículo 38 de la ley antedicha
(Oficio Nº 2.205 de 05/06/2000).
JURISPRUDENCIA ADMINISTRATIVA
CIRCULAR Descripción
Circular Nº 54
(25/11/2013)
Instruye sobre las nuevas normas para efectuar las retenciones de impuestos
establecidas en el Nº 4, del Artículo 74 de la LIR, según sustitución de dicho
precepto legal por la Ley Nº 20.630, del 27 de septiembre del 2012.
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Circular Nº 25
(07/05/2012)
Texto actualizado de las Resoluciones que establecen obligaciones a las
empresas o sociedades de presentar al SII Declaraciones Juradas con
información relacionada con los Impuestos Anuales a la Renta y emitir
certificados a los inversionistas, socios o accionistas de las empresas.
Circular Nº 53
(17/10/1990)
El impuesto Adicional del Artículo 58 Nº 1 de la Ley de la Renta debe
considerarse formando parte de la base imponible de dicho tributo constituida
ésta por los retiros o remesas de rentas al exterior.
Circular Nº 7
(14/01/1988)
Los intereses a que se refiere el Nº 1 del Artículo 59 de la Ley de la Renta no
se afectan con el impuesto Adicional del Artículo 58 Nº 1 de la ley del ramo,
según lo dispuesto por la parte final de esta última norma.
Circular Nº 45
(24/10/1984)
Los contribuyentes del impuesto adicional de la Ley de la Renta también se
afectan con las nuevas normas del Artículo 21 de la ley del ramo.
OFICIOS Descripción
Oficio Nº 1455
(03/07/2013)
Un contribuyente no domiciliado ni residente en Chile que enajena un bien
raíz situado en el país debe previamente registrarse en el Rol Único
Tributario, designando un mandatario con domicilio o residencia en Chile, en
la forma dispuesta en la Circular 31, de 2007, siendo el domicilio de éste el
válido para ser notificado de cualquier procedimiento de fiscalización y no el
domicilio que designe el ciudadano extranjero en la escritura de compraventa
del bien vendido. La notificación puede hacerse por cualquiera de las formas
que establece el Código Tributario, incluida la notificación por avisos que
contempla el Artículo 6°, letra B, número 10° de dicho Código. En caso que
exista un establecimiento permanente en el país, la acción fiscalizadora
deberá dirigirse directamente a dicho establecimiento, de acuerdo a los
procedimientos generales de revisión, notificándole, por ejemplo, al gerente
o administrador de la sociedad que configura el EP.
Oficio Nº 488
(12/03/2013)
Las rentas provenientes de las operaciones de compra y venta de moneda
extranjera, en cuanto corresponden a actividades desarrolladas en Chile, son
susceptibles de generar rentas de fuente chilena, y en la medida que
Manual Tributario AFIICH
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efectivamente se obtengan dichas rentas, ellas quedarán sujetas a las reglas
generales de tributación que se establecen en la LIR. Para los efectos de
operar en el país en la compra y venta de moneda extranjera, y siempre que
el contribuyente no cuente ya con un número de RUT asignado, podrá
obtenerlo a través del mecanismo simplificado que establece la Resolución
Exenta Nº 36, de 2011, dando cumplimiento a los requisitos y obligaciones
que la misma contempla al efecto.
Oficio Nº 1943
(03/08/2012)
La fuente de las rentas obtenidas por concepto de servicios de transporte
aéreo, de carga o pasajeros, atendida su naturaleza jurídica, se encuentra
determinada por el lugar donde se desarrolla tal actividad, esto es, el lugar
donde efectivamente se presta el servicio de transporte. Corresponde al
contribuyente probar la cuantía de las rentas de fuente chilena, en el caso del
servicio de transporte aéreo internacional en que parte de tales actividades se
lleven a cabo en el país, conforme a lo establecido en el Artículo 21, del
Código Tributario.
Oficio Nº 3020
(16/12/2011)
Retención del impuesto adicional en el caso de dividendos repartidos de
acciones en custodia y de ADR´s. Si las acciones que se encuentran inscritas
en el Registro de Accionistas a nombre de un Banco custodio, es a dicho
Banco a quien le corresponde retener el Impuesto Adicional respectivo, de
acuerdo con las normas pertinentes de la LIR. Respecto de los ADR´s del
cual el Banco es custodio, y cuyo tenedor es un Banco domiciliado en
Estados Unidos a cuyo nombre se encuentran inscritas las acciones; cabe
señalar que la obligación de retener corresponderá a la Sociedad o al Banco
custodio, dependiendo si este último constituye o no establecimiento
permanente del primero.
Oficio Nº 1948
(25/08/2011)
La obligación de efectuar la retención a que se refiere el Nº 4 del Artículo 74
de la LIR, cuando el accionista o tenedor de ADR no tiene domicilio ni
residencia en el país y opera a través de un Banco Custodio y Banco
Representante respectivamente, a cuyo nombre se encuentran inscritas las
acciones, recaerá en dicha entidad bancaria. En cambio, cuando las acciones
se encuentren debidamente inscritas a nombre del accionista sin domicilio ni
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residencia en el país, el obligado a retener será la Sociedad, a menos que el
custodio constituya un establecimiento permanente del accionista en Chile,
caso en el cual la obligación de retener recaerá sobre dicho custodio.
Oficio Nº 1794
(05/08/2011)
Las actividades de promoción y marketing realizadas por una agencia
constituida en Chile, conforme a las disposiciones de la Ley Nº 18.046, en
favor de su matriz extranjera, no se encuentran gravadas con IVA, toda vez
que en la especie no se da cumplimiento a un requisito esencial del hecho
gravado de "servicio” establecido en el Nº 2 del Artículo 2° del DL Nº 825,
de 1974, esto es, que la acción o prestación sea realizada por una persona
para otra, ya que la agencia y matriz son una misma persona jurídica.
Artículo 58 Nº 2
2) Las personas que carezcan de domicilio o residencia en el país,
pagarán este impuesto por la totalidad de las utilidades y demás cantidades que
las sociedades anónimas o en comandita por acciones respecto de sus accionistas,
constituidas en Chile, les acuerden distribuir a cualquier título, en su calidad de
accionistas, con excepción sólo de las cantidades que correspondan a la
distribución de utilidades o de fondos acumulados que provengan de cantidades
que no constituyan renta, sin perjuicio de lo dispuesto en el artículo 29, respecto
de los Nºs. 25 y 28 del artículo 17, ó que dichas sociedades efectúen entre sus
accionistas en forma de acciones total o parcialmente liberadas o mediante el
aumento del valor nominal de las acciones, todo ello representativo de una
capitalización equivalente. También estarán exceptuadas del gravamen
establecido en este número las devoluciones de capitales internados al país que se
encuentren acogidos o que se acojan a las franquicias del DL Nº 600, de 1974, de
la Ley Orgánica Constitucional del Banco Central de Chile y demás disposiciones
legales vigentes, pero únicamente hasta el monto del capital efectivamente
internado en Chile. Finalmente, se excepcionará la distribución de acciones de
una o más nuevas sociedades resultantes de la división de una sociedad anónima.
Cuando corresponda aplicar el crédito a que se refiere el artículo 63 de esta ley,
se agregará un monto equivalente a éste para determinar la base gravada con el
Manual Tributario AFIICH
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impuesto adicional y se considerará como suma afectada por el impuesto de
primera categoría para el cálculo de dicho crédito.
Incisos tercero y cuarto.- eliminados.
COMENTARIO
- En el Nº 2 de este Artículo se grava la distribución de utilidades o dividendos, a cualquier
título, efectuadas por SA o CPA constituidas en Chile a sus accionistas sin domicilio ni
residencia en Chile.
Excepción: La distribución de acciones total o parcialmente liberadas, aumento valor
nominal de las acciones, utilidades NO Renta, devolución de capital internados al país
amparados en el DL Nº 600, de la Ley Orgánica Constitucional del Banco Central de
Chile y distribución de acciones de sociedades nuevas por división de una SA.
- La base imponible debe incrementarse por el crédito por Impuesto de Primera Categoría.
- La ley Nº 20.630, no cambió la forma de calcular las retenciones en el caso de la
distribución de los dividendos, sólo modifica como hacer la restitución de los créditos
otorgados en exceso.
Ejercicio sobre retención de dividendos y restitución del crédito indebido por Impuesto de
Primera Categoría al 30/04/2013.
Cálculo de la retención de dividendo a efectuar por la S.A.
Dividendo distribuido por la S.A. de $ 2.000.000 con cargo a utilidades financieras del ejercicio,
en octubre de 2012.
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Dividendo distribuido $ 2.000.000
Más: Incremento Impuesto Primera Categoría, tasa 20% ($ 2.000.000 * 0,25) $ 500.000
Base imponible para retener el Impuesto Adicional $ 2.500.000
Retención ($ 2.500.000 * 35%) $ 875.000
Menos: Crédito por Impuesto Primera Categoría $ 500.000
Impuesto Adicional retenido a pagar por la S.A. el 12 de noviembre 2012 $ 375.000
Cálculo de la retención indebida a declarar la S.A. por cuenta del accionista al 30/04/2013.
Siguiendo el ejemplo anterior, la S.A. tiene al 31/12/2012, utilidades tributarias que cubren sólo el
65% del dividendo, por lo tanto sólo el 65% de dicho dividendo debió tener incremento y crédito
por Impuesto de Primera Categoría.
Dividendo distribuido $ 2.000.000
Incremento Impuesto Primera Categoría, tasa 20% ($ 2.000.000*0,25)*65% 325.000
Base imponible para retener el Impuesto Adicional $ 2.325.000
Retención (35% * $ 2.325.000) 813.750
Menos: crédito por Impuesto de Primera Categoría 325.000
Impuesto Adicional recalculado, según utilidades de la S.A. al 31/12/12 $ 488.750
Menos: impuesto adicional retenido en octubre 2012 por la S.A. 375.000
Diferencia por crédito indebido de Impuesto de Primera Categoría $ 113.750
Más: reajuste al 31/12/2013 desde la retención: 3% supuesto 3.413
Impuesto a declarar y pagar por crédito indebido $ 117.163
La S.A. declara en el formulario 22, código 18 ($ 117.163 / 20%) $ 585.815
En el código 20: $ 117.163
En forma previa debe reconocerse en el recuadro Nº 2, código 760: $ 585.815
Cabe destacar que en el caso de haberse efectuado una retención de Impuesto Adicional en exceso
la devolución sólo la puede solicitar el retenido por sí mismo o a través de un tercero facultado
para ello.
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En el caso que el pago del crédito indebido por Impuesto de Primera Categoría lo asume la
sociedad, se considera gasto rechazado afecto al Artículo 21 de la LIR, por tanto debe declararlo
el accionista con tasa del 35% más el recargo del 10%.
La S.A. debe presentar el formulario 1850 por las cantidades distribuidas a accionistas sin
domicilio ni residencia en Chile, además del 1884 por los dividendos distribuidos a sus otros
accionistas.
EJERCICIO O SITUACIÓN ILUSTRATIVA
Forma en que debe registrarse una devolución de capital, en conformidad a lo dispuesto en el
Artículo 17°, Nº 7, de la Ley sobre Impuesto a la Renta (LIR).
I.- Antecedentes.
Expone en su presentación, el caso de dos sociedades de personas que son accionistas de una
sociedad anónima. Señala que el 25/11/2008, una de estas sociedades acordó aumentar su capital
de $ 1.000.000 a $ 24.794.562.752, destinando dicho aumento a la adquisición de acciones de
pago de la sociedad anónima, convirtiéndose así en su principal accionista. Posteriormente, el
25/11/2009, la sociedad anónima acordó una devolución de capital por un monto de $
32.503.250.425, imputando $ 1.910.507.272, a su saldo positivo registrado en el Fondo de
Utilidades Tributables (FUT). Señala además, que en dicha oportunidad la sociedad anónima no
registraba utilidades financieras retenidas en exceso de las tributables ni ingresos no constitutivos
de renta o rentas exentas a los cuales imputar la diferencia devuelta ascendente a $30.592.743.153.
Agrega a continuación, que las sociedades accionistas receptoras de la señalada devolución de
capital, registraron el saldo no cubierto por el FUT de la sociedad anónima fuente, vale decir,
$30.592.743.153, en sus respectivos FUNT. Al respecto y luego de señalar algunas normas y
jurisprudencia administrativa relacionada con la materia en análisis, solicita un pronunciamiento
de este Servicio respecto a si corresponde que las devoluciones de capital, en su calidad de
ingresos no constitutivos de renta, de acuerdo con lo dispuesto por el Artículo 17, Nº 7 de la LIR,
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sean incorporadas en el registro FUNT al que se refiere la letra d), del Nº 3, de la letra A), del
Artículo 14 de la LIR.
II.- Análisis.
El Nº 7, del Artículo 17 de la LIR, dispone que las rentas distribuidas, en este caso mediante una
devolución de capital, deban ser imputadas en primer término a las utilidades tributables
capitalizadas o no y posteriormente a las utilidades de balance o financieras retenidas en exceso de
las tributables. Una vez agotadas estas últimas, dicha disminución de capital podrá imputarse a
otras cantidades no afectas a los Impuestos Global Complementario o Adicional, como los
ingresos exentos, no constitutivos de renta, o rentas afectas al Impuesto de Primera Categoría en
carácter de único, todas debidamente registradas en el FUNT, para finalmente imputar la
devolución al capital propiamente tal y sus reajustes, los que no constituyen renta para efectos
tributarios.
Por su parte, el inciso 4, del Nº 1 del Artículo 54 y el Artículo 58 Nº 2 de la LIR, disponen que se
afectan con el Impuesto Global Complementario o Adicional, según corresponda, la totalidad de
las cantidades distribuidas a cualquier título por las sociedades anónimas constituidas en Chile,
respecto de sus accionistas, salvo la distribución de utilidades o fondos acumulados que
provengan de cantidades que no constituyan renta, y las demás excepciones que establece dicha
norma.
En concordancia con lo anterior, el Nº 3, de la letra A), del Artículo 14 de la LIR, establece el
registro FUT, que deben llevar los contribuyentes sujetos al Impuesto de Primera Categoría sobre
la base de un balance general, según contabilidad completa. La letra a), del Nº 3 citado, dispone
que se anotarán en el FUT, los ingresos, beneficios o utilidades que sin formar parte de la renta
líquida del contribuyente estén afectos a los impuestos Global Complementario o Adicional
cuando se retiren o distribuyan, en tanto que la letra b), del Nº 3 referido, dispone que en el mismo
registro, pero en forma separada del FUT, la empresa deberá anotar las cantidades no constitutivas
de renta percibidas y su remanente de ejercicios anteriores reajustado en la forma que señala.
Sobre esto último, este Servicio ha sostenido a través de su jurisprudencia que las cantidades que
deben registrarse en la forma que ella indica, son todas aquellas calificadas de ingresos no
constitutivos de rentas al tenor de lo dispuesto por el Artículo 17 de la LIR, que sean susceptibles
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de retiro o distribución como un ingreso más obtenido por la empresa.
De acuerdo con las disposiciones legales e instrucciones citadas, habiéndose producido una
devolución formal de capital, aquella parte de ésta que resulte imputada al FUT, la o las
sociedades de personas accionistas de la sociedad anónima receptoras de dichas cantidades, las
deben registrar en su propio FUT (en este caso $1.910.507.272) con el crédito por Impuesto de
Primera Categoría que corresponda. Por su parte, las cantidades distribuidas por la sociedad
anónima que no resulten imputadas al FUT ni al capital social y sus reajustes, (en este caso
$5.798.180.401), corresponden según se ha señalado, a una renta afecta a los impuestos Global
Complementario o Adicional, y por tanto, también deben ser registradas en el FUT de las
sociedades accionistas, sin derecho al crédito por Impuesto de Primera Categoría.
Ahora bien, las cantidades que efectivamente resulten imputadas al capital social y sus reajustes,
no constituye renta para las empresas que la reciben. Lo anterior, implica que dichas sociedades
no se afectan con impuesto sobre las cantidades recibidas a título de devolución de capital, pero en
ningún caso significa que tales sumas constituyan un ingreso que deban incorporar en su registro
FUNT, ya que por el contrario, deben ser registradas disminuyendo el valor de la inversión
realizada en la sociedad fuente, (la sociedad anónima que efectúa la disminución de capital),
atendido que corresponden a una disminución del valor de adquisición de las acciones o de la
inversión respectiva. Según se ha señalado entonces, el alcance de lo dispuesto en el Artículo 17
Nº 7 de la LIR, es que dichas cantidades no deben afectarse con impuesto, y tampoco deben
quedar registradas en el FUT o FUNT de la empresa que recibió la devolución, puesto que sólo se
disminuye el valor de la inversión realizada, representando el cambio de un activo (inversión) por
otro (los bienes en que se haya materializado la devolución).
III.- Conclusión.
Conforme a lo dispuesto por el Artículo 17 Nº 7 de la LIR, no constituye renta la devolución de
capital cuando ésta resulta efectivamente imputada al capital social y sus reajustes, de acuerdo al
orden que establece la referida disposición. Ahora bien, atendido que dichas sumas no califican
como un ingreso para las sociedades que reciben tal devolución, no deben ser registradas en el
FUNT de las mismas, sino que por el contrario, tal devolución debe ser registrada disminuyendo
el valor de adquisición de las acciones, representando en consecuencia, sólo el cambio de un
Manual Tributario AFIICH
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activo por otro.
Las demás cantidades distribuidas por las sociedades anónimas que no correspondan a la
distribución de utilidades o fondos acumulados que provengan de cantidades que no constituyan
renta y las demás excepciones que establecen los artículos 54 Nº 1 y 58 Nº 2 de la LIR, se afectan
con el Impuesto Global Complementario o Adicional, según corresponda, y por tanto, deben
registrarse en el FUT de las empresas receptoras de dichas cantidades (Oficio Nº 2146 de
03/10/2013).
JURISPRUDENCIA ADMINISTRATIVA
CIRCULAR Descripción
Circular Nº 54
(25/11/2013)
Instruye sobre las nuevas normas para efectuar las retenciones de impuestos
establecidas en el Nº 4, del Artículo 74 de la Ley sobre Impuesto a la Renta,
según sustitución de dicho precepto legal por la Ley Nº 20.630, del 27 de
septiembre del 2012 (Extracto de Circular publicado en el Diario Oficial de
29/11/2013).
Circular Nº 25
(07/05/2012)
Texto actualizado de las Resoluciones que establecen obligaciones a las
empresas o sociedades de presentar al SII Declaraciones Juradas con
información relacionada con los Impuestos Anuales a la Renta y emitir
certificados a los inversionistas, socios o accionistas de las empresas.
Sustituye Circular 39, de 2011.
OFICIOS Descripción
Oficio Nº 2146
(03/10/2013)
No constituye renta la devolución de capital cuando ésta resulta efectivamente
imputada al capital social y sus reajustes, de acuerdo al orden que establece el
Artículo 17 Nº 7 de la LIR. Ahora bien, atendido que dichas sumas no
califican como un ingreso para las sociedades que reciben tal devolución, no
deben ser registradas en el FUNT de las mismas, sino que por el contrario, tal
devolución debe ser registrada disminuyendo el valor de adquisición de las
Manual Tributario AFIICH
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acciones, representando en consecuencia, sólo el cambio de un activo por
otro. Las demás cantidades distribuidas que no correspondan a rentas exentas
o no renta, se afectan con el Impuesto Global Complementario o Adicional.
Oficio Nº 2144
(03/10/2013)
El canje de acciones por ADR´s no constituye enajenación de las mismas, ya
que el titular de los ADR’s continúa siendo dueño de las acciones que dicho
documento representa. Por tanto, el sólo hecho del canje no queda afecto a
impuesto a la renta en Chile, quedando pendiente la tributación para el
momento en que el titular de los ADR’s proceda a su canje por las acciones
que representa y en definitiva enajene dichas acciones, aplicándose en tal caso
las normas que correspondan.
Oficio Nº 1268
(11/06/2013)
De acuerdo al texto del inciso final del Nº 4 del Artículo 74 de la LIR vigente
al 31/12/2012, lo que se debía restituir al Fisco es la diferencia del Crédito de
Impuesto de Primera Categoría al otorgarse éste en forma indebida y no la
diferencia del Impuesto Adicional que pudiere resultar. Por lo tanto, en el
caso en consulta no existe un pago efectuado doblemente, en exceso o
indebido, sino que en la especie se han cumplido las obligaciones tributarias
de retención y restitución, en la forma que disponía dicho Artículo y las
instrucciones del SII, no procediendo autorizar la devolución solicitada, en
virtud de lo dispuesto en el Artículo 126 del Código Tributario
Oficio Nº 2013
(07/08/2012)
Los GDNs (Global Depositary Notes) tienen la misma naturaleza que los
ADR’s, esto es, corresponden a valores extranjeros con respaldo en valores
chilenos, por lo tanto el tratamiento tributario de los GDNs es similar al
otorgado a los ADR’s, siempre y cuando se cumplan los requisitos legales y
reglamentarios que correspondan para su transacción, y se den los mismos
supuestos de hecho en los que se fundamenta el tratamiento tributario
otorgado a los ADR’s.
Oficio Nº 3020
(16/12/2011)
Retención del impuesto adicional en el caso de dividendos repartidos de
acciones en custodia y de ADR´s. Si las acciones que se encuentran inscritas
en el Registro de Accionistas a nombre de un Banco custodio, es a dicho
Banco a quien le corresponde retener el Impuesto Adicional respectivo, de
acuerdo con las normas pertinentes de la LIR. Respecto de los ADR´s del cual
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el Banco es custodio, y cuyo tenedor es un Banco domiciliado en Estados
Unidos a cuyo nombre se encuentran inscritas las acciones; cabe señalar que
la obligación de retener corresponderá a la Sociedad o al Banco custodio,
dependiendo si este último constituye o no establecimiento permanente del
primero.
Oficio Nº 1948
(25/08/2011)
La obligación de efectuar la retención a que se refiere el Nº 4 del Artículo 74
de la Ley sobre Impuesto a la Renta, cuando el accionista o tenedor de ADR
no tiene domicilio ni residencia en el país y opera a través de un Banco
Custodio y Banco Representante respectivamente, a cuyo nombre se
encuentran inscritas las acciones, recaerá en dicha entidad bancaria. En
cambio, cuando las acciones se encuentren debidamente inscritas a nombre
del accionista sin domicilio ni residencia en el país, el obligado a retener será
la Sociedad, a menos que el custodio constituya un establecimiento
permanente del accionista en Chile, caso en el cual la obligación de retener
recaerá sobre dicho custodio.
Oficio Nº 194
(29/01/2010)
Modifica criterio contenido en Circular Nº 17 de 1993, en cuanto a que
respecto de las sociedades anónimas, las pérdidas tributarias no se imputarán
a los dividendos percibidos que hayan sido financiados con cargo a utilidades
de balance retenidas en exceso de las tributables, para la aplicación del
mecanismo de recuperación del Impuesto de Primera Categoría como pago
provisional, contenido en el inciso segundo del Nº 3 del Artículo 31, LIR.
Oficio Nº 875
(25/04/2008)
Procedencia de efectuar retención de impuesto Adicional del Nº 4 del
Artículo 74, LIR en el caso que un accionista extranjero enajene sus acciones
a una persona residente en Chile. Normas sobre retención, declaración y pago,
fecha desde el cual se adeudan los impuestos de retención.
Oficio Nº 1067
(20/04/2005)
Retención de impuesto Adicional que afecta a los dividendos remesados al
exterior, conforme a las normas de los artículos 58 Nº 2, 63 y 74 Nº 4 de la
Ley de la Renta.
Artículo 58 Nº 3
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3) También pagarán el impuesto de este artículo, en carácter de único,
los contribuyentes no residentes ni domiciliados en el país, que enajenen las
acciones, cuotas, títulos o derechos a que se refiere el inciso tercero del artículo
10. La renta gravada, a elección del enajenante, será: (a) la cantidad que
resulte de aplicar, al precio o valor de enajenación de las acciones, cuotas,
títulos o derechos extranjeros enajenados, rebajado por el costo de adquisición
que en ellos tenga el enajenante, la proporción que represente el valor
corriente en plaza o los que normalmente se cobren o cobrarían en
convenciones de similar naturaleza, considerando las circunstancias en que se
realiza la operación, de los activos subyacentes a que se refieren los literales (i),
(ii) y (iii) de la letra a), del inciso tercero, del artículo 10 y en la proporción
correspondiente en que ellos son indirectamente adquiridos con ocasión de la
enajenación ocurrida en el exterior, sobre el precio o valor de enajenación de
las referidas acciones, cuotas, títulos o derechos extranjeros; (b) la proporción
del precio o valor de enajenación de las acciones, cuotas, títulos o derechos
extranjeros, que represente el valor corriente en plaza o los que normalmente
se cobren o cobrarían en convenciones de similar naturaleza, considerando las
circunstancias en que se realiza la operación, de los activos subyacentes a que
se refieren los literales (i), (ii) y (iii) de la letra a), del inciso tercero, del artículo
10 y en la proporción correspondiente en que ellos son indirectamente
adquiridos con ocasión de la enajenación ocurrida en el exterior, por el precio
o valor de enajenación de las referidas acciones, cuotas, títulos o derechos
extranjeros, rebajado el costo tributario de los activos subyacentes situados en
Chile del o los dueños extranjeros directos de los mismos y que se adquieren
indirectamente con ocasión de la enajenación correspondiente.
El costo tributario de los activos subyacentes situados en Chile, será aquel que
habría correspondido aplicar conforme a la legislación chilena, si ellos se hubieran
enajenado directamente. Tratándose de una agencia u otro tipo de establecimiento
permanente referido en el literal (ii) de la letra a), del inciso tercero, del artículo
10, el costo tributario corresponderá al capital propio determinado según balance
Manual Tributario AFIICH
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al 31 de diciembre del año anterior a la enajenación, descontadas las utilidades o
cantidades pendientes de retiro o distribución desde la agencia.
Cuando no se acredite fehacientemente el valor de adquisición de las referidas
acciones, cuotas, títulos o derechos, que tenga el enajenante extranjero, el Servicio
determinará la renta gravada con impuestos en Chile conforme a la letra (b)
precedente con la información que obre en su poder, perdiéndose la posibilidad de
elección establecida anteriormente. Cuando los valores anteriormente indicados
estén expresados en moneda extranjera se convertirán a moneda nacional según su
equivalente a la fecha de enajenación, considerando para tales efectos lo dispuesto
en el número 1, de la letra D, del artículo 41 A.
Este impuesto deberá ser declarado y pagado por el enajenante no domiciliado ni
residente en el país, sobre base devengada, conforme a lo dispuesto en los artículos
65, número 1, y 69, de esta ley. Las rentas a que se refiere el artículo 10 podrán, a
juicio del contribuyente, considerarse como esporádicas para efectos de lo
dispuesto en el artículo 69 Nº 3. No se aplicará lo establecido en este inciso, cuando
el impuesto haya sido retenido en su totalidad por el comprador conforme a lo
dispuesto por el número 4, del artículo 74.
En caso que el impuesto no sea declarado y pagado conforme a lo dispuesto
precedentemente, el Servicio, con los antecedentes que obren en su poder y previa
citación, podrá liquidar y girar el tributo adeudado al adquirente de las acciones,
cuotas, títulos o derechos emitidos por la sociedad o entidad extranjera.
El Servicio podrá exigir al enajenante, a su representante en Chile o a la sociedad,
entidad constituida en el país o al adquirente, una declaración en la forma y plazo
que establezca mediante resolución, en la cual se informe el precio o valor de
enajenación de los títulos, derechos, cuotas o acciones, y el valor corriente en plaza
de los activos subyacentes situados en Chile a que se refiere el inciso tercero del
artículo 10, así como cualquier otro antecedente que requiera para los efectos de la
determinación del impuesto de este número.
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Con todo, el enajenante o el adquirente, en su caso, podrá, en sustitución del
impuesto establecido en este número, optar por acoger la renta gravada
determinada conforme a las reglas anteriores, al régimen de tributación que
habría correspondido aplicar de haberse enajenado directamente los activos
subyacentes situados en Chile a que se refieren los literales (i), (ii) y (iii) de la letra
a), del inciso tercero del artículo 10, que hayan originado la renta gravada, por
aplicación del inciso tercero del mismo artículo. Esta alternativa se aplicará
considerando las normas y los requisitos y condiciones que hubieran sido
aplicables a la enajenación por el titular directo de dichos bienes, incluyendo la
aplicación del impuesto en carácter de único, o bien, la existencia de un ingreso no
renta que pudiere contemplar la legislación tributaria chilena vigente al momento
de la enajenación extranjera.
COMENTARIO
En este número se grava, en carácter de impuesto único, las rentas obtenidas por un contribuyente
sin domicilio ni residencia en Chile provenientes de enajenaciones de:
Acciones, cuotas, títulos o derechos a que se refiere el inciso tercero del
Artículo 10, en los siguientes casos:
Cuando al menos el 20%del valor de mercado del total de las acciones,
cuotas, títulos o derechos, provengan de activos, establecimientos permanentes o de una
sociedad constituida en Chile.
Cuando a la fecha de enajenación de dichas acciones, cuotas, títulos o
derechos extranjeros, el valor corriente en plaza de la proporción de los activos
subyacentes sea igual o superior a 210.000 UTA.
Las acciones o derechos han sido emitidos por una sociedad domiciliada
en un país incluido en la lista del Artículo 41 D, que corresponden a paraísos fiscales.
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Base imponible, tasa y retención:
- La base imponible del impuesto puede ser elegida por el enajenante entre:
(a) Precio o valor de enajenación menos el costo de adquisición, por proporción que
represente el valor corriente en plaza o los que normalmente se cobren o cobrarían
en convenciones de similar naturaleza, (de los activos subyacentes de los literales
(i), (ii) y (iii) de la letra a), del inciso tercero, del Artículo 10) indirectamente
adquiridos en la enajenación en el exterior, sobre el precio o valor de enajenación
de acciones, cuotas, títulos o derechos extranjeros, es decir:
VE : Valor enajenación
CA : Costo adquisición
VCEP : Valor corriente en plaza o precio que se cobra normalmente por los
activos subyacentes
PA : Proporción adquirida en la enajenación
PE : Precio de la enajenación de acciones o derechos
Renta gravada = (VE-CA) * (PA*VCEP)
PE
(b) Valor corriente en plaza o los que normalmente se cobren o cobrarían en
convenciones de similar naturaleza, (de los activos subyacentes a que se refieren
los literales (i), (ii) y (iii) de la letra a), del inciso tercero, del Artículo 10), en la
proporción correspondiente en que ellos son indirectamente adquiridos en la
enajenación en el exterior, por el precio o valor de enajenación de las acciones,
cuotas, títulos o derechos extranjeros menos el costo tributario de los activos
subyacentes situados en Chile del o los dueños extranjeros directos de los mismos
y que se adquieren indirectamente con ocasión de la enajenación correspondiente.
VE : Valor enajenación
CTA : Costo tributario de los activos subyacentes
VCEP : Valor corriente en plaza o precio que se cobra normalmente por los
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activos subyacentes
PA : Proporción adquirida en la enajenación
PE : Precio de la enajenación de acciones o derechos
Renta gravada = (PA*VCEP) - (CTA*PA)
PE
- Tasa del impuesto 35%.
- La retención del impuesto del Artículo 74 Nº 4 de la LIR, se efectúa con tasa del 20%
sobre la renta gravada antes determinada (antes de la ley Nº 20.630 del año 2012 la tasa
era del 35% sobre el total de la remesa) y debe ser declarada por el comprador en el
formulario 22 de declaración de renta anual.
- Estos contribuyentes tienen la opción de tratar la operación con el régimen
correspondiente, si hubiesen enajenado directamente las acciones o derechos de la
empresa en Chile.
EJERCICIO O SITUACIÓN ILUSTRATIVA
Aplicación de la norma de excepción contemplada en el inciso final del Artículo 10° de la Ley
sobre Impuesto a la Renta.
I.- Antecedentes.
Una sociedad domiciliada en los Estados Unidos de América, denominada para estos efectos
AAA, es propietaria del 100% de dos compañías, una domiciliada en Holanda, denominada BBB,
y la segunda domiciliada en Canadá, denominada CCC.
Por su parte, la sociedad CCC es propietaria en un 100% de la sociedad YYY, domiciliada en
Islas Caimán, la que a su vez es dueña del 100% de una sociedad limitada XXX, domiciliada en
Chile.
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El grupo empresarial planea efectuar una reorganización a nivel global, en virtud de la cual la
sociedad AAA aportaría a BBB, a través de un aumento de capital, el 100% de las acciones que la
primera posee en la sociedad CCC.
El referido aporte se efectuaría a un valor equivalente al valor de adquisición de las acciones de
CCC, de tal manera que no se generaría un mayor valor en esta operación y tampoco se
originarían flujos de dinero para AAA, la que continuaría siendo dueña del 100% de los derechos
sociales de BBB.
En este contexto, señala que el inciso 3°, del Artículo 10 de la LIR, establece que se encuentran
afectas al impuesto establecido en el Artículo 58 Nº 3), las rentas obtenidas por un enajenante no
residente ni domiciliado en el país, que provenga de la enajenación de derechos sociales, acciones,
cuotas, bonos u otros títulos convertibles en acciones o derechos sociales, o de la enajenación de
otros derechos representativos de capital de una persona jurídica constituida o residente en el
extranjero, o de títulos o derechos de propiedad respecto de cualquier tipo de entidad o
patrimonio, constituido, formado o residente en el extranjero, en los casos indicados en las letras
a), b) o c), del mismo artículo.
Señala que el inciso final del mismo Artículo 10, dispone que lo establecido en el referido inciso
tercero, no se aplicará cuando las enajenaciones ocurridas en el exterior se hayan efectuado en el
contexto de una reorganización del grupo empresarial, según éste se define en el Artículo 96 de la
ley Nº 18.045 sobre Mercado de Valores, siempre que en dichas operaciones no se haya generado
renta o mayor valor para el enajenante, determinado conforme a lo dispuesto en el Artículo 58 Nº
3 de la LIR.
Agrega, respecto de la generación de renta para el enajenante, que una de las alternativas que
permite el Artículo 58 Nº 3 de la LIR para calcular el mayor valor en las operaciones descritas,
consiste en aplicar “al precio o valor de enajenación de las acciones, cuotas o títulos o derechos
extranjeros enajenados, rebajado por el costo de adquisición que en ellos tenga el enajenante, la
proporción que represente el valor corriente en plaza (…) de los activos subyacentes (…) y en la
proporción en que ellos son indirectamente adquiridos con ocasión de la enajenación ocurrida en
el exterior, sobre el precio o valor de enajenación de las referidas acciones cuotas, títulos o
derechos extranjeros”.
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De esta forma, para que no se genere un mayor valor según esta alternativa de cálculo, el valor de
aporte de las acciones de CCC que hace AAA a BBB debería ser equivalente al costo de
adquisición que tienen las acciones de CCC.
De acuerdo con lo anterior, solicita que se confirmen los siguientes criterios:
1. La operación de aporte de las acciones de CCC que hará AAA a BBB constituye una
reorganización para efectos de la aplicación de la norma de excepción del inciso final, del Artículo
10 de la LIR.
2. Si la operación de aporte descrita se realiza a un valor equivalente al valor de adquisición que
AAA tiene respecto de las acciones de CCC, no generándose por lo tanto una renta o mayor valor
en el aporte, no se dará lugar al impuesto establecido en los artículos 10 inciso 3° y 58 Nº 3 de la
LIR.
3. Las únicas condiciones para que se realice la operación mencionada y no se genere el impuesto
de los artículos 10 inciso 3° y 58 Nº 3 de la LIR, son los requisitos autónomos establecidos por el
inciso final del Artículo 10 de la LIR, es decir, (a) que se trate de un proceso de reorganización
empresarial en los términos descritos en la norma; y (b) que no se genere una renta o mayor valor;
y que, bajo estos supuestos, el Servicio de Impuestos Internos no puede aplicar a esta operación la
facultad de tasación establecida en el inciso 3°, del Artículo 64 del Código Tributario.
II.- Análisis.
Según establece el inciso 3°, del Artículo 10 de la LIR, se encuentran afectas al Impuesto
Adicional del Artículo 58 Nº 3 de la misma Ley, las rentas que obtenga un contribuyente no
residente ni domiciliado en el país, provenientes de la enajenación, entre otros valores y títulos, de
derechos sociales y acciones representativos del capital de una persona jurídica constituida o
residente en el extranjero, cuando la operación involucre en forma indirecta y bajo las condiciones
indicadas en las letras a), b) o c) de la citada norma, los siguientes activos subyacentes:
i. Acciones, derechos, cuotas u otros títulos de participación en la propiedad, control o utilidades
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de una sociedad, fondo o entidad constituida en Chile;
ii. Una agencia u otro tipo de establecimiento permanente en Chile de un contribuyente sin
domicilio ni residencia en el país, considerándose para efectos tributarios que dicho
establecimiento permanente es una empresa independiente de su matriz u oficina principal, y
iii. Cualquier tipo de bien mueble o inmueble situado en Chile, o de títulos o derechos respecto de
los mismos, cuyo titular o dueño sea una sociedad o entidad sin domicilio o residencia en Chile.
Sin embargo, conforme a lo dispuesto en el inciso final del mismo Artículo 10, aun cumpliéndose
las condiciones indicadas en el referido inciso 3°, no se considerará como un hecho gravado con
Impuesto Adicional, cuando la enajenación en el exterior se efectúe en el contexto de una
reorganización del grupo empresarial, según éste se define en el Artículo 96 de la Ley Nº 18.045,
sobre Mercado de Valores, y siempre que en dichas enajenaciones no se haya generado renta o un
mayor valor para el enajenante, determinada conforme a lo dispuesto en el Artículo 58 Nº 3 de la
LIR.
Esta última norma legal, contempla dos modalidades para determinar la renta gravada con
Impuesto Adicional, entregando su elección al enajenante. El primer método, señalado en la letra
a) de la referida disposición, considera la proporción del mayor valor determinado en la
enajenación de los títulos o instrumentos extranjeros proveniente de los activos subyacentes
ubicados en Chile, estimándose dicho mayor valor como la diferencia que se establezca entre el
precio o valor de enajenación de los referidos títulos o instrumentos y el costo de adquisición en
que haya incurrido el enajenante.
El segundo método, señalado en la letra b), del Nº 3, del Artículo 58 de la LIR, considera la
proporción del precio de enajenación de los títulos o instrumentos extranjeros correspondiente a
los activos subyacentes situados en Chile, rebajado el costo tributario de los mismos, éste último
correspondiente al que se habría deducido de acuerdo a las normas generales contenidas en la LIR
u otras leyes que establezcan dichos costos, de haber sido enajenados tales activos subyacentes
directamente en el país, por los dueños directos de los mismos.
En consecuencia, la norma de excepción contenida en el inciso final, del Artículo 10 de la LIR,
requiere la concurrencia de dos requisitos copulativos para que la enajenación referida no sea
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considerada como un hecho gravado con IA:
1.- Que la enajenación de activos efectuada en el exterior, se realice en el contexto de una
reorganización de un grupo empresarial, según éste se define en el Artículo 96, de la ley Nº
18.045, y
2.- Que no se haya generado en la operación una renta o mayor valor para el enajenante,
determinado éste de acuerdo a cualquiera de las modalidades establecidas en el Artículo 58
número 3) de la LIR.
En relación al cumplimiento del primer requisito, en el caso planteado las empresas involucradas
formarían parte de un mismo grupo empresarial, encontrándose bajo un controlador común, que
es la sociedad AAA. Luego, el aporte de todas las acciones de CCC, que realiza AAA a BBB, se
efectuaría en el contexto de una reorganización del grupo, tal como exige la norma, toda vez que
en virtud de dicho aporte, se estarían reasignando activos de propiedad del controlador a otra
sociedad dependiente del mismo controlador y parte del mismo grupo.
En cuanto al segundo requisito indicado, teniendo presente que la LIR permite al enajenante elegir
uno de los dos métodos que establece para determinar el mayor valor en la operación conforme a
lo dispuesto en el Artículo 58 Nº 3 de la LIR; en caso de aplicar la primera de ellas, no se generará
renta o mayor valor, cuando el precio o valor de enajenación –valor del aporte en el caso
planteado- sea equivalente al costo de adquisición de las acciones, cuotas, títulos o derechos
extranjeros que se enajenan.
Ahora bien, en caso de cumplirse los requisitos copulativos establecidos en el inciso final del
Artículo 10 de la LIR, no se configura el hecho gravado con Impuesto Adicional dispuesto en el
inciso 3°, del Artículo 10 de la misma Ley, y en consecuencia, este Servicio no podría aplicar la
facultad de tasación que contempla el inciso 3°, del Artículo 64 del Código Tributario.
III.- Conclusión.
Sin perjuicio de la verificación que corresponda efectuar en la instancia de fiscalización
respectiva, y de acuerdo a los antecedentes expuestos en su presentación:
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1.- La operación de aporte de las acciones de CCC que hará AAA a BBB constituye una
reorganización del grupo empresarial, para efectos de la aplicación de la norma de excepción del
inciso final, del Artículo 10 de la LIR.
2.- Si la operación de aporte descrita se realiza a un valor equivalente al valor de adquisición que
AAA tiene respecto de las acciones de CCC, no se genera una renta o mayor valor en el aporte,
conforme a lo dispuesto en el Artículo 58 Nº 3 de la LIR.
3.- Las condiciones para que se realice la operación mencionada y no se genere el Impuesto
Adicional que establecen los artículos 10 inciso 3° y 58 Nº 3 de la LIR, son los requisitos
copulativos establecidos en el inciso final del Artículo 10 de la LIR, es decir, (a) que se trate de un
proceso de reorganización del grupo empresarial en los términos ya descritos; y (b) que no se
genere una renta o mayor valor en la operación, determinado conforme a lo dispuesto en el
Artículo 58 Nº 3 de la LIR.
Cumpliéndose ambos requisitos, este Servicio no puede aplicar en la operación referida, la
facultad de tasación establecida en el inciso 3°, del Artículo 64 del Código Tributario.
Con todo, se hace presente que la verificación de los antecedentes de hecho que expone en su
presentación, entre las cuales se cuenta que no se genere renta o un mayor valor en al aporte
referido, debe efectuarse en la instancia de fiscalización pertinente (Ord. Nº 2158 de
03/10/2013).
JURISPRUDENCIA ADMINISTRATIVA
OFICIOS Descripción
Oficio Nº 2158
(03/10/2013)
La norma de excepción contenida en el inciso final, del Artículo 10 de la LIR,
requiere la concurrencia de dos requisitos copulativos para que la enajenación
no sea considerada como un hecho gravado con Impuesto Adicional: (i) Que
la enajenación de activos efectuada en el exterior, se realice en el contexto de
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una reorganización de un grupo empresarial, según éste se define en el
Artículo 96, de la ley Nº 18.045, y (ii) que no se haya generado en la
operación una renta o mayor valor para el enajenante, determinado éste de
acuerdo a cualquiera de las modalidades establecidas en el Artículo 58
número 3) de la LIR. En caso de cumplirse con estos requisitos, no se
configura el hecho gravado con Impuesto Adicional dispuesto en el inciso 3°,
del Artículo 10 de la misma Ley, y en consecuencia, el SII no podría aplicar
la facultad de tasación que contempla el inciso 3°, del Artículo 64 del C.T.
Oficio Nº 1307
(14/06/2013)
El mayor valor obtenido en la enajenación de ADR’s de compañías
nacionales, efectuada en el exterior por inversionistas extranjeros sin
domicilio ni residencia en nuestro país, no se encuentra gravado con el
Impuesto Adicional en carácter de único establecido en el inciso 3° del
Artículo 10 y 58 Nº 3 de la LIR. Por lo tanto, se confirma el tratamiento
tributario que debe darse al mayor valor obtenido en la enajenación de los
ADR’s señalados, cuando ésta es efectuada por un contribuyente sin
domicilio o residencia en el país, en el sentido que los ADR’s se consideran
bienes situados en el exterior, y por consiguiente, la renta proveniente de ellos
tiene su fuente en el exterior y no en Chile.
Artículo 59.- Se aplicará un impuesto de 30% sobre el total de las cantidades pagadas
o abonadas en cuenta, sin deducción alguna, a personas sin domicilio ni residencia en el
país, por el uso, goce o explotación de marcas, patentes, fórmulas y otras prestaciones
similares, sea que consistan en regalías o cualquier forma de remuneración, excluyéndose
las cantidades que correspondan a pago de bienes corporales internados en el país hasta
un costo generalmente aceptado. Con todo, la tasa de impuesto aplicable se reducirá a
15% respecto de las cantidades que correspondan al uso, goce o explotación de patentes
de invención, de modelos de utilidad, de dibujos y diseños industriales, de esquemas de
trazado o topografías de circuitos integrados, y de nuevas variedades vegetales, de
acuerdo a las definiciones y especificaciones contenidas en la Ley de Propiedad Industrial
y en la Ley que Regula Derechos de Obtentores de Nuevas Variedades Vegetales, según
corresponda. Asimismo, se gravarán con tasa de 15% las cantidades correspondientes al
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uso, goce o explotación de programas computacionales, entendiéndose por tales el
conjunto de instrucciones para ser usados directa o indirectamente en un computador o
procesador, a fin de efectuar u obtener un determinado proceso o resultado, contenidos
en cassettes, diskette, disco, cinta magnética u otro soporte material o medio, de acuerdo
con la definición o especificaciones contempladas en la Ley Sobre Propiedad Intelectual,
salvo que las cantidades se paguen o abonen en cuenta por el uso de programas
computacionales estándar, entendiéndose por tales aquellos en que los derechos que se
transfieren se limitan a los necesarios para permitir el uso del mismo, y no su explotación
comercial, ni su reproducción o modificación con cualquier otro fin que no sea habilitarlo
para su uso, en cuyo caso estarán exentas de este impuesto. En el caso de que ciertas
regalías y asesorías sean calificadas de improductivas o prescindibles para el desarrollo
económico del país, el Presidente de la República, previo informe de la Corporación de
Fomento de la Producción y del Comité Ejecutivo del Banco Central de Chile, podrá elevar
la tasa de este impuesto hasta el 80%. No obstante, la tasa de impuesto aplicable será de
30% cuando el acreedor o beneficiario de las regalías o remuneraciones se encuentren
constituidos, domiciliados o residentes en alguno de los países que formen parte de la lista
a que se refiere el artículo 41 D, o bien, cuando posean o participen en 10% o más del
capital o de las utilidades del pagador o deudor, así como en el caso que se encuentren
bajo un socio o accionista común que, directa o indirectamente, posea o participe en un
10% o más del capital o de las utilidades de uno u otro. El contribuyente local obligado a
retener el impuesto deberá acreditar estas circunstancias y efectuar una declaración
jurada, en la forma y plazo que establezca el Servicio de Impuestos Internos mediante
resolución.
COMENTARIO
- En el primer inciso de este artículo se grava el uso, goce o explotación de marcas,
patentes, fórmulas u otras prestaciones similares, es decir, la ley describe las acciones
que serán hecho gravado.
- La base imponible es el total de las cantidades pagadas o abonadas en cuenta sin
deducción alguna.
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- La tasa general del impuesto es del 30% y también se aplica esta tasa, en los siguientes
casos:
Cuando el acreedor o beneficiario de las regalías o remuneraciones esté
constituido, domiciliado o residente en algunos de los países de la lista del
Artículo 41 D de la LIR (paraísos tributarios).
Cuando posean o participen en un 10% o más del capital o de las utilidades del
pagador o del deudor.
Cuando se encuentren bajo un socio o un accionista común, que directa o
indirectamente, posea o participe en un 10% o más del capital o de las utilidades
de uno u otro.
- Se debe tener presente que el Artículo 31 Nº 12 de la LIR, establece límites bajo
determinadas condiciones para la aceptación como gasto de estas partidas.
Artículo 31 Nº 12.- Los pagos que se efectúen al exterior por los conceptos indicados en
el inciso primero del artículo 59 de esta ley, hasta por un máximo de 4% de los ingresos
por ventas o servicios, del giro, en el respectivo ejercicio.
El límite establecido en el inciso anterior no se aplicará cuando, en el ejercicio
respectivo, entre el contribuyente y el beneficiario del pago no exista o no haya existido
relación directa o indirecta en el capital, control o administración de uno u otro. Para
que sea aplicable lo dispuesto en este inciso, dentro de los dos meses siguientes al del
término del ejercicio respectivo, el contribuyente o su representante legal, deberá
formular una declaración jurada en la que señale que en dicho ejercicio no ha existido
la relación indicada. Esta declaración deberá conservarse con los antecedentes de la
respectiva declaración anual de impuesto a la renta, para ser presentada al Servicio
cuando éste lo requiera. El que maliciosamente suscriba una declaración jurada falsa
será sancionado en conformidad con el artículo 97, número 4, del Código Tributario.
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- La tasa de impuesto se reduce al 15% cuando se incorpore nuevas tecnologías en las
áreas productivas, por el uso, goce o explotación de determinadas fórmulas, patentes de
invención, nuevas variedades de vegetales, etc.
Para acceder a la tasa reducida deben ceñirse a las especificaciones y definiciones
dispuestas en La Ley de Propiedad Industrial (DFL Nº 3, del Ministerio de Economía
Fomento y Reconstrucción) y en la Ley que sobre Derechos de Obtentores de Nuevas
Variedades de Vegetales (Ley Nº 19.342), respectivamente.
- Excepción: Cantidades pagadas o abonadas en cuenta por el uso de programas
computacionales standard que se encuentran exentos de Impuesto Adicional (antes de
la ley Nº 20.630 del año 2012, se gravaban con una tasa del 15%).
EJERCICIO O SITUACIÓN ILUSTRATIVA
Reembolso de gastos efectuados por una filial a su casa matriz en el exterior ,tratamiento
tributario frente a Impuesto Adicional que afecta a sumas remesadas al exterior por concepto
de adquisición de software.
1.- Por presentación indicada en el antecedente, señala que este Servicio a través de diversos
pronunciamientos ha fijado la tributación que afecta a los software o programas
computacionales, cuando respecto de ellos procede efectuar su pago hacia el extranjero,
debiendo distinguirse si se trata de programas estandarizados o mandados a confeccionar a
medida del usuario.
Agrega a continuación, que en el primero de los casos, de acuerdo al criterio difundido por este
Servicio, procede aplicar el impuesto Adicional establecido en el artículo 59 de la Ley de la
Renta, esto es la tasa general del 30% aplicable a las marcas, patentes, fórmulas, asesorías y
otras prestaciones similares, sea que consistan en regalías o en cualquier forma de
remuneración. En el segundo caso, dicha tasa sólo alcanza al 20% por considerar que se trata
de sumas de dinero resultantes de servicios personales prestados por concepto de ingeniería o
de asesorías técnicas en general.
Manual Tributario AFIICH
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Señala por otro lado, que dichos criterios se encuentran sustentados en situaciones en las cuales
el proveedor de los software y a quién se paga por él se encuentra en el extranjero, siendo el
hecho gravado en cualquiera de los casos planteados, el pago que se efectúa por la propiedad
intelectual implícita en el producto, siendo de la esencia, que el pago que se realiza al creador o
comercializador, siendo la variante sólo que en un caso la creación es un producto de acceso
libre por parte de cualquier interesado, y en el otro, sólo destinado a satisfacer la necesidad
particular de una empresa o persona.
En relación con lo anterior, expresa que es de su interés conocer un pronunciamiento de este
Servicio sobre la situación tributaria que afectaría a los pagos que realiza una filial de una
empresa extranjera a su matriz por concepto de reembolso proporcional de gastos destinados a
la adquisición de licencias de un software de administración a ser utilizado por todas las filiales
en distintas partes del mundo. En efecto, la matriz radicada en los Estados Unidos de América
adquirió suficientes licencias de un software de administración que permitirá estandarizar la
información de la gestión de las diferentes filiales en el mundo, debiendo realizar la
distribución de este costo en las correspondientes empresas filiales las que deben
proporcionalmente concurrir al pago de este sistema mediante el reembolso a la casa matriz. En
este contexto, se puede apreciar que el pago que realiza la filial chilena a su matriz constituye
un reembolso de gastos que a su juicio se encuentra al margen del hecho gravado del impuesto
Adicional de la Ley de la Renta, toda vez que la tributación asociada al pago por los software
se encuentra cumplida en el país de origen, criterio que solicita sea confirmado por este
organismo o en subsidio fije uno en relación con dicha materia.
2.- Sobre el particular, cabe señalar que efectivamente este Servicio a través de los Oficios que
indica en su escrito, ha fijado el tratamiento tributario frente al impuesto Adicional que afecta a
las sumas remesadas al exterior por concepto de la adquisición de software, dependiendo la
aplicación del tributo señalado si se tratan de software estandarizados o mandados a
confeccionar a pedido o a la medida del cliente.
3.- Ahora bien, en el caso específico de la consulta formulada, se señala que en la especie no se
da el concepto de reembolso de gastos, ya que se tratan de dos entidades jurídicamente
distintas (filial y casa matriz), existiendo en la situación planteada un pago de un servicio
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prestado por la casa matriz a su filial en Chile, quedando las sumas remesadas al exterior en
cancelación de los citados software afectas al impuesto Adicional, en los términos que este
organismo lo ha expresado en los oficios de conocimiento del recurrente, según sea la forma en
que se adquirieron los citados programas computacionales (Oficio Nº 4706 de 05/12/2000).
En la aplicación de este oficio, se debe tener presente la exención de impuesto adicional que
afecta en la actualidad el uso de programas computacionales standard.
JURISPRUDENCIA ADMINISTRATIVA
CIRCULAR Descripción
Circular Nº 8
(02/02/2007)
Instrucciones sobre modificaciones introducidas al inciso primero e inciso
cuarto Nº 2 del artículo 59 y 60 inciso segundo de la Ley de la Renta, por la
Ley Nº 20.154 de 2007, que establece la tributación con el impuesto adicional
a las patentes de inversión, modelos de utilidad, de dibujos y diseños
industriales y esquemas de trazado o topografías de circuitos integrados, de
nuevas variedades vegetales y de programas de computación y trabajos de
ingeniería o técnicos y por servicios profesionales. Normas sobre retención,
declaración y pago del impuesto.
OFICIOS Descripción
Oficio Nº 2058
(26/10/2013)
Situación tributaria frente al Impuesto Adicional de la Ley sobre Impuesto a
la Renta de contrato de cesión del uso de programas computacionales y otras
prestaciones de servicios relacionadas, tales como desarrollo e
implementación de módulos de hidrocarburos; servicios de soporte y
mantención; actualización de sistemas, inducción, etc. celebrado con una
empresa sin domicilio ni residencia en Chile.
Oficio Nº 1791
(20/07/2012)
El impuesto Adicional pagado por asesorías técnicas, de acuerdo con el
artículo 13 de la Ley Nº 18.768, de 1988, podrá ser recuperado como un pago
provisional en el período en que deba considerarse que las asesorías técnicas
Manual Tributario AFIICH
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contratadas pasan a formar parte del costo de los bienes y servicios
exportados por la vía de la depreciación de los bienes del activo inmovilizado
a los que se incorporan. Los criterios tributarios para hacer uso de esta
franquicia se encuentran contenidos en los Oficios Nº 775, de 1990; 1775, de
1997; 540, de 1998 y 1258, de 2000, los cuales se encuentran publicados en
la página del SII: www.sii.cl, ACN, Franquicias Tributarias, Exportadores,
Ley Nº 18.768 (Artículo 13).
Oficio Nº 554
(07/03/2012)
Tratamiento tributario que afecta a las exportaciones, patentes industriales y
empresas mineras frente al IVA e impuestos a la renta.
Oficio Nº 450
(20/02/2012)
Las rentas provenientes de derivados financieros se deben reconocer en el
ejercicio que en se perciban, salvo en el caso que las inversiones generadoras
de los respectivos resultados formen parte del patrimonio de contribuyentes
de Primera Categoría que demuestren sus rentas efectivas mediante
contabilidad completa, y que perciban rentas de los números 1, 3, 4 y 5 del
Artículo 20, de la LIR, los que deberán reconocer dichos resultados en el
ejercicio de su percepción o devengo. En el caso de contratos de opciones, los
ingresos o gastos por concepto de primas o comisiones se deberán reconocer
en el ejercicio en que sean pagadas o adeudadas, de acuerdo a lo dispuesto
por el artículo 31, de la LIR. Este tratamiento, sólo resulta aplicable respecto
de los resultados provenientes de derivados que no se rijan por las
disposiciones de la Ley Nº 20.554, publicada en el Diario Oficial de 22 de
octubre de 2011, que regla el tratamiento tributario de los instrumentos
derivados.
Oficio Nº 300
(31/01/2012)
Las operaciones de adquisición y posterior venta de libros en formato digital,
se encuentran afectas a Impuesto al Valor Agregado por verificarse respecto
de ellas, el supuesto impositivo contenido en el articulo 8° letra h) de la Ley
del IVA. No obstante, en el evento en que la operación mediante la cual se
adquieren los libros desde el extranjero, se encuentre gravada con el Impuesto
Adicional del artículo 59 de aquel cuerpo legal, procederá a su respecto la
exención de IVA contemplada en el artículo 12° letra E Nº 7 de la Ley sobre
Impuesto a las Ventas y Servicios.
Manual Tributario AFIICH
DICIEMBRE 2013
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Oficio Nº 727
(01/04/2011)
Los bancos extranjeros sin domicilio ni residencia en Chile, cuyas rentas de
fuente chilena provengan solamente de la inversión en instrumentos
derivados, podrán acogerse al procedimiento simplificado de obligaciones
tributarias a que se refiere la Resolución Exenta Nº 36, de 2011, dando
estricto cumplimiento a los requisitos que dicho instructivo establece. De
conformidad con las normas que regulan las operaciones que se efectúan en
la Cámara de Compensación de la Bolsa de Comercio de Santiago, se estima
que ellas no pueden ser consideradas de naturaleza especulativa para el
deudor. Por lo tanto, resulta aplicable a las operaciones realizadas con
instrumentos derivados el criterio establecido en el Oficio Nº 4279, de 1988,
en cuanto a que las remesas al exterior no se afectan con el Impuesto
Adicional.
Artículo 59 inciso 2°
Las cantidades que se paguen al exterior a productores y/o distribuidores extranjeros
por materiales para ser exhibidos a través de proyecciones de cine y televisión, que no
queden afectas a impuestos en virtud del artículo 58 Nº 1, tributarán con la tasa señalada en
el inciso segundo del artículo 60 sobre el total de dichas cantidades, sin deducción alguna.
COMENTARIO
Este inciso segundo del Artículo 59 grava cantidades pagadas al exterior:
- A productores y/o distribuidores extranjeros por material a ser exhibido en cine y TV.
- Tasa de impuesto: 20%, sin deducción alguna (Inciso segundo del Artículo 60 de la LIR).
EJERCICIO O SITUACIÓN ILUSTRATIVA
Cine, televisión y video (proyecciones), venta de películas, productores y/o distribuidores
extranjeros, cantidades remesadas al exterior, tasa de impuesto adicional a la renta de 20%,
Manual Tributario AFIICH
DICIEMBRE 2013
49
retención, sucursales, oficinas, agentes o representantes, impuestos generales de la ley de la
renta.
Si una empresa extranjera fija su domicilio en Chile, y tiene en el país cualquier clase de
establecimientos permanentes, tales como sucursales, oficinas, agentes o representantes, se
afecta con los impuestos generales de la LIR, esto es, con el Impuesto de Primera Categoría,
sobre las rentas de fuente chilena y extranjera; con el impuesto Único del Artículo21 de la LIR
(35% más el recargo del 10% cuando procede), sobre los gastos rechazados que no se aceptan
para los efectos tributarios, y finalmente, con el Impuesto Adicional, con tasa de 35%, sobre las
rentas remesadas al exterior, pudiendo rebajar como crédito de este último tributo, el Impuesto
de Primera Categoría antes mencionado además, la citada empresa queda obligada a llevar una
contabilidad completa para acreditar sus rentas, efectuar pagos provisionales mensuales sobre
los ingresos brutos obtenidos en cada mes, y a practicar una retención de impuesto provisional,
con tasa de 35%, por cada remesa de renta que efectúe al exterior, pagos estos que al término
del ejercicio se dan de abono, debidamente actualizados, a los impuestos anuales a declarar
anteriormente mencionados (Ordinario Nº 1552 de 06-06.1995).
Por lo tanto, en el caso antes indicado NO procede la aplicación de la tasa del 20% en carácter
de Impuesto Único por las remesas efectuadas al exterior.
Artículo 59 inciso 3°
Aquellas cantidades que se paguen por el uso de derechos de edición o de autor,
estarán afectas a una tasa de 15%.
COMENTARIO
Este inciso tercero del Artículo 59, nace por la Ley 19.227 del año 1993 que crea el Fondo
Nacional de Fomento del Libro y la Lectura, modifica el Artículo 59 de la LIR, y define
"autor" como la persona o personas que crean una obra que se publica como libro.
Como se puede apreciar la tasa del 15% de este inciso sólo se aplica a derechos de edición o de
autor de Libros (Circular Nº 50 de 04/11/1993).
Manual Tributario AFIICH
DICIEMBRE 2013
50
JURISPRUDENCIA ADMINISTRATIVA
CIRCULAR Descripción
Circular Nº 50
(04/11/1993)
Tasa del impuesto Adicional que afecta a las cantidades remesadas al exterior
por concepto de uso de derechos de edición o de autor de libros.
Artículo 59 inciso 4° N° 1
Este impuesto se aplicará, con tasa 35%, respecto de las rentas que se paguen o
abonen en cuenta a personas a que se refiere el inciso primero por concepto de:
1) Intereses. Estarán afectos a este impuesto, pero con una tasa del 4%, los intereses
provenientes de:
a) Depósitos en cuenta corriente y a plazo en moneda extranjera, efectuados en
cualquiera de las instituciones autorizadas por el Banco Central de Chile para recibirlos;
b) Créditos otorgados desde el exterior por instituciones bancarias o financieras
extranjeras o internacionales, así como por compañías de seguros y fondos de pensiones
extranjeros que se encuentren acogidos a lo establecido en el artículo 18 bis de esta ley y su
reglamento. El pagador del interés informará al Servicio de Impuestos Internos en el plazo
que éste determine, las condiciones de la operación;
No obstante lo anterior, no se gravarán con los impuestos de esta ley los intereses
provenientes de los créditos a que se refiere el párrafo anterior, cuando el deudor sea una
institución financiera constituida en el país y siempre que ésta hubiere utilizado dichos
recursos para otorgar un crédito al exterior. Para estos efectos, la institución deberá
informar al Servicio de Impuestos Internos, en la forma y plazo que éste señale, el total de
los créditos otorgados al exterior con cargo a los recursos obtenidos mediante los créditos a
que se refiere esta disposición.
Manual Tributario AFIICH
DICIEMBRE 2013
51
c) Saldos de precios correspondientes a bienes internados al país con cobertura
diferida o con sistema de cobranzas;
d) Bonos o debentures emitidos en moneda extranjera por empresas constituidas en
Chile. El pagador del interés informará al Servicio de Impuestos Internos en el plazo que
éste determine, las condiciones de la operación;
e) Bonos o debentures y demás títulos emitidos en moneda extranjera por el Estado
de Chile o por el Banco Central de Chile, y
f) Las Aceptaciones Bancarias Latinoamericanas ALADI (ABLAS) y otros beneficios
que generen estos documentos.
g) los instrumentos señalados en las letras a), d) y e) anteriores, emitidos o
expresados en moneda nacional.
h) Los instrumentos de deuda de oferta pública a que se refiere el artículo 104, los
que se gravarán cuando se hayan devengado en la forma establecida en el número 2° del
artículo 20.
La tasa señalada en este número será de 35% sobre el exceso de endeudamiento, cuando se
trate del pago, abono en cuenta o, en el caso de instrumentos a que se refiere la letra h),
devengo, de intereses a entidades o personas relacionadas en créditos otorgados en un
ejercicio en que existan tales excesos, originados en operaciones de las señaladas en las letras
b), c), d) y h) considerando también respecto de los títulos a que se refieren estas dos últimas
letras emitidos en moneda nacional. Será condición para que exista dicho exceso, que el
endeudamiento total por los conceptos señalados sea superior a tres veces el patrimonio del
contribuyente en el ejercicio señalado.
Para la aplicación de lo dispuesto en el párrafo precedente deberán considerarse las
siguientes reglas:
Manual Tributario AFIICH
DICIEMBRE 2013
52
a) Por patrimonio, se entenderá el capital propio determinado al 1 de enero del ejercicio en
que se contrajo la deuda, o a la fecha de la iniciación de actividades, según corresponda, de
conformidad a lo dispuesto en el artículo 41, considerando, sólo por el período de su
permanencia o no permanencia, los aportes o retiros efectuados a contar del mes anterior en
que estas situaciones ocurran y hasta el mes anterior al término del ejercicio, y excluidos los
haberes pertenecientes a los socios incorporados en el giro, que no correspondan a utilidades
no retiradas, que devenguen intereses a favor del socio.
Cuando una empresa tenga acciones, derechos sociales o participaciones en el capital
de otras empresas, su patrimonio se ajustará en un sentido o en otro por la diferencia entre
el valor en que tenga registrada la inversión conforme a las normas del artículo 41 y el valor
de su participación en el patrimonio de la o las empresas respectivas, determinado conforme
a las disposiciones de este artículo.
En todo caso, en la determinación del patrimonio de una sociedad o empresa se
deducirá aquella parte que corresponda a la participación o haberes de sociedades de las
cuales la primera es coligada o filial, en la proporción en que dicha participación se haya
financiado con créditos externos sujetos a la tasa de impuesto de 4% establecida en este
artículo.
b) Por endeudamiento total anual, se considerará el valor promedio mensual de la suma de
los créditos y pasivos financieros con entidades relacionadas, señalados en las letras b), c), d)
y h), considerando también, respecto de los títulos a que se refieren estas dos últimas letras,
los emitidos en moneda nacional, del artículo 59, que la empresa registre al cierre del
ejercicio en que se contrajo la deuda, más los intereses devengados en estas mismas deudas
que no se hubieren pagado y que a su vez devenguen intereses a favor del acreedor. En
ningún caso se considerarán los pasivos no relacionados, ni los créditos relacionados que
generen intereses afectos al 35%. En el caso de fusiones, divisiones, disoluciones o cualquier
otro acto jurídico u operación que implique el traslado o la novación de deudas, éstas
seguirán afectas al impuesto que se hubiere determinado de acuerdo al presente artículo y se
considerarán como deuda de la empresa a la cual se traspasó o asumió la deuda, a contar de
la fecha en que ocurra dicha circunstancia.
Manual Tributario AFIICH
DICIEMBRE 2013
53
c) Se entenderá que el perceptor o acreedor del interés se encuentra relacionado con el
pagador o deudor del interés, cuando: el acreedor o deudor directa o indirectamente posee o
participa en 10% o más del capital o de las utilidades del otro y también cuando se
encuentra bajo un socio o accionista común que directa o indirectamente posea o participe
en un 10% o más del capital o de las utilidades de uno y otro. Asimismo, se entenderá aquel
se encuentre constituido, domiciliado o residente en algunos de los países que formen parte
de la lista a que se refiere el artículo 41 D, por deudas relacionadas aquel financiamiento
otorgado con garantía directa o indirecta otorgada por terceros en dinero o en valores
representativos de obligaciones en dinero, excluidos los títulos representativos de
obligaciones contraídas por el deudor con empresas relacionadas, por el monto que se
garantice efectivamente. Respecto de estas actuaciones, el deudor deberá efectuar una
declaración jurada en cuanto a las deudas, sus garantías y respecto de sí entre los
beneficiarios finales de los intereses se encuentran personas relacionadas en la forma y plazo
que señale el Servicio de Impuestos Internos. Si el deudor se negare a formular dicha
declaración o si la presentada fuera incompleta o falsa, se entenderá que existe relación
entre el perceptor del interés y el deudor.
En todo caso, no será aplicable lo dispuesto en el artículo 41 D, en la parte referida
en el inciso anterior, cuando a la fecha del otorgamiento del crédito respectivo, el acreedor
no se encontraba constituido, domiciliado o residente en un país o territorio que, con
posterioridad, quede comprendido en la lista a que se refiere este artículo.
d) Por intereses relacionados se considerará no sólo el rédito pactado como tal sino que
también las comisiones y cualquier otro recargo, que no sea de carácter legal, que
incremente el costo del endeudamiento.
e) La diferencia de impuesto que resulte entre la tasa de 35% y la de 4% que se haya pagado
en el ejercicio por los intereses que resulten del exceso de endeudamiento, será de cargo de
la empresa, la cual podrá deducirlo como gasto, de acuerdo con las normas del artículo 31,
aplicándose para su declaración y pago las mismas normas del impuesto establecido en el
número 1) del artículo 58.
Manual Tributario AFIICH
DICIEMBRE 2013
54
La entrega maliciosa de información incompleta o falsa en la declaración jurada a que se
refiere la letra c), que implique la no aplicación de lo dispuesto en los párrafos precedentes,
se sancionará en la forma prevista en el inciso primero del artículo 97, Nº 4 del Código
Tributario.
Lo dispuesto en los párrafos precedentes no se aplicará cuando el deudor sea una
entidad cuya actividad haya sido calificada de carácter financiero por el Ministerio de
Hacienda a través de una resolución fundada y tampoco se aplicará respecto de deudas con
organismos financieros internacionales multilaterales.
COMENTARIO
El Nº 1 del inciso cuarto del Artículo 59 grava el pago o abono en cuenta de intereses por
créditos a personas sin domicilio ni residencia e Chile. Como norma general la tasa del
impuesto será de 35%; pero reduce la tasa al 4% en los casos que enumera de la letra a) a la h)
siguientes:
a) Depósitos en cuenta corriente y a plazo en moneda extranjera, efectuados en cualquiera
de las instituciones autorizadas por el Banco Central de Chile para recibirlos;
b) Créditos otorgados desde el exterior por instituciones bancarias o financieras extranjeras
o internacionales, compañías de seguros y fondos de pensiones extranjeros, acogidos al
artículo 18 bis de la LIR y su reglamento.
El pagador del interés informa al SII en el plazo que éste determine, las condiciones de la
operación.
Excepción: Cuando el deudor sea una institución financiera constituida en el país y
siempre que ésta hubiere utilizado dichos recursos para otorgar un crédito al exterior.
c) Saldos de precios correspondientes a bienes internados al país con cobertura diferida o
con sistema de cobranzas;
Manual Tributario AFIICH
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d) Bonos o debentures emitidos en moneda extranjera por empresas constituidas en Chile.
El pagador del interés informará al Servicio de Impuestos Internos en el plazo que éste
determine, las condiciones de la operación;
e) Bonos o debentures y demás títulos emitidos en moneda extranjera por el Estado de
Chile o por el Banco Central de Chile;
f) Las Aceptaciones Bancarias Latinoamericanas ALADI (ABLAS) y otros beneficios que
generen estos documentos;
g) los instrumentos señalados en las letras a), d) y e) anteriores, emitidos o expresados en
moneda nacional;
h) Los instrumentos de deuda de oferta pública a que se refiere el artículo 104, los que se
gravarán cuando se hayan devengado en la forma establecida en el número 2° del artículo
20.
Se mantendrá la tasa del 35% en las siguientes situaciones del deudor:
- Que tenga un exceso de endeudamiento, en el ejercicio comercial que contrajo la deuda
que devenga los intereses;
- Cuando el exceso de endeudamiento se tenga con personas relacionadas;
- Que el exceso de endeudamiento se origine en las operaciones de las letras b), c) y d)
del Nº 1 del Artículo 59 de la LIR;
- Cuando el pago de los intereses se hace a empresas relacionadas.
Además, se aplicará la tasa de 35% sobre el exceso de endeudamiento, si el endeudamiento
total es superior a tres veces el patrimonio del contribuyente en el ejercicio señalado, también
Manual Tributario AFIICH
DICIEMBRE 2013
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dicta varias reglas sobre como calcular este exceso y define lo que es: patrimonio del
contribuyente para este efecto, endeudamiento total anual, etc.
Exceso de endeudamiento
ETA : Endeudamiento total anual al término del ejercicio (promedio mensual del año)
K : Patrimonio determinado al término del ejercicio
Exceso endeudamiento = (ETA – 3 * K) * 100
Normas de relación entre el perceptor o acreedor extranjero y el pagador o deudor
nacional
Se entiende que existe relación cuando:
- El acreedor extranjero o el deudor nacional directa o indirectamente poseen o participan
en el 10% o más del capital o de las utilidades del otro.
- El acreedor extranjero o el deudor nacional se encuentran bajo un socio o accionista
común que directa o indirectamente posea o participe en un 10% o más del capital o de
las utilidades de uno y otro.
- El perceptor del interés, se encuentre constituido, domiciliado o residente en algunos de
los países que formen parte de la lista a que se refiere el artículo 41 D de la LIR.
Excepción: Cuando a la fecha del otorgamiento del crédito, el acreedor no se encontraba
constituido, domiciliado o residente en un país o territorio que, posteriormente quede
comprendido en la lista a que se refiere el Artículo 41 D (paraísos tributarios).
Cuando se de financiamiento con garantía directa o indirecta otorgada por terceros en
dinero o en valores representativos de obligaciones en dinero, excluidos los títulos
representativos de obligaciones contraídas por el deudor con empresas relacionadas, por el
monto que se garantice efectivamente.
Manual Tributario AFIICH
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Otras obligaciones
- El deudor deberá efectuar una declaración jurada indicando sus deudas, garantías y si
entre los beneficiarios finales de los intereses se encuentran personas relacionadas (en
la forma y plazo que señale el SII).
- Si el deudor se niega a presentar dicha declaración o si la presentada fuera incompleta o
falsa, se entenderá que existe relación entre el perceptor del interés y el deudor.
- La entrega maliciosa de información incompleta o falsa en la declaración jurada, se
sancionará en la forma prevista en el inciso primero del artículo 97, Nº 4 del Código
Tributario.
Excepción: Cuando el deudor sea una entidad cuya actividad haya sido calificada de
carácter financiero por el Ministerio de Hacienda a través de una resolución fundada y
tampoco se aplicará respecto de deudas con organismos financieros internacionales
multilaterales
EJERCICIO O SITUACIÓN ILUSTRATIVA
Ejercicio o situación ilustrativa N° 1
Antecedentes:
Sociedad de personas establecida en Chile, socio A 20% y B 80% participación.
Capital propio inicial al 01/01/2012 (Artículo 41 Nº 1 de la LIR),
actualizado al 31/12/2012:
$ 10.000.000
Socio A, el 20/10/2012 Retira $ 11.000.000 actualizado al 31/12/2012
Socio B, el 12/11/2012 Aporta $ 2.000.000 actualizado al 31/12/2012
Manual Tributario AFIICH
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La sociedad tiene dos préstamos con acreedores sin domicilio ni residencia en Chile, con los
cuales se encuentra relacionado (Artículo 59 Nº 1, inciso cuarto, letra c) de la LIR),
convertidos a moneda nacional según tipo de cambio vigente al 31/12/2012.
Los préstamos no han sido amortizados en el ejercicio y no existen saldos de créditos de
ejercicios anteriores con acreedores relacionados.
Préstamo 1: 01/09/2012: Crédito por $ 85.000.000, a 4 años plazo; tasa 5% anual, afecto a
impuesto adicional con tasa 4%.
Préstamo 2: 15/10/2012: Crédito por $ 20.000.000, a 2 años plazo, tasa 7% anual, afecto a
impuesto adicional con tasa 35%.
Remesa por intereses durante el año 2012 $ 3.400.000, aplicó tasa del 4%, pagando $
136.000 ($ 3.400.000 * 4%).
Desarrollo:
a) Cálculo del patrimonio al 31/12/2012
Concepto Monto
actualizado al
31/12/12
Nº meses de
permanencia
al 31/12/12
Monto del
patrimonio al
31/12/12
Capital propio tributario inicial $ 10.000.000 $ 10.000.000
Más: Aporte socio B el 12/11/12 2.000.000 2 meses 666.667
Menos: Retiro socio A el 20/10/12 (11.000.000) 3 meses (2.750.000)
Patrimonio determinado al 31/12/12 $ 7.916.667
b) Cálculo del endeudamiento total anual al 31/12/2012
Fecha deuda Monto deuda Nº meses de existencia
de la deuda al 31/12/12
Monto total al
31/12/12
01/09/12 $ 85.000.000 4 meses $ 340.000.000
15/10/12 $ 20.000.000 3 meses $ 60.000.000
Endeudamiento total al término del ejercicio $ 400.000.000
Endeudamiento promedio total anual: $ 400.000.000/12 $ 33.333.333
Manual Tributario AFIICH
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c) Cálculo del exceso de endeudamiento
Endeudamiento total anual determinado $ 33.333.333
Menos: Tres veces el patrimonio determinado ($ 7.916.667 * 3) (23.750.001)
Exceso de endeudamiento $ 9.583.332
d) Cálculo del porcentaje de exceso de endeudamiento
Exceso de endeudamiento * 100 % Exceso endeudamiento =
Endeudamiento total anual del ejercicio
$ 9.583.332 * 100
$ 33.333.333 = 28,75%
e) Cálculo de los intereses afectos a la tasa del 35% por exceso de endeudamiento
Intereses remesados al exterior $ 3.400.000
Intereses afectos a la tasa del 35% por exceso endeudamiento
($ 3.400.000 * 28,75%) $ 977.500
Intereses afectos a la tasa del 4% ($ 3.400.000 * 71,25%) $ 2.422.500
Total intereses remesados al exterior $ 3.400.000
f) Cálculo de la diferencia de impuesto adicional
Intereses con tasa 35% por exceso de endeudamiento ($ 977.500* 35%) $ 342.125
Menos: impuesto retenido y pagado por la empresa (4% sobre $ 977.500) $ 39.100
Diferencia de IA a declarar por la empresa en abril 2013, en formulario 22,
línea 44 $ 303.025
Ejercicio o situación ilustrativa N° 2
Tratamiento tributario de los pagos que se efectúen por deudores con domicilio y residencia en
el país a la sucursal de un banco chileno en el extranjero.
Manual Tributario AFIICH
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I. Antecedentes.
Banco XXX Chile es una sociedad bancaria constituida en el país, que dentro de los proyectos
de ampliación de sus operaciones está estudiando abrir una sucursal en los Estados Unidos de
América, específicamente en la ciudad de Nueva York (YYY NY).
Dentro de las operaciones que realizará YYY NY, estará la captación de yankee CD,
proveniente de inversionistas institucionales domiciliados o residentes en Estados Unidos de
América o el extranjero. Con dichos recursos, YYY NY tomará Time Deposit en su matriz,
Banco XXX Chile, operaciones por la dicha matriz pagará intereses a YYY NY.
Interesa al consultante definir si estos intereses pagados desde Banco XXX Chile a su YYY
NY estarán gravados con el Impuesto Adicional de 4% establecido en el artículo 59, Nº 1, de la
LIR, considerando que YYY NY comparte la misma personalidad jurídica que su casa matriz,
y sin perjuicio que la Ley General de Bancos, en su artículo 81, las considera como entidades
independientes para los efectos de las operaciones que efectúen entre ellas.
Si se llegara a determinar que por estos intereses se paga el tributo señalado, se generaría a su
juicio un problema adicional, ya que al consolidar el resultado devengado en el extranjero de
YYY NY en la casa matriz, se pagaría en Chile el Impuesto a la Renta de Primera Categoría,
produciéndose doble tributación respecto de un mismo beneficio.
Por otra parte, agrega, en cuanto a las operaciones de crédito de dinero otorgadas desde YYY
NY a deudores domiciliados y residentes en Chile, requiere definir si los intereses que estos
deudores pagarán a dicha sucursal están afectos al mismo Impuesto Adicional, tomando en
consideración los mismos planteamientos expuestos.
II. Análisis.
Sobre la materia, cabe señalar que el artículo 59, inciso 4°, Nº 1, de la LIR, dispone que se
aplique un Impuesto Adicional del 35% respecto de las sumas que se paguen o abonen en
cuenta a personas sin domicilio ni residencia en el país por concepto de intereses. Agrega dicha
Manual Tributario AFIICH
DICIEMBRE 2013
61
norma legal que este Impuesto se aplicará con una tasa del 4% tratándose de los intereses
provenientes de las operaciones que se indican en la misma disposición.
Cabe señalar, en primer término, que la norma legal no contempla excepción alguna que
permita dejar fuera de la referida tributación a los intereses que describe en su presentación.
Por tanto, los intereses que se remesen a YYY NY, quedarán afectos al Impuesto Adicional,
con tasas de 35 ó 4% según corresponda, de acuerdo con lo dispuesto en la norma legal
referida en el párrafo anterior.
Asimismo, el deudor con domicilio o residencia en Chile que remese los referidos intereses,
deberá retener dicho impuesto de acuerdo con lo prescrito en el artículo 74, Nº 4, de la LIR, y
enterarlo en arcas fiscales hasta el día 12 del mes del mes siguiente en que se efectúo la remesa
de conformidad con el artículo 79, del mismo texto legal.
III. Conclusión.
Los intereses que se remesen a la Sucursal de un Banco chileno en el extranjero, se encuentran
afectos a Impuesto Adicional con tasas de 35 o del 4%, según corresponda, de acuerdo con lo
previsto en el artículo 59, inciso 4°, Nº 1, de la LIR. Dicho impuesto deberá ser retenido y
enterado en arcas fiscales por el deudor con domicilio o residencia en Chile que efectúa el
pago, conforme a lo dispuesto por los artículos 74, Nº 4, y 79 de la LIR.
Por otra parte, cabe tener presente que respecto de las operaciones que describe, y que se lleven
a cabo entre la sucursal en el extranjero y su matriz en Chile, resultan aplicables las
disposiciones del artículo 38, de la LIR, que facultan a este Servicio para impugnar
fundadamente los intereses que se cobren por la sucursal a la matriz cuando no se ajusten a los
que por operaciones similares se cobren entre empresas independientes (Oficio Nº 2047 de
01/09/2011).
Manual Tributario AFIICH
DICIEMBRE 2013
62
JURISPRUDENCIA ADMINISTRATIVA
CIRCULAR Descripción
Circular Nº 48
(26/09/2003)
Modificaciones introducidas al Nº 1 del inciso cuarto del artículo 59 y Nº 4
del artículo 74 de la Ley de la Renta por la Ley Nº 19.879, del año 2003,
sobre exceso de endeudamiento y requisitos y condiciones que se deben
cumplir para que no proceda la retención de impuesto adicional en el caso de
la reinversión de utilidades, conforme a las normas de la letra c) del Nº 1 de
la Letra A) del artículo 14 de la Ley de la Renta.
Circular Nº 67
(02/12/2002)
Nómina de deudores o entidades cuya actividad ha sido calificada de carácter
financiero por el Ministerio de Hacienda, para los efectos de la aplicación de
las normas sobre exceso endeudamiento contenidas en el Nº 1 del artículo 59
de la Ley de la Renta.
OFICIOS Descripción
Oficio Nº 489
(12/03/2013)
Los intereses correspondientes a bonos emitidos en pesos en Chile, por una
empresa constituida en el extranjero, que se paguen, abonen en cuenta o se
pongan a disposición de los titulares de dichos instrumentos, que sean
inversionistas sin domicilio ni residencia en el país, no se encuentran afectos
a Impuesto Adicional, en consideración a que se trata de rentas de fuente
extranjera, aún cuando el pago se efectúe a través de un mandatario
domiciliado o residente en el país. Sin embargo, en el evento que se produzca
para dicho inversionista, una renta distinta a los intereses, cuya fuente se
encuentre situada en Chile, como puede ser la variación del tipo de cambio,
ésta se encontrará afecta al Impuesto Adicional, y en consecuencia, el
impuesto sobre dichas cantidades deberá ser retenido y pagado en arcas
fiscales, de acuerdo a lo dispuesto en los artículos 74 Nº 4 y 79, de la LIR,
por el mandatario designado al efecto.
Oficio Nº 488
(12/03/2013)
Las rentas provenientes de las operaciones de compra y venta de moneda
extranjera, en cuanto corresponden a actividades desarrolladas en Chile, son
Manual Tributario AFIICH
DICIEMBRE 2013
63
susceptibles de generar rentas de fuente chilena, y en la medida que
efectivamente se obtengan dichas rentas, ellas quedarán sujetas a las reglas
generales de tributación que se establecen en la LIR. Para los efectos de
operar en el país en la compra y venta de moneda extranjera, y siempre que el
contribuyente no cuente ya con un número de RUT asignado, podrá obtenerlo
a través del mecanismo simplificado que establece la Resolución Exenta Nº
36, de 2011, dando cumplimiento a los requisitos y obligaciones que la
misma contempla al efecto.
Oficio Nº 323
(20/02/2013)
En la medida que una sociedad anónima cerrada desarrolle en el país en
forma exclusiva actividades de carácter financiero según sus estatutos, no se
observa inconveniente legal alguno para que el Ministerio de Hacienda,
haciendo uso de la facultad otorgada en el inciso final del Nº 1 del artículo 59
de la LIR, califique mediante resolución fundada, la actividad desarrollada
por dicha empresa como de carácter financiero, ello bajo la condición de que
dicha situación se mantenga en el tiempo; perdiéndose por consiguiente dicha
calidad, para los efectos de la citada norma legal, cuando en cualquier
momento desarrolle actividades que no sean de ese carácter.
Oficio Nº 116
(22/01/2013)
En la medida que una empresa desarrolle en el país en forma exclusiva
actividades de carácter financiero según sus estatutos, no hay inconveniente
legal alguno para que el Ministerio de Hacienda, haciendo uso de la facultad
otorgada por el inciso final del Nº 1, del artículo 59° de la LIR, califique
mediante Resolución fundada, la actividad desarrollada como de carácter
financiero, ello bajo la condición de que dicha situación se mantenga en el
tiempo; perdiéndose por consiguiente dicha calidad para los efectos de la
citada norma legal, cuando en cualquier momento, desarrolle otras
actividades ajenas al giro financiero. En cuanto a las actividades
complementarias que la sociedad también puede desarrollar conforme a sus
estatutos, éstas tendrán el carácter de financiero, siempre y cuando digan
estricta y directa relación con las actividades principales que esta desarrolla.
Oficio Nº 450
(20/02/2012)
Las rentas provenientes de derivados financieros se deben reconocer en el
ejercicio que en se perciban, salvo en el caso que las inversiones generadoras
Manual Tributario AFIICH
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de los respectivos resultados formen parte del patrimonio de contribuyentes
de Primera Categoría que demuestren sus rentas efectivas mediante
contabilidad completa, y que perciban rentas de los números 1, 3, 4 y 5 del
Artículo 20, de la LIR, los que deberán reconocer dichos resultados en el
ejercicio de su percepción o devengo. En el caso de contratos de opciones, los
ingresos o gastos por concepto de primas o comisiones se deberán reconocer
en el ejercicio en que sean pagadas o adeudadas, de acuerdo a lo dispuesto
por el artículo 31, de la LIR. Este tratamiento, sólo resulta aplicable respecto
de los resultados provenientes de derivados que no se rijan por las
disposiciones de la Ley Nº 20.554, publicada en el DO de 22 de octubre de
2011, que regla el tratamiento tributario de los instrumentos derivados.
Oficio Nº 2047
(01/09/2011)
Los intereses que se remesen a una Sucursal de un Banco Chileno en el
extranjero, se encuentran afectos al Impuesto Adicional con tasas de 35 ó del
4%, según corresponda, de acuerdo con lo previsto en el artículo 59, inciso
4°, Nº 1, de la LIR. Dicho impuesto deberá ser retenido y enterado en arcas
fiscales por el deudor con domicilio o residencia en Chile que efectúa el
pago, según lo establecido por los artículos 74 Nº 4 y 79 de la LIR. Por otra
parte, respecto de las operaciones que se lleven a cabo entre la sucursal en el
extranjero y su matriz en Chile, resultan aplicables las disposiciones del
artículo 38, de la LIR, que facultan al SII para impugnar fundadamente los
intereses que se cobren por la sucursal a la casa matriz cuando no se ajusten a
los que por operaciones similares se cobren entre empresas independientes.
Oficio Nº 829
(12/03/1986)
Tributación de los intereses originados de créditos externos. Para que dichos
intereses se eximan de impuesto se requiere que las instituciones y las
operaciones de crédito respectivo hayan sido autorizadas por el Banco
Central de Chile en el caso de instituciones financieras extranjeras o
internacionales.
Manual Tributario AFIICH
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Artículo 59 inciso 4° N° 2
2) Remuneraciones por servicios prestados en el extranjero. Con todo, estarán
exentas de este impuesto las sumas pagadas en el exterior por fletes, por gastos de embarque
y desembarque, por almacenaje, por pesaje, muestreo y análisis de los productos, por
seguros y por operaciones de reaseguros que no sean de aquellos gravados en el número 3 de
este artículo, comisiones, por telecomunicaciones internacionales, y por someter productos
chilenos a fundición, refinación o a otros procesos especiales. Para gozar de esta exención
será necesario que las respectivas operaciones sean informadas al Servicio de Impuestos
Internos en el plazo que éste determine así como las condiciones de la operación, pudiendo
este Servicio ejercer las mismas facultades que confiere el artículo 36, inciso primero.
Igualmente estarán exentas de este impuesto las sumas pagadas, en el caso de bienes
y servicios exportables, por publicidad y promoción, por análisis de mercado, por
investigación científica y tecnológica, y por asesorías y defensas legales ante autoridades
administrativas, arbitrales o jurisdiccionales del país respectivo. Para que proceda esta
exención los servicios señalados deben guardar estricta relación con la exportación de bienes
y servicios producidos en el país y los pagos correspondientes, considerarse razonables a
juicio del Servicio de Impuestos Internos, debiendo para este efecto los contribuyentes
comunicarlos, en la forma y plazo que fije el Director de dicho Servicio.
En el caso que los pagos señalados los efectúen Asociaciones Gremiales que
representen a los exportadores bastará, para que proceda la exención, que dichos pagos se
efectúen con divisas de libre disponibilidad a que se refiere el inciso anterior,
proporcionadas por los propios socios de tales entidades y que sean autorizados por el
Servicio de Impuestos Internos, de acuerdo con las normas que al efecto imparta.
Estarán afectas a este impuesto, con una tasa de 15%, las remuneraciones pagadas a
personas naturales o jurídicas, por trabajos de ingeniería o técnicos y por aquellos servicios
profesionales o técnicos que una persona o entidad conocedora de una ciencia o técnica,
presta a través de un consejo, informe o plano, sea que se presten en Chile o el exterior. Sin
embargo, se aplicará una tasa de 20% si los acreedores o beneficiarios de las
remuneraciones se encuentran en cualquiera de las circunstancias indicadas en la parte final
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del inciso primero de este artículo, lo que deberá ser acreditado y declarado en la forma
indicada en tal inciso.
COMENTARIO
El inciso cuarto Nº 2 del Artículo 59, grava las remuneraciones por servicios prestados y otros
en el extranjero.
- El impuesto se aplica sobre las cantidades pagadas o abonadas en cuenta, sin deducción
alguna.
- La tasa del impuesto a aplicar es del 15% por pago de las remuneraciones de trabajos de
ingeniería o asesorías técnicas (antes de la ley Nº 20.154 de 2007 la tasa era del 20%).
Si el beneficiario de las regalías o beneficios está constituido, domiciliado o residente en un
paraíso tributario, o cuando posea o participe en un 10% o más del capital o de las utilidades
del pagador o deudor o que estén bajo un socio o accionista común que directa o
indirectamente posea o participe en un 10% o más del capital o de las utilidades de uno u otro,
se aplicará la tasa general del 20%.
EJERCICIO O SITUACIÓN ILUSTRATIVA
Tratamiento tributario de remuneraciones por servicios prestados en el extranjero, de acuerdo a
lo previsto en el artículo 59, Nº 2, de la Ley sobre Impuesto a la Renta.
I.- Antecedentes
Indica que una sociedad chilena ha contratado los siguientes servicios en el extranjero:
a) Investigación y búsqueda de marcas, patentes de invención y factibilidad de registro,
emitiéndose un informe profesional.
Manual Tributario AFIICH
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b) Preparación, presentación y tramitación de solicitudes de registro de marcas y patentes, en
los organismos competentes extranjeros.
c) Preparación y presentación de oposiciones a registro de marcas y patentes, y defensa de
apelaciones presentadas.
d) Asesoría en negociaciones para llegar a acuerdos en temas de marcas y patentes, y
e) Presentación y tramitación de transferencias de marcas y patentes.
Al respecto, solicita se aclare si estos servicios se encuentran contemplados dentro del
concepto de “asesoría técnica” del artículo 59, Nº 2, de la LIR, afectos al Impuesto Adicional
con tasa de 15%; o, en su defecto, se señale la tasa aplicable.
II.- Análisis
En relación a su consulta, se expresa en primer término que no se acompañaron los respectivos
contratos, por lo que el presente análisis se basa sólo en lo señalado en su presentación.
Al respecto, cabe expresar que el Nº 2, del inciso 4°, del artículo 59, de la LIR, luego de las
modificaciones introducidas por la Ley Nº 20.154 de 2007 , establece que están afectas a un
Impuesto Adicional de tasa 15%, las remuneraciones pagadas a personas naturales o jurídicas
sin domicilio ni residencia en el país, por trabajos de ingeniería o técnicos y por aquellos
servicios profesionales o técnicos que una persona o entidad conocedora de una ciencia o
técnica, presta a través de un consejo, informe o plano, sea que se presten en Chile o el
exterior. Sin embargo, se aplicará una tasa de 20% si los acreedores o beneficiarios de las
remuneraciones se encuentran en cualquiera de las circunstancias indicadas en la parte final,
del inciso 1°, de este artículo, lo que deberá ser acreditado y declarado en la forma indicada en
tal inciso. El impuesto señalado, se aplica en calidad de único a la renta, según lo dispuesto por
el inciso penúltimo del precepto legal precitado; y en conformidad a lo establecido por los
artículos 74, Nº 4 y 79, de la misma LIR, debe ser retenido por la persona o entidad pagadora
de la renta y declarado y enterado en arcas fiscales hasta el día 12 del mes siguiente al del pago
o abono en cuenta de la remuneración.
Manual Tributario AFIICH
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III.- Conclusión
Basado sólo en lo expuesto en su presentación, y en el entendido que las remuneraciones a que
se refiere corresponden al pago de un servicio integral relacionado con el registro de marcas y
patentes de invención, que se presta a través de un consejo o informe, cabe expresar que dichas
sumas se encontrarían afectas al Impuesto Adicional establecido en el inciso final, del Nº 2, del
inciso 4°, del artículo 59, de la LlR, con tasa de 15% o 20%, según sea el caso. La aplicación
de la tasa del 20% procederá cuando el acreedor o beneficiario de las remuneraciones se
encuentre constituido, domiciliado o residente en alguno de los países incluidos en la lista que
establece el artículo 41 D, de la LIR, o bien, cuando posea o participe en un 10% o más del
capital o de las utilidades del pagador o deudor, así como en el caso que se encuentre bajo un
socio o accionista común que, directa o indirectamente, posea o participe en un 10% o más del
capital o de las utilidades de uno u otro.
No obstante lo señalado, y dada la naturaleza de los servicios a prestar, cabe expresar que la
verificación de las circunstancias de hecho que indica en su presentación, y por tanto, la
aplicación de la tributación que se indica, es una materia que debe ser definida en las instancias
de fiscalización que corresponda (Oficio Nº 2893 de 26/10/2012).
JURISPRUDENCIA ADMINISTRATIVA
OFICIOS Descripción
Oficio Nº 1347
(20/06/2013)
Las sumas a remesar al exterior a título de remuneración por la prestación
efectuada por agentes de deportistas profesionales, realizando actividades
para la búsqueda y contratación de deportistas, gestión de pases deportivos,
negociación de las condiciones de contratación, materialización de negocios y
transferencias y/o préstamo de jugadores, promoción y búsqueda de contactos
para organizar partidos amistosos, y otros, no corresponden a una comisión
derivada de un contrato de comisión, mandato o de intermediación de
carácter mercantil, a que se refiere el Nº 2, del artículo 59 de la LlR, por lo
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que las cantidades a pagar en cumplimiento de los citados contratos, se
encuentran afectas al Impuesto Adicional con tasa de 35% establecido en la
norma legal antes citada.
Oficio Nº 916
(08/05/2013)
Las sumas remesadas al exterior por servicios de intermediación mercantil
consistente básicamente en contactar al proveedor con las empresas
demandantes de los bienes o servicios, facilitando con ello la conclusión de
los negocios, califican como una comisión de aquellas a que se refiere el
artículo 59, inciso 4°, Nº 2 de la LIR, y en consecuencia, se encuentran
exentas del Impuesto Adicional, siendo necesario para gozar de la referida
exención, que las respectivas operaciones sean informadas al SII, en el plazo
que éste determine, así como las condiciones de la operación, pudiendo
ejercerse las facultades del inciso 1°, del artículo 36 de la LIR.
Oficio Nº 2893
(26/10/2012)
Las remuneraciones por servicios prestados en el extranjero, en el entendido
que correspondan al pago de un servicio integral relacionado con el registro
de marcas y patentes de invención, que se presta a través de un consejo o
informe, conforme a lo dispuesto por el inciso final del Nº 2 del inciso 4° del
artículo 59 de la LIR, se encuentran afectas al Impuesto Adicional que
establece dicha norma legal, con tasa de 15% ó 20%, según sea el caso. La
aplicación de la tasa del 20% procederá cuando el acreedor o beneficiario de
las remuneraciones se encuentre constituido, domiciliado o residente en
alguno de los países incluidos en la lista que establece el Nº 2 del artículo 41
D, de la LIR, o bien, cuando posea o participe en un 10% o más del capital o
de las utilidades del pagador o deudor, así como en el caso que se encuentre
bajo un socio o accionista común que, directa o indirectamente, posea o
participe en un 10% o más del capital o de las utilidades de uno u otro.
Oficio Nº 1149
(15/05/2012)
Las remuneraciones pagadas o abonadas en cuenta por una Universidad
reconocida por el Estado a una persona natural, sin domicilio ni residencia en
Chile, por trabajos de ingeniería o técnicos y por aquellos servicios
profesionales o técnicos que dicha persona natural conocedora de una ciencia
o técnica presta a la referida institución a través de un consejo, informe o
plano, se encuentran exentas del Impuesto Adicional establecido en el Nº 2
Manual Tributario AFIICH
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del artículo 59 de la LIR; de acuerdo a lo dispuesto por el articulo Nº 234 de
la Ley Nº 16.840, de 1968.
Oficio Nº 2048
(01/09/2011)
Las sumas remesadas al exterior como remuneración a una persona natural
mandataria extranjera sin domicilio ni residencia en Chile, corresponden a
aquellas comisiones que se encuentran exentas del Impuesto Adicional en
virtud de lo dispuesto en el Nº 2, del inciso 4°, del artículo 59, de la LIR, al
poseer el encargo el carácter de mercantil de acuerdo a lo que establece sobre
esta materia el Nº 4, del artículo 3, del Código de Comercio, por lo tanto,
dichas cantidades se benefician de la exención establecida en la norma legal
precitada, siempre y cuando las operaciones sean informadas al SII mediante
Formulario 1854 a más tardar el 30 de junio de cada año.
Oficio Nº 1954
(25/08/2011)
Las remesas de fondos al exterior por acceso a una base de datos
especializada enviada por Internet, se afectan con el Impuesto Adicional de
35% establecido en el Nº 2 del artículo 59 de la LIR, debiendo tal tributo ser
retenido por el pagador de la renta, cuando concurran cualesquiera de las
circunstancias contempladas en el artículo 74, Nº 4, de la LIR y ser enterado
en arcas fiscales hasta el día doce del mes siguiente al de su retención, según
lo dispuesto por el artículo 79 de la misma ley.
Oficio Nº 615
(14/03/2011)
Instrucciones impartidas sobre la tributación de las comisiones de
conformidad con la Ley sobre Impuesto a la Renta.
Artículo 59 inciso 4° N° 3
3) Primas de seguros contratados en compañías no establecidas en Chile que
aseguren cualquier interés sobre bienes situados permanentemente en el país o la pérdida
material en tierra sobre mercaderías sujetas al régimen de admisión temporal o en tránsito
en el territorio nacional, como también las primas de seguros de vida u otros del segundo
grupo, sobre personas domiciliadas o residentes en Chile, contratados con las referidas
compañías.
Manual Tributario AFIICH
DICIEMBRE 2013
71
El impuesto de este número, que será el 22%, se aplicará sobre el monto de la prima
de seguro o de cada una de las cuotas en que se haya dividido la prima, sin deducción de
suma alguna. Tratándose de reaseguros contratados con las compañías a que se refiere el
inciso primero de este número, en los mismos términos allí señalados, el impuesto será de
2% y se calculará sobre el total de la prima cedida, sin deducción alguna.
Estarán exentas del impuesto a que se refiere este número, las primas provenientes
de seguros del casco y máquinas, excesos, fletes, desembolsos y otros propios de la actividad
naviera, y los de aeronaves, fletes y otros, propios de la actividad de aeronavegación, como
asimismo los seguros de protección e indemnización relativos a ambas actividades y los
seguros y reaseguros, por créditos de exportación. Estarán también exentas del impuesto las
remuneraciones o primas provenientes de fianzas, seguros y reaseguros que garanticen el
pago de las obligaciones por los créditos o derechos de terceros, derivadas del
financiamiento de las obras o por la emisión de títulos de deuda, relacionados con dicho
financiamiento, de las empresas concesionarias de obras públicas a que se refiere el decreto
supremo Nº 900, de 1996, del Ministerio de Obras Públicas, que contiene el texto refundido,
coordinado y sistematizado del decreto con fuerza de ley Nº 164 de 1991 del mismo
Ministerio, Ley de Concesiones de Obras Públicas, de las empresas portuarias creadas en
virtud de la ley Nº 19.542 y de las empresas titulares de concesiones portuarias a que se
refiere la misma ley.
COMENTARIO
El inciso cuarto Nº 3 del Artículo 59, grava las primas de seguros y reaseguros, ya sea de vida o
generales, pagadas o abonadas en cuenta a compañías no establecidas en Chile por bienes situados
en el país permanentemente, o en admisión temporal o en tránsito por territorio nacional.
También grava las primas sobre los seguros de vida pagadas o abonadas en cuenta a las mismas
compañías antes indicadas.
En el caso de los seguros la tasa a aplicar es del 22% sobre la prima y si es reaseguro se aplica el
2% sobre la remesa o abono en cuenta.
Manual Tributario AFIICH
DICIEMBRE 2013
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EJERCICIO O SITUACIÓN ILUSTRATIVA
Pronunciamiento en relación con el cálculo y aplicación del impuesto adicional que afecta a los
reaseguros.
1.- Por presentación indicada en el antecedente, expresa que su representada en su calidad de
Compañía de Seguros Generales celebra contratos de reaseguros con Compañías
Reaseguradoras Extranjeras, debiendo retener y pagar el impuesto Adicional con tasa del 2%
sobre el monto total de las primas cedidas sin deducción alguna, todo ello en virtud a lo
establecido en el Nº 3 del artículo 59 de la Ley sobre Impuesto a la Renta.
Agrega, que la referida disposición legal señala expresamente que el impuesto en cuestión será
de 2% y se calculará y aplicará sobre el total de la prima cedida.
Señala a continuación, que por expresas instrucciones impartidas por la Superintendencia de
Valores y Seguros, las Compañías de Seguros deben aplicar el procedimiento técnico contable
de “provisionar” mensualmente el monto del gasto que genera –a la sazón- la cesión de primas
por reaseguros. Esta contabilización, que no significa un abono en cuenta del acreedor
extranjero ni poner a su disposición la prima, tiene por objeto reconocer en los resultados
mensuales el gasto que significa la cesión de primas por reaseguros abonando una cuenta de
pasivo “Provisiones”, sin que por ello se deba entender que se trata de montos de suyo
definitivos. Es más, como se explicará más adelante, habitualmente las cuentas que registran
ciertas operaciones de seguros (Ejemplo: Monto final de un siniestro que se encuentra a la
sazón en proceso de liquidación) van experimentando ajustes conforme lo hacen también sus
realidades y son, por tanto, variables por naturaleza.
Manifiesta por otro lado, que teniendo presente lo anterior, cabe señalar que, en virtud del
contrato de reaseguro tipo, que para mejor información se adjunta, celebrado con una
Compañía Reaseguradora Extranjera, las cuentas de las colocaciones de reaseguro deben
presentarse, ajustarse y liquidarse 60 días después del cierre del trimestre respectivo. Las
mismas se pagan 90 días después del referido cierre, mediando para ello, la conformidad de las
partes y la recepción en señal de ello, de la correspondiente “nota de cargo” enviada por la
Manual Tributario AFIICH
DICIEMBRE 2013
73
Compañía Reaseguradora Extranjera, que da cuenta de los montos efectivos de las operaciones
presentadas, ajustadas y liquidadas.
Por otra parte agrega, que como se desprende de lo expuesto y de la naturaleza y práctica
habituales en esta clase de operaciones, la liquidación a que se hace referencia permite a las
partes revisar la información contenida en sus registros –provisorios en tal sentido-,
confrontarla con sus respectivos controles y registros; enmendar los eventuales errores y, en
definitiva, ajustar la información y los montos a la realidad exacta de las operaciones
verificadas en el período correspondiente. En consecuencia, antes de la referida liquidación no
es posible conocer, en términos exactos y definitivos, el monto total de la prima cedida, o dicho
de otra forma, antes de la liquidación y ajustes referidos, no es posible conocer en términos
exactos, el monto respecto del cual debe calcularse y, en definitiva, aplicarse el impuesto,
conforme lo dispuesto en el inciso segundo del Nº 3 del artículo 59 de la Ley sobre Impuesto a
la Renta. Proceder de otra forma implica considerar a priori una base imponible eventualmente
distinta a la que en realidad corresponde, generando con ello serios inconvenientes en términos
de cálculo, aplicación y pago del referido impuesto.
Expresa más adelante, que por último, es menester agregar que, conforme a lo dispuesto en el
contrato de reaseguros referido precedentemente, la prima cedida, al liquidarse las operaciones
que le dan lugar, se hace efectiva dentro de los 90 días de cerrado el trimestre respectivo. Es
decir, en esta fecha se pone a disposición de la Compañía Extranjera y se abona en cuenta el
monto efectivo que corresponde a la prima cedida, la cual está en condiciones de ser remesada
al exterior, previa retención del impuesto correspondiente, aplicado sobre el monto total de la
prima cedida, el cual se entera en Tesorería dentro de los primeros 12 días del mes siguiente.
Señala, que el procedimiento expuesto se ha venido aplicando invariablemente en el tiempo,
considerando lo dispuesto por los artículos 74 Nº 4 y 79 de la Ley de la Renta y las
instrucciones impartidas por este Organismo Fiscalizador, principalmente en la Circular Nº 7,
de 14/01/1988.
En relación con lo anterior, solicita un pronunciamiento en cuanto a si su representada está
actuando correctamente al sostener que la aplicación y cálculo del impuesto adicional en el
caso en comentario sólo corresponde efectuarlo respecto del monto total de la prima cedida,
Manual Tributario AFIICH
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como asimismo, que el devengo y correspondiente retención del impuesto Adicional
establecido en el Nº 3 del artículo 59 de la Ley de la Renta, por la cesión de primas a
Compañías Reaseguradoras Extranjeras, sólo se produce por la remesa o pago, puesta a
disposición o abono en cuenta a tales empresas.
2.- Sobre el particular, cabe señalar que el Nº 3 del inciso cuarto del artículo 59 de la Ley de la
Renta, establece que las primas de seguros contratados en compañías no establecidas en Chile
que aseguren cualquier interés sobre bienes situados permanentemente en el país o la pérdida
material en tierra sobre mercaderías sujetas al régimen de admisión temporal o en tránsito en el
territorio nacional, como también las primas de seguros de vida u otros del segundo grupo,
sobre personas domiciliadas o residentes en Chile, contratados con las referidas compañías,
estarán afectas al impuesto Adicional que establece la norma legal antes mencionada.
Agrega la citada disposición, que dicho impuesto será del 22% y se aplicará sobre el monto de
la prima de seguro o de cada una de las cuotas en que se haya dividido la prima, sin deducción
de suma alguna. Tratándose de reaseguros contratados con las compañías a que se refiere el
inciso primero de dicho número, en los mismos términos allí señalados, el impuesto será de 2%
y se calculará sobre el total de la prima cedida, sin deducción alguna.
Por otra parte, el artículo 74 Nº 4 de la Ley de la Renta señala, en la primera parte de su inciso
primero, que los contribuyentes que remesen al exterior, retiren, distribuyan o paguen rentas
afectas al impuesto adicional de acuerdo con los artículos 58º, 59º, 60º y 61º, estarán obligados
a retener el impuesto adicional que se establece en dichas normas legales.
Por otro lado, el artículo 79 de la ley del ramo, preceptúa que la obligación de retener el
impuesto adicional a que se refiere el artículo 59 de la citada ley, nace desde el momento en
que la renta es pagada, distribuida, retirada, remesada, abonada en cuenta o puesta a
disposición del interesado, debiéndose declararse y pagarse el impuesto respectivo hasta el día
12 del mes siguiente a aquel en que ocurrió cualquiera de las circunstancias antes señaladas.
En otras palabras, el impuesto Adicional que grava los conceptos a que se refiere el artículo 59
de la ley del ramo, de conformidad a lo establecido por el Nº 4 del artículo 74 de la citada ley,
debe ser retenido por el pagador de la renta, en la oportunidad en que ocurra cualquiera de los
Manual Tributario AFIICH
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siguientes hechos o circunstancias, ello en virtud de lo dispuesto por el artículo 79 de la misma
ley: i) el pago de la renta; ii) su distribución; iii) su retiro; iv) su remesa al exterior; v) su abono
en cuenta y, finalmente, vi) su puesta a disposición del interesado.
Por pago debe entenderse tanto el pago efectivo de la renta como aquellos casos en que la
obligación se cumple por algún modo de extinguir distinto al pago, por ejemplo la
compensación o la dación en pago. Por abono en cuenta se entiende cuando en la contabilidad
del deudor de la renta, ésta se ha registrado o abonado en la cuenta corriente del acreedor o
beneficiario de ella en forma nominada, esto es, individualizando a sus beneficiarios,
denotando dicho abono en la cuenta corriente que el deudor está en condiciones de pagar la
renta por contar con los recursos financieros para ello. Dicho abono en cuenta no debe
significar una mera provisión global o registro contable de una obligación de pago (Pasivo
Exigible), ya que si esto último ocurriera, la renta no se entendería abonada en la cuenta
corriente de su beneficiario y, consecuencialmente, no nace la obligación de retener el
impuesto correspondiente. Por remesa se entiende el envío por cualquier medio de la renta al
exterior y finalmente, por puesta a disposición del interesado, debe entenderse cuando el
deudor está en condiciones de pagar la renta y así se lo da a conocer a su beneficiario,
informándole que la renta está a su disposición o depositada en algún banco o entidad
financiera a su nombre o le pide instrucciones sobre qué hacer con la renta.
Cabe aclarar que el artículo 79 de la Ley de la Renta, establece un plazo para pagar los tributos
retenidos durante el mes anterior. Dicho plazo no se cuenta desde cuando nace la obligación
tributaria de conformidad con la norma del artículo 82 de la ley precitada, sino desde el mes en
que debieron ser retenidos los impuestos respectivos. En efecto, conforme a lo preceptuado por
el artículo 79 de la ley del ramo, el impuesto adicional debe ser retenido en el momento de
efectuarse el pago efectivo de la renta, incluyendo las situaciones en que la obligación se
cumple por algún modo distinto al pago, o cuando la renta ha sido distribuida, retirada,
remesada al exterior, abonada en cuenta o puesta a disposición del interesado, pues en todos
estos casos el deudor de la renta no puede sustraerse de la obligación de retener el impuesto
respectivo, entendiéndose que al pagar la renta, distribuirla, retirarse, remesarse al exterior,
abonarse en cuenta o ponerse a disposición del interesado, lo está haciendo previo descuento
del impuesto correspondiente.
Manual Tributario AFIICH
DICIEMBRE 2013
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3.- En consecuencia, cuando se dé cualquiera de las circunstancias antes señaladas, nace para la
persona la obligación de efectuar la retención del impuesto adicional que corresponda, no así
cuando se trate de otras situaciones que no impliquen la obligación de retener el mencionado
tributo; todo ello conforme a lo dispuesto por las normas legales precitadas. No obstante lo
anterior, se informa que por falta de información entregada por el recurrente en su escrito, no
es posible por parte de este Servicio confirmar si el procedimiento que utiliza o aplica la
empresa que representa, en cuanto a la determinación de la base imponible del impuesto
Adicional, es el correcto o no. En efecto, la presentación en referencia no contiene información
suficiente para pronunciarse sobre la base imponible y el momento en que se devenga el
impuesto adicional que grava las remuneraciones pagadas por los contratos de reaseguros,
principalmente porque no se adjunta copia de la póliza respectiva (Oficio Nº 298, de
20/01/2004).
JURISPRUDENCIA ADMINISTRATIVA
OFICIOS Descripción
Oficio Nº 615
(14/03/2011)
Instrucciones impartidas sobre la tributación de las comisiones de
conformidad con la Ley sobre Impuesto a la Renta.
Oficio Nº 2024
(04/11/2010)
Tratamiento tributario de las sumas de dinero cobradas por un agente de
naves en nombre y en representación de un armador extranjero y de los
gastos incurridos a nombre y en representación de la persona extranjera
señalada (gastos reembolsables). Principio de reciprocidad respecto de las
naves matriculadas en Dinamarca.
Oficio Nº 4738
(18/10/2004)
Exención de impuesto Adicional establecida en el Nº 4 del artículo 59 de la
Ley de la Renta.
Oficio Nº 4266
(10/09/2004)
Improcedencia de conceder exención del impuesto Adicional establecida en
el Nº 4 del artículo 59 de la Ley de la Renta.
Manual Tributario AFIICH
DICIEMBRE 2013
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Artículo 59 inciso 4° N° 4
4) Fletes marítimos, comisiones o participaciones en fletes marítimos desde o hacia
puertos chilenos, y demás ingresos por servicios a las naves y a los cargamentos en puertos
nacionales o extranjeros que sean necesarios para prestar dicho transporte.
El impuesto de este número será de 5% y se calculará sobre el monto total de los
ingresos provenientes de las operaciones referidas en el inciso anterior, sin deducción
alguna.
Este impuesto gravará también a las empresas navieras extranjeras que tengan
establecimientos permanentes en Chile; pero dichas empresas podrán rebajar, de los
impuestos que deban pagar en conformidad a las normas de esta ley, el gravamen de este
número pagado por el período al cual corresponda la declaración de renta respectiva. Para
los efectos de hacer esta rebaja, el impuesto pagado se reajustará según la variación
experimentada por índice de precios al consumidor en el período comprendido entre el
último día del mes anterior al de su pago y el último día del mes anterior a la fecha de cierre
del ejercicio. Si el monto de la rebaja contemplada en este inciso excediere de los impuestos
contra los cuales procede aplicarse, el excedente no podrá imputarse a ningún otro ni
solicitarse su devolución.
Los armadores, los agentes, consignatarios y embarcadores de naves, según
corresponda, retendrán o recaudarán y entregarán en arcas fiscales este impuesto, por sí o
por cuenta de quienes representen, dentro del mes subsiguiente a aquel en que la nave
extranjera haya recalado en el último puerto chileno en cada viaje.
El impuesto establecido en este número no se aplicará a dichos ingresos generados
por naves extranjeras, a condición de que, en los países donde esas naves estén
matriculadas, no exista un impuesto similar o se concedan iguales o análogas exenciones a
las empresas navieras chilenas. Cuando la nave opere o pertenezca a una empresa naviera
domiciliada en un país distinto de aquel en que se encuentra matriculada aquélla, el
requisito de la reciprocidad se exigirá respecto de cada país. Sin perjuicio de lo expresado, el
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impuesto tampoco se aplicará cuando los ingresos provenientes de la operación de naves se
obtengan por una persona jurídica constituida o domiciliada en un país extranjero, o por
una persona natural que sea nacional o residente de un país extranjero, cuando dicho país
extranjero conceda igual o análoga exención en reciprocidad a la persona jurídica
constituida o domiciliada en Chile y a las personas naturales chilenas o residentes en el país.
El Ministro de Hacienda, a petición de los interesados, calificará las circunstancias que
acrediten el otorgamiento de la exención, pudiendo, cuando fuere pertinente, emitir el
certificado de rigor.
COMENTARIO
El inciso cuarto Nº 4 del Artículo 59 grava:
- Los fletes marítimos, comisiones o participaciones en fletes marítimos desde o hacia
puertos chilenos y los ingresos por servicios a las naves y a los cargamentos en puertos
nacionales o extranjeros necesarios para el transporte.
- La tasa del impuesto es de 5% que se aplica sobre el monto total de los ingresos antes
indicados, sin deducción alguna.
- Las empresas navieras extranjeras con establecimientos permanentes en Chile, pagarán
este impuesto el que podrán rebajar, de los impuestos que deban pagar conforme a las
normas de la LIR, por el período al cual corresponda la declaración de renta respectiva.
Para hacer esta rebaja, el impuesto pagado se reajustará según la variación
experimentada por el IPC en el período comprendido entre el último día del mes
anterior al de su pago y el último día del mes anterior a la fecha de cierre del ejercicio.
Si el monto de la rebaja contemplada en este inciso excediere de los impuestos contra
los cuales procede aplicarse, el excedente no podrá imputarse a ningún otro ni
solicitarse su devolución.
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EJERCICIO O SITUACIÓN ILUSTRATIVA
Impuesto adicional que afecta a naves extranjeras por fletes marítimos, exención facultad de
emitir certificado de dicha norma, está radicada en el Ministerio de Hacienda.
1.- Por Ordinario indicado en el antecedente, y a petición de la Embajada de Malta, solicita se
le remita un certificado extendido por las autoridades chilenas competentes donde se constate
la existencia de una norma que exime de pago de impuestos a los fletes marítimos sobre la base
de la reciprocidad a las empresas correspondientes a dicha República.
2.- Sobre el particular, cabe señalar que el artículo 59 Nº 4 de la Ley de la Renta, establece que
estarán afectos al impuesto Adicional los fletes marítimos, comisiones o participaciones en
fletes marítimos desde o hacia puertos chilenos, y demás ingresos por servicios a las naves y a
los cargamentos en puertos nacionales o extranjeros que sean necesarios para prestar dicho
transporte.
El impuesto será de 5% y se calculará sobre el monto total de los ingresos provenientes de las
operaciones referidas en el párrafo anterior, sin deducción alguna.
El citado impuesto gravará también a las empresas navieras extranjeras que tengan
establecimientos permanentes en Chile; pero dichas empresas podrán rebajar, de los impuestos
que deban pagar en conformidad a las normas de la ley, el gravamen pagado por el período al
cual corresponda la declaración de renta respectiva. Para los efectos de hacer esta rebaja, el
impuesto pagado se reajustará según la variación experimentada por el índice de precios al
consumidor en el período comprendido entre el último día del mes anterior al de su pago y el
último día del mes anterior a la fecha de cierre del ejercicio. Si el monto de la rebaja
contemplada excediere de los impuestos contra los cuales procede aplicarse, el excedente no
podrá imputarse a ningún otro ni solicitarse su devolución.
Los armadores, los agentes, consignatarios y embarcadores de naves, según corresponda,
retendrán o recaudarán y entregarán en arcas fiscales este impuesto, por sí o por cuenta de
quienes representen, dentro del mes subsiguiente a aquél en que la nave extranjera haya
recalado en el último puerto chileno en cada viaje.
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El citado artículo 59 Nº 4, en su inciso final establece que el referido impuesto no se aplicará a
los ingresos generados por naves extranjeras, a condición de que en los países donde esas
naves estén matriculadas, no exista un impuesto similar o se concedan iguales o análogas
exenciones a las empresas navieras chilenas. Cuando la nave opere o pertenezca a una empresa
naviera domiciliada en un país distinto de aquél en que se encuentra matriculada aquélla, el
requisito de la reciprocidad se exigirá respecto de cada país. Sin perjuicio de lo expresado, el
impuesto tampoco se aplicará cuando los ingresos provenientes de la operación de naves se
obtengan por una persona jurídica constituida o domiciliada en un país extranjero, o por una
persona natural que sea nacional o residente en un país extranjero, cuando dicho país extranjero
conceda igual o análoga exención en reciprocidad a la persona jurídica constituida o
domiciliada en Chile y a las personas naturales chilenas o residentes en el país. El Ministro de
Hacienda, a petición de los interesados, calificará las circunstancias que acrediten el
otorgamiento de la exención, pudiendo, cuando fuere pertinente, emitir el certificado de rigor.
3.- Como se puede apreciar de lo dispuesto por la última parte del inciso final de la norma legal
antes mencionada, el impuesto que contiene dicha norma no se aplica en la medida que se de
cumplimiento al principio de reciprocidad que exige tal disposición, situación que no se
acredita en la especie, en cuanto a que en la República de Malta, de acuerdo con su legislación
no existe o no se aplican impuestos a los ingresos generados por las empresas navieras
chilenas.
4.- Ahora bien, y conforme a lo establecido por la misma norma legal en comento, la facultad
de emitir el certificado requerido está radicada expresamente en el Ministerio de Hacienda, al
señalar el citado precepto legal que el Ministro de la mencionada Secretaría de Estado, a
petición de los interesados, calificará las circunstancias que acreditan el otorgamiento de la
exención, pudiendo cuando fuere pertinente emitir el certificado correspondiente, sin que este
Servicio tenga competencia para resolver el asunto planteado.
Por lo tanto, los interesados deben acreditar el cumplimiento del requisito de reciprocidad
exigido por la norma legal en cuestión, ante la Secretaría de Estado antes mencionada, a través
de las vías oficiales correspondientes, como es normal en materias relativas a concesiones
tributarias recíprocas entre países (Oficio Nº 1179 de 08/04/1999).
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Artículo 59 inciso 4° N° 5
5) Arrendamiento, subarrendamiento, fletamento, subfletamento, usufructo o
cualquier otra forma de cesión del uso o goce temporal de naves extranjeras que se destinen
o utilicen en servicios de cabotaje o cuando los contratos respectivos permitan o no prohíban
utilizar la nave para el cabotaje, pagarán el impuesto de este artículo con tasa de 20%. No se
considerará cabotaje al transporte de contenedores vacíos entre puntos del territorio
nacional.
El impuesto de este Título no se aplicará a las sumas pagadas o abonadas en cuenta
por los conceptos señalados, en el caso de naves que se reputen chilenas en conformidad al
artículo 6º del decreto ley Nº 3.059, de 1979 con excepción de las indicadas en su inciso
tercero. Sin embargo, si dentro del plazo estipulado en dicho artículo 6º, no se opta por la
compra ni se celebra el contrato prometido o se pone término anticipado al contrato sin
ejercitar dicha opción o celebrar el contrato prometido, se devengará el impuesto de este
Título con tasa del 20%, por las sumas pagadas o abonadas en cuenta por el arrendamiento,
el que deberá pagarse dentro del mes siguiente a aquel en que venció el plazo para ejercitar
la opción o celebrar el contrato prometido o aquel en que se puso término anticipado al
contrato. Los impuestos que resulten adeudados se reajustarán en la variación que
experimente la unidad tributaria mensual, entre el mes en que se devengaron y el mes en
que efectivamente se paguen.
COMENTARIO
El Nº 5 del inciso cuarto del Artículo 59, grava el arrendamiento, subarrendamiento,
fletamento, subfletamento, usufructo o cualquier otra forma de cesión del uso o goce temporal
de naves extranjeras destinadas o usadas para servicios de cabotaje o cuando los contratos
permiten o no prohíben el uso de la nave para el cabotaje.
- La tasa de impuesto es de 20%, en carácter de única y se aplicará a las sumas pagadas o
abonadas en cuenta a personas sin domicilio ni residencia en Chile, sin deducción
alguna.
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- NO es cabotaje el transporte de contenedores vacíos entre puntos del territorio nacional.
EJERCICIO O SITUACIÓN ILUSTRATIVA
Decreto Ley Nº 3.059, de 1979 sobre régimen de fomento de la marina mercante nacional.
1.- Se ha recibido en esta Dirección su presentación indicada en el antecedente, por medio de la
cual en representación de ASTILLEROS Y MAESTRANZAS DE LA ARMADA (ASMAR),
consulta sobre la aplicación del impuesto Adicional de la Ley de la Renta, que podrían afectar
a diferentes operaciones que ASMAR debe efectuar con empresas extranjeras, tanto en Chile
como en el exterior, en el desarrollo de la construcción de naves para la Armada Nacional. Con
el objeto de precisar las dudas que desea aclarar, derivadas tanto de las normas legales e
instrucciones de este Servicio como de la naturaleza de las operaciones que se efectuarían,
indica los siguientes antecedentes:
A desarrollar en Chile:
a) Asistencia técnica por personal de la empresa extranjera a ASMAR.
b) Asistencia técnica por personal de la empresa extranjera durante el proceso de construcción
de las naves en el astillero de ASMAR.
c) Capacitación a personal chileno en procesos especiales de la construcción por parte de
técnicos de la empresa extranjera, a requerimiento.
El ASMAR suscribirá un acuerdo con una empresa de astilleros alemana para asumir en
conjunto la construcción en Chile de naves de guerra para la Armada nacional, proporcionando
la empresa extranjera la ingeniería y el apoyo tecnológico que consiste fundamentalmente en lo
siguiente:
A desarrollar en el extranjero:
a) Ingeniería de desarrollo y planos de las naves.
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b) Transferencia tecnológica y asistencia técnica en sus propias instalaciones.
c) Capacitación de personal chileno.
Artículo 10° del DL 3.059, de 1979, sobre Régimen de Fomento de la Marina Mercante
Nacional, en actual vigencia, dispone lo siguiente:
"Artículo 10°.- Estarán exentos del impuesto adicional establecido en la Ley de la Renta los
pagos y abonos en cuenta efectuados por las empresas de astilleros y las empresas navieras
incluidas las de remolcadores, las de lanchaje y de muellaje nacionales, en virtud de asesorías
técnicas, servicios prestados en el exterior, intereses o cualquier otro rubro que diga relación
con las actividades comprendidas dentro de su giro principal, hechas a favor de personas no
domiciliadas ni residentes en el país."
Expresa a continuación, que este Servicio a través de la Circular Nº 49, de 1981, impartió
instrucciones sobre la aplicación de esta franquicia, según modificación introducida por la Ley
Nº 18.031 (D.O. de 14/09/1981), señalando en el párrafo II de este instructivo, que la exención
del impuesto Adicional que favorece a los pagos y abonos en cuenta efectuados a personas sin
domicilio ni residencia en el país por las empresas de astilleros (entre otras), procederá siempre
que las citadas empresas cumplan con los siguientes requisitos:
a) "Las empresas señaladas pueden efectuar directamente a las personas indicadas las
cancelaciones de las operaciones o servicios recibidos en el extranjero, sin recurrir a la
autorización previa del Ministerio de Hacienda, como lo exigía la anterior normativa
administrativa, para impetrar dicha franquicia.
b) Los referidos pagos deben corresponder a asesorías técnicas, servicios prestados en el
exterior, intereses o por cualquier otro rubro o concepto que guarden relación con las
actividades de las empresas señaladas y bajo la condición, también, que esas actividades sean
las principales que ellas ejerzan."
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Respecto de tales instrucciones expresa que al puntualizar el Servicio en la letra b) precedente,
que los "referidos pagos", es decir, "las cancelaciones de las operaciones o servicios recibidos
en el extranjero", deben corresponder precisamente a asesorías técnicas, servicios prestados en
el exterior, intereses o por cualquier otro rubro o concepto que guarden relación con las
actividades de las empresas señaladas, se estaría disponiendo que todos ellos, además de los
servicios, deberían corresponder a actividades, acciones u operaciones recibidos en el
extranjero, lo cual, a su entender, limita el alcance de la franquicia establecida en la Ley.
De acuerdo con lo señalado estima que de acuerdo a la letra del artículo 10°, en comento, la
exención alcanza en forma general a todos los conceptos enumerados y separados entre comas,
tanto si ellos se ejecutan en el país como en el extranjero, salvo en el caso de los servicios, en
que expresamente la Ley dispone que la exención proceda sólo respecto de los servicios
prestados en el exterior y no de los prestados o recibidos en Chile. De esta manera se
encontrarían exentos del impuesto adicional de la Ley de la Renta, los pagos efectuados a
personas sin domicilio ni residencia en el país por concepto de asesorías técnicas, intereses o
cualquier otro rubro que guarde relación con las actividades propias del giro del astillero, por
operaciones recibidas tanto en Chile como en el exterior.
En conformidad a lo anterior solicita un pronunciamiento en el sentido de que los pagos y
abonos en cuenta efectuados a personas sin domicilio ni residencia en el país, por concepto de
asesorías técnicas, intereses o cualquier otro rubro que diga relación con las actividades
comprendidas dentro de su giro principal de astillero, efectuadas y recibidas tanto en Chile
como en el exterior, se encuentran exentas del impuesto adicional de la Ley sobre Impuesto a
la Renta, conforme al artículo Nº 10 del DL 3.059, de 1979, sobre Régimen de Fomento a la
Marina Mercante Nacional.
A continuación, sobre esta misma materia y en relación con la asistencia técnica que el astillero
deberá recibir de astilleros extranjeros para la construcción de naves de guerra de alta
tecnología, que no existe en el país, estiman conveniente también definir el concepto de
"asesoría técnica" para distinguirlo claramente del concepto "servicios" y aplicar
adecuadamente la normativa tributaria que a cada cual le corresponda. En este sentido indica
que en oficio Nº 2.001 de 26/06/1990 el Servicio ha señalado, para los efectos de considerar
como PPM el impuesto Adicional que grava las asesorías técnicas a que se refieren los
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artículos 59 y 60 de la Ley de la Renta en el caso de los exportadores, que el término asesoría
técnica "debe entenderse referido a aquellos servicios profesionales o técnicos que una persona
o entidad conocedora de una ciencia o técnica presta a través de un consejo, informe o plano."
Al tenor de la definición transcrita precedentemente, solicita se señale si se encuentran
amparados con la exención del impuesto adicional, como asesorías técnicas, los pagos que se
efectuarán a la empresa de astilleros extranjera, que actuará conjuntamente con ASMAR en la
construcción de naves de guerra para la Armada Nacional, por los siguientes conceptos:
a) Ingeniería de detalle en Alemania, que incluye diseño y confección de planos;
b) Asistencia técnica y administrativa, en el desarrollo del proyecto total y en el cumplimiento
de cada una de sus etapas en Chile, consistente básicamente en orientar el desarrollo del
proyecto y en inspeccionar que el proceso de construcción cumpla en cada etapa con las
especificaciones técnicas y normas aplicables conforme a lo planificado, todo lo cual se hará
con la participación de supervisores técnicos extranjeros;
c) Entrenamiento de personal chileno en Alemania en los aspectos técnicos necesarios;
d) Asistencia técnica e inspección durante el proceso de pruebas en Chile con la participación
de ingenieros extranjeros.
2.- Sobre el particular cabe expresar, que el actual texto del artículo 10 del Decreto Ley Nº
3.059, de 1979, establece que:
"Estarán exentos del impuesto adicional establecido en la Ley de la Renta los pagos y abonos
en cuenta efectuados por las empresas de astilleros y las empresas navieras, incluidas las de
remolcadores, las de lanchaje y de muellaje nacionales, en virtud de asesorías técnicas,
servicios prestados en el exterior, intereses o cualquier otro rubro que diga relación con las
actividades comprendidas dentro de su giro principal, hechas en favor de personas no
domiciliadas ni residentes en el país.
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La exención contemplada en este artículo no será aplicable respecto del impuesto establecido
en el Nº 5) del artículo 59 de la Ley sobre Impuesto a la Renta, contenida en el decreto ley Nº
824, de 1974."
3.- Al respecto procede señalar, que este Servicio mediante la Circular Nº 49, de fecha
06/10/1981, impartió las instrucciones pertinentes sobre la aplicación de esta disposición, las
cuales se encuentran plenamente vigentes en la actualidad, con excepción de lo expresado en la
letra c) del número 1 del Capítulo II, referida a la obligación de las empresas de poner en
conocimiento de este Servicio las operaciones que dieron origen a los pagos, ya que dicha
obligación existente en el anterior texto de esta norma legal, fue derogada a través del artículo
1°, letra i), Nº 1, de la Ley Nº 18.454, de 1985.
4.- Respecto de su primera consulta cabe expresar, que al tenor de la disposición transcrita, y
en conformidad con las instrucciones contenidas en la referida Circular Nº 49 de 1981, aparece
claro que para los fines de la procedencia de la exención que esta contempla, el único de los
conceptos a los que corresponden los pagos que se liberan del impuesto Adicional, que debe
cumplir con la condición de ser prestados en el exterior son los servicios a que ésta se refiere.
Por lo tanto, en los demás casos, esto es, tratándose de asesorías técnicas, intereses o cualquier
otro rubro que diga relación con las actividades comprendidas dentro de su giro principal, no
deben, para los fines de la aplicación de la exención, contar con el requisito o condición de ser
prestados en el exterior, para que sea procedente la exención que se analiza.
5.- Respecto de su segunda consulta, esto es, en cuanto a su solicitud sobre una definición del
concepto de "asesoría técnica" para distinguirlo claramente del concepto "servicios" y aplicar
adecuadamente la normativa tributaria que a cada cual le corresponda, cabe expresar que
efectivamente, tal como señala en su presentación, esta Dirección para los fines de la
aplicación de la franquicia tributaria dispuesta por el artículo 13 de la Ley Nº 18.768, de 1988,
expresó que dicho concepto "debe entenderse referido a aquellos servicios profesionales o
técnicos que una persona o entidad conocedora de una ciencia o técnica presta a través de un
consejo, informe o plano."
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6.- En consecuencia, procede indicar que los pagos que señala en su presentación, por los
conceptos que indica en las letras a) a la d), califican dentro del concepto de asesoría técnica
para los fines de la aplicación de la exención dispuesta por el artículo 10 del Decreto Ley Nº
3.059, de 1979 (Oficio Nº 1298 de 29/03/2001).
JURISPRUDENCIA ADMINISTRATIVA
OFICIOS Descripción
Oficio Nº 2548
(27/05/2003)
Mantención de la exención de impuesto Adicional establecida en el artículo
10 del DL Nº 3059 sobre Ley de Fomento a la Marina Mercante. Dicha
exención es amplia, comprendiendo el impuesto adicional del artículo 59 Nº
1 de la Ley de Impuesto a la Renta.
Oficio Nº 1298
(29/03/2001)
Alcance de la exención del impuesto Adicional dispuesta por el artículo 10
del DL 3.059 respecto de las sumas a remesar al extranjero por concepto de
construcción de naves para la Armada. Concepto de asesoría técnica.
Oficio Nº 3029
(25/06/1981)
La exención del impuesto Adicional conforme al artículo 10 del DL Nº 3059
no beneficia a los pagos o abonos en cuenta que efectúe una empresa de
transporte por containers a favor de una empresa extranjera en razón de
servicios de asesorías debido a que dicha empresa no tiene la calidad de
empresa naviera.
Oficio Nº 7188
(26/09/1980)
La exención del impuesto Adicional que establece el artículo 10 del DL Nº
3.059, de 1979, no alcanza a los pagos que efectúen empresas cuyo giro
accesorio sea el naviero.
Artículo 59 inciso 4° N° 6
6) Las cantidades que pague el arrendatario en cumplimiento de un contrato de
arrendamiento con o sin opción de compra de un bien de capital importado, susceptible de
acogerse a sistema de pago diferido de tributos aduaneros.
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El impuesto se aplicará sobre la parte que corresponda a la utilidad o interés
comprendido en la operación, los que, para estos efectos, se presume de derecho que
constituirá el 5% del monto de cada cuota que se pague en virtud del contrato mencionado.
En todo caso quedarán afectos a la tributación única establecida en el inciso anterior
sólo aquellas cantidades que se paguen o abonen en cuenta en cumplimiento de un contrato
de arrendamiento en consideración al valor normal que tengan los bienes respectivos en el
mercado internacional. El pagador de la renta informará al Servicio de Impuestos Internos
en el plazo que éste determine, las condiciones de la operación.
El impuesto de este artículo tendrá el carácter de impuesto único a la renta respecto
de las cantidades a las cuales se aplique.
Con todo, si las personas que obtienen dichas cantidades deben pagar por ella el
impuesto de este título, en virtud de lo dispuesto en el Nº 1 del artículo 58º o en el artículo
61, el impuesto que se les haya aplicado en conformidad a este artículo se considerará sólo
como un anticipo que podrá abonarse a cuenta del impuesto definitivo que resulte de
acuerdo con lo señalado en el Nº 1 del artículo 58 o en el artículo 61, ya citado.
COMENTARIO
El Nº 6 del inciso cuarto, del Artículo 59, grava:
- Los contratos de leasing, con o sin opción de compra, de un bien de capital importado.
- Es requisito que el bien sea susceptible de acogerse al sistema de pago diferido de
tributos aduaneros.
- La ley presume de derecho (es decir, no admite prueba en contrario) que los intereses
constituyen el 5% de cada cuota a remesar, lo que constituye la base imponible del IA.
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- La tasa del impuesto es del 35%.
EJERCICIO O SITUACIÓN ILUSTRATIVA
Aplicación del régimen tributario establecido en el artículo 59°, inciso cuarto, Nº 6, de la LIR,
respecto de contrato de arrendamiento de maquinaria ingresada a chile, bajo el régimen de
admisión temporal.
1.- Por presentación indicada en el antecedente, señala que la empresa XXXX, sociedad
domiciliada, constituida y vigente bajo las leyes de Irlanda, como arrendadora, y ZZZZ Chile
S.A., sociedad domiciliada, constituida y vigente bajo las leyes de Chile, como arrendataria,
ambas pertenecientes al grupo empresarial TTTTT, con base en YYY, celebraron un contrato de
arrendamiento, cuya copia se acompaña, de un equipo de perforación de alta tecnología IDM
Quick Silver, Modelo 1200, Número RIG 501, completo con todos sus accesorios, el cual se
encuentra ingresado en nuestro país bajo el régimen de admisión temporal, autorizado por
Resolución Exenta Nº xxx, de fecha x de xx de 2009, de la Dirección Regional de Aduanas II y III
Región, para ser operado en los proyectos de explotación y producción de recursos de geotermia
en Chile, denominados AAA y BBB.
Manifiesta que en el caso en cuestión, entiende que se configuran todos los elementos para
beneficiarse de la tasa efectiva del 1,75% del artículo 59, Nº 6, de la LIR, ya que una empresa
chilena arrienda a una empresa irlandesa, sin domicilio ni residencia en Chile, un determinado
bien de capital del cual es dueña esta última, bien que es susceptible de someterse al sistema de
pagos diferidos de derechos aduaneros, toda vez que cumple con todos los requisitos que la Ley
Nº 18.634 enumera, entre ellos el de figurar en el listado del Ministerio de Hacienda establecido al
efecto.
Indica que con el objeto de tener certeza jurídica de que su criterio es el correcto, solicita se
confirme lo planteado en su presentación, en cuanto a que el régimen tributario del artículo 59, Nº
6 de la LIR, se hace plenamente aplicable a los pagos al extranjero que se efectúan en virtud del
contrato de arrendamiento del equipo de perforación ya individualizado.
2.- Sobre el particular, cabe señalar que el Nº 6, del inciso cuarto, del artículo 59 de la LIR,
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establece que se afectarán con el Impuesto Adicional, en carácter de único, con tasa de un 35%,
las cantidades que pague o abone en cuenta, sin deducción alguna, a personas sin domicilio o
residencia en el país, el arrendatario en cumplimiento de un contrato de arrendamiento con o sin
opción de compra de un bien de capital importado, susceptible de acogerse al sistema de pago
diferido de tributos aduaneros.
Agrega la citada disposición, que dicho impuesto se aplicará sobre la parte que corresponda a la
utilidad o interés comprendido en la operación, los que, para estos efectos, se presume de derecho
que equivalen al 5% del monto de cada cuota que se pague en virtud del contrato mencionado.
Finalmente tal norma señala que, en todo caso, quedarán afectos a la tributación única antes
establecida, sólo aquellas cantidades que se paguen o abonen en cuenta, en cumplimiento de un
contrato de arrendamiento en consideración al valor normal que tengan los bienes respectivos en
el mercado internacional.
3.- De acuerdo con lo dispuesto por la citada norma legal, para que proceda la aplicación de la tasa
de 35%, sobre el 5% del monto de cada cuota que se pague en virtud del contrato mencionado, se
debe cumplir con los siguientes requisitos copulativos:
a) Las cantidades que se paguen o abonen en cuenta a personas sin domicilio o residencia en el
país, deben serlo por el arrendatario en cumplimiento de un contrato de arrendamiento con o sin
opción de compra.
b) El contrato de arrendamiento indicado anteriormente, debe recaer sobre un bien de capital
importado, susceptible de acogerse al sistema de pago diferido de tributos aduaneros.
c) Sólo se afectan con la tributación indicada, aquellas cantidades que se paguen o abonen en
cuenta en cumplimiento de un contrato de arrendamiento, en consideración al valor normal que
tengan los bienes respectivos en el mercado internacional.
Conforme a lo señalado en su presentación, el bien de capital de que se trata habría ingresado al
país bajo el régimen de admisión temporal, por lo que para calificar su calidad de bien importado
corresponderá sujetarse a lo que disponga la normativa Aduanera y lo que determine el Servicio
Nacional de Aduanas respecto de la situación en particular, sin perjuicio de las facultades de
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fiscalización con que cuenta este Servicio para la verificación del cumplimiento de tales
requisitos.
Para estos efectos, se entenderá por bien de capital aquel que cumpla todas aquellas condiciones y
requisitos que establecen los artículos 2° y siguientes de la Ley Nº 18.634, de 1987 y sus
modificaciones posteriores, en particular, que dichos bienes se encuentren incluidos en la lista que
establece el Ministerio de Hacienda mediante Decreto expedido bajo la fórmula "Por orden del
Presidente de la República", la cual, actualmente consta en el Decreto Nº 55, del 03/09/2007,
emitido por dicha cartera.
Respecto del requisito señalado en la letra b) precedente, se hace presente que basta que los
tributos o derechos aduaneros derivados de la internación del bien de capital sean susceptibles de
acogerse al sistema de pago diferido establecido en la Ley que regula tal materia, para que las
sumas remesadas al exterior en virtud de un contrato de arrendamiento con o sin opción de
compra, queden sometidas a la tributación que establece el artículo 59, inciso 4, Nº 6 de la LIR, lo
que significa que si los citados derechos o tributos aduaneros no se encuentran acogidos a dicha
modalidad de pago, o la importación del referido bien de capital, se encuentra exenta de
gravámenes aduaneros conforme a la ley, igualmente les afecta el tratamiento tributario indicado,
pero siempre que la importación del bien de capital respectivo, cumpla con todos los requisitos
que se exigen para que los tributos aduaneros puedan acogerse a la modalidad de pago diferido,
circunstancia que deberá ser acreditada por el arrendatario del bien, cuando sea requerido por este
Servicio, a fin de justificar la correcta aplicación del impuesto en la forma establecida en la norma
legal que se comenta.
Por otra parte, cabe hacer presente además, que de conformidad al citado Nº 6, del inciso 4°, del
artículo 59 de la LIR, la renta de fuente chilena, gravada en este caso con el Impuesto Adicional,
no equivale a la totalidad de la cuota respectiva, sino sólo a aquella parte de la misma que
corresponda a la utilidad o interés comprendida en la operación, la que la LIR presume de derecho
en un 5% del monto de cada una de las respectivas cuotas, afectándose en definitiva dicha utilidad
o interés presunto, con la tasa de 35%. De este modo, si bien la determinación que hace en su
presentación de una tasa efectiva equivalente a un 1,75%, resulta numéricamente correcta,
considerando el monto total de cada cuota, ello carece de relevancia jurídica para la determinación
del impuesto, en cuanto, como se dijo, éste se aplica con una tasa de 35%, sobre una renta
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presumida de derecho por la Ley. En consecuencia, aquella parte de la cuota que excede a la
presunción legal, simplemente no se grava con impuesto alguno en este caso.
4.- Cabe señalar también, que de conformidad a lo dispuesto por el artículo 12, del Convenio para
Evitar la Doble Imposición suscrito con Irlanda, actualmente en vigor, el impuesto que se puede
exigir en Chile a un residente de Irlanda, cuando éste es el beneficiario efectivo de la renta, no
puede exceder, en el caso de pagos por regalías por el uso o derecho al uso de equipos
industriales, comerciales o científicos, del 5% del importe bruto de las mismas. Dado que el
impuesto establecido en el Nº 6, del inciso 4°, del artículo 59 de la LIR, se encuentra dentro del
límite previsto en el Convenio con Irlanda, la determinación del impuesto corresponderá a lo
establecido en dicha norma.
Por otra parte, tal como dispone el inciso 3, del Nº 6, del inciso cuarto, del artículo 59, de la LIR,
se afectan con la tributación referida, sólo aquellas cantidades que se paguen o abonen en cuenta
en cumplimiento de un contrato de arrendamiento, teniendo en consideración el valor normal que
tengan los bienes respectivos en el mercado internacional.
Finalmente, cabe señalar que a la sociedad arrendadora del bien de capital en cuestión, le asiste la
obligación de retener el Impuesto Adicional que corresponda de acuerdo a lo indicado
anteriormente, en conformidad a lo dispuesto por el artículo 74, Nº 4 de la LIR, el que deberá ser
declarado y pagado considerando lo establecido en los artículos 79, 82 y 83, todos de la misma
Ley (Oficio Nº 3.588 de 31/12/2009).
JURISPRUDENCIA ADMINISTRATIVA
CIRCULAR Descripción
Circular Nº 31
(02/09/1987)
Nuevas rentas o cantidades afectas al impuesto Adicional establecido en el Nº
6 del artículo 59 de la Ley de la Renta.
Manual Tributario AFIICH
DICIEMBRE 2013
93
OFICIOS Descripción
Oficio Nº 3588
(31/12/2009)
Tratamiento tributario aplicable a las sumas remesadas al exterior en
cumplimiento de un contrato de arrendamiento de una maquinaria ingresada al
país bajo el régimen de admisión temporal.
Oficio Nº 2280
(12/06/2000)
Autorización del Banco Central de Chile para los efectos de lo dispuesto en el
Nº 6 del artículo 59 de la Ley de la Renta.
Oficio Nº 145
(20/01/2000)
Autorización del Banco Central de Chile para los efectos de lo dispuesto en el
Nº 6 del artículo 59 de la Ley de la Renta.
Oficio Nº 1204
(09/04/1999)
Tributación del subarrendamiento con opción de compra de un bien de capital
que se importa a Chile.
Oficio Nº 1315
(25/04/1989)
Tributación que afecta a contrato celebrado entre una universidad chilena y
una empresa domiciliada en Estados unidos relacionado con la compra de un
satélite de comunicaciones.
Artículo 60.- Las personas naturales que no tengan residencia ni domicilio en Chile y las
sociedades o personas jurídicas constituidas fuera del país, incluso las que se constituyan
con arreglo a las leyes chilenas, que perciban o devenguen rentas de fuentes chilenas que
no se encuentren afectas a impuesto de acuerdo con las normas de los artículos 58 y 59,
pagarán respecto de ellas un impuesto adicional de 35%.
COMENTARIO
En el inciso primero del Artículo 60 se gravan las rentas de fuente chilena, percibidas o
devengadas, por:
- Personas naturales sin domicilio ni residencia en Chile.
- Por las sociedades o personas jurídicas constituidas fuera del país (incluye las
constituidas con arreglo a las leyes chilenas).
Manual Tributario AFIICH
DICIEMBRE 2013
94
- Siempre que no hayan sido gravadas en los Artículo 58 y 59 de la LIR.
- La tasa es de 35%.
EJERCICIO O SITUACIÓN ILUSTRATIVA
Tributación que afecta a la enajenación de un bien raíz agrícola perteneciente a sociedad
extranjera que tiene como giro la compraventa de bienes raíces.
1.- Por presentación indicada en el antecedente, señala que una sociedad desea adquirir un bien
raíz agrícola, siendo el actual propietario de éste una sociedad extranjera, que lo adquirió hace
siete años y no ha sido explotado y que no lleva contabilidad en Chile, agregando, que según
los estatutos sociales de la empresa extranjera, éstos establecen la compraventa de bienes
raíces, como una de las actividades de su giro.
Por lo anterior, expresa que su representada es la obligada a retener los impuestos, deseando
conocer si la sociedad extranjera, para este Servicio, es o no habitual en esta transacción en
Chile y, en el caso de serlo, cual sería la tributación.
2.- Sobre el particular, cabe señalar en primer término, que de acuerdo a lo dispuesto por la
letra b) del Nº 8 del artículo 17 de la Ley de la Renta, en concordancia con lo señalado por el
artículo 18 de la misma ley, no constituye renta el mayor valor, incluido el reajuste del saldo de
precio, obtenido en la enajenación no habitual de bienes raíces, excepto respecto de aquellos
que forman parte del activo de empresas que declaren su renta efectiva en la Primera
Categoría. El artículo 18 antes mencionado, dispone en su inciso primero, que en los casos de
las operaciones que indica dicha norma, dentro de las cuales se comprende la cesión de bienes
raíces, si tales operaciones representan el resultado de negociaciones o actividades realizadas
habitualmente por el contribuyente, el mayor valor que se obtenga estará afecto a los impuestos
de Primera Categoría y Global Complementario o Adicional, según corresponda, agregando en
su inciso segundo, que cuando el Servicio determine que las operaciones antes referidas son
habituales, considerando el conjunto de circunstancias previas o concurrentes a la enajenación
o cesión de que se trate, corresponderá al contribuyente probar lo contrario.
Manual Tributario AFIICH
DICIEMBRE 2013
95
Ahora bien, este Servicio mediante el Suplemento 6(11)-18, de fecha 23/10/1967, entregó
ciertos elementos de juicio de tipo general que deben tenerse presente para concluir si existe o
no habitualidad en la enajenación de los citados bienes, estableciendo en resumen en dichas
instrucciones lo siguiente:
a) Si la única actividad del contribuyente resulta ser la inversión en bienes raíces, cabría
considerar que su actividad o giro habitual es de carácter rentística;
b) Sin perjuicio de lo anterior, debería precisarse si la compraventa de los bienes está presente
en su objeto social como giro de la empresa, ya que de ser así, esta actividad tendría el carácter
de habitual; y
c) De no concurrir las circunstancias antes mencionadas, deberá analizarse una serie de otros
factores que se indican en el citado instructivo para apreciar si las operaciones de compraventa
de bienes raíces son habituales o no.
3.- Ahora bien, en el caso específico de la consulta planteada, y atendido a lo establecido en la
instrucción antes mencionada, en cuanto a que la circunstancia de consignar en los estatutos de
la sociedad vendedora, la compraventa de bienes raíces, como una de las actividades de su
giro, debe entenderse que existe habitualidad, pues las operaciones expresamente
comprendidas en el giro u objeto social de una empresa son obviamente habituales respecto de
ella, ya que al realizarlas se está cumpliendo con uno de los objetos que inspiró a los
fundadores de la empresa y, por tanto, no cabe discutir la intención de realizarlas ni de obtener
un provecho de las mismas, no teniendo importancia en este caso el número de operaciones ni
el lapso en que éstas se realizan.
4.- Por consiguiente, de acuerdo a lo antes expresado y lo informado por el recurrente en su
escrito, en cuanto a que los estatutos sociales de la empresa extranjera establecen la
compraventa de bienes raíces como una de las actividades de su giro, sólo cabe concluir que la
operación antedicha es habitual y estará gravada con el Impuesto de Primera Categoría y
Adicional, de acuerdo a lo establecido en el inciso primero del artículo 18 de la Ley de la
Renta.
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Los impuestos antes indicados deben ser declarados por la empresa extranjera en las
oportunidades que señalan los artículos 65 Nº 1 y 4 y 69 de la Ley de la Renta, según el tipo de
tributo de que se trate.
En efecto, el Impuesto de Primera Categoría actualmente debe declararse con una tasa de 16%
sobre el mayor valor obtenido en la enajenación de dicho bien, determinado este valor
conforme a lo dispuesto por el inciso segundo del Nº 8 del artículo 17 de la Ley de la Renta, y
declararse en forma anual, según lo establecido por el artículo 65 Nº 1 y 69 de la ley del ramo.
El impuesto Adicional que también afecta a dicha renta, de acuerdo a lo establecido por el
inciso primero del artículo 60 de la referida ley, debe declararse en forma anual, con una tasa
de 35%, según lo dispuesto por el artículo 65 Nº 4 y 69 de la Ley de la Renta, pudiendo darse
de abono en contra de este tributo adicional, el Impuesto de Primera Categoría pagado sobre la
renta, conforme a lo previsto por el artículo 63 de la mencionada ley.
Ahora bien, al tratarse de una renta obtenida por una empresa extranjera, el adquirente nacional
de dicho bien, conforme a lo establecido por el inciso primero del Nº 4 del artículo 74 de la
Ley de la Renta, sobre la cantidad remesada al exterior debe retener el impuesto adicional con
una tasa provisional de un 20% y enterarlo en arcas fiscales hasta el día doce del mes siguiente
al de su retención, según lo dispuesto por el artículo 79 de la ley del ramo; retención que la
empresa extranjera la podrá dar de abono al impuesto Adicional que debe declarar en forma
anual, según lo antes señalado; retención que se hará valer en forma actualizada bajo la
modalidad dispuesta por el artículo 75 de la ley precitada (Oficio Nº 1693 de 29/05/2002).
JURISPRUDENCIA ADMINISTRATIVA
OFICIOS Descripción
Oficio Nº 489
(12/03/2013)
Los intereses correspondientes a bonos emitidos en pesos en Chile, por una
empresa constituida en el extranjero, que se paguen, abonen en cuenta o se
pongan a disposición de los titulares de dichos instrumentos, que sean
inversionistas sin domicilio ni residencia en el país, no se encuentran afectos
a Impuesto Adicional, en consideración a que se trata de rentas de fuente
Manual Tributario AFIICH
DICIEMBRE 2013
97
extranjera, aún cuando el pago se efectúe a través de un mandatario
domiciliado o residente en el país. Sin embargo, en el evento que se produzca
para dicho inversionista, una renta distinta a los intereses, cuya fuente se
encuentre situada en Chile, como puede ser la variación del tipo de cambio,
ésta se encontrará afecta al Impuesto Adicional, y en consecuencia, el
impuesto sobre dichas cantidades deberá ser retenido y pagado en arcas
fiscales, de acuerdo a lo dispuesto en los artículos 74 Nº 4 y 79, de la LIR,
por el mandatario designado al efecto.
Oficio Nº 488
(12/03/2013)
Las rentas provenientes de las operaciones de compra y venta de moneda
extranjera, en cuanto corresponden a actividades desarrolladas en Chile, son
susceptibles de generar rentas de fuente chilena, y en la medida que
efectivamente se obtengan dichas rentas, ellas quedarán sujetas a las reglas
generales de tributación que se establecen en la LIR. Para los efectos de
operar en el país en la compra y venta de moneda extranjera, y siempre que el
contribuyente no cuente ya con un número de RUT asignado, podrá obtenerlo
a través del mecanismo simplificado que establece la Resolución Exenta Nº
36, de 2011, dando cumplimiento a los requisitos y obligaciones que la
misma contempla al efecto.
Oficio Nº 1151
(15/05/2012)
No se puede emitir un pronunciamiento sobre la procedencia o
improcedencia de la aplicación de la franquicia establecida en el Artículo 8
del DL Nº 2.564/1979, respecto de un arrendatario de una aeronave, que la
arrienda de un arrendador chileno, y que la ha importado directamente,
atendido que la calificación de la viabilidad de dicha importación no es de
competencia del SII. La referencia que hace el Artículo 8° del DL Nº
2.564/1979 a los contratos de arrendamiento de aeronaves tiene por objeto
liberar del IVA a los pagos de arrendamiento al exterior por el arrendamiento
de una aeronave extranjera, igualando el tratamiento tributario desde la
perspectiva del IVA de los pagos de arrendamiento de una aeronave
extranjera comprendidos en el Artículo 60 de la LIR, con aquellos incluidos
en el Artículo 59 de la misma ley, y equiparando, en consecuencia, el
tratamiento tributario dado a la internación de toda aeronave en
Manual Tributario AFIICH
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arrendamiento a aquel dado a la internación de una aeronave en propiedad.
Oficio Nº 450
(20/02/2012)
Las rentas provenientes de derivados financieros se deben reconocer en el
ejercicio que en se perciban, salvo en el caso que las inversiones generadoras
de los respectivos resultados formen parte del patrimonio de contribuyentes
de Primera Categoría que demuestren sus rentas efectivas mediante
contabilidad completa, y que perciban rentas de los números 1, 3, 4 y 5 del
Artículo 20, de la LIR, los que deberán reconocer dichos resultados en el
ejercicio de su percepción o devengo. En el caso de contratos de opciones, los
ingresos o gastos por concepto de primas o comisiones se deberán reconocer
en el ejercicio en que sean pagadas o adeudadas, de acuerdo a lo dispuesto
por el artículo 31, de la LIR. Este tratamiento, sólo resulta aplicable respecto
de los resultados provenientes de derivados que no se rijan por las
disposiciones de la Ley Nº 20.554, publicada en el DO de 22 de octubre de
2011, que regla el tratamiento tributario de los instrumentos derivados.
Oficio Nº 7188
(26/09/1980)
La exención del impuesto Adicional que establece el artículo 10 del DL Nº
3.059, de 1979, no alcanza a los pagos que efectúen empresas cuyo giro
accesorio sea el naviero.
Artículo 60 inciso 2° y 3°
No obstante, la citada tasa será de 20% cuando se trate de remuneraciones
provenientes exclusivamente del trabajo o habilidad de personas, percibidas por las
personas naturales extranjeras a que se refiere el inciso anterior, sólo cuando éstas hubieren
desarrollado en Chile actividades científicas, culturales o deportivas. Este impuesto deberá
ser retenido y pagado antes de que dichas personas se ausenten del país, por quien o quienes
contrataron sus servicios, de acuerdo con las normas de los artículos 74 y 79.
El impuesto establecido en este artículo tendrá el carácter de impuesto único a la
renta respecto de las rentas referidas en el inciso segundo, en reemplazo del impuesto de la
Segunda Categoría, y se aplicará sobre las cantidades que se paguen, se abonen en cuenta o
se pongan a disposición de las personas mencionadas en dicho inciso, sin deducción alguna.
Manual Tributario AFIICH
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Artículo 61.- derogado.
COMENTARIO
El inciso segundo del Artículo 60, grava con una tasa del 20%:
- Las remuneraciones provenientes exclusivamente del trabajo o habilidad de las
personas.
- Percibidas por personas naturales extranjeras.
- SIEMPRE que hayan desarrollado en Chile, actividades científicas, culturales o
deportivas.
- El impuesto debe ser retenido y pagado en el país por los que contrataron los servicios,
antes de ausentarse (Artículo 74 y 79 de la LIR).
- Tiene el carácter de impuesto único.
Por su parte el inciso tercero establece que estos contribuyentes no se afectarán con el
Impuesto de Segunda Categoría, sino que se afectarán con el Impuesto Adicional en Carácter
de Único.
EJERCICIO O SITUACIÓN ILUSTRATIVA
Persona natural extranjera contratada a honorarios.
1.- Por presentación indicada en el antecedente, informa la situación que afecta a ese Servicio,
referente a la retención de impuestos por Contrato a Honorarios Suma Alzada de la persona
que se señala a continuación:
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a) Esa Dirección de Servicio de Salud dispuso la contratación a contar del 27 de Septiembre de
2004 y hasta el 31 de Diciembre del presente año, del Sr. XXX, ciudadano español, Run
000000000, para que preste servicios profesionales en el Subdepartamento ZZZ.
b) Por este motivo y dada su condición de extranjero, se procedió a descontar de sus honorarios
del mes de Octubre la suma de $ 000.000 correspondiente al 20% de retención, de acuerdo a lo
que estipula en su artículo 60 la Ley de Impuesto a la Renta.
c) Posteriormente, el Sr. XXX con fecha 9 de Noviembre de 2004, remite a esa Institución un
informe técnico de la Consultora YYYYYY, donde interpreta la aplicación de los tributos a
que está afecto.
d) Este informe, cuya copia adjunta, determina que el Sr. XXX dada la autorización de trabajo
correspondiente y la visa temporaria en nuestro país acredita domicilio en Chile, y por ende,
aquellos extranjeros que se desempeñen como profesionales técnicos, tributan con el Impuesto
Global Complementario por las rentas que se le paguen.
Por lo anteriormente expuesto, solicita un pronunciamiento sobre este tema tributario y en el
evento de corresponder en este caso particular del Sr. XXX la retención del 10% de sus
honorarios, autorizar la rectificación del Formulario Nº 29 “Declaración Mensual y Pago
Simultáneo de Impuestos” y el respectivo reintegro al Servicio ZZZZZZ, a través de fondos
emitidos por la Tesorería General de la República.
2.- Sobre el particular, cabe señalar en primer lugar que el inciso segundo y tercero del artículo
60 de la Ley de la Renta preceptúan lo siguiente al respecto: “No obstante, la citada tasa será
de 20% cuando se trate de remuneraciones provenientes exclusivamente del trabajo o habilidad
de personas, percibidas por las personas naturales extranjeras a que se refiere el inciso anterior,
sólo cuando éstas hubieren desarrollado en Chile actividades científicas, técnicas, culturales o
deportivas. Este impuesto deberá ser retenido y pagado antes de que dichas personas se
ausenten del país, por quien o quienes contrataron sus servicios, de acuerdo con las normas de
los artículos 74º y 79º.
Manual Tributario AFIICH
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El impuesto establecido en este artículo tendrá el carácter de impuesto único a la renta respecto
de las rentas referidas en el inciso segundo, en reemplazo del impuesto de la Segunda
Categoría, y se aplicará sobre las cantidades que se paguen, se abonen en cuenta o se pongan a
disposición de las personas mencionadas en dicho inciso, sin deducción alguna.”
Por su parte, el Nº 8 del artículo 8° del Código Tributario, define por residente en el país, a
toda persona natural que permanezca en Chile, más de seis meses en un año calendario, o más
de seis meses en total, dentro de dos años tributarios consecutivos.
3.- En consecuencia, en virtud de lo establecido por las normas legales antes mencionadas, a
las personas naturales extranjeras que ingresen al país a prestar los servicios señalados en el
inciso segundo del artículo 60 de la Ley de la Renta, les afecta la siguiente tributación:
a) Por los primeros seis meses de permanencia en el país, tributan con el impuesto adicional
con tasa de 20%, en calidad de impuesto único a la renta, conforme a lo dispuesto por el inciso
segundo del artículo 60 de la Ley de la Renta. Dicho tributo debe ser retenido por la empresa
pagadora de la renta, si ésta está radicada en el país, y declararse y pagarse hasta los doce
primeros días del mes siguiente al de su retención, en virtud de lo preceptuado por los artículos
74 Nº 4 y 79 de la ley precitada. Si las rentas son pagadas desde el extranjero, por no tener
residencia ni domicilio en Chile la empresa pagadora, el propio beneficiario de ellas debe dar
cumplimiento a la obligación tributaria señalada precedentemente, en los términos indicados.
A partir del séptimo mes de permanencia, si tienen la calidad de empleados, tributan sólo con
el impuesto único de Segunda Categoría establecido en el artículo 43 Nº 1 de la Ley de la
Renta. Si tienen la calidad de profesionales o desarrollan una ocupación lucrativa, tributan con
el impuesto Global Complementario contenido en el artículo 52 y siguientes de la ley del ramo,
estando obligado el pagador de la renta a efectuar una retención de impuesto del 10%, si se
tratan de aquellas personas a que se refiere el artículo 74 Nº 2 de la ley antes mencionada.
b) Ahora bien, si las personas extranjeras acreditan fehacientemente que constituyeron
domicilio en Chile desde el primer día de ingreso al país, deben ser calificadas como
domiciliadas en Chile, y bajo esta circunstancia por las rentas que perciban, tributan con el
impuesto único de Segunda Categoría establecido en el artículo 43 Nº 1 de la Ley de la Renta,
Manual Tributario AFIICH
DICIEMBRE 2013
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si es que ingresan al país en calidad de empleado de una empresa con un contrato de trabajo.
En caso contrario, si ingresan en calidad de profesionales o desarrollan una ocupación
lucrativa, se afectan con el impuesto Global Complementario contenido en el artículo 52 y
siguientes de la ley antedicha.
c) Deben ser considerados como antecedentes indicativos que un extranjero constituye
domicilio en Chile desde su ingreso, el hecho que se mudó al país con toda su familia y
demuestra que ingresó a Chile con su esposa e hijos, que arrienda o compró una casa
habitación en el país, que sus hijos estudian en colegios del país y que además se vino a Chile
en razón de un contrato de trabajo. Si se acreditan estas circunstancias fehacientemente la
persona extranjera se considera domiciliada en el país y le afecta la tributación señalada en la
letra b) anterior. En caso contrario, se considera no domiciliado en el país y se afecta con la
imposición indicada en la letra a) precedente.
El tratamiento tributario antes descrito, este Servicio lo ha explicitado a través de varios
pronunciamientos e instructivos, dentro de los cuales se comprenden aquellos que se indican en
el informe técnico a que alude en su presentación.
4.- Ahora bien, en el caso específico de la consulta, de los antecedentes tenidos a la vista
resulta que en la situación descrita no se cumplen con todas las condiciones y requisitos que se
han establecido para que una persona natural extranjera adquiera de inmediato domicilio en
Chile, ya que en el caso de la persona a que se alude en el escrito sólo ha sido contratada por
un tiempo y trabajo específico determinado y bajo una visa temporaria, antecedentes éstos que
no son suficientes para concluir que tal persona adquiere domicilio en Chile desde el primer día
del ingreso al país, considerando que no aparecen acreditadas las circunstancias referidas en la
letra c) del número precedente, por lo que en la especie, en opinión de este Servicio, esa
Dirección ha procedido correctamente a efectuar la retención de impuesto adicional, que
dispone el inciso segundo del artículo 60 de la Ley de la Renta (Oficio Nº 179 de 19/01/2005).
Manual Tributario AFIICH
DICIEMBRE 2013
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JURISPRUDENCIA ADMINISTRATIVA
CIRCULAR Descripción
Circular Nº 8
(02/02/2007)
Instrucciones sobre modificaciones introducidas al inciso primero e inciso
cuarto Nº 2 del artículo 59 y 60 inciso segundo de la Ley de la Renta, por la
Ley Nº 20.154 de 2007, que establece la tributación con el impuesto adicional
a las patentes de inversión, modelos de utilidad, de dibujos y diseños
industriales y esquemas de trazado o topografías de circuitos integrados, de
nuevas variedades vegetales y de programas de computación y trabajos de
ingeniería o técnicos y por servicios profesionales. Normas sobre retención,
declaración y pago del impuesto.
OFICIOS Descripción
Oficio Nº 489
(12/03/2013)
Los intereses correspondientes a bonos emitidos en pesos en Chile, por una
empresa constituida en el extranjero, que se paguen, abonen en cuenta o se
pongan a disposición de los titulares de dichos instrumentos, que sean
inversionistas sin domicilio ni residencia en el país, no se encuentran afectos
a Impuesto Adicional, en consideración a que se trata de rentas de fuente
extranjera, aún cuando el pago se efectúe a través de un mandatario
domiciliado o residente en el país. Sin embargo, en el evento que se produzca
para dicho inversionista, una renta distinta a los intereses, cuya fuente se
encuentre situada en Chile, como puede ser la variación del tipo de cambio,
ésta se encontrará afecta al Impuesto Adicional, y en consecuencia, el
impuesto sobre dichas cantidades deberá ser retenido y pagado en arcas
fiscales, de acuerdo a lo dispuesto en los artículos 74 Nº 4 y 79, de la LIR,
por el mandatario designado al efecto.
Oficio Nº 2438
(28/12/2010)
Tratamiento tributario que afecta a los pagos efectuados al exterior por una
agencia en Chile a su casa matriz radicada en el extranjero, en virtud de un
contrato de prestación de servicios de asesoría técnico celebrado entre las
partes, frente a las normas de la LIR y del Convenio celebrado por Chile con
la República de Suiza (concepto de residente y establecimiento permanente).
Manual Tributario AFIICH
DICIEMBRE 2013
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Artículo 62.- Para determinar la renta imponible en el caso de los impuestos
establecidos en el Nº 1 del artículo 58 y en el artículo 60 se sumarán las rentas imponibles de
las distintas categorías y se incluirán también aquéllas exentas de los impuestos cedulares,
exceptuando sólo las rentas gravadas con el impuesto del Nº 1 del artículo 43. Se observarán
las normas de reajuste señaladas en el inciso penúltimo del artículo 54º para la
determinación de la renta imponible afecta al impuesto adicional.
El impuesto que grava estas rentas se devengará en el año en que se retiren de las
empresas o se remesen al exterior.
Tratándose de socios de sociedades de personas, se comprenderá en la renta
imponible todos los ingresos, beneficios, utilidades o participaciones obtenidos en la
respectiva sociedad, de conformidad a lo dispuesto en el artículo 14, cuando hayan sido
retiradas de la empresa o remesadas al exterior, siempre que no estén excepcionadas por el
artículo 17, a menos que deban formar parte de los ingresos brutos de la sociedad de
conformidad al artículo 29.
Se incluirán las cantidades a que se refieren los literales i) al iv), del inciso tercero,
del artículo 21, en la forma y oportunidad que dicha norma establece, gravándose con el
impuesto de este título, el que se aplicará incrementado en un monto equivalente al 10%
sobre las citadas partidas.
Respecto del artículo 60, inciso primero, podrá deducirse de la renta imponible, a
que se refiere el inciso primero, la contribución territorial pagada, comprendida en las
cantidades declaradas.
Las rentas del artículo 20, número 2º y las rentas referidas en el número 8º del
artículo 17, percibidas por personas que no estén obligadas a declarar según contabilidad,
podrán compensarse rebajando las pérdidas de los beneficios que se hayan derivado de este
mismo tipo de inversiones en el año calendario.
Manual Tributario AFIICH
DICIEMBRE 2013
105
Formarán también parte de la renta imponible de este impuesto las cantidades
retiradas de acuerdo al artículo 14 bis y las cantidades determinadas de acuerdo al artículo
14 ter, devengándose el impuesto, en este último caso, al término del ejercicio.
Tratándose de las rentas referidas en el inciso cuarto del número 8º del artículo 17,
éstas se incluirán cuando se hayan devengado.
Cuando corresponda aplicar el crédito a que se refiere el artículo 63 de esta ley, en el
caso de las cantidades retiradas o distribuidas, se agregará un monto equivalente a éste para
determinar la base imponible del mismo ejercicio del impuesto adicional y se considerará
como suma afectada por el impuesto de primera categoría para el cálculo de dicho crédito.
COMENTARIO
En este artículo se establece el procedimiento de como determinar la renta imponible de los
contribuyentes afectos a los Artículo 58 Nº 1 y 60 de la LIR, las rebajas y las exenciones:
Se agregan a la renta imponible:
- Las rentas imponibles de las distintas categorías.
- Las rentas exentas de los impuestos cedulares.
- Todos los ingresos, beneficios, utilidades o participaciones obtenidos en la
sociedad, según el artículo 14, cuando hayan sido retiradas de la empresa o
remesadas al exterior, por los socios de sociedades de personas.
- Las cantidades a que se refieren los literales i) al iv), del inciso tercero, del artículo
21, en la forma y oportunidad que dicha norma establece, gravándose con el
impuesto de este título, el que se aplicará incrementado en un monto equivalente al
10% sobre las citadas partidas ( gastos rechazados).
Manual Tributario AFIICH
DICIEMBRE 2013
106
- Las cantidades retiradas de acuerdo al artículo 14 bis y las cantidades determinadas
de acuerdo al artículo 14 ter, devengándose el impuesto, en este último caso, al
término del ejercicio.
- Las rentas del artículo 20, número 2º y las rentas referidas en el número 8º del
artículo 17, percibidas por personas que no estén obligadas a declarar según
contabilidad (podrán compensarse rebajando las pérdidas de los beneficios que se
hayan derivado de este mismo tipo de inversiones en el año calendario). Las rentas
del inciso cuarto del número 8º del artículo 17, se incluirán cuando se hayan
devengado.
- Si corresponde aplicar el crédito a que se refiere el artículo 63 de la LIR, en el caso
de las cantidades retiradas o distribuidas, se agregará un monto equivalente a éste
para determinar la base imponible del mismo ejercicio del impuesto adicional y se
considerará como suma afectada por el Impuesto de Primera Categoría para el
cálculo de dicho crédito.
Se rebaja de la renta imponible del artículo 60, inciso primero:
- La contribución territorial pagada, comprendida en las cantidades declaradas.
EJERCICIO O SITUACIÓN ILUSTRATIVA
Forma de determinar la renta afecta en el caso de la tenencia y enajenación de instrumentos
financieros realizados por un contribuyente sin domicilio ni residencia en Chile, conforme a las
normas de los artículos 17°, Nº 8, 20°, Nº 2, 65°, Nº 1 y 68°, inciso 2°, de la LIR.
1.- Por Reservado indicado en el antecedente, se remite la consulta formulada por XX, en
representación de XXX S.A., a fin de que se emita un pronunciamiento sobre la materia que se
señala.
Manual Tributario AFIICH
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Esa Dirección Regional, expresa que de acuerdo al artículo 73, inciso primero de la Ley de la
Renta, referente a las personas obligadas a retener el Impuesto de Primera Categoría sobre
rentas de capitales mobiliarios, esto es, las oficinas públicas y las personas naturales o jurídicas
que paguen por cuenta propia o ajena, rentas mobiliarias gravadas en la Primera Categoría del
Título II, según el Nº 2 del artículo 20, deberán retener y deducir el monto del impuesto de
dicho título, al tiempo de hacer el pago de tales rentas. La retención se efectuará sobre el monto
íntegro de las rentas indicadas.
Agrega, que de conformidad a lo señalado en el artículo 79 de la Ley de la Renta, las personas
obligadas a efectuar las retenciones, deberán declarar y pagar los impuestos retenidos hasta el
día 12 del mes siguiente de aquél en que fue pagada, abonada en cuenta o puesta a disposición
del interesado la renta de la cual se ha efectuado la retención.
Señala a continuación, que de acuerdo a lo anterior, en relación con las rentas referidas en el
inciso primero del artículo 60, esto es, personas naturales extranjeras sin domicilio ni
residencia en Chile y las sociedades y personas jurídicas constituidas fuera del país, la
retención se efectuará con una tasa provisional del 20% que se aplicará sobre las cantidades
que se paguen, se abonen en cuenta, se pongan a disposición o correspondan a las personas
referidas en dicho inciso, sin deducción alguna, y el monto de lo retenido provisionalmente se
dará de abono al conjunto de los impuestos de Categoría, Adicional y/o Global
Complementario que declare el contribuyente respecto de las mismas rentas o cantidades
afectadas por la retención. Con todo, podrá no efectuarse la retención si el preceptor del retiro
le declara al contribuyente que se acogerá a lo dispuesto en la letra c) del Nº 1 de la letra a) del
artículo 14, es decir, se efectúen retiros para reinversión. Esto, basado en la norma introducida
por la Ley Nº 19.879, D.O. 24.06/03/
Por lo anterior agrega, que al existir norma expresa en el artículo 62 inciso sexto de la Ley de
la Renta, que señala que las rentas del artículo 20 Nº 2 y las rentas referidas en el número 8 del
artículo 17, percibidas por personas que no estén obligadas a declarar según contabilidad,
podrán compensarse rebajando las pérdidas de los beneficios que se hayan derivado de este
mismo tipo de inversiones en el año calendario, por lo que de acuerdo a la pregunta formulada,
es imponible realizar tales transacciones de manera mensual.
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En relación con el punto segundo de la solicitud en cuestión, expresa que de acuerdo al artículo
68 de la Ley de la Renta, esto es, que aquellos contribuyentes no obligados a llevar
contabilidad para acreditar sus rentas obtenidas de capitales mobiliarios del artículo 20 Nº 2,
tales rentas se acreditarán con el respectivo contrato que se celebre entre las partes y que dé
origen a la renta que se declara.
Por lo tanto, finaliza, que de conformidad a lo establecido en la letra a) del Nº 8 del artículo 17
e incisos segundo, tercero, cuarto y quinto de dicho numerando, el mayor valor que se obtenga
de la respectiva operación, equivalente éste a la diferencia que exista entre el precio de venta
de las acciones según contrato y el valor de adquisición de las mismas, actualizado éste último
por el porcentaje de variación experimentado por el índice de precios al consumidor en el
período comprendido entre el último día del mes anterior al de la operación, y el último día del
mes anterior al de su enajenación, estará afecto a la tributación única o general que disponen
dichas normas, según sea el cumplimiento de los requisitos que se exigen para cada una de
ellas, y que por tratarse de un contribuyente sin domicilio ni residencia en el país, la empresa
adquirente debería practicar la retención del impuesto adicional que establece el Nº 4 del
artículo 74 de la Ley de la Renta, con las tasas que contempla tal disposición, según sea el
tratamiento tributario que haya afectado a la referida operación.
2.- Sobre el particular, cabe señalar en primer lugar, que las normas que regulan la materia en
consulta, son los artículos 62 inciso sexto, 65 Nº 1 y 68 inciso segundo de la Ley de la Renta,
además, los Resolutivos N°s. 1 y 2 de la Resolución Exenta Nº 43, de 22/10/2001, preceptos
que disponen lo siguiente:
“Artículo 62, inciso sexto: Las rentas del artículo 20º, número 2º y las rentas referidas en el
número 8º del artículo 17º, percibidas por personas que no estén obligadas a declarar según
contabilidad, podrán compensarse rebajando las pérdidas de los beneficios que se hayan
derivado de este mismo tipo de inversiones en el año calendario.”
“Artículo 65 Nº 1: Están obligados a presentar anualmente una declaración jurada de sus rentas
en cada año tributario:
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1º.- Los contribuyentes gravados con el impuesto único establecido en el inciso tercero del
número 8º del artículo 17, en la primera categoría del Título II o en el número 1º del artículo
58º, por las rentas devengadas o percibidas en el año calendario o comercial anterior, sin
perjuicio de las normas especiales del artículo 69º. No estarán obligados a presentar esta
declaración los contribuyentes que exclusivamente desarrollan actividades gravadas en los
artículos 23º y 25º; en cuanto a los contribuyentes gravados en los artículos 24º y 26º, tampoco
estarán obligados a presentar dicha declaración si el Presidente de la República ha hecho uso
de la facultad que le confiere el inciso 1º del artículo 28. Asimismo el Director podrá liberar de
la obligación establecida en este artículo a los contribuyentes no domiciliados ni residentes en
Chile que solamente obtengan rentas de capitales mobiliarios, sea que éstas se originen en la
tenencia o en la enajenación de dichos títulos, aun cuando estos contribuyentes hayan
designado un representante a cargo de dichas inversiones en el país. En este caso se entenderá,
para los efectos de esta ley, que el inversionista no tiene un establecimiento permanente de
aquellos a que se refiere el artículo 58° número 1°).”
“Artículo 68 inciso 2°: Asimismo el director podrá liberar de la obligación de llevar
contabilidad a aquellos contribuyentes no domiciliados ni residentes en el país, que solamente
obtengan renta producto de la tenencia o enajenación de capitales mobiliarios aun cuando estos
contribuyentes hayan designado un representante a cargo de sus inversiones en el país. En
ejercicio de esta facultad el Director podrá exigir que la persona a cargo de las inversiones en
el país lleve un libro de ingresos y egresos.”
Resolución Exenta Nº 43, resolutivos 1 y 2.
“1. Los contribuyentes sin residencia ni domicilio en Chile, ya sea que se trate de personas
naturales, jurídicas u otros entes jurídicos, que obtengan en el país rentas provenientes
únicamente de la tenencia o enajenación de capitales mobiliarios, quedarán eximidos de la
obligación de dar aviso de inicio de actividades, de llevar contabilidad y de declarar
anualmente sus rentas, sin perjuicio de la facultad de este Servicio de revocar o no aplicar
dichas exenciones en los casos que determine.
2. Lo dispuesto en el número anterior, será válido sólo para aquellos contribuyentes sin
residencia ni domicilio en Chile que cumplan con las condiciones señaladas anteriormente,
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siempre que celebren un contrato, con un banco, corredora de bolsa o agente de valores,
constituido en Chile, en el cual se deje expresamente establecido que el agente intermediario se
hace responsable de centralizar las operaciones asociadas, retener los impuestos (a menos que
se acredite que previamente se han retenido los tributos que correspondan) y/o certificar el
pago de los mismos. Para estos efectos, el agente intermediario deberá llevar un libro,
autorizado por el Servicio de Impuestos Internos, en el cual se detallen los ingresos y egresos
de los contribuyentes a los que represente.”
3.- Ahora bien, basado en lo dispuesto en las normas legales antes indicadas, se informa que se
comparte el criterio expuesto por la Dirección Regional recurrente, en el sentido que no resulta
jurídicamente procedente compensar las rentas del artículo 20 Nº 2 y las rentas referidas en el
Nº 8 del artículo 17, ambos de la Ley sobre Impuesto a la Renta, percibidas por contribuyentes
sin domicilio ni residencia en Chile que no estén obligados a declarar según contabilidad,
rebajando las pérdidas de los beneficios que se hayan derivado de este tipo de inversiones de
manera mensual, toda vez que por expresa disposición del inciso sexto del artículo 62 del
mismo cuerpo legal, ésta debe operar anualmente, mediante la compensación de las pérdidas
con los beneficios que se hayan derivado en el año calendario.
En efecto, la norma del artículo 62, inciso sexto bajo ningún punto de vista puede entenderse
derogada o modificada tácitamente por las modificaciones que la Ley Nº 19.738 introdujo al
artículo 65 Nº 1 y al artículo 68, inciso 2°, que en lo pertinente sólo implementó un régimen de
obligaciones tributarias menos exigente para la clase de contribuyentes a que se refiere
(liberación de presentar declaración anual de renta y de llevar contabilidad).
Por su parte, no resulta atendible el argumento de la empresa recurrente, en cuanto a que la
respuesta del Director Regional Metropolitano, al negarle la posibilidad de compensar
mensualmente sus ganancias y pérdidas, dejaría a los contribuyentes exentos de presentar la
declaración anual sobre impuesto a la renta sin la posibilidad de compensar. En efecto, la
circunstancia que un contribuyente se encuentre exento de la obligación de presentar dicha
declaración no significa que éste no pueda presentarla si a sus intereses conviniese, pudiendo -
en dicho caso- aprovecharse de la compensación regulada por el citado inciso sexto del artículo
62 de la Ley de la Renta.
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4.- En relación con la segunda consulta planteada, se señala que para los efectos de determinar
el mayor valor obtenido en la enajenación de instrumentos financieros, tales como, bonos,
debentures, pagarés, etc., de conformidad a lo dispuesto por el inciso segundo del Nº 8 del
artículo 17 de la Ley de la Renta, dicho mayor valor será equivalente a la diferencia entre el
precio de venta del respectivo instrumento y el de su adquisición, correspondiendo éste último
al monto efectivamente desembolsado por el inversionista para su adquisición, independiente
del monto del capital que conste en el documento financiero de que se trate (Oficio Nº 3.685
de 27/09/2005).
JURISPRUDENCIA ADMINISTRATIVA
CIRCULAR Descripción
Circular Nº 10
(24/01/2003)
Establece factores a utilizar para los efectos de determinar el incremento por
Impuesto de Primera Categoría e impuesto Único del artículo 38 bis de la
Ley de la Renta, y su correspondiente crédito por igual concepto a que se
refieren los artículos 38 bis, 54 Nº 1, 56 Nº 3, 62 y 63 de la ley precitada,
respectivamente.
Circular Nº 10
(23/01/2002)
Instrucciones sobre tratamiento tributario del mayor valor obtenido en el
rescate de cuotas de fondos mutuos establecido por el artículo 18 quáter de la
Ley sobre Impuesto a la Renta.
OFICIOS Descripción
Oficio Nº 841
(25/04/2013)
La rebaja del Impuesto de Primera Categoría de la base imponible del
Impuesto Global Complementario, materializada dicha deducción a través de
la Línea 11 Código 165 del F-22 por el Año Tributario 2013 y anteriores, se
encuentra fundamentada en lo dispuesto en la letra a) del artículo 55 de la
LIR; no existiendo norma legal alguna que autorice la deducción del
Impuesto Complementario del año anterior de la misma base imponible de
dicho tributo personal.
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Oficio Nº 1396
(07/06/2011)
Tratamiento tributario de los retiros de utilidades efectuados de una empresa
acogida al artículo 14 bis de la LIR para ser reinvertidos en otra empresa
acogida o no a las normas legales del artículo antes indicado. Los retiros de
utilidades efectuados de una empresa acogida a las normas de la letra A) del
artículo 14 de la LIR nunca han podido reinvertirse en una empresa acogida a
las normas del artículo 14 bis de la LIR.
Oficio Nº 1428
(20/08/2010)
Las donaciones que efectúen los directores de una Sociedad Anónima con
cargo a las dietas que reciban con ocasión de una catástrofe en el país,
conforme a las normas de la Ley Nº 16.282, las pueden rebajar como gasto
de la renta imponible de los Impuestos Global Complementario o Adicional,
sin perjuicio de las retenciones de impuesto que debe efectuar la Sociedad
Anónima respectiva. Por su parte, las donaciones en dinero efectuadas al
amparo de la Ley Nº 20.444, los contribuyentes del Impuesto Global
Complementario, las pueden imputar como crédito en un porcentaje de las
donaciones que efectúen en el ejercicio respectivo, el que será de un 27% ó
40%, según si las donaciones son realizadas al Fondo Nacional de la
Reconstrucción para financiar obras específicas o no.
Artículo 63.- A los contribuyentes del impuesto adicional se les otorgará un crédito
equivalente al monto que resulte de aplicar a las cantidades gravadas conforme a los
artículos 58 y 60 inciso primero, la misma tasa de primera categoría que las afectó.
De igual crédito gozarán los contribuyentes afectos al impuesto de este Título sobre
aquélla parte de sus rentas de fuente chilena que les corresponda como socio o accionista de
sociedades, por las cantidades obtenidas por éstas en su calidad de socias o accionistas de
otras sociedades.
En ningún caso dará derecho al crédito referido en los incisos anteriores al impuesto
del Título II, determinado sobre rentas presuntas y de cuyo monto pueda rebajarse el
impuesto territorial pagado.
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Los créditos o deducciones que las leyes permiten rebajar de los impuestos
establecidos en esta ley y que dan derecho a devolución del excedente se aplicarán a
continuación de aquéllos no susceptibles de reembolso.
COMENTARIO
Este artículo dispone el crédito por Impuesto de Primera Categoría, que pueden imputar los
contribuyentes en los siguientes casos:
- Por la rentas de los Artículo 58 y 60 Inc. Primero.
- Por las rentas de fuente chilena que les corresponda como socio o accionista de
sociedades, por las sumas obtenidas por las sociedades socias o accionistas de otras
sociedades.
- Precisa que no da derecho al crédito por Impuesto de Primera Categoría el Impuesto del
Título II de la LIR, (Del impuesto cedular por categorías), determinado sobre rentas
presuntas y de cuyo monto pueda rebajarse el impuesto territorial.
Ejemplo: Rentas de bienes raíces agrícolas.
Del impuesto a pagar por las rentas de bienes raíces agrícolas, se puede rebajar las
cantidades pagadas, por concepto de contribuciones de bienes raíces (impuesto
territorial), por el período al cual corresponde la declaración de renta.
Si se trata de rentas presuntas y el impuesto fue cubierto totalmente por el impuesto
territorial, no procede rebajar el crédito por Impuesto de Primera Categoría.
- Además, se establece que los créditos o deducciones que dan derecho a devolución del
excedente se apliquen después de aquellos que no puedan ser reembolsados.
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EJERCICIO O SITUACIÓN ILUSTRATIVA
Sistema integrado de impuestos que sustenta al FUT en la LIR y sobre la normativa tributaria
aplicable a las inversiones que efectúen los fondos de inversión en el extranjero.
I.- Antecedentes.
Expone que en sesión celebrada por XXX el día xx de xx, se acordó solicitar a este Servicio
que proporcione una explicación acerca del sistema integrado de impuestos que da sustento al
FUT en la Ley sobre Impuesto a la Renta (LIR) y además sobre la normativa aplicable a los
recursos que invierten los Fondos de Inversión en el extranjero y los montos involucrados.
II.- Análisis.
1.- Estructura de la LIR.
La LIR, si bien no lo señala expresamente, clasifica las rentas en función del “factor
predominante de generación” de las mismas. Así, las rentas en cuya generación predomina el
factor capital se encuentran gravadas con el Impuesto de Primera Categoría; por su parte, las
rentas en cuya generación predomina el factor trabajo se encuentran gravadas con el Impuesto
de Segunda Categoría.
Respecto de las rentas gravadas con el Impuesto de Primera Categoría, la LIR establece un
sistema de gravamen en dos niveles. Primero, al momento de su generación (devengo o
percepción) las rentas se gravan con el ya señalado Impuesto de Primera Categoría. Segundo,
al momento de su percepción o retiro por parte del propietario final, las rentas se gravan con el
Impuesto Global Complementario o Adicional, según corresponda.
La estructura dual (dos niveles) de la LIR se sustenta sobre la base de la imputación del
Impuesto de Primera Categoría respecto de los impuestos finales. En definitiva, dicho impuesto
constituye un crédito respecto de los impuestos finales.
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La acreditación del Impuesto de Primera Categoría a los impuestos finales es lo que permite
denominar a nuestro sistema impositivo como un “sistema integrado” en el que la carga
tributaria total de las rentas se determina a nivel de propietario final, constituyendo dicho
impuesto un adelanto o anticipo de los impuestos finales.
2.- El Fondo de Utilidades Tributables (FUT).
Para los efectos de determinar y registrar correctamente el Impuesto de Primera Categoría y, en
definitiva, el crédito contra los impuestos finales, el artículo 14 de la LIR establece un registro
denominado “Fondo de Utilidades Tributables” o simplemente FUT.
En el FUT, los contribuyentes de primera categoría, registran todas aquellas rentas que se
gravarán con impuestos finales al momento de su distribución o retiro. En definitiva, el FUT
contiene las rentas de primera categoría que estarán afectas a los impuestos finales señalando,
en una columna especial, el Impuesto de Primera Categoría con el que se afectaron.
Así, el FUT permite determinar el crédito por Impuesto de Primera Categoría a que tienen
derecho los propietarios finales al momento de la distribución de las rentas. Constituye un
registro detallado de rentas que se afectarán con los impuestos finales y los créditos
correspondientes a las rentas, clasificados por año y debidamente reajustados por la inflación.
Es importante destacar, que en materia de retiros de utilidades la LIR establece un orden de
prelación, esto es, determina que utilidades deben retirarse primero y, consecuencialmente, que
crédito tienen esas rentas. En este sentido, nuestro sistema utiliza el criterio de antigüedad de
manera que las utilidades más antiguas y con el crédito que les corresponda deban retirarse
primero.
Así, el FUT permite determinar las rentas que se retiran y el respectivo crédito al que tienen
derecho los propietarios finales.
En definitiva, el FUT permite, tanto al SII como a los contribuyentes, determinar
correctamente los impuestos finales que gravan la generación de rentas.
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3.- Efectos de la inversión de un FI en el extranjero.
a.- Posibilidad de invertir en el exterior. El artículo 5° de la Ley 18.815 establece un listado de
las inversiones que pueden realizar los Fondos, indicándose una serie de bienes, títulos e
instrumentos emitidos en el exterior. Por su parte, el artículo 41 de la misma ley, dispone que
los Fondos de Inversión Privados (FIP) también pueden efectuar las inversiones a que se
refiere el artículo 5°, pudiendo además invertir en toda clase de valores, derechos sociales,
títulos de crédito y efectos de comercio, sin que se distinga si éstos deben ser emitidos en Chile
o en el extranjero. Por lo anterior, y dentro de los márgenes establecidos en la Ley 18.815, los
FI pueden realizar inversiones en el exterior y en consecuencia generar rentas de fuente
extranjera.
b.- Tributación que afecta al Fondo. Dado que constituyen un patrimonio integrado por aportes
de personas naturales y jurídicas para su inversión en los valores y bienes que la ley permite,
no pueden calificarse en sí mismos como contribuyentes. No obstante lo anterior, las
sociedades anónimas administradoras son contribuyentes por el FI en cuanto a los bienes
ajenos administrados por ellas afectados por impuestos, sin perjuicio de que estas sociedades
administradoras sean también contribuyentes por sus actividades y rentas propias. Los artículos
31° y 32° de la Ley 18.815, determinaron expresamente la tributación a la renta aplicable al
caso y a quien ésta debía afectar por los ingresos generados en el FI, estableciendo que son los
aportantes los afectos al impuesto, cuya inversión en bienes y valores, administra una sociedad
anónima por cuenta y riesgo de ellos, según lo dispone expresamente el artículo 1° de la Ley
18.815. En cuanto a la sociedad administradora, que por disposición legal debe cumplir dicha
función, se constituye por esta circunstancia, en un contribuyente del impuesto a la renta, y en
virtud de lo dispuesto en el artículo 8°, número 5°, del Código Tributario, debe llevar la
documentación contable y los registros obligatorios que permitan verificar todos los ingresos,
gastos retenciones, inversiones y distribuciones de los beneficios, incluyendo el FUT, pues este
registro es exigible para los efectos del Impuesto Global Complementario o Adicional, tributo
al cual están afectos los aportantes al FI, incluyendo el control del crédito por Impuesto de
Primera Categoría que pudieran tener las utilidades que percibe el FI.
En cuanto a la tributación que afecta a las rentas provenientes de los recursos invertidos en el
extranjero por los FI, cabe señalar que este Servicio a través de su jurisprudencia ha expresado
Manual Tributario AFIICH
DICIEMBRE 2013
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que no obstante que las inversiones que éstos pueden realizar, constituyen actividades
clasificadas en la Primera Categoría de la LIR, los artículos 31° y 32° de la Ley 18.815,
determinan que al momento de la percepción o devengo por parte del Fondo de las rentas,
incluidas aquellas provenientes del exterior, éstas no se afectan con impuesto alguno. Vale
decir, el Fondo no se encuentra afecto al Impuesto de Primera Categoría por las rentas que
perciba o devengue de fuente extranjera. Por la misma razón, no tienen derecho a los créditos
por impuestos pagados en el exterior establecido en los artículos 41 A, 41 B y 41 C de la LIR,
atendido que tal beneficio procede sólo cuando se apliquen los impuestos de la LIR, situación
que no ocurre en la especie. Lo anterior, sin perjuicio que los FI jurídicamente no son personas,
por lo que por regla general no se aplican a éstos, los convenios de doble imposición suscritos
por Chile.
c.- Tributación que afecta a los aportantes. El artículo 32, de la Ley 18.815, establece que el
reparto de los beneficios netos obtenidos por los FI a sus beneficiarios aportantes, se
considerará como provenientes de acciones de sociedades anónimas abiertas, pero el crédito
por el Impuesto de Primera Categoría a que se refieren los artículos 56 Nº 3 y 63, de la LIR,
sólo corresponderá al monto que representen los ingresos afectos al citado tributo de categoría
percibidos por el Fondo, dentro del total de rentas provenientes de sus inversiones. El FI, debe
proceder a calcular dicho crédito en la forma que dispone el artículo 32 de la Ley 18.815, e
informarlo a sus inversionistas en la forma dispuesta en el inciso final de este mismo artículo.
En cuanto a la tributación que afecta a los aportantes del Fondo sobre las rentas provenientes
de los recursos invertidos en el exterior por los FI, cabe señalar que el artículo 32 de la Ley
18.815 dispone que el reparto de los beneficios netos obtenidos por los FI a los aportantes, se
considera como proveniente de acciones de sociedades anónimas abiertas, razón por la cual
debe entenderse que tales beneficios corresponden a rentas de fuente chilena y no extranjera,
aún cuando correspondan a los frutos o ganancias provenientes de las inversiones efectuadas
por los Fondos en el exterior, atendido que la fuente inmediata de la renta obtenida por los
aportantes dice relación con la inversión que han efectuado en el FI mediante su aporte y no
con la inversión en el exterior que pueda haber efectuado este último.
Ahora bien, el Oficio Nº 2.352 citado precedentemente, se refiere en detalle a la tributación a
que se encuentran sujetos los aportantes al FI por los beneficios que éste les distribuya, según
Manual Tributario AFIICH
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se trate de personas naturales o personas jurídicas, y a su vez, si éstos cuentan o no con
domicilio o residencia en el país.
d.- Montos involucrados por las inversiones de los FI en el exterior. Al respecto, cabe señalar
que este Servicio, en cumplimiento de lo dispuesto por el Nº 2, de la letra D.- del artículo 41 A,
de la LIR, estableció un registro de inversiones en el exterior como una condición para que los
contribuyentes puedan hacer valer respecto de dichas inversiones, las normas que la ley
contempla para los fines de evitar la doble tributación internacional. Dicho registro es por tanto
facultativo y no obligatorio y su diseño obedece a propósitos específicamente tributarios y no
estadísticos, por tanto, la información que éste registra, no necesariamente refleja la totalidad
de las inversiones en el extranjero efectuada por los FI, considerando además que éstos no
tienen derecho al crédito por impuestos pagados en el exterior.
Por otra parte, se estima que cuentan también con información sobre la materia la
Superintendencia de Valores y Seguros, respecto de las entidades que fiscaliza y también el
Banco Central, en cuanto existen obligaciones de información a dicha entidad, sin perjuicio del
deber de reserva establecido en su Ley Orgánica Constitucional, pudiendo sólo dar a conocer
las operaciones en términos globales, no personalizados y sólo para fines estadísticos o de
información general.
III.- Conclusión.
De acuerdo a lo señalado anteriormente, la acreditación del Impuesto de Primera Categoría a
los impuestos finales es lo que permite denominar a nuestro sistema impositivo como un
“sistema integrado” en el que la carga tributaria total de las rentas se determina a nivel de
propietario final, constituyendo el Impuesto de Primera Categoría un adelanto o anticipo de los
impuestos finales. En este contexto, el FUT permite, tanto al SII como a los contribuyentes,
determinar correctamente los impuestos finales que gravan la generación de rentas.
Por su parte, el Nº 3 del análisis, expone la normativa aplicable a los recursos que invierten los
FI en el extranjero, así como la tributación que les afecta a éstos y a sus aportantes por las
rentas que obtengan de tales inversiones.
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Sobre el monto de las inversiones que puedan o no haber efectuado los FI en el extranjero, este
Servicio estima que también cuentan con información sobre la materia, la Superintendencia de
Valores y Seguros respecto de las entidades que fiscaliza y también el Banco Central, en
cuanto existen obligaciones de información a dicha entidad y con las restricciones que su Ley
Orgánica Constitucional establece (Ord. Nº 3.434 de 18/12/2012).
JURISPRUDENCIA ADMINISTRATIVA
CIRCULAR Descripción
Circular Nº 17
(19/03/1993)
Casos en los cuales procede efectuar el incremento por Impuesto de Primera
Categoría a que se refieren los incisos finales de los artículos 54 Nº 1 y 62 de
la Ley de la Renta.
Circular Nº 40
(24/08/1992)
Tipos de rentas o cantidades que deben incrementarse en el crédito por
Impuesto de Primera Categoría para los efectos de su inclusión en la renta
bruta del impuesto Global Complementario o base imponible del impuesto
Adicional.
Circular Nº 6
(22/01/1992)
Cantidad equivalente al crédito por Impuesto de Primera Categoría que se
debe incluir en la base imponible de los impuestos Global Complementario o
Adicional.
Circular Nº 60
(03/12/1990)
Tributación de las empresas o sociedades frente al Impuesto de Primera
Categoría y tributación de los propietarios, socios y accionistas frente a los
impuestos Global Complementario o Adicional. Compensación de rentas
presuntas establecidas por la Ley de la Renta con pérdidas tributarias
provenientes de actividades sujetas a renta efectiva. Situación de los gastos
rechazados provisionados al 31/12/1989 (Reinversión de utilidades. FUT
devengado).
Circular Nº 53
(17/10/1990)
Condiciones y requisitos bajo los cuales debe otorgarse el crédito por
Impuesto de Primera Categoría en contra del impuesto Global
Complementario o Adicional. Orden de imputación en que deben otorgarse
los créditos en contra del impuesto Global Complementario o Adicional.
Manual Tributario AFIICH
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Circular Nº 54
(28/10/1986)
Improcedencia del crédito por Impuesto de Primera Categoría determinado
sobre rentas presuntas cuando de dicho impuesto pueda rebajarse el impuesto
territorial pagado.
Circular Nº 7
(01/02/1985)
Condiciones bajo las cuales procede el crédito contra el impuesto Global
Complementario y Adicional por concepto de Impuesto de Primera
Categoría. Devolución de exceso de crédito producido en el impuesto Global
Complementario.
Circular Nº 19
(06/04/1984)
El crédito por Impuesto de Primera Categoría se debe imputar al pago
provisional que afecta a los contribuyentes del artículo 58 Nº 1 sobre las
rentas retiradas o remesadas al exterior, según lo dispuesto por la letra g) del
artículo 84 de la Ley de impuesto a la Renta.
OFICIOS Descripción
Oficio Nº 3434
(18/12/2012)
Informa sobre el sistema integrado de impuestos que da sustento al FUT en la
Ley sobre Impuesto a la Renta y sobre la normativa tributaria aplicable a las
inversiones que efectúen los Fondos de Inversión de la Ley Nº 18.815 en el
extranjero.
Oficio Nº 339
(24/02/2010)
Tratamiento tributario de las rentas de arrendamiento de bienes raíces no
agrícolas, conforme a lo dispuesto en los artículos 20°, Nº 1, letra d) y 39°, Nº
3, de la Ley sobre Impuesto a la Renta. No ha lugar a la reconsideración del
Oficio Nº 1436, de fecha 07/07/2008.
Oficio Nº 32
(12/01/2010)
Situación del crédito por Impuesto de Primera Categoría de utilidades
reinvertidas en sociedad acogida al régimen del artículo 14 bis de la Ley
sobre Impuesto a la Renta. Los contribuyentes que tributan bajo esta norma,
tienen derecho a un crédito equivalente al Impuesto de Primera Categoría
pagado efectivamente sobre las utilidades tributables no retiradas o
distribuidas al 31 de diciembre del año anterior al cual se acogen a este
régimen optativo, dentro del que no se comprende el crédito por Impuesto de
Primera Categoría que venga asociado a utilidades tributables percibidas por
Manual Tributario AFIICH
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los contribuyentes del artículo 14 bis de la LIR, producto de participaciones
sociales o accionarias o de reinversiones.
Oficio Nº 2181
(26/06/2009)
Las rentas provenientes de la explotación de máquinas de juegos al azar es
una actividad que se clasifica en el Nº 4 del artículo 20 de la Ley de la Renta,
específicamente como provenientes de las empresas de diversión y
esparcimiento , y en virtud de tal clasificación se afectan con los impuestos
generales de la ley del ramo, esto es, con el Impuesto de Primera Categoría y
Global Complementario o Adicional, con derecho al crédito establecido en
los artículo 56 Nº 3 y 63 de la ley antes mencionada.
Oficio Nº 1436
(07/07/2008)
Situación tributaria de las rentas y créditos en el caso de bienes raíces no
agrícolas arrendados en períodos inferiores a doce meses, conforme a las
normas de los artículos 20°, Nº 1, letra d) y 39°, Nº 3, de la Ley de la Renta.
Depreciación de los citados bienes.
Oficio Nº 1434
(07/07/2008)
Situación tributaria de la explotación de bienes raíces no agrícolas, conforme
a lo dispuesto por los artículos 20°, Nº 1, letra d) y 39°, Nº 3 de la Ley sobre
Impuesto a la Renta, en el caso de la transformación de una sociedad anónima
en sociedad de personas frente al registro FUT. Crédito por Impuesto de
Primera Categoría. Legitima razón de negocios.
Oficio Nº 694
(11/04/2008)
Tributación de rentas provenientes de bienes raíces no agrícolas e imputación
del crédito por contribuciones de bienes raíces y de Primera Categoría.
Gastos rechazados
Oficio Nº 1279
(18/06/2007)
Tributación del usufructo constituido sobre acciones. Derecho al crédito por
Impuesto de Primera Categoría según los artículos 56 Nº 3 y 63 de la Ley
sobre Impuesto a la Renta.
Oficio Nº 4888
(19/12/2006)
Tributación del usufructo constituido sobre acciones, según artículo 23 de la
Ley Nº 18.046 de sociedades anónimas. Derecho al crédito por Impuesto de
Primera Categoría de los artículos 56 Nº 3 y 63 de la Ley de la Renta.
Oficio Nº 67
(07/01/2005)
Tributación de usufructo de derechos sociales de una sociedad a favor de
terceros, de acuerdo a lo dispuesto en los artículos 13, 54 y siguientes de la
Ley de la Renta. Personas obligadas a declarar las rentas e improcedencia del
Manual Tributario AFIICH
DICIEMBRE 2013
122
crédito por Impuesto de Primera Categoría. Créditos especialísimos.
Oficio Nº 1911
(06/05/1999)
Forma de otorgar el incremento por Impuesto de Primera Categoría en el caso
de gastos rechazados y retiros para su declaración en los impuestos Global
Complementario o Adicional.
Oficio Nº 1644
(26/04/1999)
Calificación del Impuesto de Primera Categoría como crédito en contra de los
impuestos de Global Complementario o Adicional.
Oficio Nº 3364
(09/12/1998)
Forma de calcular el crédito por Impuesto de Primera Categoría a registrar en
la Declaración de Renta Formulario Nº 22.
Oficio Nº 1752
(05/08/1997)
Efectos tributarios del incremento por concepto de Impuesto de Primera
Categoría en los impuestos Global Complementario o Adicional (FUT
NETO).
Oficio Nº 1631
(10/06/1996)
Personas obligadas a restituir al Fisco las diferencias de impuestos que
resulten por la certificación indebida del crédito por Impuesto de Primera
Categoría establecido en los artículos 56 Nº 3 y 63 de la Ley de la Renta, por
parte de la respectiva sociedad anónima.
Oficio Nº 1795
(05/05/1994)
Objetivo del incremento por el crédito por Impuesto de Primera Categoría en
los impuestos Global Complementario o Adicional. Confirma criterio
expresado mediante oficio 1243 de 1993.
Artículo 64.- Facúltase al Presidente de la República para dictar normas que en
conformidad a los convenios internacionales suscritos y a la legislación interna eviten la
doble tributación internacional o aminoren sus efectos.
COMENTARIO
En concordancia con el Artículo 5 del Código Tributario, únicamente el Presidente de la
República tiene la facultad de dictar normas que eviten o aminoren la doble tributación
internacional.
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DICIEMBRE 2013
123
JURISPRUDENCIA ADMINISTRATIVA
OFICIOS Descripción
Oficio Nº 2507
(03/07/1987)
Petición de dictación de normas para evitar la doble tributación
internacional por inversiones en el exterior.
TITULO IV BIS
Impuesto específico a la actividad minera
Artículo 64 bis.- Establécese un impuesto específico a la renta operacional de la
actividad minera obtenida por un explotador minero.
Para los efectos de lo dispuesto en el presente título se entenderá por:
1. Explotador minero, toda persona natural o jurídica que extraiga sustancias
minerales de carácter concesible y las venda en cualquier estado productivo en que se
encuentren.
2. Producto minero, la sustancia mineral de carácter concesible ya extraída, haya o
no sido objeto de beneficio, en cualquier estado productivo en que se encuentre.
3. Venta, todo acto jurídico celebrado por el explotador minero que tenga por
finalidad o pueda producir el efecto de transferir la propiedad de un producto minero.
4. Ingresos operacionales mineros, todos los ingresos determinados de conformidad a
lo establecido en el artículo 29 de la presente ley, deducidos todos aquellos ingresos que no
provengan directamente de la venta de productos mineros, con excepción de los conceptos
señalados en la letra e) del número 3) del artículo 64 ter, de esta misma ley.
Manual Tributario AFIICH
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124
5. Renta imponible operacional minera, corresponde a la renta líquida imponible del
contribuyente con los ajustes contemplados en el artículo 64 ter de la presente ley.
6. Margen operacional minero, el cociente, multiplicado por cien, que resulte de
dividir la renta imponible operacional minera por los ingresos operacionales mineros del
contribuyente.
El impuesto a que se refiere este artículo se aplicará a la renta imponible operacional
minera del explotador minero de acuerdo a lo siguiente:
a) Aquellos explotadores mineros cuyas ventas anuales determinadas de acuerdo a la
letra d) de este artículo, sean iguales o inferiores al valor equivalente a 12.000 toneladas
métricas de cobre fino, no estarán afectos al impuesto.
b) A aquellos explotadores mineros cuyas ventas anuales determinadas de acuerdo
con la letra d), sean iguales o inferiores al valor equivalente a 50.000 toneladas métricas de
cobre fino y superiores al valor equivalente a 12.000 toneladas métricas de cobre fino, se les
aplicará una tasa equivalente al promedio por tonelada de lo que resulte de aplicar lo
siguiente:
i) Sobre la parte que exceda al valor equivalente a 12.000 toneladas métricas de cobre
fino y no sobrepase el equivalente a 15.000 toneladas métricas de cobre fino, 0,5%;
ii) Sobre la parte que exceda al valor equivalente a 15.000 toneladas métricas de
cobre fino y no sobrepase el equivalente a 20.000 toneladas métricas de cobre fino, 1%;
iii) Sobre la parte que exceda al valor equivalente a 20.000 toneladas métricas de
cobre fino y no sobrepase el equivalente a 25.000 toneladas métricas de cobre fino, 1,5%;
iv) Sobre la parte que exceda al valor equivalente a 25.000 toneladas métricas de
cobre fino y no sobrepase el equivalente a 30.000 toneladas métricas de cobre fino, 2%;
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DICIEMBRE 2013
125
v) Sobre la parte que exceda al valor equivalente a 30.000 toneladas métricas de
cobre fino y no sobrepase el equivalente a 35.000 toneladas métricas de cobre fino, 2,5%;
vi) Sobre la parte que exceda al valor equivalente a 35.000 toneladas métricas de
cobre fino y no sobrepase el equivalente a 40.000 toneladas métricas de cobre fino, 3%, y
vii) Sobre la parte que exceda al valor equivalente a 40.000 toneladas métricas de
cobre fino, 4,5%.
c) A aquellos explotadores mineros cuyas ventas anuales determinadas de acuerdo
con la letra d) de este artículo, excedan al valor equivalente a 50.000 toneladas métricas de
cobre fino, se les aplicará la tasa correspondiente al margen operacional minero del
respectivo ejercicio, de acuerdo a la siguiente tabla:
i) Si el margen operacional minero es igual o inferior a 35, la tasa aplicable ascenderá
a 5%;
ii) Sobre la parte del margen operacional minero que exceda de 35 y no sobrepase de
40 la tasa aplicable ascenderá a 8%;
iii) Sobre la parte del margen operacional minero que exceda de 40 y no sobrepase de
45 la tasa aplicable ascenderá a 10,5%;
iv) Sobre la parte del margen operacional minero que exceda de 45 y no sobrepase de
50 la tasa aplicable ascenderá a 13%;
v) Sobre la parte del margen operacional minero que exceda de 50 y no sobrepase de
55 la tasa aplicable ascenderá a 15,5%;
vi) Sobre la parte del margen operacional minero que exceda de 55 y no sobrepase de
60 la tasa aplicable ascenderá a 18%;
Manual Tributario AFIICH
DICIEMBRE 2013
126
vii) Sobre la parte del margen operacional minero que exceda de 60 y no sobrepase
de 65 la tasa aplicable ascenderá a 21%;
viii) Sobre la parte del margen operacional minero que exceda de 65 y no sobrepase
de 70 la tasa aplicable ascenderá a 24%;
ix) Sobre la parte del margen operacional minero que exceda de 70 y no sobrepase de
75 la tasa aplicable ascenderá a 27,5%;
x) Sobre la parte del margen operacional minero que exceda de 75 y no sobrepase de
80 la tasa aplicable ascenderá a 31%;
xi) Sobre la parte del margen operacional minero que exceda de 80 y no sobrepase de
85 la tasa aplicable ascenderá a 34,5%, y
xii) Si el margen operacional minero excede de 85 la tasa aplicable será de 14%.
d) Para los efectos de determinar el régimen tributario aplicable, se deberá
considerar el valor total de venta de los productos mineros del conjunto de personas
relacionadas con el explotador minero, que puedan ser considerados explotadores mineros
de acuerdo al numeral 1), del inciso segundo, del presente artículo y que realicen dichas
ventas.
Se entenderá por personas relacionadas aquéllas a que se refiere el numeral 2), del
artículo 34 de esta ley. Para estos efectos, lo dispuesto en el inciso cuarto de dicha norma se
aplicará incluso en el caso que la persona relacionada sea un establecimiento permanente,
un fondo y, en general, cualquier contribuyente.
El valor de una tonelada métrica de cobre fino se determinará de acuerdo al valor
promedio del precio contado que el cobre Grado A, haya presentado durante el ejercicio
respectivo en la Bolsa de Metales de Londres, el cual será publicado, en moneda nacional,
por la Comisión Chilena del Cobre dentro de los primeros 30 días de cada año.
Manual Tributario AFIICH
DICIEMBRE 2013
127
Artículo 64 ter.- De la renta imponible operacional minera.
Se entenderá por renta imponible operacional minera, para los efectos de este
artículo, la que resulte de efectuar los siguientes ajustes a la renta líquida imponible
determinada en los artículos 29 a 33 de la presente ley:
1. Deducir todos aquellos ingresos que no provengan directamente de la venta de
productos mineros.
2. Agregar los gastos y costos necesarios para producir los ingresos a que se refiere el
número 1 precedente. Deberán, asimismo, agregarse los gastos de imputación común del
explotador minero que no sean asignables exclusivamente a un determinado tipo de
ingresos, en la misma proporción que representen los ingresos a que se refiere el numeral
precedente respecto del total de los ingresos brutos del explotador minero.
3. Agregar, en caso que se hayan deducido, las siguientes partidas contenidas en el
artículo 31 de la presente ley:
a) Los intereses referidos en el número 1°, de dicho artículo;
b) Las pérdidas de ejercicios anteriores a que hace referencia el número 3° del
referido artículo;
c) El cargo por depreciación acelerada;
d) La diferencia, de existir, que se produzca entre la deducción de gastos de
organización y puesta en marcha, a que se refiere el número 9° del artículo 31, amortizados
en un plazo inferior a seis años y la proporción que hubiese correspondido deducir por la
amortización de dichos gastos en partes iguales, en el plazo de seis años. La diferencia que
resulte de aplicar lo dispuesto en esta letra, se amortizará en el tiempo que reste para
completar, en cada caso, los seis ejercicios, y
Manual Tributario AFIICH
DICIEMBRE 2013
128
e) La contraprestación que se pague en virtud de un contrato de avío, compraventa
de minerales, arrendamiento o usufructo de una pertenencia minera, o cualquier otro que
tenga su origen en la entrega de la explotación de un yacimiento minero a un tercero.
También deberá agregarse aquella parte del precio de la compraventa de una pertenencia
minera que haya sido pactado como un porcentaje de las ventas de productos mineros o de
las utilidades del comprador.
4. Deducir la cuota anual de depreciación por los bienes físicos del activo
inmovilizado que hubiere correspondido de no aplicarse el régimen de depreciación
acelerada.
5. En conformidad a lo establecido en los artículos 64 del Código Tributario y 41 E
de la presente ley, en caso de existir ventas de productos mineros del explotador minero a
personas relacionadas residentes o domiciliadas en Chile, para los efectos de determinar el
régimen tributario, la tasa, exención y la base del impuesto a que se refiere este artículo, el
Servicio de Impuestos Internos, en uso de sus facultades, podrá impugnar los precios
utilizados en dichas ventas. En este caso, el Servicio de Impuestos Internos deberá
fundamentar su decisión considerando los precios de referencia de productos mineros que
determine la Comisión Chilena del Cobre de acuerdo a sus facultades legales.
COMENTARIO
En el Diario Oficial de 21 de octubre de 2010, se publicó la Ley 20.469, que modifica la
tributación de la actividad de la minería en los siguientes términos:
- Sustituyó el artículo 64 bis de la Ley sobre Impuesto a la Renta, que establece un
impuesto específico a la renta operacional de la actividad minera obtenida por un
explotador minero;
- Incorporó al citado texto legal un nuevo artículo 64 ter, relativo a la forma de
determinar la renta imponible operacional minera, que hasta antes de esta modificación
se trataba en el sustituido artículo 64 bis;
Manual Tributario AFIICH
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129
- Modificó el artículo 11 ter del Decreto Ley 600, de 1974, y
- Estableció normas de carácter transitorio y opcional, a las que se pueden acoger los
inversionistas o empresas que se encuentren sujetos a los artículos 7, 11 bis y 11 ter del
DL 600, de 1974; 5° transitorio de la Ley 20.026, y empresas que no siendo receptoras
del aporte de inversionistas extranjeros queden.
La Ley de la Renta, y el SII mediante la Circular Nº 74 de 2010, definen algunos conceptos,
sobre el Impuesto Específico a la Renta Operacional de la Actividad Minera (RIOM) conforme
se aborda.
Conceptos:
a) Hecho gravado: Es la Renta Imponible Operacional de la Actividad Minera (RIOM)
obtenida por un Explotador Minero.
b) Sujeto Pasivo: El Explotador Minero (EM), definido como toda persona natural o jurídica
que extraiga sustancias minerales de carácter concesible y las venda en cualquier estado
productivo en que se encuentren, es decir, el contribuyente del impuesto es quien
copulativamente extrae y vende el mineral.
c) Venta: Todo acto jurídico celebrado por el explotador minero que tenga por finalidad o
pueda producir el efecto de transferir la propiedad de un producto minero (contrato de
compraventa y otros por los cuales pueda transferirse la propiedad del producto minero, tales
como dación en pago, aportes a sociedades, etc.).
d) Producto Minero: Es la sustancia mineral de carácter concesible ya extraída, haya o no
sido objeto de beneficio, en cualquier estado productivo en que se encuentre.
e) Base Imponible del impuesto específico a la minería: Es la renta imponible operacional
minera (RIOM) obtenida por un explotador minero, la que se determina según el siguiente
esquema:
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130
1. Renta Líquida Imponible del Impuesto de Primera Categoría (o Pérdida
Tributaria) determinada de acuerdo a los artículos 29 al 33 de la Ley de la Renta,
de la cual debe estar deducido previamente como gasto el impuesto específico a la
actividad minera.
( +/- )
2. Ingresos que no provengan directamente de la venta de productos mineros (-)
3. Gastos y costos necesarios para producir los ingresos a que se refiere el
número anterior
(+)
4. Gastos de imputación común del explotador minero que no sean asignables
exclusivamente a un determinado tipo de ingresos, en la misma proporción que
representen los ingresos a que se refiere el Nº 2 precedente, respecto del total de
los ingresos brutos del explotador minero
(+)
5. En caso que se hayan deducido las partidas del artículo 31 de la Ley de la
Renta que se indican a continuación, se deben agregar.
5.1) Los intereses referidos en el Nº 1 del artículo 31 de la LIR (+)
5.2) Las pérdidas de ejercicios anteriores a que se refiere el Nº 3 del artículo 31 de
la LIR
(+)
5.3) El cargo por depreciación acelerada a que se refiere el Nº 5 del artículo 31 de
la LIR
(+)
5.4) La diferencia que se produzca entre la deducción de los gastos de
organización y puesta en marcha a que se refiere el Nº 9 del artículo 31 de la LIR,
amortizados en un plazo inferior a seis años y la proporción que hubiese
correspondido deducir por la amortización de dichos gastos en partes iguales en el
plazo de seis años, cuando exista dicha diferencia.
La diferencia que resulte de aplicar lo dispuesto en este punto, se amortizará en el
tiempo que reste para completar, en cada caso, los seis ejercicios.
(+)
5.5) La contraprestación que se pague en virtud de un contrato de avío,
compraventa de minerales, arrendamiento o usufructo de una pertenencia minera,
o cualquier otro que tenga su origen en la entrega de la explotación de un
yacimiento minero a un tercero
(+)
5.6) Parte del precio de la compraventa de una pertenencia minera que haya sido
pactado como un porcentaje de las ventas de productos mineros o de las utilidades
(+)
Manual Tributario AFIICH
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del comprador
6. Cuota anual de depreciación de bienes físicos del activo inmovilizado que
hubiere correspondido de no aplicarse el régimen de depreciación acelerada a que
se refiere el Nº 5, artículo 31 de la LIR
(-)
RENTA IMPONIBLE (O PERDIDA) OPERACIONAL ANUAL, SEGÚN
CORRESPONDA
( +/- )
f) Margen operacional minero (MOM): Es el cuociente determinado entre la renta
operacional minera multiplicado por 100 y el ingreso operacional minero (solo para las ventas
superiores a 50.000 toneladas métricas de cobre fino).
Renta operacional minera * 100 Margen operacional minero =
Ingreso operacional minero
g) Impuesto específico que afecta a un explotador minero
El impuesto se determina aplicando a la renta imponible operacional minera, la tasa de
impuesto único, de la escala siguiente deduciendo previamente el mismo impuesto, porque
constituye un gasto aceptado según lo dispone el Nº 2 del artículo 31 de la Ley sobre Impuesto
a la Renta.
h) Tasa del impuesto: El IEM es de tasa progresiva la que se determina en función del
volumen de ventas de los productos mineros:
1) Si las ventas anuales de productos mineros son menores o iguales a 12.000 TMCF,
no estarán afectos al IEM.
2) Si las ventas anuales de productos mineros son mayores a 12.000 TMCF e iguales o
inferiores a 50.000 TMCF, se les aplicará una tasa de IEM según tasa que se indica a
continuación:
Manual Tributario AFIICH
DICIEMBRE 2013
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TRAMOS MONTO VENTAS ANUALES TASA
Los explotadores mineros cuyas ventas anuales sean iguales o
inferiores al valor equivalente a 50.000 toneladas métricas de
cobre fino y superiores al valor equivalente a 12.000 toneladas
métricas de cobre fino, se les aplicará una tasa equivalente al
promedio por tonelada de lo que resulte de aplicar las
siguientes normas:
1 Sobre la parte que exceda al valor equivalente a 12.000
toneladas métricas de cobre fino y no sobrepase el equivalente
a 15.000 toneladas métricas de cobre fino
0,5%
2 Sobre la parte que exceda al valor equivalente a 15.000
toneladas métricas de cobre fino y no sobrepase el equivalente
a 20.000 toneladas métricas de cobre fino
1%
3 Sobre la parte que exceda al valor equivalente a 20.000
toneladas métricas de cobre fino y no sobrepase el equivalente
a 25.000 toneladas métricas de cobre fino
1,5%
4 Sobre la parte que exceda al valor equivalente a 25.000
toneladas métricas de cobre fino y no sobrepase el equivalente
a 30.000 toneladas métricas de cobre fino
2%
5 Sobre la parte que exceda al valor equivalente a 30.000
toneladas métricas de cobre fino y no sobrepase el equivalente
a 35.000 toneladas métricas de cobre fino
2,5%
6 Sobre la parte que exceda al valor equivalente a 35.000
toneladas métricas de cobre fino y no sobrepase el equivalente
a 40.000 toneladas métricas de cobre fino
3%
7 Sobre la parte que exceda al valor equivalente a 40.000
toneladas métricas de cobre fino
4,5%
Los explotadores mineros cuyas ventas durante el ejercicio
respectivo hayan sido iguales o inferiores al equivalente a
12.000 toneladas métricas de cobre fino no estarán afectos al
impuesto específico a la minería
0,0%
Manual Tributario AFIICH
DICIEMBRE 2013
133
Como se puede apreciar de la tabla anterior, el límite para no quedar afecto al impuesto
específico es haber tenido ventas que no superen las 12.000 toneladas métricas de cobre
fino.
3) Si las ventas anuales de productos mineros son mayores a 50.000 TMCF, se les
determina el margen operación minero (MOM), según la tasa de la tabla siguiente:
TRAMOS PORCENTAJE MONTO DEL MARGEN
OPERACIONAL MINERO
TASA
Los explotadores mineros cuyas ventas anuales sean superiores
a 50.000 toneladas métricas de cobre fino, se les aplicará una
tasa equivalente al promedio por tonelada de lo que resulte
de aplicar las siguientes normas:
1 Si el MOM es igual o inferior 35 5,0%
2 Sobre la parte del MOM que exceda 35 y no sobrepase a 40 8,0%
3 Sobre la parte del MOM que exceda de 40 y no sobrepase a 45 10,5%
4 Sobre la parte del MOM que exceda de 45 y no sobrepase a 50 13,0%
5 Sobre la parte del MOM que exceda de 50 y no sobrepase a 55 15,5%
6 Sobre la parte del MOM que exceda de 55 y no sobrepase a 60 18%
7 Sobre la parte del MOM que exceda de 60 y no sobrepase a 65 21%
8 Sobre la parte del MOM que exceda de 65 y no sobrepase a 70 24%
9 Sobre la parte del MOM que exceda de 70 y no sobrepase a 75 27,5%
10 Sobre la parte del MOM que exceda de 75 y no sobrepase a 80 31,0%
11 Sobre la parte del MOM que exceda de 80 y no sobrepase a 85 34,5%
12 Si el MOM excede de 85 14,0%
i) Margen operacional minero (MOM): Es el cuociente determinado entre la renta
operacional minera multiplicado por 100 y el ingreso operacional minero (solo para las ventas
superiores a 50.000 toneladas métricas de cobre fino).
Renta operacional minera * 100 Margen operacional minero =
Ingreso operacional minero
Manual Tributario AFIICH
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134
j) Ingresos Operacionales Mineros (IOM): Son todos los ingresos determinados de
conformidad al artículo 29 de la LIR, deducidos todos aquellos ingresos que no provengan
directamente de la venta de productos mineros, con excepción de los conceptos señalados en la
letra e), del Nº 3), del artículo 64 ter, de la misma Ley.
k) Ventas de Productos mineros a considerar:
Para determinar el valor total de las ventas de productos mineros se debe agregar las ventas de
productos mineros de las personas con que esté relacionado el explotador minero; las que solo
se incluirán para determinar que tabla aplicar.
La Ley 20.469 mantuvo la referencia al Nº 2, del artículo 34, de la LIR, para los efectos de
determinar el concepto de personas relacionadas a que se refiere el citado artículo 64 bis e
indicó expresamente que incluye como relacionado a los establecimientos permanentes (
Artículo 58 Nº 1), un fondo y, en general, cualquier contribuyente.
l) Forma de determinar el valor de una tonelada métrica de cobre fino
La venta de cualquier sustancia minera efectuada en el ejercicio, se transforma al monto
equivalente a toneladas métricas de cobre fino, dividiendo el valor total de las ventas del
ejercicio por el precio promedio de la tonelada métrica de cobre fino, es decir:
Ventas anuales de PM en pesos Ventas anuales en TMCF =
Valor promedio de la TMCF
El valor de una tonelada métrica de cobre fino, se determina según al valor promedio que el
cobre Grado A contado, haya presentado durante el ejercicio respectivo en la Bolsa de Metales
de Londres, el que se publica, en moneda nacional, por la Comisión Chilena del Cobre
dentro de los primeros 30 días de cada año (reglamentado por el Ministerio de Hacienda
mediante Decreto Supremo Nº 1.465, publicado en el Diario Oficial el 05 de Junio de 2006, ver
circular Nº 35 de 21/06/06 del SII).
Manual Tributario AFIICH
DICIEMBRE 2013
135
Otras disposiciones
Facultad del tasar del SII: El SII, tiene facultad de tasar impugnando los precios de venta,
según los Artículos 64, 38 e inciso final de Artículo 64 bis de la LIR, si existen ventas de
productos mineros del explotador minero a personas relacionadas residentes o domiciliadas en
Chile, fundamentando su decisión en los precios de referencia de productos mineros que
determine la Comisión Chilena del Cobre de acuerdo a sus facultades legales.
EJERCICIO O SITUACIÓN ILUSTRATIVA
Ejemplo: el contribuyente tiene ventas inferiores a 50.000 toneladas métricas de cobre
fino.
Supuesto: La tasa efectiva de impuesto es 1,51%, lo que significa que las ventas de minerales
son superiores a 42.000 e igual o inferiores a 43.000 toneladas métricas de cobre fino (ver tabla
del anexo Nº 4 de la circular 74 de 2010 del SII).
Cálculo del Impuesto específico:
RLI del Impuesto de Primera Categoría conforme a las normas de
los artículos 29 al 33 de la LIR (sin rebajar impuesto específico).
$ 100.000
MÁS: Ajustes o agregados ordenados por el artículo 64 bis de
la LIR
$ 50.000 (+)
MENOS: Ajustes o deducciones ordenados por el artículo 64
bis de la LIR
$ (30.000) (-)
Subtotal: (RLI ajustada para calcular RIOM)
RLI ajustada para calcular la RIOM*100 Cálculo RIOM =
(100 + % tasa impuesto)
RIOM = $120.000*100 / (100+1,51%) = $12.000.000/101,51
RIOM = $118.215
$ 120.000 (=)
Impuesto Específico a la Actividad Minera = $ 118.215 X 1,51% $ 1.785
Cálculo del Impuesto de Primera Categoría:
Manual Tributario AFIICH
DICIEMBRE 2013
136
RLI del Impuesto de Primera Categoría determinada conforme a las
normas de los artículos 29 al 33 de la LIR, sin deducir previamente
el impuesto específico a la actividad minera
$ 100.000
MENOS: Impuesto específico a la actividad minera, conforme a
lo dispuesto por el Nº 2 del artículo 31 de la LIR.
$ 1.785 (-)
RLI del Impuesto de Primera Categoría $ 98.215 (=)
Impuesto de Primera Categoría determinado: 20% * $ 98.215
Tasa de Impuesto Primera Categoría = 20%; RLI $ 98.215
$ 19.643
Ejemplo: el contribuyente tiene ventas superiores a 50.000 toneladas métricas de cobre
fino.
Supuestos:
a) La tasa efectiva de impuesto es 1,51%, lo que significa que las ventas de minerales son
superiores a 42.000 e igual o inferiores a 43.000 toneladas métricas de cobre fino.
b) Los ingresos operacionales mineros (IOM) son de $ 350.000.
Cálculo del Impuesto específico:
RLI del Impuesto de Primera Categoría conforme a las normas de los
artículos 29 al 33 de la LIR ( sin rebajar impuesto específico)
$ 100.000
MÁS: Ajustes o agregados ordenados por el artículo 64 bis de la
LIR
$ 50.000 (+)
MENOS: Ajustes o deducciones ordenados por el artículo 64 bis de
la LIR
$ (30.000) (-)
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DICIEMBRE 2013
137
RIOM antes de rebajar Impuesto Específico a la Minería (IEM)
Cálculo MOM
100 * RIOM antes de rebajar IEM MOM =
Ingreso operacionales mineros (IOM)
MOM = 100* $120.000 / $ 350.000 = $12.000.000 / $350.000
MOM = 34,29%
Según tabla, tasa que corresponde aplicar = 5% (ver tabla del
anexo Nº 5, de la circular Nº 74 de 2010 del SII)
$ 120.000 (=)
Cálculo de la RIOM e Impuesto Específico a la Minería (IEM):
RIOM = (RIOM antes IEM * 100) / (100 + 5%)
(RIOM antes IEM * 100) RIOM =
(100 + Tasa según Tabla)
RIOM = ($120.000 *100) / (100+5) = $ 114.286
$ 114.286
Impuesto Específico a la actividad Minera = RIOM * TASA
IEM = $ 114.286 * 5% = $ 5.714
$ 5.714
Cálculo del Impuesto de Primera Categoría
RLI del Impuesto de Primera Categoría determinada conforme a las
normas de los artículos 29 al 33 de la LIR, sin deducir previamente el
impuesto específico a la actividad minera
$ 100.000
MENOS: Impuesto específico a la actividad minera, conforme a lo
dispuesto por el Nº 2 del artículo 31 de la LIR.
$ (5.714) (-)
RLI del Impuesto de Primera Categoría $ 94.286 (=)
Impuesto de Primera Categoría determinado: 20% * $ 94.286
Tasa de Impuesto Primera Categoría = 20%; RLI $ 94.286
$ 18.857
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DICIEMBRE 2013
138
Por otra parte, en relación a la tributación contenida en los artículos indicados, es conveniente
complementarla con lo dispuesto en la Ley Nº 20.551 de 2011, sobre cierre de faenas y
garantías.
Al respecto, la Circular Nº 22 del año 2013, que se trascribe en gran parte, imparte
instrucciones sobre las disposiciones establecidas por la ley Nº 20.551 de 2011, que regula el
tratamiento tributario que debe darse a los gastos incurridos en el cumplimiento de planes de
cierre de faenas e instalaciones mineras y a la garantía que las empresas deben constituir,
cuando está obligada a hacerlo. También regula la procedencia del crédito fiscal del IVA
recargado en la adquisición de bienes y servicios para ejecutar el plan de cierre de faenas e
instalaciones mineras.
Todo ello se aborda a continuación:
A) Tratamiento tributario frente al impuesto a la renta, de los gastos incurridos en el
cumplimiento de un plan de cierre aprobado conforme a la ley.
1. Operaciones sujetas al procedimiento general de aprobación del plan de cierre.
a) Las empresas mineras cuyo fin sea la extracción o beneficio de uno o más yacimientos
mineros con capacidad de extracción de mineral superior a 10 mil toneladas brutas
mensuales por faena minera.
b) Planes de cierre relacionados con la exploración, explotación y beneficio de
hidrocarburos, cuando la capacidad de extracción por yacimiento sea superior a
600 metros cúbicos por día de petróleo o un millón de metros cúbicos por día de
gas natural.
Estos contribuyentes deben constituir garantía para asegurar al Estado el cumplimiento
de la obligación de cierre prescrita por la ley (Artículo 49 de la ley).
Manual Tributario AFIICH
DICIEMBRE 2013
139
Sujetos de la Obligación:
Las personas naturales o jurídicas que fueren concesionarias del respectivo
decreto o concesión
El contratista en el contrato especial de operación que se haya suscrito con el
Estado de Chile
La Empresa Nacional del Petróleo, cuando ejecutare directamente sus
operaciones en el territorio nacional.
Ajustes y Modificaciones al Monto de la Garantía:
El monto de la garantía se ajusta cuando existan en el plan de cierre:
- Actualizaciones
- Cambios en los costos de implementación
- Cierres progresivos y parciales contemplados en el plan de cierre
- Otra circunstancia debidamente calificada y fundamentada por Sernageomin, según
los criterios que establezca el Reglamento.
Los ajustes que aumenten la garantía, quedan sujetos al régimen general de constitución de
garantías que contempla la misma Ley.
Según el inciso final del artículo 53, los ingresos por rentabilidad que generen los instrumentos
otorgados en garantía incrementaran el monto garantizado.
Por tanto, los aumentos de la garantía efectivamente constituida por ajuste en los casos
previstos por la Ley o por la rentabilidad generada por los instrumentos otorgados en garantía,
se consideran dentro del monto de la garantía efectivamente constituida y se acepta su
deducción como gasto necesario, en la oportunidad que fija la Ley.
Manual Tributario AFIICH
DICIEMBRE 2013
140
Como contrapartida, la empresa minera debe reconocer como ingreso tributario la rentabilidad
generada por los instrumentos otorgados en garantía, porque es un incremento de patrimonio
sujeto a tributación.
Si el ajuste de la garantía implica una disminución de la misma, sólo podrá deducirse el monto
de la garantía efectivamente constituida una vez efectuado dicho ajuste.
Si el monto de la garantía constituida se modifica durante el último tercio de vida útil del
proyecto minero, la diferencia que aumente o disminuya dicha garantía, deberá agregarse o
restarse proporcionalmente de las cantidades que corresponda deducir en cada uno de los años
que resten de vida útil del proyecto, a contar del ejercicio en que se produjo el aumento o
disminución del monto de la garantía.
2. Contribuyentes que efectúan operaciones sujetas al procedimiento simplificado de
aprobación del plan de cierre.
a) Empresas cuya capacidad de extracción de mineral sea igual o inferior a 10 mil
toneladas brutas mensuales por faena minera (Artículo 10 Ley 20.551)
b) Empresas con exploración, explotación y beneficio de un yacimiento de
hidrocarburos con capacidad de extracción igual o inferior a 600 metros cúbicos
diario de petróleo o un millón de metros cúbicos diarios de gas natural ( Inc. Final
Artículo 48 Ley 20.551)
Estos contribuyentes no están sujetos a la obligación de garantía, no obstante el plan de
cierre debe aprobarse por la autoridad competente.
Para determinar la RLI del Impuesto de Primera Categoría, podrán rebajar los gastos
efectivamente pagados o adeudados para cumplir el plan de cierre, siempre que además estos
gastos reúnan todos los requisitos establecidos en el artículo 31 de la LIR, sin perjuicio de la
facultad del SII para revisar la necesidad de dichos gastos en cuanto a su monto.
Manual Tributario AFIICH
DICIEMBRE 2013
141
Si los gastos de cierre generan pérdidas tributarias, la imputación y/o eventual recuperación de
las mismas se sujetará a las reglas generales que regulan la materia.
3. Contribuyentes que tributan en régimen de renta presunta.
Los contribuyentes mineros que tributen de conformidad con el régimen establecido en el Nº 1
del artículo 34 de la LIR, al haber establecido la ley una presunción de derecho sobre su base
imponible, no pueden rebajar ningún tipo de gastos incluyendo los del plan de cierre.
B) Tratamiento tributario frente al impuesto a la renta, del aporte al fondo para la
gestión de faenas mineras cerradas.
El artículo 55 de la Ley, crea el Fondo para la Gestión de Faenas Mineras Cerradas, para
financiar las actividades destinadas a asegurar la estabilidad física y química del lugar en que
se ha efectuado un plan de cierre, el resguardo de la vida, salud y seguridad de las personas.
El artículo 56 dispone que antes del otorgamiento del certificado de cierre final la minera
deberá efectuar un aporte no reembolsable al Fondo, representativo de los recursos necesarios
para financiar las actividades de post cierre y corresponderá al valor presente del costo total
de las medidas de post cierre por el plazo que el plan establezca, incluyendo los costos de
administración de contratos con un tercero, y ajustes correspondientes.
Para efectos de la determinación de la RLI, el referido aporte será deducible en el ejercicio
comercial en que se encuentre efectivamente pagado o adeudado, debiendo cumplir al efecto
con los requisitos del artículo 31 de la LIR.
Dado el carácter obligatorio del aporte y atendido su carácter no reembolsable, si está ajustado
al monto establecido en la ley, se entenderá que es un gasto necesario para producir la renta.
C) Forma de impetrar el derecho a crédito fiscal del IVA recargado en la adquisición de
bienes o contratación de servicios necesarios para la ejecución del plan de cierre.
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De acuerdo al artículo 59 de la Ley, y a las disposiciones generales que reglan el derecho al
crédito fiscal del IVA, se debe tener presente lo siguiente:
a) Imputación contra los débitos del período respectivo. Para hacer uso del crédito fiscal,
el contribuyente deberá dar cumplimiento a los requisitos generales establecidos en los
artículos 23 al 26, del DL Nº 825 de 1974.
b) Término de Giro (Artículo 28 del DL Nº 825 de 1974). En los casos de término de giro,
el saldo de crédito fiscal que hubiere quedado en favor del contribuyente, podrá ser
imputado por éste al IVA que se cause con motivo de la venta o liquidación del
establecimiento o de los bienes corporales muebles o inmuebles que lo componen. En
el caso que una vez efectuada tal imputación aún quedare un remanente a su favor, el
contribuyente sólo podrá imputarlo al pago del Impuesto de Primera Categoría que
adeudare por el último ejercicio.
c) Recuperación en caso de exportación (Artículo 36 del DL Nº 825 de 1974). Los
exportadores tienen derecho a recuperar el IVA que se les hubiere recargado al adquirir
bienes o utilizar servicios destinados a su actividad de exportación. Para determinar la
procedencia del impuesto a recuperar, se aplican las normas del artículo 25 del DL Nº
825 de 1974.
d) Solicitud de reembolso. Las empresas que por cesar en su actividad no puedan
recuperar el impuesto en conformidad a las normas generales descritas en las tres letras
precedentes, podrán solicitar el reembolso del IVA recargado en la adquisición de
bienes o contratación de servicios necesarios para la ejecución del plan de cierre,
dentro de los 3 meses siguientes a la aprobación del término de giro de la empresa
por parte del SII, acreditando ante ésa autoridad, en la forma que ésta determinará en
la Resolución que se dictará al efecto, que el IVA cuyo reembolso se solicita
corresponde al soportado en la ejecución del referido plan.
Las peticiones de devolución que se efectúen fuera del plazo de 3 meses señalado, se sujetarán
a lo dispuesto en el artículo 126 del Código Tributario.
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143
D) Tratamiento tributario frente al impuesto específico a la actividad minera (IEM), de
los gastos incurridos en el cumplimiento de un plan de cierre aprobado conforme a la ley.
Para determinar el tratamiento tributario frente al Impuesto Específico a la Actividad Minera
(IEM) de los gastos en que se incurra con motivo del cumplimiento del plan de cierre aprobado
por la autoridad competente, es preciso distinguir:
1. Contribuyentes que efectúan operaciones sujetas al procedimiento general y al
procedimiento simplificado de aprobación del plan de cierre.
Este gasto no será deducible para los efectos de la determinación del IEAM, por tanto,
deberán agregarse a la RLI determinada de conformidad con los artículos 29 a 33 de la LIR, en
cuanto hubieren sido deducidos de la misma, para efectos del cálculo del IEAM.
2. Contribuyentes que gozan de invariabilidad tributaria respecto del Impuesto Específico a la
Actividad Minera (DL 600).
Los contribuyentes que hayan celebrado contratos con el Estado de Chile, con anterioridad a la
dictación de la Ley 20.551, sujetos a las disposiciones del Decreto Ley 600 y que gocen de
invariabilidad tributaria respecto del IEAM, podrán deducir los gastos incurridos en el
cierre de faenas mineras en la determinación de la base imponible del IEAM, por los años
que resten para el cumplimiento del plazo fijado para dicha invariabilidad.
La letra j) del artículo 3 de la Ley, define la garantía como las obligaciones contraídas en
instrumentos otorgados para asegurar el cumplimiento de las cargas que derivan del plan de
cierre, de acuerdo a lo establecido en la ley.
El artículo 49 dispone que toda empresa minera o empresario minero que efectúe operaciones
mineras sujetas al procedimiento de aplicación general deba constituir garantía que asegure al
Estado el cumplimiento íntegro y oportuno de la obligación de cierre.
El monto de la garantía, según lo prescrito por el artículo 50, será determinado a partir de la
estimación periódica del valor presente de los costos de implementación de todas las medidas
Manual Tributario AFIICH
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144
de cierre, contempladas para el período de operación de la faena hasta el término de su vida
útil, así como las medidas de seguimiento y control requeridas para la etapa de post cierre.
El monto de la garantía así determinado deberá ser integrado por los instrumentos que el
artículo 52 enumera como elegibles al efecto.
De acuerdo con la letra q), del artículo 3, de la Ley, la vida útil del proyecto minero se
determina en función de las reservas demostradas, probadas más probables, certificadas por
una persona competente en recursos y reservas mineras de acuerdo a las disposiciones de la
Ley Nº 20.235, en relación con los niveles anuales de extracción de mineral.
Este período de vida útil, debe ser mencionado en la resolución aprobatoria del plan de cierre,
de conformidad con lo dispuesto por la letra b), del artículo 15 de la Ley o en la resolución que
se pronuncie sobre el proyecto de actualización del referido plan, cuando corresponda.
a) La deducción sólo podrá efectuarse durante el plazo que corresponda al último tercio de
vida útil de la faena minera;
b) La deducción anual amortizada será equivalente al resultado de dividir la garantía
efectivamente constituida por la cantidad de años correspondientes al último tercio de
vida útil de la faena;
c) Al término de la vida útil y ejecución del plan de cierre, se harán los ajustes que
correspondan para reconocer los gastos efectivamente incurridos por la empresa para el
cumplimiento del plan;
d) En el evento que se amplíe el plazo de vida útil de la faena minera, la diferencia entre
las cantidades deducidas por el contribuyente de conformidad con el plan original y las
cantidades que habría correspondido deducir de acuerdo con el nuevo plazo, debidamente
actualizada al cierre del ejercicio, deberá agregarse a la renta líquida imponible del año
en que se determine la ampliación y deducirse en los períodos correspondientes, de
conformidad con las reglas anteriores.
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145
e) Estos gastos no serán deducibles en la determinación del Impuesto Específico a la
Actividad Minera, establecido en el Título IV BIS de la LIR.
Para llevar a cabo los ajustes señalados en la letra c) anterior, al término de la vida útil y
ejecución del plan de cierre, el contribuyente deberá comparar el monto de la garantía
efectivamente constituida que haya sido deducida como gasto, con el monto de los gastos
efectivamente pagados o adeudados con motivo de la ejecución del plan de cierre.
Para estos efectos, según prescribe el Nº 7 del artículo 41 de la LIR, estas cantidades deberán
reajustarse de acuerdo con el porcentaje de variación del índice de precios al consumidor, en el
período comprendido entre el último día del mes anterior a aquel en que se incurrió en el gasto
o constituyó la garantía, según corresponda, y el último día del mes anterior al cierre del
ejercicio en que se terminó la ejecución del plan de cierre.
Tratándose de contribuyentes que se encuentran autorizados a llevar su contabilidad en moneda
extranjera, las referidas cantidades expresadas en la respectiva moneda extranjera, no se
sujetarán a ningún tipo de reajuste.
Si de la comparación antes referida resulta que el monto de la garantía deducida fue mayor que
el de los gastos efectivamente incurridos, la diferencia constituirá un ingreso tributable para la
empresa y deberá agregarse a la Renta Líquida Imponible del Impuesto de Primera Categoría
(RLI) del período en que se ha dado término a la ejecución del plan de cierre.
Por el contrario, si de esta comparación resulta que el monto de la garantía deducida fue menor
que el de los gastos efectivamente adeudados o pagados con motivo de la ejecución del plan de
cierre aprobado por la autoridad competente, la diferencia podrá deducirse en la determinación
de la RLI del mismo período.
Para los efectos de esta comparación, se consideran los gastos efectivamente pagados o
adeudados, los que en todo caso deben cumplir con los requisitos del artículo 31 de la LIR,
especialmente, en cuanto a su acreditación fehaciente ante este Servicio. No obstante, cabe
indicar que en la medida que los gastos referidos guarden relación con las medidas y
actividades contempladas en el plan de cierre aprobado por la autoridad competente o sus
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146
actualizaciones, se entenderá que los mismos son necesarios para producir la renta, sin
perjuicio de la facultad de este Servicio para revisar la necesidad de dichos gastos en cuanto a
su monto.
El ajuste previamente explicado debe realizarse en el ejercicio de término de vida útil y
ejecución del plan de cierre. Como ya se indicó, el período de vida útil será fijado en la
resolución aprobatoria del plan de cierre, de conformidad con lo dispuesto por la letra b), del
artículo 15 de la Ley o en la resolución que se pronuncie sobre el proyecto de actualización del
referido plan, según sea el caso.
Corresponde al Servicio Nacional de Geología y Minería disponer o evaluar, en interacción
con la autoridad ambiental, las modificaciones y actualizaciones de los planes de cierre
aprobados, de acuerdo con las variaciones que experimenten los proyectos y su vida útil, en los
términos del procedimiento establecido en la propia ley y su reglamento.
El término de la ejecución del plan de cierre se acredita mediante el respectivo certificado de
cierre final otorgado de conformidad con lo dispuesto por la letra b), del artículo 30 de la Ley,
el cual da cuenta del cumplimiento de la totalidad de las medidas comprometidas en el plan de
cierre de la faena minera.
JURISPRUDENCIA ADMINISTRATIVA
CIRCULAR Descripción
Circular Nº 22
(03/05/2013)
Tratamiento tributario de garantías y gastos incurridos en cumplimiento de
planes de cierre de faenas e instalaciones mineras para el impuesto a la renta
y el IVA.
Circular Nº 78
(17/12/2010)
Complementa la Circular Nº 74, de 2010, sobre instrucciones en la
aplicación del Impuesto Específico a la Renta Operacional de la Actividad
Minera (Royalty Minero).
Circular Nº 74
(03/12/2010)
Instrucciones sobre la aplicación del Impuesto Específico a la Renta
Operacional de la Actividad Minera (Royalty Minero). Las Circulares N°s
Manual Tributario AFIICH
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147
55 y 60 de 2005, y Nº 34 de 2006, se mantienen vigentes en todo lo que no
sea contradictorio con la presente circular.
Circular Nº 35
(21/06/2006)
Decreto Supremo que reglamenta lo dispuesto por el inciso cuarto del
artículo 64 bis de la Ley de la Renta, que establece el impuesto específico a
la actividad minera.
Circular Nº 34
(20/06/2006)
Instrucciones sobre modificaciones introducidas a la Ley Nº 20.026, por el
impuesto específico a la minería para inversionistas extranjeros acogidos al
DL 600 de 1974.
Circular Nº 60
(11/11/2005)
Modificaciones introducidas al DL 600 de 1974, sobre Estatuto de la
Inversión Extranjera, por la Ley Nº 20.026 de 2005, por el impuesto
específico a la actividad minera.
Circular Nº 55
(14/10/2005)
Instrucciones sobre impuesto específico que afecta a la renta operacional de
la actividad minera obtenida por un explotador minero.
OFICIOS Descripción
Oficio Nº 554
(07/03/2012)
Tratamiento tributario que afecta a las exportaciones, patentes industriales y
empresas mineras frente al IVA e impuestos a la renta.
Oficio Nº 1049
(04/05/2011)
Procedencia de deducir como gasto los desembolsos que efectúe una empresa
minera para financiar la construcción de un bypass en un camino público,
para el acceso a sus faenas, para la determinación de la RLI de Primera
Categoría y la Renta Imponible Operacional Minera afecta al Impuesto
Específico a la Minería. Oportunidad en que deben rebajarse los gastos o los
saldos de éstos en el caso del término de las actividades mineras o cese
definitivo de la explotación del yacimiento minero.
Oficio Nº 1047
(04/05/2011)
Para la aplicación de lo dispuesto por el artículo 4° transitorio de la Ley Nº
20.469, es requisito básico que las empresas no sean receptoras de aporte de
inversionistas extranjeros, que hubieren iniciado la explotación de un
proyecto minero con anterioridad a su entrada en vigencia y que se
encuentren afectos al Impuesto Específico a la Actividad Minera del artículo
64 bis de la LIR.
Manual Tributario AFIICH
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Oficio Nº 327
(04/02/2011)
Forma en que debe computarse el remanente de invariabilidad pactada en los
contratos de inversión extranjera vigentes, a que se refiere el artículo 3
transitorio de la Ley Nº 20.469 (Royalty Minero).
Oficio Nº 1722
(15/05/2009)
El artículo 5° transitorio de la Ley Nº 20.026, respecto del artículo 64 bis de
la Ley de la Renta, fija la tasa máxima del impuesto específico a la actividad
minera en un 4% por un plazo máximo de 12 años, y beneficia
exclusivamente a los proyectos mineros incluidos en el respectivo contrato de
invariabilidad celebrado con el Estado de Chile. Para determinar la tasa del
impuesto específico a la minería deben considerarse las ventas totales
realizadas, incluyendo las de los proyectos con invariabilidad o proyectos
futuros.
Oficio Nº 1312
(23/04/2009)
El impuesto específico a la actividad minera se aplica en la venta de
minerales obtenidos producto del proceso de acopios de desmontes que
fueron generados en periodos anteriores, ya que el enajenante de tales bienes
constituye un explotador minero. Tratamiento tributario de los desembolsos
incurridos en la extracción del material de los inventarios de baja ley o
acopios. Instrucciones sobre tratamiento tributario de los gastos o
desembolsos en labores de preparación, explotación o de desarrollo en la
actividad minera.
Oficio Nº 696
(11/04/2008)
Los resultados por los contratos de derivados suscritos por una empresa
minera no deben incidir en la base imponible del impuesto específico de la
actividad minera.
Oficio Nº 2802
(01/10/2007)
Precisiones y alcances respecto de la aplicación de las normas contenidas en
el artículo 64 bis de la Ley de la Renta sobre el impuesto específico a la
actividad minera.
Oficio Nº 1164
(28/05/2007)
Concepto de explotador minero para la aplicación de impuesto específico a la
actividad minera establecido en el artículo 64 bis de la Ley de la Renta.
Oficio Nº 4273
(26/10/2005)
Para la aplicación de lo dispuesto por el artículo 5° de la Ley Nº 20.026,
sobre el impuesto específico a la actividad minera, sólo deben considerarse
las ventas físicas efectuadas durante el año 2004 y las ventas a futuro con
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149
vencimiento en ese mismo período, excluyéndose las ventas a futuro en
períodos posteriores.
TITULO V
De la administración del impuesto
PÁRRAFO 1º
De la declaración y pago anual
Artículo 65.- Están obligados a presentar anualmente una declaración jurada de sus
rentas en cada año tributario:
1º.- Los contribuyentes gravados con el impuesto único establecido en el inciso
tercero del número 8º del artículo 17, en la primera categoría del Título II o en el número 1º
del artículo 58, por las rentas devengadas o percibidas en el año calendario o comercial
anterior, sin perjuicio de las normas especiales del artículo 69. No estarán obligados a
presentar esta declaración los contribuyentes que exclusivamente desarrollan actividades
gravadas en los artículos 23 y 25; en cuanto a los contribuyentes gravados en los artículos 24
y 26, tampoco estarán obligados a presentar dicha declaración si el Presidente de la
República ha hecho uso de la facultad que le confiere el inciso 1º del artículo 28. Asimismo el
Director podrá liberar de la obligación establecida en este artículo a los contribuyentes no
domiciliados ni residentes en Chile que solamente obtengan rentas de capitales mobiliarios,
sea que éstas se originen en la tenencia o en la enajenación de dichos títulos, o rentas de
aquellas que establezca el Servicio de Impuestos Internos mediante resolución, aun cuando
estos contribuyentes hayan designado un representante a cargo de dichas inversiones en el
país. En este caso se entenderá, para los efectos de esta ley, que el inversionista no tiene un
establecimiento permanente de aquellos a que se refiere el artículo 58 número 1°).
2º.- Los contribuyentes gravados con el impuesto específico establecido en el artículo
64 bis.
Manual Tributario AFIICH
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3º.- Los contribuyentes del impuesto global complementario establecido en el Título
III, por las rentas a que se refiere el artículo 54, obtenidas en el año calendario anterior,
siempre que éstas antes de efectuar cualquier rebaja, excedan, en conjunto, del límite exento
que establece el artículo 52.
No estarán obligados a presentar la declaración a que se refiere este número los
contribuyentes de los artículos 22 y 42 Nº 1, cuando durante al año calendario anterior
hubieren obtenido únicamente rentas gravadas según dichos artículos u otras rentas exentas
del global complementario.
4º.- Los contribuyentes a que se refieren el artículo 60, inciso primero, por las rentas
percibidas, devengadas o retiradas en el año anterior.
5º.- Los contribuyentes del artículo 47, inciso primero y tercero, aunque en este
último caso, no estarán obligados, sino que podrán optar por reliquidar, presentando
anualmente la declaración jurada de sus rentas.
Estas declaraciones podrán ser hechas en un solo formulario, en su caso, y deberán
contener todos los antecedentes y comprobaciones que la Dirección exija para la
determinación del impuesto y el cumplimiento de las demás finalidades a su cargo.
Inciso penúltimo.- Derogado.
Iguales obligaciones pesan sobre los albaceas, partidores, encargados fiduciarios o
administradores, de cualquier género.
COMENTARIO
En el artículo 65 se crea la obligación de presentar una declaración anual de rentas (formulario
Nº 22) la que deberá contener todos los antecedentes y comprobantes que la Dirección del SII
exija, la que tiene el carácter de declaración jurada, a los contribuyentes que enumera y
obtengan las rentas que indica del Nº 1 al 5.
Manual Tributario AFIICH
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151
Cabe mencionar que esta obligación se hace extensiva a los albaceas, partidores, encargados
fiduciarios o administradores, de cualquier género.
Las rentas enumeradas en el artículo 65° son las siguientes:
En el Nº 1 del Artículo 65:
- Rentas gravadas con el Impuesto Único de Primera Categoría del Artículo 17 Nº 8 de la
LIR.
- Rentas gravadas con el Impuesto de Primera Categoría, por las actividades desarrolladas
en el artículo 20 N°s 1 al 5 de la LIR, es decir las rentas del capital, ( rentas de bienes
raíces, del comercio, la industria, etc.), sean percibidas o devengadas del año comercial
anterior.
- Rentas percibidas o devengadas, del año comercial anterior, por contribuyentes sin
domicilio ni residencia en Chile dueños de establecimientos permanentes en Chile
(Artículo 58 Nº 1 de la LIR).
En el Nº 2 del Artículo 65:
- Rentas de los explotadores mineros por el Impuesto Específico a la Actividad Minera
(Artículo64 bis).
En el Nº 3 del Artículo 65:
- Los contribuyentes del Impuesto Global Complementario por las rentas del año anterior
(Artículo 54 de la LIR).
- Los contribuyentes pequeños contribuyentes del Artículo22 y los trabajadores,
jubilados, etc. del Artículo 41 Nº 1 de la LIR.
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En el Nº 4 del Artículo 65:
- Los contribuyentes sin domicilio ni residencia en Chile, cuyas rentas no fueron
afectadas por los Artículos 58, ni 59 de las LIR, (Artículo 60, inciso primero) por las
rentas percibidas, retiradas o remesadas el año anterior.
En el Nº 5 del Artículo 65:
- Los contribuyentes del Artículo 42 Nº 1 que durante un año calendario o en una parte de
él hayan obtenido rentas de más de un empleador, patrón o pagador simultáneamente,
Artículo 47 de la LIR (se refiere a rentas del trabajo como ser sueldos, jubilaciones o
montepíos).
Situación especial en el Nº 5:
- Los demás contribuyentes del impuesto del número 1º, del artículo 43, que no se
encuentren obligados a reliquidar el impuesto de segunda categoría, ni a declarar
anualmente el Impuesto Global Complementario por no haber obtenido otras rentas
gravadas con el referido tributo, podrán efectuar una reliquidación anual de los
impuestos retenidos durante el año. En este caso optan por reliquidar, presentando
anualmente la declaración jurada de sus rentas.
Excepciones.
En el Nº 1 del Artículo 65:
- Los pequeños mineros artesanales y los suplementeros (Artículos N°s 23 y 25 de las LIR).
- Los pequeños comerciantes que desarrollen sus actividades en la vía pública y las personas
naturales propietarias de un pequeño taller artesanal o taller obrero (Artículos N°s 24 y 26)
si el presidente de la República, en uso de la facultad del Artículo 28 Inc. primero los
exime.
Manual Tributario AFIICH
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153
- Los contribuyentes sin domicilio ni residencia en Chile, que solo obtengan rentas de
capitales mobiliarios, originadas en la tenencia o en la enajenación de los títulos, o
rentas que establezca el SII por resolución. En este caso el Director del SII los libera de
presentar la declaración, por lo tanto implica que no posee un establecimiento
permanente.
En el Nº 3 del Artículo 65:
- Contribuyentes de Global Complementario que antes de efectuar cualquier rebaja, excedan,
en conjunto, del límite exento que establece el artículo 52, esto es 13,5 UTA.
- Contribuyentes de los Artículos N°s. 22 y 41 de la LIR que en el año calendario anterior
hubieren obtenido únicamente rentas gravadas según dichos artículos u otras rentas exentas
del Impuesto Global Complementario.
EJERCICIO O SITUACIÓN ILUSTRATIVA
¿Los contribuyentes acogidos al régimen simplificado de tributación del Impuesto al Valor
Agregado (IVA), deben presentar la Declaración Anual del Impuesto a la Renta?
Sí, puesto que la obligación de presentar la Declaración Anual a la Renta es de carácter general, y
las excepciones no atienden a la calidad de pequeños contribuyentes, acogidos al régimen de
tributación simplificada para los fines del Impuesto al Valor Agregado, según lo señala el artículo
65 de la Ley sobre Impuesto a la Renta.
JURISPRUDENCIA ADMINISTRATIVA
OFICIOS Descripción
Oficio Nº 1767
(20/05/2009)
Las rentas obtenidas de la suscripción de un contrato de opción de compra de
concesiones mineras, al no constituir dicha operación un acto de comercio de
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acuerdo a las normas del código del ramo, no se clasifican en los Nº 1 al 4 del
artículo 20 de la Ley de la Renta, sino que en el Nº 5 de dicho precepto legal
y, en virtud de tal clasificación, las referidas rentas se afectan con los
impuestos generales de la ley del ramo, esto es, con el Impuesto de Primera
Categoría y Global Complementario o Adicional. Oportunidad en que deben
declararse los impuestos antes indicados, conforme a las normas de los
artículos 65 y 69 de la Ley de la Renta. Las sociedades legales mineras y
sociedades contractuales mineras, para los efectos tributarios, se tratan de
sociedades de personas, quedando afectas al régimen impositivo que afecta a
este tipo de sociedades.
Artículo 66.- Los síndicos, depositarios, interventores y demás personas que
administren bienes o negocios de empresas, sociedades o cualquier otra persona jurídica
deberán presentar la declaración jurada de estas personas en la misma forma que se
requiere para dichas entidades. El impuesto adeudado sobre la base de la declaración
prestada por el síndico, depositario, interventor o representante, será recaudado en la
misma forma que si fuera cobrado a la persona jurídica de cuyos bienes tengan la custodia,
administración o manejo.
COMENTARIO
Este artículo obliga a presentar declaraciones de impuestos a quienes administren bienes o
negocios de: empresas, sociedades o cualquier otra persona jurídica, en la misma forma en que se
requiere para esas entidades y el impuesto se recaudará en la misma forma que si se cobrará a esas
entidades, de cuyos bienes se tenga la custodia.
Los obligados son:
- Los síndicos
- Los depositarios
- Interventores
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- Otras personas
Que tengan la administración de bienes o negocios de terceros.
EJERCICIO O SITUACIÓN ILUSTRATIVA
¿Debe presentar Declaraciones Juradas de Renta un contribuyente declarado en quiebra?
Sí. Un contribuyente declarado en quiebra debe presentar Declaraciones Juradas de Renta. Esta
obligación debe ser cumplida a través de un síndico de quiebras, quien oficia como representante
ante el SII.
JURISPRUDENCIA ADMINISTRATIVA
CIRCULAR Descripción
Circular Nº 55
(27/04/1977)
Obligaciones tributarias del síndico en el caso de continuación total o parcial
de las actividades del fallido.
OFICIOS Descripción
Oficio Nº 487
(12/03/2013)
Confirma criterio establecido en el Oficio Nº 2070, de 2012, referente a que
una compañía de seguros declarada en quiebra, a la cual se le ha revocado la
autorización de su existencia, ha terminado la actividad aseguradora,
correspondiendo dar aviso de término de giro dentro del plazo legal y pagar
los impuestos correspondientes hasta el momento del balance final, según
establece el artículo 69 del Código Tributario.
Oficio Nº 2070
(09/08/2012)
En el caso de una Compañía de Seguros de Vida declarada en quiebra que ha
terminado la actividad aseguradora, debe dar aviso de término de giro dentro
del plazo legal y pagar los impuestos correspondientes hasta el momento del
balance final, según establece el artículo 69 del Código Tributario. Respecto
Manual Tributario AFIICH
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156
de algunas de las operaciones que deben efectuarse con posterioridad al cese
de actividades, en el entendido que se trata sólo de obligaciones de la
Compañía y que no producirán renta alguna, no requerirá volver a iniciar
actividades para su cumplimiento. Lo anterior es sin perjuicio de mantenerse
vigente el registro de la empresa en el Rol Único Tributario, en razón de las
actividades que causen impuesto o la obligación de retenerlos, especialmente
en lo que respecta a la obligación de retener y enterar el Impuesto Único de
Segunda Categoría que afecta a las pensiones o rentas vitalicias que la
Compañía deba pagar.
Oficio Nº 4654
(27/11/2006)
Tratamiento tributario de la pérdida del valor de las acciones de propiedad de
un contribuyente, por quiebra de la sociedad emisora, conforme al artículo 31
de la Ley de la Renta.
Oficio Nº 6665
(30/12/2003)
Obligación de los síndicos de quiebra de emitir certificados de rentas a que
alude el artículo 101 de la Ley de la Renta, cuando se trate de remuneraciones
percibidas por trabajadores con anterioridad a la fecha de declaración de la
quiebra y de la aceptación del cargo por parte del síndico.
Oficio Nº 3066
(28/08/2002)
Tratamiento tributario de la recuperación de pérdidas de empresas declaradas
en quiebra. Situación tributaria de intereses.
Oficio Nº 4474
(14/11/2001)
Cálculo de intereses adeudados por obligaciones impagas del fallido, las que
resultan extinguidas por efecto causal de sobreseimiento extraordinario del
artículo 165 de la Ley de Quiebras
Oficio Nº 2838
(09/07/1999)
Situación tributaria de la extinción de las deudas del fallido de acuerdo al
artículo 165 de la Ley de Quiebras y la remisión de deuda establecida en el
artículo 26 de la Ley Nº 6.640, son remisiones de deuda comprendidas en el
artículo 17 Nº 22 de la Ley de la Renta.
Oficio Nº 1526
(21/04/1999)
Síndicos de quiebras, depositarios, interventores y demás personas que
administren bienes o negocios de empresas, sociedades u otras personas
jurídicas, deben informar al SII, del monto de los ingresos e individualización
del actual propietario de los bienes y comunicarle las rentas para su
declaración anual.
Oficio Nº 1739
(07/05/1987)
Tributación de los ingresos provenientes de la transformación de créditos de
una empresa en quiebra. Contabilizar ingresos brutos.
Manual Tributario AFIICH
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Oficio Nº 2342
(13/07/1983)
Los síndicos como representantes de los derechos y obligaciones del fallido
tienen derecho a utilizar las pérdidas de arrastre y los pagos provisionales
mensuales efectuados con anterioridad por la empresa en quiebra.
Oficio Nº 2263
(13/05/1977)
Obligaciones tributarias del síndico en el caso de continuación total o parcial
de las actividades del fallido.
Artículo 67.- Si las corporaciones, sociedades, empresas o cualquiera persona
jurídica extranjera obligada a la declaración a que se refiere el artículo 65, no tuvieren
sucursal u oficina en Chile, sino un agente o representante, éste deberá presentar la
declaración jurada.
COMENTARIO
El agente o representante, debe presentar la declaración de impuestos por:
- Las empresas
- Corporaciones
- Sociedades u
- Otras personas jurídicas
Que no tengan sucursal u oficina en Chile y a las que representa.
EJERCICIO O SITUACIÓN ILUSTRATIVA
¿Debe inscribirse en el RUT una persona jurídica extranjera que adquiere derechos en
una Sociedad de Responsabilidad Limitada y cuáles son los requisitos?
Sí, debe inscribirse en el RUT. Para eso, debe actuar por medio de un representante
domiciliado en Chile, quien deberá suscribir el Formulario 4415, de Inscripción al Rol Único
Tributario y/o Declaración de Inicio de Actividades, y acreditar tener el poder suficiente para
actuar en el país en nombre de la sociedad extranjera. Este poder puede ser otorgado en el
extranjero, visado por el cónsul chileno en el país de origen (o ante quien represente los
intereses de Chile en dicho país) y legalizado por el Ministerio de Relaciones Exteriores de
Chile.
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JURISPRUDENCIA ADMINISTRATIVA
OFICIOS Descripción
Oficio Nº 1686
(28/04/1992)
El representante de un banco extranjero autorizado de acuerdo con el artículo
35 de la Ley General de Bancos que no genere rentas e ingresos susceptibles
de tributación en el país, no se encuentra obligado a efectuar la declaración
anual de impuestos a la renta a que se refiere el artículo 65 de la Ley de la
Renta.
Artículo 68.- Los contribuyentes no estarán obligados a llevar contabilidad alguna
para acreditar las rentas clasificadas en el Nº 2 del artículo 20, y en el artículo 22, excepto en
la situación prevista en el último inciso del artículo 26, en el artículo 34 y en el Nº 1 del
artículo 42, sin perjuicio de los libros auxiliares u otros registros especiales que exijan otras
leyes o el Director Nacional. Con todo, estos contribuyentes deberán llevar un registro o
libros de ingresos diarios, cuando estén sometidos al sistema de pagos provisionales en base
a sus ingresos brutos.
Asimismo el director podrá liberar de la obligación de llevar contabilidad a aquellos
contribuyentes no domiciliados ni residentes en el país, que solamente obtengan renta
producto de la tenencia o enajenación de capitales mobiliarios o rentas de aquellas que
establezca el Servicio de Impuestos Internos mediante resolución, aun cuando estos
contribuyentes hayan designado un representante a cargo de sus inversiones en el país. En
ejercicio de esta facultad el Director podrá exigir que la persona a cargo de las inversiones
en el país lleve un libro de ingresos y egresos.
Sin embargo, los contribuyentes que declaren en la forma establecida en el inciso
final del artículo 50, no estarán obligados a llevar contabilidad y ningún otro registro o libro
de ingresos diarios.
Los siguientes contribuyentes estarán facultados para llevar una contabilidad
simplificada:
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a) Los contribuyentes de la Primera Categoría del Título II que, a juicio exclusivo de
la Dirección Regional, tengan un escaso movimiento, capitales pequeños en relación al giro
de que se trate, poca instrucción o se encuentren en cualquiera otra circunstancia
excepcional. A estos contribuyentes la Dirección Regional podrá exigirles una planilla con
detalle cronológico de las entradas y un detalle aceptable de los gastos. La Dirección
Regional podrá cambiar el sistema aplicable a estos contribuyentes, pero dicha modificación
regirá a contar del año calendario o comercial siguiente.
b) Los contribuyentes que obtengan rentas clasificadas en la Segunda Categoría del
Título II, de acuerdo con el Nº 2 del artículo 42, con excepción de las sociedades de
profesionales y de los acogidos a las disposiciones del inciso final del artículo 50, podrán
llevar respecto de esas rentas un solo libro de entradas y gastos en el que se practicará un
resumen anual de las entradas y gastos.
Los demás contribuyentes no indicados en los incisos anteriores deberán llevar
contabilidad completa o un solo libro si la Dirección Regional así lo autoriza.
COMENTARIO
Este artículo establece quienes deben llevar contabilidad simplificada, quienes no llevan
contabilidad y luego de establecer estos dos grupos indica que el resto, deben llevar
contabilidad completa.
No llevan contabilidad:
- Los pequeños contribuyentes del Artículo 22, propietarios de un pequeño taller artesanal
o taller obrero, cuyo capital efectivo, no supere las 10 UTA, por causas distintas a
utilidades del taller.
- Los contribuyentes del Artículo 20 Nº 2, rentas de capitales mobiliarios.
- Los contribuyentes del Artículo 42 Nº 1 (sueldos, montepíos, jubilaciones).
Manual Tributario AFIICH
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- Los contribuyentes del Artículo 34 (mineros de mediana importancia que tributan en base
a presunciones de derecho)
Llevan contabilidad simplificada:
- Los contribuyentes de la Primera Categoría por rentas del Artículo 20 N°s 1 al 6, con,
capitales pequeños en relación al giro, poca instrucción o se encuentren en cualquiera otra
circunstancia excepcional, a juicio exclusivo de la Dirección Regional. Se les puede
exigir una planilla con detalle cronológico de las entradas y un detalle aceptable de los
gastos.
- Contribuyentes del Artículo 42 Nº 2, actividades de profesionales, excepto las sociedades
de profesionales, que llevarán un libro de entradas y gastos con un resumen anual.
Excepción: Los que ejerzan su profesión u ocupación en forma individual, podrán declarar
sus rentas sólo a base de los ingresos brutos, sin considerar los gastos efectivos; pero tendrán
derecho a rebajar a título de gastos necesarios para producir la renta, un 30% de los ingresos
brutos anuales, con un límite de 15 UTA, vigentes al cierre del ejercicio respectivo.
Llevan contabilidad completa o un solo libro si la Dirección Regional lo autoriza.
- TODOS lo demás contribuyentes.
EJERCICIO O SITUACIÓN ILUSTRATIVA
¿Qué requisitos y antecedentes deben ser contemplados al solicitar una autorización para
llevar contabilidad simplificada?
Los requisitos y antecedentes que deben ser contemplados al solicitar una autorización para
llevar contabilidad simplificada, son los que se indican a continuación:
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- Ser contribuyente de la Primera Categoría de la Ley del Impuesto a la Renta, con rentas
de los números 3, 4 ó 5 del artículo 20 de dicha ley.
- Debe tratarse, únicamente, de una persona natural.
- Tener capital efectivo destinado a su actividad o negocio, igual o inferior a 2 UTA
(UTA) al comienzo del ejercicio, y una renta que no exceda, en conjunto, una Unidad
Tributaria Anual (UTA).
- Sin perjuicio de lo indicado anteriormente, de acuerdo con el artículo 68 de la Ley
sobre Impuesto a la Renta, los contribuyentes de la primera categoría que, a juicio
exclusivo de la Dirección Regional del SII respectiva, tengan un escaso movimiento,
capitales pequeños en relación a su giro, poca instrucción o se encuentren en cualquier
otra circunstancia excepcional, podrán solicitar autorización para llevar contabilidad
simplificada.
- No podrán acogerse al beneficio de llevar contabilidad simplificada los contribuyentes
que se dediquen a la minería, los agentes de Aduanas y los corredores de propiedades,
cuyas rentas se clasifiquen en la primera categoría de la Ley sobre Impuesto a la Renta.
- La solicitud para llevar contabilidad simplificada debe ser aprobada o resuelta por el
Director Regional del SII respectivo, a través de la presentación previa del Formulario
2117 de Solicitudes.
- El interesado deberá acreditar por medio de su contabilidad y declaraciones anuales y
mensuales que cumple con los requisitos anteriormente señalados.
- Cuando se trate de contribuyentes que hayan dado aviso de Inicio de Actividades en los
números 3, 4 ó 5, del artículo 20, de la Ley sobre Impuesto a la Renta, será considerado
como elemento de juicio el capital efectivo registrado en la declaración de Inicio de
Actividades y demás antecedentes aportados por el interesado.
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Todo lo anterior, de acuerdo con la Resolución Nº 2301, de 1986, y la Circular Nº 50, de 1986,
que detallan los requisitos, antecedentes y obligaciones asociadas a este tipo de solicitudes
administrativas.
JURISPRUDENCIA ADMINISTRATIVA
CIRCULAR Descripción
Circular Nº 49
(30/07/2001)
Facultad del SII para liberar de la obligación de presentar anualmente una
declaración de impuesto o de llevar contabilidad a determinados
contribuyentes, según modificaciones introducidas a los artículos 65 Nº 1 y
68 de la Ley de la Renta, por la Ley Nº 19.738, de 2001.
Circular Nº 43
(05/08/1999)
Imparte instrucciones sobre las modificaciones incorporadas a la Resolución
Nº 4228, de 1999, que establece procedimiento que deberá seguirse en el caso
de presentación de solicitudes para llevar contabilidad en hojas sueltas.
Circular Nº 50
(21/08/1997)
Liberación de los contribuyentes del artículo 42 Nº 2 de la Ley de la Renta de
llevar un libro de entradas y gastos, cuando se acojan al régimen de
presunción de gastos.
OFICIOS Descripción
Oficio Nº 1979
(10/09/2013)
Los Servicios de Salud y Hospitales del Sector Público, están sujetos a la
obligación de llevar contabilidad, y los demás libros auxiliares exigidos por
las leyes, los que deberán ser debidamente autorizados por el SII, conforme a
las instrucciones que han sido dictadas al efecto.
Oficio Nº 1757
(04/10/2010)
Los contribuyentes del artículo 42°, Nº 2, de la LIR, entre los que se
encuentran los notarios públicos, pueden optar por declarar a base de las
rentas y gastos efectivos, no estando obligados a llevar contabilidad
completa, sino que un solo Libro de Entradas y Gastos. Respecto del pago de
gratificaciones a sus trabajadores, para los efectos de lo dispuesto en el
artículo 47 del Código del Trabajo, se debe tener en consideración que para la
base de cálculo de las gratificaciones es preciso determinar el capital propio
del empleador, lo cual requiere que el contribuyente lleve contabilidad
Manual Tributario AFIICH
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163
completa, ya que las normas para determinar el capital propio se encuentran
contenidas en el artículo 41 de la LIR, no siendo posible dicho cálculo sobre
la base de un solo Libro de Entradas y Gastos.
Oficio Nº 1650
(16/09/2010)
Tratamiento tributario frente a los Impuestos de la LIR y del IVA que afecta
a operación conjunta realizada mediante un contrato de Joint Venture.
Oficio Nº 2715
(25/09/2007)
Tratamiento tributario de una empresa de transporte terrestre de carga
internacional que no se ha constituido como persona jurídica, agencia o
sucursal en Chile. Normas sobre registros contables. Debe acreditar sus
rentas mediante contabilidad fidedigna llevando contabilidad completa.
Oficio Nº 4998
(28/12/2006)
Tributación a que se encuentra afecta una fundación de derecho público.
Obligación de llevar contabilidad.
Oficio Nº 4883
(19/12/2006)
Las empresas obligadas a llevar su contabilidad en moneda extranjera, no
están obligadas a aplicar el sistema de corrección monetaria del artículo 41 de
la Ley de la Renta.
Oficio Nº 293
(26/01/2006)
Efectos de la aplicación de normas internacionales de información financiera.
Oficio Nº 1765
(03/04/1981)
Los establecimientos particulares de enseñanza que funcionen como jardines
infantiles están obligados a llevar contabilidad completa.
Artículo 69.- Las declaraciones anuales exigidas por esta ley serán presentadas en el
mes de abril de cada año, en relación a las rentas obtenidas en el año calendario comercial
anterior, según proceda, salvo las siguientes excepciones:
1º.- Los contribuyentes a que se refiere el Nº 1 del artículo 65, cuyos balances se
practiquen en el mes de junio, deberán presentar su declaración de renta en el mes de
octubre del mismo año.
2º.- Aquellos contribuyentes que terminen su giro, deberán declarar en la
oportunidad señalada en el Código Tributario.
3º.- Aquellos contribuyentes que obtengan rentas esporádicas afectas al impuesto de
Primera Categoría, excluyéndose los ingresos mencionados en el Nº 8 del artículo 17 y en los
Manual Tributario AFIICH
DICIEMBRE 2013
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incisos primeros de las letras A.- y C.- del artículo 41 A, deberán declarar dentro del mes
siguiente al de obtención de la renta, a menos que el citado tributo haya sido retenido en su
totalidad, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 73.
COMENTARIO
Este artículo determina que las declaraciones anuales deben ser presentadas en el mes de abril de
cada año, por las rentas del año calendario anterior.
Excepciones:
- Contribuyentes que presenten término de giro, deben presentar conjuntamente con el
balance la declaración de renta.
- Contribuyentes con rentas esporádicas de Primera Categoría, declaran dentro del mes
siguiente de obtenida la renta, se excluye las rentas del Artículo 17 Nº 8 (sobre
enajenaciones de bienes raíces, pertenencias mineras, etc. y contribuyentes de los incisos
primeros de las letras A y C a) del Artículo 41 A.
- Contribuyentes del Artículo 65 Nº 1, que terminan sus balances en junio, lo pueden
presentar en octubre.
EJERCICIO O SITUACIÓN ILUSTRATIVA
¿En qué fecha en que debe practicarse el cierre del ejercicio comercial para los efectos
tributarios?
1.- Se ha recibido en la Dirección Nacional su presentación indicada en el antecedente, a través
de la cual solicita se le autorice cambiar el cierre fiscal del ejercicio de diciembre de cada año
por el 30 de junio de cada periodo, con las salvedades del caso que exija la autoridad, todo ello
basado en el artículo 2°, No. 8 de la Ley de la Renta y en el artículo Nº 16 del Código
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Tributario, ya que de acuerdo a las reglamentaciones internacionales su empresa en Chile debe
reportar los informes financieros, siguiendo el periodo del 1 de julio al 30 de junio; pero
basado en la contabilidad chilena que se extiende del 1 de enero al 31 de diciembre de cada
año, lo que sin lugar a duda le provoca gran cantidad de trabajo extra.
Además, agrega que su compañía es una división de una empresa norteamericana, localizada
en West Chicago, Illinois, y se dedica totalmente a la agricultura para producir semillas de
flores de alta tecnología.
Por otro lado, señala que sus periodos de producción están planeados del 1 de julio al 30 de
junio de cada año, al igual como todas las demás empresas hermanas a nivel mundial, por lo
que su producto terminado, listo para exportación, se produce y despacha dentro del periodo
antes indicado.
2.- Sobre el particular, cabe señalar en primer lugar, que el artículo 2°, No. 8, de la Ley de la
Renta, define por "año comercial", el periodo de doce meses que termina el 31 de diciembre o
el 30 de junio, y en los casos de término de giro, del primer ejercicio del contribuyente o de
aquel en que opere por primera vez la autorización de cambio de fecha del balance, el periodo
que abarque el ejercicio respectivo, según las normas de los incisos séptimo y octavo del
articulo 16 del Código Tributario.
Al respecto, el inciso séptimo del artículo 16 del Código Tributario, dispone que los balances
deberán comprender un periodo de doce meses, salvo en los casos de término de giro, del
primer ejercicio del contribuyente o de aquel en que opere por primera vez la autorización del
cambio de fecha del balance.
Por su parte, el inciso octavo del citado artículo, preceptúa que los balances deberán practicarse
al 31 de diciembre de cada año. Sin embargo, el Director Regional, a su juicio exclusivo, podrá
autorizar en casos particulares que el balance se practique el 30 de junio.
3.- En relación con la consulta formulada, cabe señalar que esta Dirección Nacional, mediante
Circular Nº 41, de 1981, y haciendo uso de las facultades que le otorgan las normas legales
pertinentes, ha establecido, como norma general, que los balances para efectos tributarios,
Manual Tributario AFIICH
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deberán practicarse al 31 de diciembre de cada año; por consiguiente, todo ejercicio o periodo
comercial deberá cerrarse indefectiblemente a esa fecha, y no puede exceder el máximo de
doce meses de conformidad a la ley.
La decisión anterior fue adoptada en uso de la potestad administrativa y exclusiva que le otorga
la ley sobre la materia, todo ello con el fin de obtener una mayor simplificación, eficiencia y
economía del proceso de fiscalización tributaria que compete a este Servicio, objetivo que se
logra cabalmente al someter a todos los contribuyentes del país a la norma general establecida
en el artículo 16 del Código Tributario, en cuanto a que los balances sean practicados
exclusivamente al 31 de diciembre de cada año.
La medida precedente coadyuva al cumplimiento de los objetivos perseguidos por la
administración tributaria, entre ellos, simplificar la forma de declarar y de efectuar un mayor
control de los contribuyentes, al uniformar las normas pertinentes evitando con ello la
existencia de regímenes de excepción para determinados sectores de contribuyentes.
4.- En todo caso se aclara, que los balances financieros de las empresas pueden realizarse en
cualquier tiempo, de acuerdo con las necesidades de información o de otra índole que ellas
tengan, independientemente de la obligación de efectuar un balance al 31 de diciembre de cada
año para los efectos tributarios, conforme a las instrucciones de la citada circular Nº 41, de
1981 (Oficio Nº 2.244, de 29/09/1997).
JURISPRUDENCIA ADMINISTRATIVA
CIRCULAR Descripción
Circular Nº 27
(26/04/2001)
Imparte instrucciones relacionadas con la rectificación de declaraciones en
moneda extranjera y con liquidaciones de impuestos declarados en dicha
moneda.
Circular Nº 22
(30/03/2001)
Imparte instrucciones relacionadas con el pago de los tributos sólo en moneda
nacional.
Manual Tributario AFIICH
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OFICIO Descripción
Oficio Nº 1657
(08/04/2004)
Moneda en que deben pagarse los impuestos que resulten de la liquidación de
comisiones de agentes.
Oficio Nº 3880
(03/10/2000)
Contribuyentes obligados a presentar una declaración de impuestos anuales a
la renta, incluso, en el caso de no generar rentas.
Oficio Nº 2244
(29/09/1997)
Fecha en que debe practicarse el cierre del ejercicio comercial para los
efectos tributarios. Balance financiero.
Oficio Nº 2230
(25/09/1997)
Impuestos a la Renta y al Valor Agregado que afecta a una empresa
extranjera de aeronavegación que encomienda a otra la venta en Chile de
pasajes para sus servicios de itinerario. Rentas por las cuales existe
obligación de presentar declaraciones anuales de impuestos.
Oficio Nº 1686
(28/04/1992)
Los Bancos extranjeros no establecidos en Chile autorizados para mantener
una representación en el país y que no generan ingresos o rentas susceptibles
de tributación, no se encuentran obligados a presentar una declaración anual
de Impuesto a la Renta.
Artículo 70.- Se presume que toda persona disfruta de una renta a lo menos
equivalente a sus gastos de vida y de las personas que viven a sus expensas.
Si el interesado no probare el origen de los fondos con que ha efectuado sus gastos,
desembolsos o inversiones, se presumirá que corresponden a utilidades afectas al impuesto
de Primera Categoría, según el Nº 3 del artículo 20 o clasificadas en la Segunda Categoría
conforme al Nº 2 del artículo 42, atendiendo a la actividad principal del contribuyente.
Los contribuyentes que no estén obligados a llevar contabilidad completa, podrán
acreditar el origen de dichos fondos por todos los medios de prueba que establece la ley.
COMENTARIO
Esta es una de las facultades de tasar que tiene el SII, es una presunción de renta de carácter
legal, y consiste en que todos los gastos de vida (propios y de las personas que viven a sus
Manual Tributario AFIICH
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expensas), desembolsos o inversiones, en que incurra el contribuyente deben ser equivalentes a
la renta que percibe.
En otras palabras, el contribuyente percibió rentas que le permitieron solventar sus gastos,
desembolso o inversiones, por tanto si éstos exceden a las rentas que declaró, se presume que
omitió declarar esos ingresos.
La ley también dispone que los " ingresos omitidos", se graven con Impuesto de Primera
Categoría del Artículo 20 Nº 3 o bien rentas del Artículo 42 N° 2, la clasificación dependerá de
si es contribuyente de una u otra Categoría según la actividad principal que declare.
La importancia de la clasificación se debe a que si la actividad principal del contribuyente es
de Primera Categoría la renta también se gravará con Impuesto de Primera Categoría, Global
Complementario (que tendrá el crédito por Impuesto de Primera Categoría) e Impuesto al
Valor Agregado.
Por tratarse unas presunción de carácter legal admite prueba en contrario, entre ellas demostrar
que se obtuvo otros ingresos que no están afectos a Impuesto y se omitió contabilizar, como
ejemplo los créditos (en este caso se debió tener ingresos para solventar el servicio de la
deuda).
Otro medio de prueba es que el contribuyente lleve contabilidad con su correspondiente
documentación legal de respaldo, aunque no esté obligado, solo para efectos de demostrar que
pudo solventar sus gastos.
EJERCICIO O SITUACIÓN ILUSTRATIVA
Un contribuyente declara una base imponible de $ 50.000.000 e Impuesto de Primera Categoría
de $ 10.000.000. No declara retiros porque no tiene FUT. Tampoco tiene FUNT, en el AT
2013.
El SII a través de la información que maneja le indica que compró el 10 de diciembre de 2012,
un vehículo al contado, placa patente XXXJJJ, inscrito en Registro de vehículos motorizados,
Manual Tributario AFIICH
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factura Nº xx de la empresa, Rut 00.000.000-0, en la suma de $ 8.000.000, y que es un
automóvil.
Solución:
Como es contribuyente de Primera Categoría, el costo del vehículo reajustado debe formar
parte de la RLI de Primera Categoría del contribuyente y, además, se grava con IVA e
Impuesto Global Complementario.
En este caso, no se aplica el reajuste del Artículo 33 por haber comprado en diciembre de 2012.
Base imponible Primera Categoría declarada $ 50.000.000
Valor de auto $ 8.000.000
Base imponible determinada $ 58.000.000
Impuesto de Primera Categoría (20% sobre $ 58.000.000) $ 11.600.000
Menos: Impuesto pagado $ (10.000.000)
Impuesto determinado a pagar $ 1.600.000
Cálculo del IVA: 19% sobre $ 8.000.000 $ 1.520.000
Impuesto Global Complementario:
Base imponible $ 8.000.000
Incremento por Impuesto Primera Categoría $ 1.600.000
Base imponible determinada $ 9.600.000
Impuesto Global Complementario
(Tasa: 5%, rebaja: 325.668,6)
$ 154.331
Menos: crédito por Impuesto Primera Categoría $ (1.600.000)
Exceso de Crédito $ (1.445.669)
Manual Tributario AFIICH
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Resumen de Impuestos:
Impuesto de Primera Categoría a pagar $ 1.600.000
Exceso crédito Global Complementario $ (1.445.669)
Impuesto a pagar $ 154.331
En este caso debe pagar el IVA por $ 1.520.000 e Impuesto Primera Categoría por $ 154.331,
más el reajuste del Artículo 72 de la LIR.
JURISPRUDENCIA ADMINISTRATIVA
CIRCULAR Descripción
Circular Nº 12
(04/03/2011)
Modifica instrucciones sobre fiscalización de inversiones, gastos y
desembolsos, contenidas en la Circular Nº 8 de 2000.
Circular Nº 3
(08/01/2007)
Complementa instrucciones impartidas en la Circular Nº 8 de 7 de febrero de
2000 y Oficio Circular Nº 9, de 8 de marzo de 2006.
Circular Nº 8
(07/02/2000)
Instrucciones sobre fiscalización de inversiones. Justificación del origen de
los fondos, respecto de las rentas o ingresos con que los contribuyentes han
efectuado gastos, desembolsos o inversiones. Deroga Circular Nº 68 de 1997
y complementada por Circular Nº 3 de 2007.
Circular Nº 44
(24/09/1993)
Los contribuyentes no obligados a llevar contabilidad completa, podrán
acreditar el origen de los fondos con los medios de prueba que establece la
ley.
Circular Nº 45
(24/10/1984)
Instrucciones generales sobre el nuevo texto del artículo 21 de la Ley de la
Renta. Las rentas que resulten de la aplicación del artículo 70 y 71 de la Ley
de la Renta, se afectan con el impuesto único del artículo 21 de la Ley antes
mencionada.
Circular Nº 97
(24/10/1979)
Justificación de inversiones en el caso de aportes de capital al exterior.
Elementos de prueba.
Circular Nº 26
(02/03/1978)
Justificación de ingresos, gastos de vida e inversiones, cuando se está sujeto a
rentas presuntas, exentas o afectas a impuestos sustitutivos.
Circular Nº 19
(24/01/1977)
Gastos e inversiones no justificados. Se presume que son rentas de la Primera
o Segunda Categoría, según el caso. Elementos de prueba.
Manual Tributario AFIICH
DICIEMBRE 2013
171
Circular Nº 12
(13/01/1977)
Ámbito que cubre el secreto profesional de los médicos. Elementos de
prueba.
OFICIOS Descripción
Oficio Nº 192
(24/04/2008)
Factibilidad de ejercer facultad del artículo 70 de la Ley de la Renta a
profesional clasificado en el Nº 2 del artículo 42. Justificación de inversiones.
Oficio Nº 1556
(03/05/2006)
Acreditación de ingresos destinados a la adquisición de un bien raíz. No es
imperativo mantener los fondos depositados en una entidad bancaria.
Oficio Nº 1006
(17/03/2006)
Situación tributaria frente al artículo 5 de la Ley de la Renta de las rentas
generadas con posterioridad al fallecimiento del causante. Justificación y
prueba de los fondos con los cuales se han efectuado los gastos, desembolsos
e inversiones. Adquisición de bienes por sucesión por causa de muerte.
Concepto de agencia en el extranjero.
Oficio Nº 689
(16/03/2005)
Forma de acreditar las rentas provenientes del exterior para solventar gastos e
inversiones en el país. Elementos de prueba.
Oficio Nº 327
(27/01/2003)
Situación tributaria de pensiones y fondos de jubilaciones obtenidos en el
exterior. Acreditación y prueba de gastos, desembolsos e inversiones
efectuadas en Chile.
Oficio Nº 3899
(28/10/2002)
Tratamiento tributario de chilenos radicados en el extranjero que desean
invertir sus ahorros en Chile. Concepto de domicilio y residencia.
Justificación y prueba de inversiones realizadas en el país.
Oficio Nº 3268
(03/08/2001)
Forma de acreditar inversiones de contribuyentes que tributan a base de renta
presunta.
Oficio Nº 484
(04/03/1997)
Posibilidad de aplicar los artículos 70 y 71 de la Ley de la Renta, respecto de
las partidas incorporadas en el balance inicial a que se refiere el inciso 2° del
artículo 3° de la Ley 18985 de 1990.
Oficio Nº 2255
(17/06/1994)
Fondos no justificados por una sociedad anónima que sirvieron para financiar
inversiones o desembolsos de dinero, rechazados como gasto tributario, se
afectan con el impuesto único del 35% del artículo 21 de la Ley de la Renta.
Oficio Nº 531
(04/02/1993)
Situación tributaria de los activos incluidos en el balance inicial de los
agricultores a que se refiere el inciso 2° del artículo 3° de la Ley 18985,
frente a las normas del artículo 70 de la Ley de la Renta.
Manual Tributario AFIICH
DICIEMBRE 2013
172
Oficio Nº 3099
(13/09/1991)
Justificación de inversiones. Contabilidad como medio de prueba.
Oficio Nº 2556
(01/08/1991)
Los agricultores personas jurídicas. La justificación de sus inversiones debe
efectuarse mediante contabilidad fidedigna.
Oficio Nº 2055
(12/06/1985)
Los contribuyentes deben acreditar en forma fehaciente el origen de las rentas
e ingresos con los cuales han efectuado sus inversiones para liberarse de la
presunción de renta del artículo 70 de la ley de la Renta, mediante el
procedimiento establecido en el artículo 71 de dicha Ley. Elementos de
prueba.
Oficio Nº 1242
(26/02/1980)
Procedimientos para la justificación de ingresos, gastos de vida e inversiones,
cuando se está sujeto a rentas presuntas, exentas o afectas a impuestos
sustitutivos. Prueba.
Oficio Nº 2264
(26/04/1978)
Obligación de llevar contabilidad fidedigna para demostrar mayores rentas
que las presumidas por la Ley de la Renta. Medios de prueba.
Artículo 71.- Si el contribuyente alegare que sus ingresos o inversiones provienen de
rentas exentas de impuesto o afectas a impuestos sustitutivos, o de rentas efectivas de un
monto superior que las presumidas de derecho, deberá acreditarlo mediante contabilidad
fidedigna, de acuerdo con normas generales que dictará el Director. En estos casos el
Director Regional deberá comprobar el monto líquido de dichas rentas. Si el monto
declarado por el contribuyente no fuere el correcto, el Director Regional podrá fijar o tasar
dicho monto, tomando como base la rentabilidad de las actividades a las que se atribuyen las
rentas respectivas o, en su defecto, considerando otros antecedentes que obren en poder del
Servicio.
La diferencia de renta que se produzca entre lo acreditado por el contribuyente y lo
tasado por el Director Regional, se gravará de acuerdo con lo dispuesto en el inciso segundo
del artículo 70.
Cuando el volumen de ingresos brutos que aparezcan atribuidos a una actividad
amparada en una presunción de renta de derecho o afecta a impuestos sustitutivos del de la
renta no se compadeciere significativamente con la capacidad de producción o explotación
Manual Tributario AFIICH
DICIEMBRE 2013
173
de dicha actividad, el Director Regional podrá exigir al contribuyente que explique esta
circunstancia. Si la explicación no fuere satisfactoria, el Director Regional procederá a tasar
el monto de los ingresos que no provinieren de la actividad mencionada, los cuales se
considerarán rentas del artículo 20 Nº 5, para todos los efectos legales.
COMENTARIO
Los contribuyentes pueden estar sujetos a:
- Rentas exentas de impuestos (compra venta de acciones del Artículo 107)
- Rentas de impuestos sustitutivos (pequeños mineros Artículo 23 de la LIR)
- Rentas efectivas superiores a las presumidas de derecho (rentas de agricultores
Artículo 20 Nº 1)
En los tres casos el contribuyente puede presentar contabilidad fidedigna, para probar que sus
ingresos fueron suficientes para solventar las inversiones, gasto de vida, desembolsos o
inversiones que se le cuestiona.
Se define como contabilidad fidedigna, según el SII, aquella que se ajusta a las normas legales
y reglamentarias vigentes y registra fiel, cronológicamente y por su verdadero monto las
operaciones, ingresos y desembolsos, inversiones y existencias de bienes relativos a las
actividades del contribuyente que dan origen a las rentas efectivas que la ley obliga acreditar,
excepto aquellas partidas que la ley autorice omitir su anotación.
La calidad de fidedigna de una contabilidad no está dada por el tipo de contabilidad que el
contribuyente lleve (completa o simplificada), si ambas cumplen con los requisitos que la ley
señala para cada caso serán calificadas de fidedigna, esto es, que la contabilidad completa o
simplificada no sería fidedigna si en ella se ha omitido registrar ventas o compras de
mercaderías.
Por lo tanto, la calificación de fidedigna de una contabilidad implica que las operaciones
registradas estén respaldadas por la correspondiente documentación, en los casos que la ley
obligue a emitirla o en que, por la naturaleza de las operaciones, sea corriente o normal su
Manual Tributario AFIICH
DICIEMBRE 2013
174
emisión, sea por el vendedor o prestador de servicios o por el comprador o beneficiario del
servicio Circular Nº 8 de 2000).
EJERCICIO O SITUACIÓN ILUSTRATIVA
¿Cómo demuestra una persona natural, que tributa en base a renta presunta de derecho,
que declaró rentas anuales por $ 10.000.000 (según la presunción), que obtuvo rentas
superiores a las declaradas que le permitieron solventar una inversión de $ 20.000.000,
pagada al contado?
La persona natural puede demostrar que percibió ingresos superiores a $ 10.000.000, mediante
contabilidad fidedigna, ya sea completa o simplificada, la que además deberá estar sustentada
en documentación legal de respaldo que permita verificar las transacciones de que dan cuenta
los registros contables.
JURISPRUDENCIA ADMINISTRATIVA
OFICIOS Descripción
Oficio Nº 2715
(25/09/2007)
Tratamiento tributario de una empresa de transporte terrestre de carga
internacional que no se ha constituido como persona jurídica, agencia o
sucursal en Chile. Normas sobre registros contables. Debe acreditar sus
rentas mediante contabilidad fidedigna llevando contabilidad completa.
Oficio Nº 531
(04/02/1993)
Situación tributaria de los activos incluidos en el balance inicial de los
agricultores a que se refiere el inciso 2° del artículo 3° de la Ley 18985,
frente a las normas del artículo 70 de la Ley de la Renta.
Oficio Nº 2556
(01/08/1991)
Los agricultores personas jurídicas. La justificación de sus inversiones debe
efectuarse mediante contabilidad fidedigna.
Oficio Nº 4023
(23/10/1985)
Las utilidades superiores a las rentas presumidas por la Ley de Impuesto a la
Renta deben demostrarse mediante contabilidad.
Oficio Nº 2736
(25/07/1985)
Tributación de las rentas superiores a las presumidas de derecho en el caso de
inversionistas extranjeros acogidos al DL 600 de 1974. Dichas rentas para
liberarse de tributación deberán acreditarse mediante contabilidad fidedigna.
Manual Tributario AFIICH
DICIEMBRE 2013
175
Oficio Nº 2534
(15/07/1985)
Los agricultores que deseen acreditar rentas superiores a las presumidas por
la Ley deben hacerlo mediante contabilidad fidedigna llevando para tales
efectos una contabilidad completa.
Oficio Nº 2055
(12/06/1985)
Los contribuyentes deben acreditar en forma fehaciente el origen de las rentas
e ingresos con los cuales han efectuado sus inversiones para liberarse de la
presunción de renta del artículo 70 de la ley de la Renta, mediante el
procedimiento establecido en el artículo 71 de dicha Ley. Elementos de
prueba.
Oficio Nº 1493
(06/05/1982)
El libro de compras y ventas no es suficiente para acreditar la disponibilidad
de los recursos que los agricultores para acreditar sus inversiones, sino que el
Libro de Ingresos y Egresos, ya que la finalidad de ambos libros es
completamente diferente.
Oficio Nº 1490
(06/05/1982)
Los agricultores deben justificar sus inversiones y gastos de vida con el Libro
de Ingresos y Egresos. Medios de prueba.
Oficio Nº 1242
(26/02/1980)
Procedimientos para la justificación de ingresos, gastos de vida e inversiones,
cuando se está sujeto a rentas presuntas, exentas o afectas a impuestos
sustitutivos. Prueba.
Oficio Nº 2742
(22/05/1978)
Los pequeños mineros artesanales y los mineros de mediana importancia
están obligados a demostrar sus gastos e inversiones mediante contabilidad
fidedigna, medios de prueba.
Oficio Nº 2264
(26/04/1978)
Obligación de llevar contabilidad fidedigna para demostrar mayores rentas
que las presumidas por la Ley de la Renta. Medios de prueba.
Oficio Nº 3959
(27/07/1977)
Los empresarios personas naturales y sociedades de personas que exploten
vehículos destinados al transporte de pasajeros o carga, están liberados de la
obligación de llevar contabilidad para los fines tributarios. Lo anterior es sin
perjuicio de lo dispuesto en el artículo 71 de la Ley de la Renta, que obliga a
llevar contabilidad fidedigna para acreditar que las inversiones se han
financiado con rentas exentas de impuesto sustitutivo o de rentas efectivas
superiores a las presumidas de derecho por la Ley.
Artículo 72.- Los impuestos establecidos en esta ley que deban declararse en la
forma señalada en el artículo 69, se pagarán, en la parte no cubierta con los pagos
Manual Tributario AFIICH
DICIEMBRE 2013
176
provisionales a que se refiere el párrafo 3º de este Título, en una sola cuota dentro del
plazo legal para entregar la respectiva declaración. La falta de pago no obstará para que
la declaración se efectúe oportunamente.
Los impuestos establecidos en esta ley que deban declararse en la forma señalada
en el artículo 69º y pagarse en moneda nacional, excepto aquellos a que se refieren los
números 3º y 4º del citado artículo, se pagarán reajustados en el porcentaje de variación
experimentada por el Índice de Precios al Consumidor entre el último día del mes
anterior al de cierre del ejercicio o año respectivo y el último día del mes anterior a aquél
en que legalmente deban pagarse.
Si del impuesto calculado hubiere que rebajar impuestos ya pagados o retenidos o
el monto de los pagos provisionales a que se refiere el párrafo tercero de este título, el
reajuste se aplicará sólo al saldo de impuesto adeudado, una vez efectuadas dichas
rebajas.
COMENTARIO
Este artículo establece que cuando los impuestos anuales no queden cubiertos con los pagos
provisionales mensuales (PPM), la diferencia debe ser pagada en una sola cuota, al
vencimiento legal del impuesto (30 de abril).
Añade que la falta de pago, no obsta para que se presente la declaración dentro del plazo.
Determina que los impuestos deben ser declarados y pagados en moneda nacional.
Nota: No obstante lo anterior, el Director Regional o Director de la DGC puede autorizar, a
petición del contribuyente, a llevar la contabilidad en moneda extranjera y/o declarar y pagar
los impuestos en moneda extranjera; siempre que el contribuyente cumpa con los requisitos
exigidos.
Manual Tributario AFIICH
DICIEMBRE 2013
177
EJERCICIO O SITUACIÓN ILUSTRATIVA
¿Cómo debe ser solicitada la autorización para llevar contabilidad en moneda extranjera?
Es necesario presentar esta solicitud al Director Regional del SII respectivo y en el Director
Grandes Contribuyentes, por los contribuyentes incluidos en la nómina de grandes contribuyentes,
a través de la presentación del Formulario 2117 y cumplir los requisitos señalados en el artículo
18 del Decreto Ley Nº 830 sobre Código Tributario, Resolución Ex Nº 62, de 2008, Resolución
Ex Nº 162, de 2008, Resolución Ex Nº 27, de 2009 y Resolución Ex Nº 43, de 2009.
JURISPRUDENCIA ADMINISTRATIVA
CIRCULAR Descripción
Circular Nº 27
(28/01/1977)
En el caso de rentas esporádicas que se declaran al mes siguiente al de su
obtención no se aplica reajustabilidad alguna.
Circular Nº 80
(17/06/1975)
Forma de calcular el porcentaje de reajuste a aplicar a los impuestos anuales a
la renta.
RESOLUCION Descripción
Resolución Nº
48 (28/04/2006)
Autoriza delegación de facultad para permitir a los contribuyentes efectuar el
pago diferido de los impuestos a la renta.
OFICIOS Descripción
Oficio Nº 2000
(12/09/2013)
El plazo establecido en el artículo 200 del Código Tributario, en el caso del
Impuesto Único del artículo 38 bis de la LIR, se cuenta desde la expiración
del plazo de dos meses que establece el artículo 69 del Código Tributario
para el pago de dicho tributo, sin perjuicio de que pueda operar la
interrupción del citado plazo, conforme a lo dispuesto por el artículo 201 de
dicho Código. Si el referido impuesto único no ha sido pagado dentro del
Manual Tributario AFIICH
DICIEMBRE 2013
178
plazo de 2 meses contado desde el término efectivo de las actividades del
contribuyente, procede la aplicación de los reajustes, intereses y multas
establecidos en los artículos 53 y 97 Nº 1 y 2, del Código Tributario.
PÁRRAFO 2º
De la retención del impuesto
Artículo 73.- Las oficinas públicas y las personas naturales o jurídicas que paguen
por cuenta propia o ajena, rentas mobiliarias gravadas en la primera categoría del Título II,
según el Nº 2 del artículo 20, deberán retener y deducir el monto del impuesto de dicho
título, al tiempo de hacer el pago de tales rentas. La retención se efectuará sobre el monto
íntegro de las rentas indicadas.
Tratándose de intereses anticipados o descuento de valores provenientes de
operaciones de crédito de dinero no se efectuará la retención dispuesta en el inciso anterior,
sin perjuicio que el beneficiario de estas rentas ingrese en arcas fiscales el impuesto del
artículo 20 Nº 2 una vez transcurrido el plazo a que corresponda la operación.
Cuando estas rentas no se paguen en dinero y estén representadas por otros valores,
deberá exigirse a los beneficiados, previamente el pago del impuesto correspondiente.
COMENTARIO
Se establece la obligación de retener y deducir del pago, el Impuesto de Primera Categoría del
Artículo 20 Nº 2 que afecta al total de rentas de capitales mobiliarios, propias o ajenas que
efectúen:
- Oficinas públicas
- Personas naturales
- Personas jurídicas
Manual Tributario AFIICH
DICIEMBRE 2013
179
Excepción:
- Pago de intereses anticipados
- Descuento de valores por operaciones de dinero
En estos casos el beneficiario de la renta debe declarar y pagar el impuesto.
La ley también establece que si el pago no es en dinero, se exija previamente el pago del
impuesto al beneficiario de la renta.
Ahora bien, si el beneficiario de la renta es una empresa clasificada en los N°s 3, 4 y 5 de la
LIR, dicha renta también se clasificará en dichos artículos, por lo que declarará conjuntamente
todas las rentas de Primera Categoría, por lo tanto en este caso no procede la retención.
EJERCICIO O SITUACIÓN ILUSTRATIVA
Se consultó al SII si se afectaba con la retención del Artículo 73 de la LIR, los intereses
percibidos por el saldo de precio en la venta de bienes, que conforman el activo inmovilizado
de una empresa que declara actividades clasificadas en el Artículo 20 Nº 3 de la LIR.
El SII respondió que como la actividad de la empresa beneficiaria de los intereses queda
comprendida en el Nº 3 del artículo 20 de la LIR, está obligada a declarar sus rentas anuales,
incluyendo los intereses señalados y, por tanto, respecto de estas últimas rentas no le afecta lo
dispuesto en el Artículo 73 de la LIR que obliga a quien pague intereses a retener el Impuesto
de Primera Categoría (Oficio Nº 8392 de 30/11/1979).
JURISPRUDENCIA ADMINISTRATIVA
CIRCULAR Descripción
Circular Nº 40
(10/07/2008)
Recuperación parcial de peajes pagados por las empresas de transporte de
pasajeros en contra de las retenciones de impuesto del DL Nº 825 de 1974 y
Manual Tributario AFIICH
DICIEMBRE 2013
180
de la Ley de la Renta. Carácter de pago provisional voluntario, según el
artículo 88 de la LIR. Peajes no recuperados en contra de las retenciones de
impuesto constituyen un gasto tributario.
Circular Nº 10
(23/01/2002)
Tratamiento tributario del mayor valor obtenido en el rescate de cuotas de
fondos mutuos establecido en el artículo 18 quáter de la Ley de la Renta.
Normas sobre retención del Impuesto de Primera Categoría.
Circular Nº 41
(05/10/1989)
Régimen tributario aplicable a los fondos de inversión creados por la Ley Nº
18.815, de 1989. Normas de retención del Impuesto de Primera Categoría.
Circular Nº 1
(05/01/1989)
Instrucciones sobre tratamiento tributario del mayor valor obtenido en el
rescate de cuotas de fondos mutuos establecido por el DL Nº 1.328, de 1976.
Monto exento del impuesto Global Complementario y normas de retención
del Impuesto de Primera Categoría.
Circular Nº 42
(05/08/1981)
Nuevas normas para determinar el monto que debe considerarse interés y su
incidencia en la aplicación del impuesto a la Renta. Normas sobre retención
del Impuesto de Primera Categoría.
Circular Nº 24
(28/01/1977)
Los intereses proveniente de operaciones de crédito a efectuados a través de
Broker quedan afectas al Impuesto de Primera Categoría. Normas sobre
retención del mencionado impuesto.
Circular Nº 143
(17/11/1975)
Determinación del monto que debe considerarse interés para los fines de la
aplicación del impuesto a la Renta. Normas sobre retención del Impuesto de
Primera Categoría.
Circular Nº 20
(29/01/1975)
Normas generales sobre retención de impuesto, de acuerdo a la nueva Ley de
la Renta, contenida en el artículo 1° del DL Nº 824, de 1974.
OFICIOS Descripción
Oficio Nº 4065
(08/11/1999)
Situación tributaria de los préstamos otorgados por la empresa a sus
trabajadores y compensación de dichos préstamos con las indemnizaciones
por años de servicios. Tratamiento tributario del pago de intereses.
Oficio Nº 8392
(30/11/1979)
Normas sobre retención de impuesto sobre intereses provenientes de saldo de
precio en venta de un bien del activo inmovilizado.
Oficio Nº 3620
(08/07/1977)
Situación tributaria de intereses obtenidos a través de "broker".
Manual Tributario AFIICH
DICIEMBRE 2013
181
Artículo 74.- Estarán igualmente sometidos a las obligaciones del artículo anterior:
1º.- Los que paguen rentas gravadas en el Nº 1 del artículo 42.
2º.- Las instituciones fiscales, semifiscales, los organismos fiscales y semifiscales de
administración autónoma, las Municipalidades, las personas jurídicas en general, y las
personas que obtengan rentas de la Primera Categoría, que estén obligados, según la ley, a
llevar contabilidad, que paguen rentas del Nº 2 del artículo 42. La retención se efectuará con
una tasa provisional del 10%.
3º.- Las sociedades anónimas que paguen rentas gravadas en el artículo 48. La
retención se efectuará con una tasa provisional del 10%.
COMENTARIO
Art 74 Nº 1º: En este número se establece la obligación de retener el Impuesto Único de
Segunda Categoría a quienes paguen rentas afectas al Impuesto de Segunda Categoría
establecido en el Artículo 42 Nº 1 de la LIR (empleadores, AFP, etc.) por las sumas pagadas a
sus trabajadores, jubilados, montepiados, etc. El impuesto retenido dependerá del resultado al
aplicar la escala de tasas establecida para estos contribuyentes, en el Artículo 43 de la LIR.
Además, los retenedores deben presentar el formulario 1887, en el que informan el RUT de los
contribuyentes retenidos, la base imponible y el monto del impuesto retenido y deben entregar
al contribuyente retenido, cuando lo solicite, un certificado donde conste la retención efectuada
(más información en el suplemento de declaraciones juradas).
Artículo 74 Nº 2: En este número se establece la obligación a los siguientes retenedores:
i) Instituciones fiscales
ii) Instituciones semifiscales
iii) Organismos fiscales de administración autónoma
Manual Tributario AFIICH
DICIEMBRE 2013
182
iv) Organismos semifiscales de administración autónoma
v) Municipalidades
vi) Personas jurídicas en general
vii) Personas que obtengan rentas de Primera Categoría, obligados por ley a llevar
contabilidad
De retener por las rentas que paguen a personas que desarrollan actividades profesionales u
ocupaciones lucrativas (Artículo 42 Nº 2).
Tasa se Retención: 10%
Estos retenedores deben presentar el formulario 1879, sobre retenciones de honorarios en que
informan el RUT, base imponible y monto retenido. Además, deben entregar un certificado al
retenido donde conste la base imponible, monto retenido y mes de la boleta de honorarios (más
información en suplemento de declaraciones juradas).
Artículo 74 Nº 3: En este número se obliga a retener a las S.A. por los pagos que efectúen a
sus directores o consejeros por concepto de participaciones o asignaciones percibidas (Artículo
48 de la LIR).
Tasa de retención: 10%
Estos retenedores deben presentar el formulario 1879, sobre retenciones de honorarios en que
informan el RUT, base imponible y monto retenido. Además, deben entregar un certificado al
retenido donde conste la base imponible, monto retenido y mes de la boleta de honorarios (más
información en suplemento de declaraciones juradas).
EJERCICIO O SITUACIÓN ILUSTRATIVA
¿Por qué razones un trabajador puede solicitar una mayor retención del Impuesto Único a
los Trabajadores?
Manual Tributario AFIICH
DICIEMBRE 2013
183
Un trabajador puede solicitar una mayor retención de Impuesto Único a los Trabajadores a su
empleador cuando obtiene rentas por su trabajo de dos o más empleadores y está, además,
obligado a reliquidar anualmente el Impuesto Único.
Esta mayor retención del Impuesto Único a los Trabajadores debe ser enterada al fisco por el
empleador, utilizando para ello el Formulario 29 de Declaración Mensual y Pago Simultáneo,
específicamente la línea 45. Este monto tendrá el carácter de un Pago Provisional Voluntario
(PPM) para el trabajador, según lo dispuesto en el Artículo 88 de la Ley sobre Impuesto a la
Renta.
JURISPRUDENCIA ADMINISTRATIVA
CIRCULAR Descripción
Circular Nº 61
(30/09/2010)
Instrucciones sobre la tributación, cálculo y retención del Impuesto Único de
Segunda Categoría de la Ley sobre Impuesto a la Renta, que grava las rentas
obtenidas por trabajadores eventuales y discontinuos a que se refiere el
inciso 4° del artículo 43 Nº 1, de la misma Ley, cuyas prestaciones de
servicios, por regla general, no dan origen a contrato de trabajo.
Circular Nº 11
(29/01/2010)
Incidencias tributarias de la modificación del límite máximo imponible, para
el cálculo de las cotizaciones del seguro de cesantía (97,1 UF) y de las
cotizaciones previsionales (64,7 UF), establecida por la Superintendencia de
Pensiones. Las cotizaciones efectuadas por los trabajadores y empleadores
conforme al nuevo tope, para todos los efectos legales tendrán el carácter de
previsionales, lo que significa que son consideradas como una cotización
previsional para cualquier efecto legal y constituirá un gasto necesario para
producir la renta en el caso de empresas afectas al Impuesto de Primera
Categoría, cuando proceda.
Circular Nº 54
(17/12/1982)
Tratamiento tributario de las cotizaciones previsionales de los técnicos
extranjeros y de las empresas que los contrataren. No son consideradas rentas
y tampoco una mayor remuneración respecto del trabajador y son gastos
necesarios para producir la renta respecto de la empresa.
Manual Tributario AFIICH
DICIEMBRE 2013
184
Circular Nº 63
(18/05/1976)
Obligación de declarar y pagar el impuesto Único de Segunda Categoría que
afecta a las remuneraciones de las personas que trabajan en representaciones
diplomáticas.
Circular Nº 17
(28/01/1975)
Modalidad especial de aplicación del Impuesto Único de Segunda Categoría
para los trabajadores marítimos eventuales y discontinuos, de acuerdo a lo
establecido en el artículo 9° de l DL Nº 84, del 31 de diciembre de 1974.
Circular Nº 35
(06/03/1974)
Fija el monto de remuneración sobre la cual se aplica el Impuesto Único de
Segunda Categoría que afecta a los obreros agrícolas.
Circular Nº 20
(30/01/1974)
Tributación que afecta a los obreros agrícolas y de las regalías en especies
que se otorguen a dichos trabajadores.
OFICIOS Descripción
Oficio N° 2339
(29/10/2013)
Las AFP, en su calidad de pagadoras de rentas afectas al IUSC a los
trabajadores, por la devolución del excedente del saldo de su Cuenta de
Capitalización Individual, conforme a lo dispuesto en el inciso final, del
artículo 2° de la Ley N° 18.225, se encuentran obligadas a practicar la
retención del referido impuesto de acuerdo a lo establecido en el N° 1, del
artículo 74 de la LIR.
Oficio Nº 598
(22/04/2013)
La contratación de pólizas de seguro de renta vitalicia, corresponde al pago
de una renta accesoria o complementaria al sueldo de los trabajadores que
cumplan con los requisitos establecidos al efecto. Esta renta se clasifica en el
Nº 1, del artículo 42 de la LIR, y se afecta con el Impuesto Único de Segunda
Categoría, establecido en el artículo 43 Nº 1, de la LIR. Dicha renta se
devenga para los beneficiarios en un solo período habitual de pago, el que
corresponde a aquel en que los trabajadores ponen fin a su contrato de
trabajo, sea por causa de su jubilación, por su fallecimiento o por invalidez
parcial o total, permanente. Por tratarse de una renta clasificada en el artículo
42, Nº 1 de la LIR, se deberá practicar la retención del Impuesto Único de
Segunda Categoría, en conformidad a lo dispuesto en el artículo 74, Nº 1, de
la LIR, teniendo presente para estos efectos, lo dispuesto en los artículos 45,
inciso 3° y 46, inciso 1°, todos de la LIR.
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Oficio Nº 2986
(31/10/2012)
Los fondos depositados en la cuenta de capitalización individual de un
afiliado a una AFP en su oportunidad no formaron parte de la base imponible
del Impuesto Único de Segunda Categoría (IUSC), según lo dispuesto por el
artículo 18 del DL Nº 3500/80. En el momento de la desafiliación del sistema
de pensiones del decreto antes mencionado y de acuerdo a lo dispuesto en el
inciso final del artículo 2°, la Ley 18.225, tales fondos deban devolverse al
trabajador, éstos pierden su carácter previsional, por lo que dicha cantidad,
incluyendo los incrementos por concepto de rentabilidad que puedan
comprender, se afectarán con el IUSC de los artículos 42, Nº 1 y 43 Nº 1 de
la LIR, correspondiendo a la respectiva AFP, conforme a lo establecido por el
artículo 74, Nº 1, de la LIR, efectuar la retención del IUSC.
Oficio Nº 2542
(28/09/2012)
Solicitud de devolución de sumas pagadas indebidamente o en exceso a título
de impuestos en el caso de los trabajadores portuarios.
Oficio Nº 1945
(03/08/2012)
En caso de existir sumas retenidas y pagadas indebidamente o en exceso por
concepto de Impuesto Único de Segunda Categoría, es posible solicitar su
devolución aplicando al efecto la normativa prevista en el artículo 126 del
Código Tributario. La persona que debe efectuar la referida petición, es
aquella que sufrió el detrimento patrimonial, sin perjuicio de la posibilidad de
la Institución empleadora de efectuar la referida solicitud a nombre de sus
trabajadores, en caso de contar con representación al efecto. Por el contrario,
si el pago indebido o en exceso no ha significado una disminución de la
remuneración líquida percibida por los funcionarios o se ha aplicado dicho
tributo a cantidades que los referidos trabajadores no percibirán, la solicitud
de devolución del Impuesto podrá ser deducida directamente por la
Institución que efectuó la retención e ingreso indebido en arcas fiscales.
Oficio Nº 1150
(15/05/2012)
El contribuyente que hubiera percibido en uno o más períodos del año rentas
afectas al Impuesto Único de Segunda Categoría de más de un empleador o
pagador en forma simultánea, deberá reliquidar anualmente dicho tributo,
utilizando para estos efectos la Línea 44 del Formulario Nº 22, sobre
Declaración de Impuestos Anuales a la Renta y el Formulario Nº 2514,
documento auxiliar para el cálculo de la reliquidación del impuesto precitado,
pudiendo deducir del impuesto resultante de dicha reliquidación el Impuesto
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Único que fue retenido mensualmente por el pagador de las rentas. Ahora
bien, si el contribuyente, además, de la pensión obtiene otras rentas afectas a
impuesto, se encuentra obligado a presentar una declaración de Impuesto
Global Complementario por el conjunto de las rentas obtenidas, conforme a
lo dispuesto por el artículo 54 Nº 1 de la LIR, utilizando el mismo Formulario
Nº 22 antes indicado para la declaración del citado tributo.
Oficio Nº 1137
(15/05/2012)
Obligación de las personas que perciben dos pensiones de jubilación en
forma simultánea de reliquidar anualmente el Impuesto Único de Segunda
Categoría que les afecta, y además, de declarar dichas pensiones en la base
imponible del Impuesto Global Complementario en el caso que se perciban
otras rentas afectas a este último tributo. El SII carece de facultades legales
para pronunciarse sobre la posibilidad o necesidad de proyectos de ley que
modifiquen los tributos actuales.
Oficio Nº 3193
(30/12/2011)
Las normas e instrucciones sobre el cálculo y retención del Impuesto Único
de Segunda Categoría efectuado por los empleadores a los trabajadores
portuarios eventuales y discontinuos que no tienen patrón fijo, se encuentran
contenidas en la Circular Nº 61, de 2010. En caso que un trabajador considere
que existen eventuales diferencias de Impuesto Único de Segunda Categoría
a su favor por haber sido indebidamente retenidas, y que por tanto, deban ser
restituidas, el afectado tiene derecho a solicitar su devolución; petición que
deberá ser presentada por dicho contribuyente en la Dirección Regional o
Unidad de SII correspondiente a su domicilio, dentro del plazo de 3 años
contado desde el acto o hecho que le sirva de fundamento, sujetándose a la
normativa establecida en el artículo 126° del Código Tributario y
acompañando los antecedentes que acrediten y sustenten la referida solicitud.
Oficio Nº 2380
(14/10/2011)
Tratamiento tributario de las sumas pagadas por concepto de traslación y
viáticos a los profesionales contratados a honorarios por la Administración
Pública que cumplan o no con los requisitos establecidos en el artículo 16 del
DL Nº 824, de 1974 .
Oficio Nº 1297
(31/05/2011)
La indemnización compensatoria pagada a trabajadores contratados a plazo
fijo por término anticipado de dicho contrato, constituye una indemnización
por lucro cesante, ya que tiene por objeto el pago de la renta que se habría
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percibido de haberse cumplido el plazo estipulado por las partes;
constituyendo renta que debe gravarse con los impuestos de la LIR,
atendiendo al tipo de renta que la indemnización viene a reemplazar. El
impuesto aplicable a la renta que se sustituye con esta indemnización es el
Impuesto Único de Segunda Categoría, siendo el obligado a efectuar la
retención de impuesto el empleador, ya que es él quien efectúa jurídicamente
el pago de la remuneración. Para el cálculo de dicho tributo debe aplicarse
una tabla proporcional por corresponder a periodos distintos de un mes,
conforme a lo dispuesto por el inciso 1° del artículo 45 de la LIR.
Oficio Nº 723
(01/04/2011)
Situación tributaria de los trabajadores técnicos extranjeros, que continúan
efectuando cotizaciones luego de haber requerido la devolución de sus fondos
previsionales conforme a las disposiciones de la Ley Nº 18.156, en relación
con la devolución de los fondos por concepto de cotizaciones obligatorias y
voluntarias, APV y depósitos convenidos.
Articulo 74 N° 4
4º.- Los contribuyentes que remesen al exterior, retiren, distribuyan, abonen en
cuenta, pongan a disposición o paguen rentas o cantidades afectas al Impuesto Adicional de
acuerdo con los artículos 58, 59 y 60, casos en los cuales la retención deberá efectuarse con la
tasa de Impuesto Adicional que corresponda, con derecho al crédito establecido en el
artículo 63.
El monto de lo retenido provisionalmente se dará de abono al conjunto de los
impuestos que declare el contribuyente respecto de las mismas rentas o cantidades afectadas
por la retención.
Con todo, podrá no efectuarse la retención si el perceptor del retiro le declara al
contribuyente obligado a retener que se acogerá a lo dispuesto en la letra c) del número 1 de
la letra A) del artículo 14. El Servicio determinará la forma, plazo y requisitos que deberá
cumplir la referida declaración, así como el aviso que la sociedad receptora de la reinversión
deberá dar tanto a dicho Servicio como a la sociedad fuente del retiro. En este caso, si
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dentro de los plazos que establece la citada norma no se da cumplimiento a los requisitos
que establece dicha disposición, la empresa de la cual se hubiere efectuado el retiro o remesa
será responsable del entero de la retención a que se refiere este número, dentro de los
primeros 12 días del mes siguiente a aquel en que venza dicho plazo, sin perjuicio de su
derecho a repetir en contra del contribuyente que efectuó el retiro o remesa, sea con cargo a
las utilidades o a otro crédito que el socio tenga contra la sociedad.
Tratándose de la remesa, retiro, distribución o pago de utilidades o de las cantidades
retiradas o distribuidas a que se refiere el artículo 14 bis y de las cantidades determinadas
de acuerdo al artículo 14 ter, la retención se efectuará con tasa del 35%, con deducción del
crédito establecido en el artículo 63, cuando procediere.
Si la deducción del crédito establecido en el artículo 63 resultare indebida, total o
parcialmente, la sociedad deberá pagar al Fisco, por cuenta del contribuyente de Impuesto
Adicional, la diferencia de impuesto que se determine al haberse deducido indebidamente el
crédito, sin perjuicio del derecho de la sociedad de repetir contra aquél. Esta cantidad se
pagará en la declaración anual a la renta que deba presentar la sociedad, reajustada en el
porcentaje de variación del Índice de Precios al Consumidor entre el mes anterior al de la
retención y el mes anterior a la presentación de la declaración de impuesto a la renta de la
sociedad, oportunidad en la que deberá realizar la restitución.
Igual obligación de retener tendrán los contribuyentes que remesen al exterior,
pongan a disposición, abonen en cuenta o paguen a contribuyentes sin domicilio ni
residencia en Chile, rentas o cantidades provenientes de las operaciones señaladas en las
letras a), c), d), e), h) y j), del número 8º, del artículo 17.
Tratándose de operaciones cuyos mayores valores deban tributar con el Impuesto de
Primera Categoría en carácter de único a la renta, la retención se efectuará con la tasa
provisional de 5% sobre el total de la cantidad a remesar, sin deducción alguna, salvo que
pueda determinarse el mayor valor afecto a impuesto, caso en el cual dicha retención se
hará con la tasa del Impuesto de Primera Categoría sobre dicho mayor valor.
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Sin perjuicio de la declaración anual a la que pueda encontrarse obligado, el
contribuyente enajenante podrá presentar una solicitud al Servicio con anterioridad al
vencimiento del plazo legal para la declaración y pago de la retención, en la forma que éste
establezca mediante resolución, con la finalidad de que se determine previamente el mayor
valor sobre el cual deberá calcularse el monto de la retención. Dicha solicitud deberá incluir,
además de la estimación del mayor valor de la operación, todos los antecedentes que lo
justifiquen. El Servicio, a su juicio exclusivo, se pronunciará sobre dicha solicitud en un
plazo de 30 días hábiles, contado desde la fecha en que el contribuyente haya puesto a
disposición de aquel todos los antecedentes que haya requerido para resolver la solicitud, de
lo que se dejará constancia en una certificación emitida por la oficina correspondiente del
Servicio. Vencido este plazo sin que se haya pronunciado sobre la solicitud, se entenderá que
el Servicio la ha denegado, caso en el cual deberá determinarse el monto de la retención
conforme a las reglas de esta ley y del Código Tributario. Cuando el Servicio se haya
pronunciado aceptando la solicitud del contribuyente y se hubiere materializado la
operación que da origen al impuesto y la obligación de retención, éste deberá declarar y
pagar la retención dentro del plazo de 5 días hábiles contado desde la notificación de la
resolución favorable, caso en el cual se entenderá declarada y pagada oportunamente la
retención. Vencido este plazo sin que se haya declarado y pagado la retención, se entenderá
incumplido el deber de retener que establece este artículo, aplicándose lo dispuesto en esta
ley y el Código Tributario. El mayor valor que se haya determinado de acuerdo a lo
anterior, no podrá ser objeto de fiscalización alguna, salvo que los antecedentes
acompañados sean maliciosamente falsos, incompletos o erróneos, caso en cual podrán,
previa citación conforme al artículo 63 del Código Tributario, liquidarse y girarse las
diferencias de impuestos que se detecten conforme a las reglas generales más los reajustes,
intereses y multas pertinentes.
Tratándose de operaciones cuyos mayores valores deban tributar con los impuestos
de Primera Categoría y Adicional, la retención se efectuará con una tasa provisional igual a
la diferencia entre las tasas de los impuestos Adicional y de Primera Categoría vigentes a la
fecha de enajenación, sobre el total de las cantidades que se remesen al exterior, paguen,
abonen en cuenta o pongan a disposición del contribuyente sin domicilio o residencia en
Chile, salvo que pueda determinarse el mayor valor afecto a impuesto, caso en el cual la
retención se efectuará con la tasa de 35% sobre dicho mayor valor, montos que en ambos
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casos se darán de abono al conjunto de los impuestos que declare el contribuyente respecto
de las mismas rentas o cantidades afectadas por la retención, sin perjuicio de su derecho de
imputar en su declaración anual el remanente que resultare a otros impuestos anuales de
esta ley o a solicitar su devolución en la forma prevista en el artículo 97. Si con la retención
declarada y pagada se han solucionado íntegramente los impuestos que afectan al
contribuyente, este último quedará liberado de presentar la referida declaración anual.
En todo caso, podrá no efectuarse la retención si se acredita, en la forma que
establezca el Servicio mediante resolución, que los impuestos de retención o definitivos
aplicables a la operación han sido declarados y pagados directamente por el contribuyente
de Impuesto Adicional, o que se trata de cantidades que correspondan a ingresos no
constitutivos de renta o rentas exentas de los impuestos respectivos o que de la operación
respectiva resultó un menor valor o pérdida para el contribuyente, según corresponda. En
estos casos, cuando no se acredite fehacientemente el cumplimiento de alguna de las causales
señaladas, y el contribuyente obligado a retener, sea o no sociedad, se encuentre relacionado
con el beneficiario o perceptor de tales rentas o cantidades en los términos que establece el
artículo 100 de la ley Nº 18.045, será responsable del entero de la retención a que se refiere
este número, sin perjuicio de su derecho a repetir en contra del contribuyente sin domicilio
o residencia en Chile.
No obstante lo dispuesto en los incisos anteriores, los contribuyentes que remesen,
distribuyan, abonen en cuenta, pongan a disposición o paguen rentas o cantidades a
contribuyentes sin domicilio o residencia en Chile que sean residentes de países con los que
exista un Convenio vigente para Evitar la Doble Tributación Internacional, tratándose de
rentas o cantidades que conforme al mismo sólo deban gravarse en el país del domicilio o
residencia, o se les aplique una tasa inferior a la que corresponda de acuerdo a esta ley,
podrán no efectuar las retenciones establecidas en este número o efectuarlas con la tasa
prevista en el Convenio, según sea el caso, cuando el beneficiario de la renta o cantidad les
acredite mediante la entrega de un certificado emitido por la Autoridad Competente del
otro Estado Contratante, su residencia en ese país y le declare en la forma que establezca el
Servicio mediante resolución, que al momento de esa declaración no tiene en Chile un
establecimiento permanente o base fija a la que se deban atribuir tales rentas o cantidades, y
sea, cuando el Convenio así lo exija, el beneficiario efectivo de dichas rentas o cantidades, o
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tenga la calidad de residente calificado. Cuando el Servicio establezca en el caso particular
que no concurrían los requisitos para aplicar las disposiciones del respectivo Convenio en
virtud de las cuales no se efectuó retención alguna o la efectuada lo fue por un monto
inferior a la que hubiese correspondido de acuerdo a este artículo, y el contribuyente
obligado a retener, sea o no sociedad, se encuentre relacionado con el beneficiario o
perceptor de tales rentas o cantidades en los términos que establece el artículo 100 de la ley
Nº 18.045, dicho contribuyente será responsable del entero de la retención que total o
parcialmente no se hubiese efectuado, sin perjuicio de su derecho a repetir en contra de la
persona no residente ni domiciliada en Chile.
En el caso de las cantidades señaladas en los literales i) al iv), del inciso tercero del
artículo 21, la empresa o sociedad respectiva, deberá efectuar una retención anual del 35%
sobre dichas sumas, la que se declarará en conformidad a los artículos 65, Nº 1 y 69.
Tratándose de las enajenaciones a que se refieren los artículos 10, inciso tercero, y 58,
número 3, los adquirentes de las acciones, cuotas, derechos y demás títulos, efectuarán una
retención del 20% sobre la renta gravada determinada conforme a la letra (b) del número 3)
del artículo 58, retención que se declarará en conformidad a los artículos 65, Nº 1 y 69.
COMENTARIO
La Circular Nº 54 de 25 de noviembre de 2013, que se transcribe en extenso, imparte
instrucciones sobre las modificaciones que introduce la ley Nº 20.630 de 27/09/12, referentes al
Artículo 74 Nº 4 de la LIR, sobre retención de Impuesto Adicional (IA).
El resto de las normas sobre Impuesto Adicional sobre el momento en que nace la obligación
tributaria de retener, el monto, la determinación de la base imponible, tasa, recargos, etc.,
permanecen sin mayores modificaciones.
Normas generales
En el Artículo 74 Nº 4 se dispone la retención de impuesto a los contribuyentes afectos al
Impuesto Adicional de los Artículos N°s. 58, 59 y 60 de la LIR.
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La obligación de retener nace cuando:
- Remesen
- Retiren
- Distribuyan
- Abonen en cuenta
- Pongan a disposición
- Paguen rentas
- Paguen cantidades
A las cantidades anteriores, afectas al Impuesto Adicional, se les retiene según tasa aplicable en
cada situación y previa deducción del Crédito por Impuesto de Primera Categoría, en los casos
que corresponde (Artículo 63 LIR).
Tasa de la retención: 35%.
Si la deducción del crédito por Impuesto de Primera Categoría es indebida, la sociedad pagará la
diferencia de impuesto que se determine por ésta, sin perjuicio del derecho de la sociedad de
repetir contra aquél. Ésta se pagará en la declaración anual de renta, reajustada en el porcentaje de
variación del IPC, entre el mes anterior al de la retención y el mes anterior a la presentación de la
declaración de impuesto a la renta de la sociedad, fecha en la que realizará la restitución.
Rentas o cantidades sobre las que existe obligación de retener:
- Se da la calidad de agente retenedor a los contribuyentes que remesen al exterior, retiren,
distribuyan, abonen en cuenta, pongan a disposición o paguen rentas o cantidades afectas a
impuesto, a contribuyentes sin domicilio ni residencia en Chile, ya sea retención parcial o
total.
- Si el beneficiario de las rentas, cantidades o sumas, acredita que la retención de impuesto le
ha sido efectuada, será responsable del pago del tributo retenido el agente retenedor quien de
no efectuar la retención, deberá enterar el tributo, sin perjuicio de que el SII pueda girar el
impuesto al beneficiario de las rentas o cantidades, según Artículo 83 de la LIR.
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En este contexto, la expresión “paguen”, comprende el pago efectivo y los casos en que la
obligación se cumple por formas equivalentes al pago contempladas en el Código Civil
(dación en pago, compensación, novación, confusión, transacción, etc.), se exceptúa los
casos que no se cumple la obligación ( remisión o condonación de la deuda), sin perjuicio
del incremento de patrimonio que experimenta el deudor, la pérdida de la cosa que se debe,
la declaración de la nulidad o rescisión del acto, la prescripción extintiva, etc.
- La obligación de declarar y pagar el impuesto de contribuyentes que hayan celebrado un
contrato con un agente responsable para fines tributarios en Chile, corresponde al mismo
contribuyente; pero si no las cumple la obligación de retención, declaración y pago deberá
efectuarla el agente responsable (Res. Ex. Nº 36 de 2011 y sus modificaciones).
1. Rentas o cantidades provenientes de empresas, comunidades, sociedades o
establecimientos permanentes constituidos o establecidos en Chile
La determinación de la retención del IA está condicionada por el régimen de tributación a que está
sujeto el retenedor, que puede ser:
- Contribuyente obligado a declarar sus rentas efectivas según contabilidad completa.
- Contribuyente acogido a alguno de los sistemas simplificados de tributación establecidos en
los artículos 14 bis o 14 ter de la LIR.
- Contribuyente que declara sus rentas efectivas y no las determina sobre la base de un
balance general según contabilidad completa o acogido a un régimen de renta presunta.
1.1 Contribuyentes que declaren rentas efectivas determinadas mediante contabilidad
completa (letra a, del Artículo 14 y Artículo 14 quáter de la LIR)
1.1.1 Tributación con IA que afecta a las rentas o cantidades retiradas, remesadas o
distribuidas por:
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- Las empresas individuales de responsabilidad limitada
- Las sociedades de personas
- Las sociedades en comandita por acciones respecto de sus socios gestores
- Los contribuyentes del artículo 58 Nº 1 de la LIR (en adelante genéricamente EP)
- Las comunidades y sociedades de hecho.
Los retiros o remesas efectuados, a sus propietarios, socios o comuneros contribuyentes del IA, se
gravan con IA hasta completar el Fondo de Utilidades Tributables (en adelante FUT), existente en
la empresa o sociedad al término del ejercicio comercial respectivo.
Para afectarlos con el IA, los retiros o remesas se imputarán reajustados al término de cada
ejercicio comercial, considerando las rentas o cantidades registradas en el:
- FUT
- Fondo de Utilidades Financieras (en adelante FUF), conformado por las rentas que se
determinen por la diferencia entre la aplicación de la depreciación acelerada por sobre la
normal
- Las rentas devengadas por la o las sociedades de personas en que participe la empresa de
la que se efectúa el retiro
- Las cantidades registradas en el Fondo de Utilidades No Tributables (en adelante FUNT) a
esa fecha.
Por lo tanto:
- Al cierre del ejercicio comercial de cada año se define la tributación que afecta a los
propietarios, socios o comuneros, sobre tales retiros o remesas.
- Al momento de la distribución, retiro o remesa, se debe efectuar la retención de IA sobre
las cantidades anteriores, la que tiene el carácter de provisional (inciso 2°, del Nº 4, del
artículo 74, y artículo 65 y 75), con tasa del 35% y con crédito por Impuesto de Primera
Categoría, con la tasa vigente de ese impuesto (actualmente 20%).
Se debe recordar que cuando se hace la retención no se considera: el FUT, FUNF ni FUNT,
porque el crédito por Impuesto de Primera Categoría se otorga a todo evento.
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Es por ello, que la empresa, sociedad o comunidad respectiva, podría tener la obligación de pagar
al Fisco, por cuenta del contribuyente de IA, la diferencia de impuesto que se determine al haberse
deducido indebidamente el crédito por IDPC.
Sociedades anónimas; sociedades por acciones y sociedades en comandita por acciones
respecto de sus accionistas
Los dividendos distribuidos a sus accionistas contribuyentes del IA:
- Se gravarán independiente del saldo de FUT, FUF o FUNT registrado a la fecha de la
distribución
- Al momento de la distribución se hará la imputación a las rentas tributables y no
tributables acumuladas en la empresa, considerando el saldo de FUT, FUF o FUNT,
existente al 31 de diciembre del año inmediatamente anterior, reajustado a la fecha de la
distribución.
- Si las sociedades al 31 de diciembre del año anterior a la distribución, no registran saldo
FUT, FUF o FUNT, o el saldo reajustado es insuficiente para cubrirla, los repartos no
cubiertos se considerarán dividendos provisorios, con cargo a las rentas afectas del
ejercicio en marcha.
Para el cálculo de la retención de IA y del crédito por IDPC, la situación tributaria queda a
la espera del resultado tributario definitivo de la empresa al 31 de diciembre. Sin perjuicio
de la aplicar la retención de IA sobre dichas cantidades.
- La retención de IA generalmente, cumple el impuesto definitivo que deben pagar los
accionistas quienes no están obligados a presentar una declaración anual de impuestos a la
renta por los dividendos recibidos. Ello, sin perjuicio de la obligación que podría afectar a
la sociedad respectiva, de pagar al Fisco por cuenta del contribuyente del IA, la diferencia
de impuesto por la deducción indebida del crédito por IDPC.
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1.1.2 Forma de practicar la retención de IA
a) Rentas a considerar para la retención
a.1) Empresas individuales de responsabilidad limitada; sociedades de personas;
sociedad en comandita por acciones respecto de sus socios gestores; EP;
comunidades y sociedades de hecho
i) La retención de impuesto se hará con la tasa del IA que corresponda, con
derecho a deducir en todos los casos el crédito por IDPC, según la tasa vigente de
este último impuesto en el año en que se efectúa la remesa al exterior.
ii) Para practicar la retención de IA, no se considera el saldo de FUT, FUF o
FUNT registrado en las empresas, sociedades o comunidades al 31 de diciembre
del año inmediatamente anterior a aquél en que se efectúa el retiro o remesa.
iii) Las distribuciones o retiros tienen el carácter de provisorios por lo tanto se debe
presentar la declaración anual a la renta para establecer la tributación definitiva.
a.2) Sociedades anónimas; sociedades por acciones y sociedades en comandita por
acciones respecto de sus accionistas
i) Se considera el saldo o remanente de FUT, FUF y FUNT registrado en las
sociedades al 31 de diciembre del año inmediatamente anterior a aquel de la
distribución del dividendo del contribuyente afecto al IA, debidamente reajustado
de acuerdo con el porcentaje de variación del IPC en el período comprendido entre
el último día del segundo mes anterior al de iniciación del ejercicio (noviembre
año anterior), o de la última distribución de dividendos que se haya efectuado en el
mismo ejercicio, según corresponda y el último día del mes anterior al de la
distribución.
Antes de imputar la distribución se debe rebajar del FUT reajustado:
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- Los gastos rechazados señalados en el inciso segundo, del artículo 21 de la
LIR, provisionados en años anteriores y pagados durante el ejercicio, con
anterioridad a la fecha de la distribución.
- El Impuesto de Primera Categoría (IDPC), haya sido provisionado o no,
cuando la distribución se efectúe en una fecha posterior a dicho pago. El
monto a deducir de dicho registro por concepto del IDPC, corresponderá a
la tasa del referido tributo aplicado sobre las rentas afectas,
independientemente de la forma en que haya sido financiado, más el
reajuste a que se refiere el artículo 72 de la LIR, cuando éste deba aplicarse
y en la parte correspondiente al IDPC.
La rebaja del pago del IDPC y de los demás gastos rechazados señalados, se
efectuará en el orden cronológico en que fueron pagados y reajustándolos
previamente. El IDPC se imputará sólo hasta el saldo que registre el remanente de
utilidades correspondientes a dicho impuesto (columna IDPC, también reajustada a
la fecha de distribución).
ii) Las distribuciones se imputarán a su valor nominal y según el orden cronológico
en que se han realizado, siguiendo el orden de imputación establecido en el artículo
14 de la LIR, comenzando por las rentas o cantidades más antiguas registradas en
el FUT. Si las distribuciones exceden el remanente de FUT reajustado a la fecha de
distribución, el exceso de imputará al remanente de utilidades que registre el FUF,
también debidamente reajustado a la fecha de distribución, y finalmente a aquellas
utilidades que registre el FUNT reajustado en la misma forma, empezando en este
último caso por las rentas exentas, luego por los ingresos no constitutivos de renta
y finalmente a las rentas afectas al IDPC en carácter de único.
Si las distribuciones de rentas o cantidades efectuadas en favor de contribuyentes
sin domicilio ni residencia en el país resultan imputadas al FUT, la retención de IA
se practicará con la tasa vigente de este tributo, con derecho al crédito por IDPC
que haya afectado a las citadas utilidades, considerando cuando corresponda,
aquellas que se determinen por aplicación de lo dispuesto en el inciso tercero, del
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Nº 5, del artículo 31 de la LIR, (FUF) las cuales en ningún caso tienen derecho al
crédito por IDPC, y se imputan siempre con anterioridad al FUNT.
Las distribuciones imputadas a rentas o cantidades registradas en el FUNT como
exentas sólo del Impuesto Global Complementario (en adelante IGC), también
serán retenidas con la tasa vigente del IA respectivo, con derecho al crédito por
IDPC en caso que dichas utilidades se hubieran afectado con el citado tributo,
porque sólo se liberan del IA las rentas que se encuentran expresamente exentas
del IA.
Las distribuciones imputadas a rentas exentas de IA, a rentas afectas al IDPC en
carácter de único, o a ingresos no constitutivos de renta, no serán retenidas.
iii) Si la sociedad respectiva no registra un saldo o remanente positivo de FUT,
FUF, o FUNT al 31 de diciembre del año anterior, o bien, dichas rentas o
cantidades debidamente reajustadas hasta la fecha de la distribución, no son
suficientes para cubrir el todo o parte del dividendo distribuido, se considerará que
corresponden a dividendos provisorios efectuados con cargo a las rentas del
ejercicio en marcha, y en tal caso, la retención se practicará con la tasa de IA que
corresponda, siempre con derecho al crédito por IDPC, según la tasa vigente de
este último impuesto en el año en que se efectúa la distribución respectiva.
Los contribuyentes de IA que hayan celebrado un contrato con un agente
responsable para fines tributarios en Chile, según Res. Nº 36 de 2011 y sus
modificaciones deberán tener en consideración que:
- La retención deberá ser practicada por la sociedad anónima que efectúe la
distribución del dividendo, cuando los títulos se encuentren registrados a
nombre del inversionista sin domicilio ni residencia en el país.
- Si los títulos están registrados por la sociedad emisora a nombre del agente
responsable, este último deberá practicar la retención, declaración y pago
del IA que grave la distribución de los dividendos.
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- Excepción: que el agente haya comunicado por escrito al emisor, que
mantiene los títulos por cuenta de un inversionista sin domicilio ni
residencia en Chile, indicando el número RUT del mismo y dejando
constancia de esta circunstancia en el citado registro.
b) Determinación de la base imponible para practicar la retención de IA
b.1) Empresas individuales de responsabilidad limitada; sociedades de personas;
sociedad en comandita por acciones respecto de sus socios gestores; EP, comunidades
y sociedades de hecho
La base imponible para practicar la retención provisional de IA, por los retiros o remesas
efectuadas a sus propietarios, socios o comuneros contribuyentes del IA, está conformada
por el monto de dichos retiros o remesas, más el incremento por un monto equivalente al
crédito por Impuesto de Primera Categoría, dado que dichos contribuyentes siempre tienen
derecho al referido crédito.
b.2) Sociedades anónimas; sociedades por acciones y sociedades en comandita por
acciones respecto de sus accionistas
La base imponible para practicar la retención definitiva de IA, por las distribuciones que
efectúen a sus accionistas contribuyentes del referido tributo, está formada por el monto de
dichas distribuciones, cuando resulten imputadas al FUT, FUF o a rentas registradas en el
FUNT como exentas de IGC y no se encuentren exentas del IA.
c) Cálculo del incremento y crédito por Impuesto de Primera Categoría
c.1) Empresas individuales de responsabilidad limitada; sociedades de personas;
sociedad en comandita por acciones respecto de sus socios gestores; EP, comunidades
y sociedades de hecho
Cuando se practique la retención del IA se deducirá de ésta el crédito por IDPC,
independiente del saldo de FUT, FUF o FUNT que registre la empresa, sociedad o
comunidad respectiva, atendido el carácter provisorio de la referida retención, y sin
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perjuicio de la obligación de pago que pudiera afectar a la empresa, sociedad o comunidad
respectiva, sobre la diferencia de impuesto que se determine por la deducción indebida,
total o parcial de dicho crédito.
El crédito por IDPC será equivalente a la tasa del referido tributo vigente en el
ejercicio respectivo en que se efectúa la remesa al exterior, aplicada sobre la remesa o
retiro, incrementada previamente en una suma equivalente a dicho crédito.
Para el cálculo del incremento, las rentas o cantidades netas susceptibles de remesarse al
exterior por concepto de retiro o remesa, deberán multiplicarse por el factor
correspondiente a la tasa del IDPC vigente de dicho tributo en el año en que se efectúa la
remesa al exterior. Cuando corresponda aplicar una tasa de 20%, se considerará el factor
0,25 (20:80).
Para el cálculo definitivo del crédito e incremento que corresponda, de acuerdo a la
imputación que se efectúe sobre las rentas o utilidades registradas al término del ejercicio
en la empresa, sociedad o comunidad respectiva, deberán considerarse las tasas de
impuestos y los factores que se muestran en la siguiente tabla:
Tasa del IDPC Factor
20% 0,25
17% 0,204819
16,5% 0,197604
16% 0,190476
15% 0,17647
10% 0,11111
Los propietarios, socios o comuneros a quiénes se efectúa la remesa o retiro y que se
encuentren acogidos a la invariabilidad tributaria del artículo 7 del DL Nº 600, no tienen
derecho al crédito por IDPC, pero deben incrementar las rentas para la aplicación del IA
que les afecta en una cantidad equivalente al crédito por IDPC.
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c.2) Sociedades anónimas; sociedades por acciones y sociedades en comandita por
acciones respecto de sus accionistas
Cuando se practique la retención del IA, se deducirá de ésta el crédito por IDPC que haya
afectado a las rentas o cantidades con cargo a las cuales se efectúa la distribución.
Excepción: Cuando la distribución es imputada a rentas o cantidades:
- Registradas en el FUT sin derecho al citado crédito
- Registradas en el FUF
- Exentas del IGC y no del IA en el FUNT, y no fueron gravadas con el IDPC
- Exentas de IA, y no fueron gravadas con el IDPC
- Rentas afectas al IDPC en carácter de único
- Ingresos no constitutivos de renta, no procederá practicar retención de IA alguna, y
por tanto, tampoco procederá la aplicación del crédito e incremento señalados.
El crédito referido será equivalente a la tasa del IDPC que corresponda, aplicada sobre la
distribución efectuada, incrementada previamente en una suma equivalente a dicho
crédito.
Para el cálculo del referido incremento, las rentas o cantidades netas susceptibles de
remesarse al exterior, por concepto de distribución, deberán multiplicarse por los factores
indicados en la siguiente tabla:
Tasa del IDPC Factor
20% 0,25
17% 0,204819
16,5% 0,197604
16% 0,190476
15% 0,17647
10% 0,11111
Si los dividendos son provisorios, es decir, no resulten imputados a la fecha de
distribución al FUT, FUF y FUNT, según corresponda, el crédito y el incremento por
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IDPC que debe aplicarse en contra de la retención de IA e integrar la base imponible
afecta a dicha retención, se determinar de acuerdo a la tasa del referido tributo vigente en
el ejercicio respectivo, actualmente de un 20%, aplicando al efecto el factor 0,25 (20:80)
sobre las cantidades susceptibles de remesarse al exterior por concepto de distribución.
Los accionistas a quiénes se efectúa la distribución y que se encuentren acogidos a la
invariabilidad tributaria del artículo 7 del DL Nº 600, no tienen derecho al crédito por
IDPC, pero deben incrementar las rentas para la aplicación del IA que les afecta en una
cantidad equivalente al crédito por IDPC.
d) Tasa con la cual debe practicarse la retención de IA
La retención se practicará con la tasa vigente del referido tributo, la que actualmente
corresponde a un 35%.
En caso que el propietario, socio, comunero o accionista a quién se efectúa la remesa,
retiro o distribución, se encuentre acogido a la invariabilidad tributaria del artículo 7° del
DL Nº 600, la retención de IA se aplicará con la tasa general de la invariabilidad pactada,
o la parte de ésta que reste para cumplir con la tributación total que afecta a estos
contribuyentes. En todo caso, cuando el inversionista extranjero haya renunciado a la
invariabilidad tributaria pactada, o se le haya vencido o agotado el plazo por el cual se
concedió dicha invariabilidad, las remesas, retiros o distribuciones tales inversionistas se
afectarán con una retención efectuada con la tasa general de IA de 35%.
Se hace presente que la tasas señaladas, se aplican cualquiera sea el año en que se
generaron las rentas a remesar al exterior durante el ejercicio.
1.1.3 Diferencia de IA que se debe pagar cuando la deducción del crédito por IDPC resulta
indebida, total o parcialmente
Como la deducción del crédito por IDPC al practicar la retención de IA sobre los retiros, remesas
o distribuciones en algunos casos no es definitiva, si la deducción es improcedente, total o
parcialmente, la empresa individual de responsabilidad limitada, la sociedad de personas, la
sociedad en comandita por acciones, la sociedad por acciones, la sociedad anónima, comunidad o
sociedad de hecho, según corresponda, deberá declarar y pagar al Fisco por cuenta del propietario,
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socio, comunero o accionista contribuyente del IA, la diferencia de dicho tributo, sin perjuicio del
derecho del retenedor de repetir en contra del propietario, socio, comunero o accionista.
No se incluyen dentro de esta obligación y por tanto se liberan de la misma, los EP, atendido que
el mismo contribuyente se encuentra obligado a presentar una declaración anual de impuestos a la
renta, declarando el IA definitivo que corresponda.
El crédito por IDPC es improcedente cuando la retención de IA que se haya practicado sobre las
remesas, retiros o distribuciones, resulte menor al impuesto que corresponda en definitiva pagar,
considerando la imputación que se efectúe al término del ejercicio respectivo. Por ejemplo, esta
situación ocurre cuando al término del ejercicio, los retiros, remesas o dividendos resultan
finalmente imputados a rentas o cantidades gravadas con el IA, pero sin derecho al crédito por
IDPC, o bien, con derecho a deducirlo parcialmente o con una tasa menor a la aplicada al
momento de practicar la retención.
En la siguiente tabla, se muestra a manera de ejemplo, el análisis que corresponde realizar para
efectos de determinar si procede o no el pago de la diferencia de IA:
Contribuyentes con contabilidad completa
Renta a Remesar al Exterior (antes de IA) $ 800
Más: Incremento por IDPC: Tasa 20%, Factor 0,25 $ 200
Base Imponible para practicar retención IA $ 1.000
Retención IA: 35% s/$1.000 $ 350
Menos: Crédito por IDPC: 20% s/$1.000 $ (200)
IA retenido por empresa, sociedad o comunidad $ 150
Cálculo de la cantidad a remesar al exterior:
Remesa antes de IA $ 800
Menos: impuesto adicional retenido $ (150)
Cantidad líquida a remesar al exterior $ 650
Determinación que efectúa la empresa, sociedad o comunidad al término del ejercicio, para
calcular la diferencia de IA por imputación del crédito por IDPC que resulta indebido:
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TOTAL REMESA AFECTA AL
IA
REMESA PARCIAL AFECTA AL
IA
Con
derecho
FUNT al
C x IDPC
Sin
derecho
al C x
IDPC
Con
derecho
parcial al
C x IDPC
Con
derecho
al C x
IDPC
Sin
derecho
al C x
IDPC
Con
derecho
parcial al C
x IDPC
Total remesa no
afecta a IA por
pérdida tributaria
o imputada al Con
derecho FUNT
DETALLE Caso N°
1
Caso N°
2 Caso N° 3 Caso N° 4 Caso N° 5 Caso N° 6 Caso N° 7
Remesa al exterior $ 800 $ 800 $ 800 $ 300 $ 400 $ 500 $ 0
(+) Inc. por IDPC $ 200 $ 0 $ 100 $ 75 $ 0 $ 50 $ 0
Base Imp. IA $ 1.000 $ 800 $ 900 $ 375 $ 400 $ 550 $ 0
IA. Tasa 35% $ 350 $ 280 $ 315 $ 131 $ 140 $ 193 $ 0
(-) Crédito x IDPC -$ 200 $ 0 -$ 100 -$ 75 $ 0 -$ 50 $ 0
Saldo IA $ 150 $ 280 $ 215 $ 56 $ 140 $ 143 $ 0
IA retenido -$ 150 -$ 150 -$ 150 -$ 150 -$ 150 -$ 150 -$ 150
Diferencia IA F-22 $ 0 $ 130 $ 65 $ 0 $ 0 $ 0 $ 0
DECLARACIÓN ANUAL PROPIETARIO, SOCIO O COMUNERO AL TÉRMINO DEL
EJERCICIO SEGÚN F-22
Retiro $ 800 $ 800 $ 800 $ 300 $ 400 $ 500 $ 0
Incremento x IDPC $ 200 $ 0 $ 100 $ 75 $ 0 $ 50 $ 0
Base Imponible IA $ 1.000 $ 800 $ 900 $ 375 $ 400 $ 550 $ 0
IA $ 350 $ 280 $ 315 $ 131 $ 140 $ 193 $ 0
Crédito x IDPC -$ 200 $ 0 -$ 100 -$ 75 $ 0 -$ 50 $ 0
Saldo IA $ 150 $ 280 $ 215 $ 56 $ 140 $ 143 $ 0
Retención IA -$ 150 -$ 150 -$ 150 -$ 150 -$ 150 -$ 150 -$ 150
Diferencia IA $ 0 -$ 130 -$ 65 $ 0 $ 0 $ 0 $ 0
IA o Remanente $ 0 $ 0 $ 0 -$ 94 -$ 10 -$ 7 -$ 150
NOTA: Para efectos analíticos no se han considerado los reajustes que afectan a rentas,
retenciones, créditos y diferencias de IA.
Como se puede apreciar:
- Se debió recalcular el crédito por IDPC que corresponde deducir y también, la base
imponible sobre la que se hizo la retención
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- La diferencia de IA determinada, debe ser declarada y pagada en arcas fiscales
directamente por la empresa, sociedad o comunidad, en la misma fecha en que ésta deba
presentar su declaración anual de impuesto a la renta del año tributario respectivo,
mediante el Formulario Nº 22, sobre declaración anual de impuestos.
La diferencia se debe declarar y pagar, reajustada en el porcentaje de variación del IPC
ocurrida entre el mes anterior a la de la retención y el mes anterior a la fecha de cierre del
ejercicio respectivo, más el reajuste establecido en el artículo 72 de la LIR, cuando
corresponda.
- Los contribuyentes de IA que hayan celebrado un contrato con un agente responsable en
los términos de la Resolución Exenta Nº 36 del 2011 y sus modificaciones, la misma
persona que efectuó la retención que afecta la distribución, debe enterar en arcas fiscales la
diferencia de IA que se determine.
Si, encontrándose los títulos en los registros de la sociedad anónima emisora a nombre del
inversionista sin domicilio ni residencia en el país, la declaración y pago en arcas fiscales
de la diferencia de IA deberá ser efectuada por la SA que efectuó la distribución del
dividendo beneficiado con el crédito por IDPC que resulta indebido total o parcialmente y
que retuvo el IA. Por el contrario, de encontrarse el registro de los títulos a nombre del
agente responsable, este último al haber retenido el IA, debe declarar y pagar la diferencia
de dicho impuesto que se determine.
- Tratándose de los retiros o remesas efectuados al propietario de una empresa individual de
responsabilidad limitada, a los socios de una sociedad de personas, sociedad en comandita
por acciones respecto de sus socios gestores, sociedad de hecho o comuneros
contribuyentes del IA, si al término del ejercicio éstos no resulten gravados con IA, porque
a esa fecha la empresa, sociedad o comunidad tiene un resultado tributario negativo y/o
por haberse imputados a: rentas exentas de IA, a rentas afectas al IDPC en carácter de
único, o a ingresos no constitutivos de renta o por otra causa, no procederá la devolución
del pago de la diferencia de IA señalada anteriormente, sino que en tal caso, la suma
retenida por la empresa, sociedad o comunidad, debidamente reajustada, en su carácter de
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pago provisional, podrá darse de abono a los impuestos que el propietario, socio o
comunero respectivo, determine y declare anualmente.
- En el caso de accionistas de sociedades anónimas, sociedades por acciones y sociedades
en comandita por acciones respecto de sus accionistas, cuando los dividendos hayan
resultado provisorios y resulten imputados al término del ejercicio a rentas exentas de IA,
a rentas afectas al IDPC en carácter de único, o a ingresos no constitutivos de renta,
tampoco procederá el pago de la diferencia de IA señalada anteriormente. En tal caso, el
accionista podrá solicitar la devolución de la retención IA pagada en exceso por la
sociedad respectiva, de acuerdo a la modalidad prevista en el artículo 126 del Código
Tributario, en la Dirección Regional que corresponda a la jurisdicción del domicilio de
dicha sociedad, la cual en todo caso, podrá gestionar la referida solicitud por cuenta o en
representación, debidamente acreditada, del referido accionista contribuyente de IA.
La forma de calcular la diferencia de IA, cuando el retiro, remesa o distribución resulta
imputada a cantidades gravadas con IA, pero sin derecho a crédito por IDPC se ilustra en
el ejemplo contenido en Anexo Nº 2 de la Circular Nº 54 de 2013.
1.1.4 Declaración y pago de la retención de IA y del impuesto definitivo
La empresa, sociedad o comunidad que practica la retención, deberá declarar y enterar en arcas
fiscales el impuesto retenido hasta el día 12 del mes siguiente de aquel en que la renta fue pagada,
retirada, distribuida, remesada, abonada en cuenta o puesta a disposición del interesado.
Sin perjuicio de la retención efectuada por el agente retenedor, el beneficiario de la renta
contribuyente de IA, deberá declarar y pagar el referido tributo, considerando para tales efectos la
situación tributaria definitiva: del retiro o remesa respectiva al término del ejercicio, del crédito y
del incremento por IDPC que corresponda sobre la base imponible, incluyendo el resultado
tributario obtenido en el periodo en el cual se efectuaron los retiros o remesas al exterior.
La declaración deberá ser presentada en el mes de abril de cada año, por las rentas obtenidas en el
año comercial anterior y puede darse de abono al IA que resulte: la suma retenida por la empresa
o sociedad y las diferencias de IA que se encuentren pagadas por la empresa, sociedad o
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comunidad respectiva por cuenta del propietario, socio o comunero, con motivo de la deducción
indebida, total o parcial, del crédito por IDPC. Para todos los efectos se considerarán como una
mayor retención de IA, al momento en que éstas se declaren y paguen por la empresa, sociedad o
comunidad. La referida diferencia de IA, siempre que haya sido pagada por la empresa, sociedad
o comunidad respectiva, podrá ser imputada, reajustada por la variación experimentada por el IPC
entre el último día del mes anterior al de la retención que origina la diferencia de IA y el último
día del mes anterior a la fecha de cierre del ejercicio respectivo, conforme a lo dispuesto por el
artículo 75 de la LIR, sin agregar ningún otro reajuste a dicha cantidad.
Los accionistas de una sociedad anónima, sociedad por acciones o una sociedad en comandita por
acciones respecto de sus accionistas, que no tengan domicilio ni residencia en el país, no se
encuentran obligados a presentar la declaración de impuestos antedicha, quedando solucionado el
IA que afecta a los dividendos distribuidos con la retención de IA que debe efectuar la respectiva
sociedad, o bien, con la diferencia de dicho tributo que debe enterar cuando se deduzca
indebidamente, total o parcialmente, el crédito por IDPC.
1.2 Contribuyentes acogidos a los regímenes tributarios establecidos en los artículos 14
bis y 14 ter de la LIR
1.2.1 Contribuyentes acogidos al artículo 14 bis de la LIR
a) Cálculo de la retención de IA
- Las empresas, sociedades, EP o comunidades acogidas a dicha modalidad de tributación,
deben practicar en todos los casos una retención de IA con la tasa vigente del referido
tributo (actualmente de un 35%), sobre la totalidad de las rentas o cantidades pagadas,
retiradas, remesadas o distribuidas a sus propietarios, socios, comuneros o accionistas
contribuyentes del IA durante el ejercicio comercial respectivo.
- Siempre tienen derecho a deducir de dicha retención el crédito por IDPC, aplicado
directamente sobre el pago, retiro, remesa o distribución, la tasa del referido tributo que
corresponda al ejercicio respectivo.
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- No corresponde aplicar el incremento por el crédito por IDPC, ya que dentro de los
referidos retiros o distribuciones está comprendido el citado tributo. Tal retención deberá
practicarse en la fecha en que se efectúa el pago, la remesa, retiro o distribución
respectiva.
Contribuyentes acogidos al régimen del Artículo 14 bis de la LIR
Renta a Remesar al Exterior (antes de IA) $ 800
Más: Incremento por IDPC: Tasa 20%, Factor 0,25 (no tienen crédito) $ 0
Base Imponible para practicar retención IA $ 800
Retención IA: 35% s/$ 800 $ 280
Menos: Crédito por IDPC: 20% s/$800 (tasa directa) $ (160)
IA retenido por empresa, sociedad o comunidad $ 120
Cálculo de la cantidad a remesar al exterior:
Remesa antes de IA $ 800
Menos: impuesto adicional retenido $ (120)
Cantidad líquida a remesar al exterior $ 680
b) Declaración y pago de la retención de IA y del impuesto definitivo
- La empresa, sociedad, EP o comunidad que retiene el IA, debe declarar y enterar en arcas
fiscales el impuesto retenido hasta el día 12 del mes siguiente de aquel en que la renta fue
pagada, retirada, distribuida, remesada, abonada en cuenta o puesta a disposición del
interesado.
- El propietario, socio o comunero sin domicilio ni residencia en Chile, debe declarar y
pagar el IA, mediante la presentación de una declaración anual de impuesto en el mes de
abril de cada año, utilizando el formulario Nº 22, sobre declaración anual de impuestos.
- Los accionistas de una SA, sociedad por acciones o una sociedad en comandita por
acciones, sin domicilio ni residencia en el país, no se encuentran obligados a presentar la
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declaración de impuestos anual, quedando solucionado el IA que les afecta con la
retención de IA que efectuó la respectiva sociedad.
- En estos casos no resulta aplicable la obligación de pago que afecta a la empresa, sociedad
o comunidad por la deducción indebida del crédito por IDPC, puesto que la retención de
IA que aplican en el momento de la remesa al exterior como el crédito por IDPC son
definitivos y no varían al término del ejercicio, atendida la particular forma de tributación
que les afecta.
1.2.2 Contribuyentes acogidos al artículo 14 ter de la LIR
a) Cálculo de la retención de IA
- Las empresas individuales de responsabilidad limitada, se gravan al término del ejercicio
con el IDPC sobre la diferencia entre los ingresos y egresos del periodo, ambos conforme
a su valor nominal.
- Sobre la misma cantidad anterior, se afecta con el IA su titular o propietario sin domicilio
ni residencia en el país.
- La retención de IA se efectúa, con la tasa vigente del referido tributo (actualmente de un
35%), y siempre con derecho a deducir de dicha retención el crédito por IDPC.
- Se aplica directamente la tasa del impuesto sin aplicar el incremento por el crédito de
IDPC.
- La retención deberá practicarse al término del ejercicio respectivo, sobre el total de las
rentas determinadas a esa fecha.
- Si de la comparación de ingresos y egresos al término del ejercicio se determina un
resultado negativo, no habrá retención de IA.
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- No existe obligación de retención, por las remesas efectuadas al exterior antes del cierre
del año comercial respectivo, sólo se retiene al término de cada ejercicio sobre la base
imponible determinada.
b) Declaración y pago de la retención de IA y del impuesto definitivo
- La retención de IA deberá ser practicada, por la empresa individual de responsabilidad
limitada al término del ejercicio respectivo
- La base de cálculo son las rentas determinadas de acuerdo a lo dispuesto en el artículo 14
ter de la LIR
- Se declaran y pagan hasta el día 12 del mes siguiente al de término del ejercicio respectivo
(12 de enero del año siguiente).
- El titular o propietario de la empresa individual de responsabilidad limitada, contribuyente
del IA sin domicilio ni residencia en Chile, deberá declarar y pagar el IA , mediante la
presentación de una declaración anual de impuesto en el mes de abril de cada año, por las
rentas obtenidas en el año calendario o comercial anterior.
- Se da de abono al IA que resulte, la suma retenida por la empresa al término del ejercicio
respectivo, sin reajuste, porque la retención se efectúa a la fecha de cierre del ejercicio.
1.3.- Otros contribuyentes que no declaren su renta efectiva según contabilidad completa
1.3.1.- Contribuyentes que declaren rentas efectivas, y no las determinen sobre la base de un
balance general según contabilidad completa
a) Cálculo de la retención de IA
- La empresa individual de responsabilidad limitada, sociedad de personas, sociedad en
comandita por acciones respecto de sus socios gestores, comunidad y sociedad de hecho,
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definen su situación tributaria al término del ejercicio, gravando las rentas percibidas
como devengadas, en el mismo ejercicio en que éstas se determinen.
- La retención del IA tiene el carácter de provisional, con la tasa del IA que corresponda
(actualmente un 35%), con derecho a deducir en todos los casos el crédito por IDPC según
la tasa vigente de dicho impuesto, y sin el incremento por dicho crédito. Lo anterior, sin
perjuicio de la obligación de pago que pudiera afectar a la empresa, sociedad o comunidad
respectiva, sobre la diferencia de impuesto que se determine por la deducción indebida,
total o parcial, del crédito por IDPC.
- La empresa, sociedad o comunidad respectiva, en su calidad de agente retenedor, deberá
practicar la retención del IA que afecte las rentas o cantidades al momento de efectuarse la
remesa al exterior.
- Las SA, sociedades por acciones y sociedades en comandita por acciones respecto de sus
accionistas sin domicilio ni residencia en Chile, deben retener el IA por las distribuciones
que hagan, el que tiene el carácter de impuesto definitivo.
- La tasa del IA que corresponde actualmente un 35%, con derecho al crédito por IDPC
según la tasa vigente de dicho impuesto, y sin el incremento por dicho crédito.
- Existe la obligación de pago de la sociedad respectiva, sobre la diferencia de impuesto que
se determine por la deducción indebida, total o parcial, del crédito por IDPC.
Cuando no se produzca el retiro, remesa o distribución señalada, la empresa, sociedad o
comunidad respectiva no practicará retención alguna, sin perjuicio de la declaración y pago
del IA definitivo que corresponda, por parte del propietario, socio o comunero sin domicilio ni
residencia en Chile
b) Declaración y pago de la retención del IA y del impuesto definitivo
Las empresas, sociedades o comunidades que hayan retenido el IA señalado, deberán declararlo y
enterarlo en arcas fiscales hasta el día 12 del mes siguiente a aquel en que se practicó la retención.
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Por su parte, el propietario de la empresa individual de responsabilidad limitada, comunero, socio
de una sociedad de personas, de una sociedad de hecho, o socio gestor en el caso de las sociedades
en comandita por acciones, contribuyentes del IA sin domicilio ni residencia en Chile, deberán
declarar y pagar el IA a través de la presentación de una declaración anual de Impuesto a la Renta,
pudiendo en dicha oportunidad dar en abono al IA que en definitiva se determine, las sumas
retenidas por la empresa, sociedad o comunidad durante el ejercicio respectivo debidamente
reajustadas. Asimismo, podrán darse de abono, aquellas diferencias de IA que se encuentren
pagadas por la empresa, sociedad o comunidad respectiva por cuenta del propietario, socio o
comunero, con motivo de la deducción indebida, total o parcial, del crédito por IDPC conforme a
lo señalado en la letra c) siguiente, diferencias que para todos los efectos se considerarán como
una mayor retención de IA al momento en que éstas se declaren y paguen por la empresa,
sociedad o comunidad. Esta última cantidad, se imputará reajustada por la variación
experimentada por el IPC entre el último día del mes anterior al de la retención que origina la
diferencia y el último día del mes anterior a la fecha de cierre del ejercicio respectivo, conforme a
lo dispuesto por el artículo 75 de la LIR, sin agregar ningún otro reajuste.
Por su parte, los accionistas de sociedades anónimas, de sociedades por acciones o de sociedades
en comandita por acciones, que no tengan domicilio ni residencia en el país, no se encuentran
obligados a presentar una declaración anual de Impuesto a la Renta, quedando solucionado el IA
que afecta a estas personas con la retención de IA que efectuó en su oportunidad la respectiva
sociedad, o bien, con la diferencia de dicho tributo que debe enterar cuando se deduzca
indebidamente, total o parcialmente, el crédito por IDPC.
c) Diferencia de IA que se debe pagar cuando la deducción del crédito por IDPC resulta
indebida
Atendido que la procedencia de la deducción del crédito por IDPC al momento de practicar la
retención de IA sobre los retiros, remesas o distribuciones en algunos casos no es definitiva y en
consecuencia puede cambiar al término del ejercicio respectivo, en el evento que dicha deducción
improcedente, ya sea total o parcialmente, la empresa individual de responsabilidad limitada,
sociedad de personas, comunidad, sociedad de hecho, sociedad en comandita por acciones,
sociedad por acciones o sociedad anónima, según corresponda, deberá declarar y pagar al Fisco
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por cuenta del propietario, socio, comunero o accionista contribuyente del IA, la diferencia de
dicho tributo que se determine al haberse deducido indebidamente el todo o parte del crédito por
IDPC, sin perjuicio del derecho de la empresa, sociedad o comunidad de repetir contra dicho
propietario, socio, comunero o accionista. No existe la obligación de enterar al Fisco al término
del ejercicio la diferencia de IA, por ejemplo, cuando sólo se obtengan ingresos exentos del IA o
se determine un. resultado negativo al término del ejercicio.
La diferencia de IA que se determine deberá ser declarada y enterada en arcas fiscales
directamente por la empresa, sociedad o comunidad respectiva, al presentar su declaración anual
de impuesto a la renta del año tributario que corresponda, debidamente reajustada.
1.3.2 Contribuyentes acogidos a un régimen de renta presunta
- Los contribuyentes sujetos a un régimen de renta presunta, tributan con IDPC respecto de
dichas rentas en el mismo ejercicio en que ellas se determinen.
- Las personas naturales o jurídicas sin domicilio ni residencia en Chile, socios de
sociedades de personas, sociedades de hecho, titular de una empresa individual de
responsabilidad limitada o comuneros sujetos a dicho régimen de tributación, se afectarán
con el IA sobre la misma base y en la misma oportunidad en que lo hace la empresa,
sociedad o comunidad con el IDPC (en el mismo ejercicio a que corresponda su
determinación).
- Declaran en proporción a su participación en las utilidades de la empresa, sociedad o
comunidad según el respectivo contrato social, sin perjuicio de que los socios accionistas
de una sociedad en comandita por acciones, en los casos en que dicha sociedad pueda
acogerse al régimen referido, sólo se afectan por las rentas o cantidades distribuidas.
a) Oportunidad, monto y tasa de la retención de IA
- Los agentes retenedores, deben retener el IA con la tasa vigente del referido tributo
(actualmente un 35%), sobre la totalidad de las rentas o cantidades retiradas, remesadas o
distribuidas a sus propietarios, comuneros, socios, o socios gestores y accionistas en el
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caso de una sociedad en comandita por acciones, cuando ésta pueda acogerse a un
régimen de presunción de renta, durante el ejercicio comercial respectivo.
- Tienen derecho a deducir de dicha retención el crédito por IDPC, aplicando directamente
sobre el retiro, remesa o distribución la tasa del referido tributo que corresponda al
ejercicio respectivo, y sin incluir el incremento por dicho crédito.
- La retención se hace en la fecha en que se efectúa el pago, remesa, retiro o distribución
respectiva.
- El propietario, socio o comunero sin domicilio ni residencia en Chile debe presentar la
declaración y pago del IA respectivo, mediante el formulario 22 en el mes de abril.
b) Declaración y pago de la retención y del IA definitivo
- Dichas empresas, sociedades o comunidades deberán declarar y enterar en arcas fiscales la
totalidad del impuesto retenido por todas las remesas, retiros o distribuciones hasta el día
12 del mes siguiente a aquel en que fue practicada la retención.
- Por su parte, el propietario, comunero, socio o socio gestor en el caso de las sociedades en
comandita por acciones, cuando corresponda, contribuyente del IA sin domicilio ni
residencia en Chile, deberá declarar y pagar el IA que en definitiva se determine, pudiendo
en dicha oportunidad dar en abono las sumas retenidas por la empresa o entidad durante el
ejercicio respectivo debidamente reajustadas y las diferencias de IA que se encuentren
pagadas por la empresa, sociedad o comunidad respectiva por cuenta del propietario, socio
o comunero, con motivo de la deducción indebida, total o parcialmente, del crédito por
IDPC conforme a lo señalado en la letra c) siguiente, diferencias que para todos los efectos
se considerarán como una mayor retención de IA al momento en que éstas se declaren y
paguen por la empresa, sociedad o comunidad, la que se imputa reajustada por la variación
experimentada por el IPC entre el último día del mes anterior al de la retención que origina
la diferencia y el último día del mes anterior a la fecha de cierre del ejercicio respectivo,
conforme a lo dispuesto por el artículo 75 de la LIR, sin agregar ningún otro reajuste.
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c) Diferencia de IA que se debe pagar cuando la deducción del crédito por IDPC resulta
indebida
- Si la deducción del crédito por IDPC es indebida, la empresa individual de responsabilidad
limitada, la sociedad o comunidad respectiva, deberá declarar y pagar al Fisco por cuenta
del propietario, socio, comunero o accionista contribuyente del IA, la diferencia de dicho
tributo, sin perjuicio del derecho de la empresa, sociedad o comunidad de repetir en contra
de dicho propietario, socio, comunero o accionista.
- La diferencia de IA determinada deberá ser declarada y enterada en arcas fiscales
directamente por la empresa, sociedad o comunidad respectiva, al presentar su declaración
anual de impuesto a la renta del año tributario que corresponda, cantidad que deberá ser
declarada y pagada debidamente reajustada.
2. Impuesto Único sobre sumas, remuneraciones, pagos y rentas indicadas en los
artículos 59 y 60 inciso 2° de la LIR
Los contribuyentes que remesen al exterior, abonen en cuenta, pongan a disposición del
beneficiario o paguen a personas naturales o jurídicas sin domicilio ni residencia en Chile, sumas,
rentas y remuneraciones afectas al IA en carácter de impuesto único a la renta, deberán retener
dicho tributo considerando las tasas de IA que corresponda a cada una de las rentas, cantidades o
pagos gravados con el citado tributo, de acuerdo a las instrucciones impartidas previamente por
este Servicio sobre la materia.
La retención del citado tributo se practicará descontándolo de las sumas que se paguen, remesen,
abonen en cuenta o pongan a disposición de su beneficiario sin domicilio ni residencia en Chile, y
se deberá declarar y pagar en arcas fiscales hasta el día 12 del mes siguiente al de su retención,
excepto los armadores, los agentes navieros, los consignatarios de naves y los embarcadores de
naves, quienes están obligados a retener el tributo y posteriormente, enterarlo en arcas fiscales, por
sí o por cuenta de quienes representen, dentro de los dos meses siguientes a aquel en que la
nave extranjera haya recalado en el último puerto chileno en cada viaje.
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Si se hubiera pactado que el IA es de cargo del pagador de la renta y no del beneficiario, para el
cálculo de la retención del impuesto, deberá incrementarse la renta líquida a remesar al exterior en
el monto del impuesto respectivo, aplicando al efecto la siguiente fórmula (considerando a modo
de ejemplo una tasa de 35%):
Renta líquida percibida por el beneficiario
100 (-) tasa de IA x Tasa de IA = Retención de IA
650
100 (-) 35 x 35 = 350
El IA señalado, al tener el carácter de impuesto único a la renta respecto de las cantidades que
afecta, una vez retenido y enterado en arcas fiscales, las referidas rentas no se gravarán con ningún
otro tributo dispuesto en la LIR y en consecuencia el beneficiario de ellas no se encuentra
obligado a presentar anualmente una declaración jurada de sus rentas.
Las personas sin domicilio o residencia en Chile beneficiarias de los pagos indicados en el artículo
59 de la LIR, deberán presentar una declaración anual de rentas, si las actividades desarrolladas en
Chile son obtenidas a través de un EP, en cuyo caso el IA que se haya retenido y enterado en arcas
fiscales por el agente retenedor por las sumas, rentas y remuneraciones de los artículos 59 y 60
inciso 2° de la LIR, será considerado como un anticipo de los impuestos que le afecten, el cual
podrá abonarse debidamente reajustado, a cuenta del IA definitivo a pagar por el citado
contribuyente.
3. Rentas o cantidades provenientes de las enajenaciones que se indican
Los contribuyentes que remesen al exterior, pongan a disposición, abonen en cuenta o paguen a
personas sin domicilio ni residencia en Chile, rentas o cantidades derivadas de las operaciones
que se indican, deberán retener el impuesto que afecte a dicha operación, con la tasa de impuesto
y en la forma que se establece en la presente Circular.
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3.1. Operaciones sobre las cuales debe practicarse la retención de impuesto
Deberán practicarse las retenciones de impuesto que se indican, sobre las rentas o cantidades
provenientes de las siguientes operaciones de enajenación establecidas en el artículo 17 Nº 8 de la
LIR:
- Enajenación o cesión de acciones de sociedades anónimas, en comandita por acciones o de
derechos sociales en sociedades de personas
- Enajenación de pertenencias mineras;
- Enajenación de derechos de agua;
- Enajenación del derecho de propiedad intelectual o industrial;
- Enajenación de acciones y derechos en una sociedad legal minera o en una sociedad
contractual minera que no sea anónima, constituida exclusivamente para explotar
determinadas pertenencias; y
- Enajenación de bonos y debentures.
3.2. Tasa de impuesto y rentas o cantidades sobre las cuales debe practicarse la retención
- Para determinar la tasa y la base imponible sobre la cual debe practicarse la retención de
impuesto, debe distinguirse si el resultado de la operación quedaría gravado con el IDPCU
o si se gravaría con el IDPC y el IA. Además, se debe distinguir si es posible establecer o
no el mayor valor afecto a impuesto, ya sea directamente por el propio contribuyente
enajenante, o bien por este Servicio, con ocasión de la resolución de la solicitud
presentada por el primero.
- La retención tiene el carácter de provisional, dado que el contribuyente enajenante se
encuentra obligado a presentar una declaración anual de impuesto a la renta.
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- Si no se verifica el pago, la remesa, el abono en cuenta o la puesta a disposición del
enajenante sin domicilio ni residencia en Chile, de las rentas o cantidades provenientes de
las enajenaciones de los bienes señalados, no surge obligación de retener, sin perjuicio que
el contribuyente enajenante igualmente deberá declarar y pagar en forma anual los
impuestos que correspondan cuando de la operación haya resultado un mayor valor afecto
a impuesto.
- El mayor valor obtenido en las operaciones descritas se determina por la diferencia entre el
precio o valor asignado en la operación y el valor de aporte o adquisición reajustado.
Tratándose de la enajenación de acciones o derechos sociales, el valor de aporte o de
adquisición deberá incrementarse o disminuirse, según sea el caso, por los aumentos o
disminuciones de capital posteriores efectuados por el enajenante reajustados, efectuando
además los ajustes que corresponda al costo tributario respectivo, de acuerdo a lo
establecido en el Nº 8, del artículo 17 de la LIR, cuando se trate de la enajenación
efectuada a personas relacionadas.
En la enajenación de bonos y demás títulos de deuda, el valor de adquisición deberá
disminuirse por las amortizaciones de capital recibidas por el enajenante reajustadas de la
misma forma que los bonos, todo ello, conforme a las instrucciones impartidas por este
Servicio sobre la materia.
3.2.1 Retención de impuesto sobre operaciones cuyo mayor valor deba tributar con el
IDPCU
a) Tasa y base imponible, cuando no pueda determinarse el mayor valor afecto a impuesto
Los agentes retenedores que remesen al exterior, pongan a disposición, abonen en cuenta o
paguen a personas naturales o jurídicas sin domicilio ni residencia en Chile, rentas o cantidades
derivadas de las operaciones señaladas, que deban tributar con el IDPCU, y que no se pueda
determinar el mayor valor en la operación respectiva, deberá retener el impuesto utilizando para
tales efectos una tasa provisional de un 5%, aplicada sobre el total de la cantidad que remese,
pague, abone en cuenta o se ponga a disposición del beneficiario, sin deducción de ninguna
especie.
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b) Tasa y base imponible, cuando pueda determinarse el mayor valor afecto a impuesto
En caso que el agente retenedor pueda determinar el mayor valor o base imponible afecta al
IDPCU, la retención se efectuará con la tasa vigente de dicho impuesto. En este caso, la referida
retención se practicará sobre el mayor valor que se determine, sin deducción de ninguna especie.
NO deberá practicarse la retención en caso de rentas exentas del IDPCU, cuando el monto del
mayor valor obtenido en la operación respectiva, considerando el conjunto de rentas afectas a
dicho impuesto, por contribuyentes no obligados a declarar su renta efectiva en la Primera
Categoría sea igual o inferior a 10 UTM (UTM) en cada mes respecto del mismo contribuyente de
IA enajenante, considerando todas las rentas afectas a IDPCU remesadas al exterior, puestas a
disposición, abonadas en cuenta o pagadas durante el mes.
c) Declaración anual del IDPCU
El contribuyente enajenante sin domicilio ni residencia en Chile, deberá presentar una declaración
anual de impuesto a la renta, respecto de las rentas devengadas o percibidas en el año calendario
anterior, sin perjuicio de poder dar en abono en contra del impuesto que en definitiva se
determine, el monto retenido provisionalmente, pudiendo imputarse los eventuales remanentes
que resultaren, a otros impuestos anuales que afecten a los referidos contribuyentes sin domicilio
ni residencia en Chile o bien solicitar la devolución respectiva, cuando corresponda.
No obstante lo anterior, los contribuyentes de IA no obligados a declarar su renta efectiva en la
Primera Categoría mediante contabilidad, que estén exentos de IDPCU cuando el mayor valor
obtenido en la enajenación debidamente actualizado, sea igual o inferior a 10 UTA (UTA), no
están obligados a presentar una declaración anual del impuesto a la renta.
3.2.2 Retención de impuesto sobre operaciones cuyo mayor valor deba tributar con el
IDPC y el IA
a) Tasa y base imponible, cuando no pueda determinarse el mayor valor afecto a impuesto
Los contribuyentes que remesen al exterior, pongan a disposición, abonen en cuenta o paguen a
personas naturales o jurídicas sin domicilio ni residencia en Chile, rentas o cantidades derivadas
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de las operaciones señaladas, cuyos mayores valores deban tributar con el IDPC y el IA, cuando el
agente retenedor no pueda determinar el mayor valor en la operación respectiva, deberá retener el
impuesto utilizando para tales efectos una tasa provisional igual a la diferencia entre las tasas
vigentes a la fecha de enajenación, del IA y del IDPC, diferencia que actualmente asciende a un
15%.
En este caso, la referida retención se practicará sobre el total de las cantidades que se remesen,
paguen, abonen en cuenta o se pongan a disposición, sin deducción de ninguna especie, y sin que
proceda el crédito por IDPC.
b) Tasa y base imponible, cuando pueda determinarse el mayor valor afecto a impuesto
En el caso que el agente retenedor pueda determinar el mayor valor o base imponible afecta al
IDPC y al IA, resultante de las enajenaciones señaladas, la retención se efectuará con una tasa del
35% sobre el mayor valor que se determine, sin deducción de ninguna especie y sin derecho a
deducir el crédito por IDPC.
c) Declaración anual del IDPC y el IA
El contribuyente enajenante sin domicilio ni residencia en Chile, deberá presentar una declaración
anual de impuesto a la renta respecto de las rentas devengadas o percibidas en el año calendario
anterior, y podrá dar el monto retenido provisionalmente debidamente reajustado, de abono al
conjunto de los impuestos que declare respecto de las mismas rentas o cantidades afectadas por la
retención, sin perjuicio de imputar en la declaración anual el remanente que quedare a otros
impuestos anuales o bien solicitar la devolución respectiva, cuando corresponda.
Si a través de la retención declarada y pagada por el agente retenedor, o directamente por el
contribuyente en su caso, se han solucionado íntegramente los impuestos que afectan al
contribuyente de IA, este último quedará liberado de la obligación de presentar la referida
declaración anual.
3.3 Solicitud que los contribuyentes pueden presentar a este Servicio, para que resuelva
sobre el mayor valor afecto a la retención de impuesto en las operaciones señaladas
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Una innovación importante que se incorpora en materia de retención de impuestos, es la
posibilidad que se otorga a los contribuyentes del IA, para que soliciten al SII que se pronuncie
mediante resolución, respecto del mayor valor afecto a impuesto sobre el cual debe calcularse la
retención en las operaciones señaladas, sin perjuicio de la declaración anual de impuestos a la
renta a la cual se encuentren obligados.
Cabe señalar que esta opción que entrega la LIR, puede ser ejercida por el contribuyente del IA
respecto de las operaciones señaladas, independientemente de si éstas se afectan con IDPCU o
bien con el IDPC e IA.
De acuerdo a lo indicado, la referida solicitud se sujetará a lo siguiente:
- Contribuyente autorizado a presentar la solicitud: Es el contribuyente de IA, enajenante en
las operaciones señaladas, y que se afectará con la retención de impuestos sobre el total de
las rentas o cantidades pagadas, remesadas, abonadas en cuenta o puestas a disposición del
beneficiario sin deducción alguna, o sobre el mayor valor que se determine en la
operación, según corresponda. La presentación podrá ser efectuada por un representante
del contribuyente, que puede ser el designado e informado ante este Servicio al momento
de obtener su RUT, u otro mandatario exclusivamente designado para éstos efectos.
También podrá ser designado como mandatario, el agente retenedor obligado a practicar la
retención de impuesto sobre las operaciones señaladas.
- Dado que la solicitud presentada ante este Servicio afecta la obligación de retención que
recae sobre el agente retenedor, será responsabilidad del propio contribuyente de IA, poner
en conocimiento de éste la presentación de la solicitud referida.
- Objeto de la solicitud: Que el SII, a petición del contribuyente de IA, confirme o rechace
la determinación del mayor valor que corresponde a la operación respectiva y el régimen
tributario que afecta a la misma, conforme al cálculo propuesto por el propio
contribuyente y de acuerdo a los antecedentes aportados por éste que así lo justifiquen.
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- Oportunidad en la cual puede presentarse la solicitud: con anterioridad al vencimiento del
plazo legal para la declaración y pago de la retención que correspondería enterar por el
agente retenedor. Como el SII cuenta con un plazo de 30 días hábiles para resolver la
solicitud, contados desde la fecha en que se ha certificado la puesta a disposición de todos
los antecedentes requeridos por el SII para la acertada resolución de la petición, la
solicitud deberá ser presentada para ser acogida a tramitación, con a lo menos 30 días
hábiles de anticipación al vencimiento del plazo legal para la declaración y pago de la
respectiva retención.
- Lugar y forma en que debe ser presentada la solicitud: Deberá ser presentada en la
Dirección de Grandes Contribuyentes (DGC) si el enajenante y/o el adquirente están en la
nómina de Grandes Contribuyentes. En los demás casos, la solicitud deberá presentarse en
la Dirección Regional o Unidad que corresponda al domicilio del representante o
mandatario designado por el contribuyente para estos efectos, en la forma que establezca
este Servicio mediante resolución que se emitirá al efecto. En todo caso, dicha solicitud
deberá incluir a lo menos:
La individualización del contribuyente de IA y del agente retenedor; la descripción
de las operaciones de que se trate; la determinación del mayor valor obtenido en la
operación respectiva; determinación de la retención y régimen aplicable; fecha
cierta o estimada para la ejecución de la operación, debiendo acompañar todos los
antecedentes en que se funde la petición y permitan la acertada resolución de la
misma, particularmente aquellos que permitan verificar la determinación de dicho
mayor valor así como el régimen de tributación que afectaría a éste. Lo anterior,
no obsta a que este Servicio en uso de sus facultades de fiscalización, pueda
requerir otros antecedentes necesarios para la acertada resolución de la petición,
tanto al enajenante como al agente retenedor.
De carecer la solicitud acompañada de los antecedentes indicados previamente o
aquellos requeridos adicionalmente por este Servicio, el contribuyente o agente
retenedor deberá completar y adjuntar los antecedentes faltantes o requeridos,
dentro del plazo que señale la resolución que se dicte al efecto.
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En dicho caso, el cómputo del plazo con que cuenta este Servicio para resolver la
solicitud, se iniciará desde la fecha en que se ha certificado la puesta a disposición
de todos los antecedentes requeridos.
- Forma y plazo dentro del cual debe resolver este Servicio: Este Servicio, a su juicio
exclusivo, se pronunciará dentro del plazo de 30 días hábiles, autorizando o denegando la
solicitud.
Se dictará una resolución que será notificada al representante del contribuyente o a su
mandatario, según corresponda, estableciendo cuando sea autorizada, el mayor valor
determinado en la operación, el régimen tributario que afecta al mismo y la retención de
impuesto que debe declararse y pagarse.
Será responsabilidad del peticionario poner en conocimiento del agente retenedor la
resolución señalada.
El plazo de 30 días se cuenta desde la fecha en que este Servicio certifica que el contribuyente
ha puesto a disposición todos los antecedentes que se hayan requerido para resolver
acertadamente la solicitud, sean éstos los indicados en la letra anterior o aquellos requeridos
adicionalmente por el SII para resolver la solicitud. De dicha circunstancia se dejará
constancia en una certificación que se otorgará al efecto por la Unidad del Servicio que
corresponda.
En el evento que la solicitud acompañada carezca de los antecedentes indicados o bien no sean
acompañados aquellos requeridos adicionalmente por este Servicio, su falta de presentación
incidirá en el rechazo de la solicitud.
Efectos de las actuaciones del SII:
i. El SII no se pronuncia dentro del plazo de 30 días hábiles: En tal caso, la
LIR dispone que la solicitud se entiende denegada o rechazada, y por tanto, el agente
retenedor se encuentra obligado a enterar la retención conforme a las reglas generales y
dentro de los plazos legales que correspondan. El agente retenedor deberá practicar, declarar
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y pagar la retención de impuesto sobre el total de las rentas o cantidades pagadas,
remesadas, abonadas en cuenta o puestas a disposición del beneficiario sin deducción
alguna, o sobre el mayor valor que determine en la operación, según corresponda, hasta el
día 12 del mes siguiente de aquel en que fue pagada, remesada, abonada en cuenta o puesta
a disposición del interesado la cantidad en cuestión.
En los casos en que la operación respectiva se haya materializado, y esté por vencer el plazo
establecido en el artículo 79 de la LIR y aun se encuentre pendiente el pronunciamiento de
este Servicio, el agente retenedor igualmente deberá practicar, declarar y pagar la retención
de impuesto en la forma señalada en este numeral.
ii. El SII se pronuncia rechazando la solicitud: En tal caso, la resolución
emitida a su juicio exclusivo, sólo establecerá que la solicitud se deniega, y por tanto, el
agente retenedor también se encuentra obligado a enterar la retención conforme a las reglas
generales y dentro de los plazos legales que correspondan, esto es, hasta el día 12 del mes
siguiente de aquel en que fue pagada, remesada, abonada en cuenta o puesta a disposición
del interesado la cantidad en cuestión. En este caso, al igual que en el anterior, el agente
retenedor deberá practicar, declarar y pagar la retención de impuesto sobre el total de las
rentas o cantidades pagadas, remesadas, abonadas en cuenta o puestas a disposición del
beneficiario sin deducción alguna, o sobre el mayor valor que determine en la operación,
según corresponda.
La resolución que deniega la solicitud referida no podrá ser objeto de reclamación, al incidir
en un pronunciamiento de juicio exclusivo del SII.
iii. El SII se pronuncia favorablemente respecto de la solicitud: En tal
situación, en la resolución que se emitirá al efecto autorizando la petición, se dejará
constancia del mayor valor determinado en la operación así como el régimen tributario que
afecta al mismo, con indicación de la retención de impuesto que debe declararse y pagarse
cuando corresponda. Para estos efectos se entiende que la resolución emitida por este
Servicio es favorable, cuando en ésta se acoge la propuesta presentada por el contribuyente
de IA, sea que ésta resulte en un mayor valor o en un resultado negativo.
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De acuerdo a lo anterior, pueden verificarse las siguientes situaciones:
iii.a El mayor valor determinado arroja un resultado negativo: En tal caso, el
agente retenedor respectivo se libera de la obligación de enterar la retención de
impuesto.
iii.b El mayor valor determinado arroja un resultado positivo: En tal caso,
siempre que se haya materializado previamente la operación, es decir, se haya
efectuado el pago, remesa, abono en cuenta o puesta a disposición del beneficiario de
las rentas o cantidades provenientes de la operación respectiva, el contribuyente de IA
deberá declarar y pagar la retención que corresponda, dentro del plazo de 5 días
hábiles contado desde la notificación al peticionario de la resolución favorable.
Será responsabilidad del peticionario poner en conocimiento del agente retenedor la
resolución señalada, para que él no practique la retención del tributo. En todo caso, si la
operación aún no se ha materializado, y ésta se verifica posteriormente en los mismos
términos establecidos en la resolución, la retención se deberá declarar y pagar por el
propio contribuyente, hasta el día 12 del mes siguiente de aquel en que fue pagada,
remesada, abonada en cuenta o puesta a disposición del interesado la renta o cantidad en
cuestión.
Según se ha señalado, cuando el contribuyente de IA haya declarado y pagado la retención
respectiva, en los mismos términos establecidos mediante la resolución y dentro de los
plazos señalados, se entenderá cumplida la obligación de declarar y pagar oportunamente
la referida retención por parte del agente retenedor, liberándose de la obligación general
que establece la LIR.
El SII se encuentra facultado para verificar en todos los casos, el cumplimiento de las
obligaciones señaladas en la resolución respectiva.
- Efectos del incumplimiento de la obligación de declaración y pago de la retención de
impuesto: Transcurrido el día 12 del mes siguiente a aquel en que la renta o cantidad fue
pagada, remesada, abonada en cuenta o puesta a disposición del interesado, o de los 5 días
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hábiles contados desde la notificación al peticionario de la resolución favorable, según
corresponda el caso, sin que se haya declarado y pagado la retención, se entenderá
incumplido el deber de retener y de declarar y pagar el impuesto, procediendo el cobro al
agente retenedor respectivo o al contribuyente de IA según corresponda. Con todo, si la
declaración y pago se hubiere efectuado con simple retardo, sólo procederá el cobro de los
reajustes, intereses y multas que correspondan.
- Fiscalización posterior del mayor valor obtenido en una operación confirmada
mediante resolución: El mayor valor que se haya determinado y conste en la resolución
favorable notificada por el SII, no podrá ser objeto de fiscalización alguna por parte del
mismo, salvo que se determine que los antecedentes acompañados sean maliciosamente
falsos, incompletos o erróneos, caso en el cual, previa Citación, podrán liquidarse y girarse
las diferencias de impuestos que se determinen conforme a las reglas generales, aplicando
los reajustes, intereses y multas que correspondan.
3.4 Casos en que puede no practicarse la retención de impuesto respectiva
Tratándose del pago, remesa, abono en cuenta o puesta a disposición del interesado, el agente
retenedor respectivo podrá no efectuar la retención de impuesto que corresponda, si acredita en la
forma y plazo que establezca el Servicio mediante resolución, que:
a) Los impuestos de retención o definitivos que resultan aplicables a la operación, han sido
declarados y pagados en forma directa y oportunamente por el contribuyente de IA. Esta
alternativa supone que previamente dicho contribuyente de IA se ha inscrito en el Rol
Único Tributario.
b) Se trata de ingresos no constitutivos de renta, rentas exentas de los impuestos que afectan
al contribuyente sin domicilio ni residencia en el país, o se determinó un menor valor o
pérdida en la operación.
Cuando no se acredite fehacientemente el cumplimiento de algunas de las circunstancias
señaladas en las letras a) o b) precedentes, en la forma y plazo que establezca el Servicio mediante
resolución, y el agente retenedor, sea o no sociedad, se encuentre relacionado en los términos
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establecidos en el artículo 100, de la Ley Nº 18.045 sobre Mercado de Valores, con el beneficiario
o perceptor de tales rentas o cantidades, sólo será responsable del entero en arcas fiscales de las
retenciones indicadas, el contribuyente obligado originalmente a retener, sin perjuicio de su
derecho a repetir en contra del contribuyente de IA. En los demás casos, operarán las reglas
generales sobre la materia, en cuanto a que la responsabilidad por el pago de los impuestos sujetos
a retención recae únicamente sobre las personas obligadas a efectuar dichas retenciones, siempre
que el contribuyente a quien se le haya debido retener el impuesto acredite que dicha retención se
efectuó. En el caso que no se haya efectuado la retención respectiva, la responsabilidad por el
pago del impuesto recaerá también sobre las personas obligadas a efectuar la retención, sin
perjuicio que este Servicio puede girar el impuesto al beneficiario de la renta afecta.
4. Gastos rechazados y otros beneficios afectos a IA
Se encuentran gravadas con el IA, con una tasa de 35%, más una tasa adicional del 10%, los
contribuyentes de dicho tributo que sean propietarios, socios de sociedades de personas y en
comandita por acciones, comuneros, socios de sociedades de hecho, el titular de una empresa
individual de responsabilidad limitada y los accionistas de sociedades anónimas, de sociedades
por acciones y de sociedades en comandita por acciones, de empresas, sociedades o comunidades
obligadas a declarar sus rentas efectivas de acuerdo a un balance general según contabilidad
completa, o que se encuentren acogidas al régimen optativo especial de tributación en Primera
Categoría establecido en el artículo 14 bis de la LIR, sobre las cantidades indicadas a
continuación:
a) Gastos rechazados, cuando hayan beneficiado al propietario, socio, comunero o accionista,
o a sus personas relacionadas.
b) Los préstamos que la empresa, establecimiento permanente, la sociedad o comunidad
respectiva, con excepción de las sociedades anónimas abiertas, efectúen a sus propietarios,
socios, comuneros o accionistas contribuyentes del IA, o a sus personas relacionadas,
cuando el SII determine de manera fundada que son un retiro encubierto de cantidades
afectas a dicho impuesto.
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c) El beneficio que represente el uso o goce, a cualquier título, o sin título alguno, que no sea
necesario para producir la renta, de los bienes del activo de la empresa, sociedad o
comunidad respectiva, que efectúen sus propietarios, socios, comuneros o accionistas
contribuyentes del IA, o sus personas relacionadas.
d) El valor de los bienes de la empresa, sociedad o comunidad respectiva, entregados en
garantía de obligaciones directas o indirectas del propietario, socio, comunero o accionista
de ésta, o de sus personas relacionadas, cuando ésta sea ejecutada para el pago total o
parcial de esas obligaciones.
Para guardar una debida armonía entre el nuevo régimen de tributación que afecta a los gastos
rechazados y otros desembolsos o beneficios indicados anteriormente, y el IA que los grava, se
modificó la tasa de retención del referido tributo, aumentando de una tasa provisoria de un 20% a
una tasa provisoria de un 35%.
Por tanto, la empresa, sociedad o comunidad respectiva, deberá practicar una retención de IA con
una tasa de 35%, a sus propietarios, socios, comuneros o accionistas sin domicilio ni residencia en
Chile, sobre las cantidades señaladas previamente actualizadas.
La referida retención se efectuará al término del ejercicio que corresponda y deberá declararse y
pagarse en la declaración anual de impuesto a la renta, mediante el formulario 22, aplicando
además el reajuste del artículo 72 de la LIR, cuando así corresponda.
La citada retención anual efectuada, declarada y pagada al Fisco en los términos antes indicados,
el respectivo propietario, socio, comunero, o accionista obligado a declarar anualmente el IA
sobre tales cantidades o partidas, podrán darla de abono en contra de dicho tributo personal, por el
mismo desembolso efectivo, préstamo o ejecución de garantía, según corresponda, y el último día
del mes anterior a la fecha del balance, de acuerdo a las instrucciones contenidas en la Circular Nº
45 de 2013, de este Servicio, y sus modificaciones.
Lo anterior, es sin perjuicio de la obligación que asiste a los propietarios, socios, comuneros o
accionistas de la empresa, sociedad o comunidad respectiva, de presentar una declaración anual de
impuesto a la renta, sobre las rentas o cantidades obtenidas o que les hubieren beneficiado,
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atendido que dicha cantidades para efectos del IA, corresponden a rentas de fuente chilena y por
tanto, deben formar parte de la base imponible afecta al referido tributo, gravándose con una tasa
de 35% y además, con la tasa adicional de 10% sobre tales partidas. El monto retenido
provisionalmente, de acuerdo a lo indicado en este número, se imputará sin reajuste alguno,
puesto que se efectúa al término del ejercicio, sirviendo de abono al IA más su tasa adicional de
10% que en definitiva se determine.
En cuanto a la forma de calcular el monto o valor de las partidas o cantidades que deben afectarse
con la retención de IA, resultan aplicables todas las instrucciones que el SII ha impartido sobre la
tributación de los gastos rechazados y demás beneficios establecidos en el artículo 21 de la LIR,
las que se encuentran contenidas en la Circular Nº 45 de 2013.
La aplicación de la tributación señalada, la retención de IA y el pago definitivo de este tributo más
su tasa adicional del 10%, procede cualquiera sea la situación tributaria de la empresa, comunidad,
sociedad o EP. En ningún caso será procedente el crédito o incremento por IDPC sobre estas
cantidades, ya sea al momento de practicar la retención, o al momento de presentar la declaración
anual de impuestos a la renta respectiva.
Se hace presente que los contribuyentes del artículo 58 Nº 1 de la LIR, no practicarán ni
declararán la retención referida, sino que efectuarán directamente la declaración anual del IA
respectivo, más la tasa adicional del 10% sobre las citadas cantidades.
5. Otras rentas o cantidades de fuente chilena gravadas con IA no tratadas en los
números anteriores
Las demás rentas o cantidades de fuente chilena afectas al IA establecido en el inciso 1°, del
artículo 60 de la LIR, que no sean de aquellas señaladas precedentemente, o rentas empresariales,
pagadas, remesadas al exterior, puestas a disposición del interesado o abonadas en cuenta a
personas naturales o jurídicas sin domicilio ni residencia en Chile, serán objeto de una retención
del 35% de IA sobre el monto bruto de dichas rentas o cantidades, sin deducción alguna.
Dentro de esta categoría, se incluyen a manera de ejemplo, las rentas o cantidades afectas a
impuesto, provenientes de las enajenaciones efectuadas por personas sin domicilio ni residencia
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en Chile de bienes raíces, de derechos o cuotas sobre bienes raíces poseídos en comunidad, de
vehículos destinados al transporte de pasajeros o exclusivamente al transporte de carga ajena, etc.
5.1 Tasa de impuesto y rentas o cantidades sobre las cuales debe practicarse la retención
La retención de IA se practicará utilizando para tales efectos una tasa provisional de un 35%,
aplicada sobre el total de la renta bruta o cantidad que se remese, pague, abone en cuenta o se
ponga a disposición del interesado, sin deducción de ninguna especie.
La retención de impuesto en el caso de las operaciones señaladas, será procedente cuando se
efectúe el pago, remesa, abono en cuenta o puesta a disposición del interesado. Por tanto, de no
verificarse las anteriores circunstancias, no nace la obligación de retener.
En contra de la retención de IA que deba practicarse, procederá la deducción del crédito por
IDPC, crédito que se calculará directamente sobre la misma renta o cantidad, de acuerdo a la tasa
del referido tributo de categoría que corresponda al ejercicio en que se efectúa la remesa
respectiva, y sin que corresponda aplicar el incremento por dicho crédito. No será aplicable el
crédito por IDPC cuando las rentas o cantidades en cuestión no se encuentren afectas a dicho
tributo.
Dicha retención tiene el carácter de provisional, atendido que el contribuyente beneficiario de las
rentas o cantidades señaladas, se encuentra obligado a presentar una declaración anual de
impuesto, sin perjuicio de poder dar de abono en contra del impuesto que en definitiva se
determine, el monto retenido provisionalmente, o bien, solicitar la devolución respectiva en los
términos previstos en el artículo 97 de la LIR.
No obstante lo anterior, en los casos que corresponda, el contribuyente referido deberá declarar y
pagar el IDPC como una renta esporádica, debiendo enterarlo en arcas fiscales dentro del mes
siguiente al de obtención de las rentas o cantidades.
Si el crédito por IDPC deducido al momento de practicar la retención de IA respectiva, resultare
improcedente, el agente retenedor no estará obligado a restituir la diferencia de impuesto que se
determine al haberse deducido indebidamente dicho crédito, puesto que, en estos casos, es el
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propio contribuyente no residente en Chile el obligado a declarar y pagar el IDPC que afecta a
dichas rentas o cantidades.
6. Rentas obtenidas en las enajenaciones de títulos o instrumentos en el exterior, con
activos subyacentes en Chile
Se consideran rentas de fuente chilena, y por tanto, afectas al IA en carácter de impuesto único, las
obtenidas por contribuyentes no domiciliados ni residentes en el país, en la enajenación de los
títulos o instrumentos en el extranjero, que se indican, cuando la totalidad o una parte del valor de
éstos se encuentre representado por uno o más de los activos subyacentes situados en Chile. Los
referidos títulos o instrumentos son los siguientes:
i. Derechos sociales, acciones, cuotas, bonos u otros títulos convertibles en acciones o
derechos sociales, de una persona jurídica constituida o residente en el extranjero.
ii. Otros derechos representativos del capital de una persona jurídica constituida o residente en
el extranjero.
iii. Títulos o derechos de propiedad respecto de cualquier tipo de entidad o patrimonio,
constituido, formado o residente en el extranjero.
a) Cantidades sobre las cuales debe practicarse la retención de impuesto y plazo en que debe
enterarse al Fisco
Las enajenaciones de los títulos o instrumentos señalados, el adquirente de las acciones, cuotas,
derechos y demás títulos, cualquiera sea el domicilio o residencia de éste, efectuará la retención
del impuesto que grave dichas enajenaciones con una tasa del 20%, aplicada sobre la renta
determinada en la forma establecida en la letra (b), del Nº 3, del artículo 58 de la LIR.
La retención se hará al término del ejercicio respectivo, y debe ser declarada y pagada al Fisco
mediante una declaración anual, presentada por el adquirente de los títulos, en el mes de abril del
año siguiente, declarando y enterando las retenciones que haya efectuado por estos conceptos en
el ejercicio inmediatamente anterior. Para ello, la renta gravada se actualizará hasta el término del
ejercicio, y sobre dicha cantidad se aplicará la retención del 20% señalada. Además, el adquirente
deberá estar inscrito en el Rol Único Tributario.
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232
La retención de impuesto referida, se efectúa a cuenta del IA en carácter de único que afecta al
mayor valor obtenido en la operación de enajenación de que se trate, por lo que al enajenante de
los títulos le asiste el derecho a dar de abono dicha retención al IA que debe declarar anualmente,
la que se imputará sin reajuste alguno.
b) Retención por la cual puede optar el adquirente de los títulos o instrumentos
El adquirente de los referidos títulos o instrumentos, podrá optar por retener la totalidad del
impuesto sobre la renta gravada determinada en la forma establecida en la letra (b), del Nº 3, del
artículo 58 de la LIR, es decir, podrá efectuar la retención referida con una tasa del 35%, la que
deberá ser declarada y pagada en la misma oportunidad señalada en la letra a) anterior. Cuando así
ocurra, el enajenante de los títulos o instrumentos extranjeros se liberará de la obligación de
presentar la declaración anual del referido tributo, puesto que en tal caso, la obligación de pago
del IA se encuentra cumplida. Para tales efectos, el adquirente deberá inscribirse en el Rol Único
Tributario, en caso que no se encuentre inscrito previamente.
c) Posibilidad de considerar estas rentas como esporádicas, para la declaración y pago del
impuesto
En caso que el contribuyente enajenante opte por considerar las rentas señaladas como
esporádicas para efectos de la declaración y pago del impuesto, y por tanto, declare y pague el IA
de 35% dentro del mes siguiente a la enajenación, o la fecha de pago, remesa, abono en cuenta o
puesta a su disposición, también se liberará de la obligación de presentar la declaración anual del
referido tributo. Por su parte, el adquirente en este caso, se liberará de la obligación de practicar la
retención de impuesto que establece el inciso final, del Nº 4, del artículo 74 de la LIR. Para
determinar la renta gravada con impuesto en esta situación, el contribuyente enajenante podrá
optar por cualquiera de los métodos señalados en las letras (a) o (b), del inciso primero, del Nº 3,
del artículo 58 de la LIR.
d) Determinación del IA por parte del SII
En los casos que el IA no sea declarado y pagado conforme a lo dispuesto precedentemente, ya
sea mediante la retención de impuestos, o mediante la declaración anual de impuestos que deba
presentar el enajenante, el SII podrá liquidar y girar el impuesto adeudado al enajenante de los
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233
títulos o instrumentos extranjeros, en su condición de contribuyente del referido tributo, así como
también al adquirente de las acciones, cuotas, títulos o derechos emitidos por la sociedad o entidad
extranjera, considerando los antecedentes que obren en poder del Servicio y previa Citación.
Cuando en un proceso de fiscalización efectuado al contribuyente enajenante o al adquirente de
las acciones, cuotas, títulos o derechos señalados, según corresponda, ellos no acrediten
fehacientemente el valor de adquisición de tales instrumentos o títulos, el SII determinará la renta
afecta a IA conforme a lo establecido en la letra (b), del Nº 3, del artículo 58 de la LIR, con la
información que obre en su poder. En tal caso, dichos contribuyentes perderán la posibilidad de
optar por alguno de los dos métodos que establece la norma legal precitada para determinar la
renta afecta a impuesto.
e) Régimen tributario por el que pueden optar los contribuyentes
El contribuyente enajenante o el adquirente en su caso, de los títulos o instrumentos extranjeros
señalados, y que han dado origen a la renta gravada, podrá optar por acoger la renta afecta al IA
determinada conforme a las reglas anteriores, al régimen de tributación que habría correspondido
aplicar si se hubieran enajenado directamente los activos subyacentes situados en Chile.
El ejercicio de esta opción se efectuará en sustitución del IA en carácter de único y se aplicará
considerando las normas, requisitos y condiciones que hubieran sido aplicables si la enajenación
de tales activos subyacentes se hubiera efectuado directamente por el titular de dichos bienes en el
país. El régimen de tributación que resulte del ejercicio de esta opción, puede permitir por
ejemplo, que se apliquen en la especie, los impuestos generales de la LIR, el IDPCU a la renta, o
la determinación de un ingreso no constitutivo de renta, todo ello, de acuerdo a la legislación
tributaria chilena vigente en el momento de la enajenación de los respectivos títulos extranjeros.
Al respecto, debe tenerse presente que el análisis del cumplimiento de los requisitos para acoger la
renta afecta a IA a un régimen de tributación más favorable, se efectuará considerando para todos
los efectos que los activos subyacentes respectivos han sido enajenados directamente en el país.
El ejercicio de la opción se manifestará en la forma que determine el SII, declarándose los
impuestos respectivos conforme a las reglas e instrucciones generales que resulten aplicables, sin
Manual Tributario AFIICH
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perjuicio de las facultades generales de fiscalización del SII, para la verificación del cumplimiento
de los requisitos y condiciones por parte del contribuyente para quedar sujeto a un régimen
tributario o a otro.
Situaciones especiales en las cuales puede no efectuarse la retención de impuesto
El artículo 74 Nº 4 de la LIR, establece las siguientes situaciones especiales en las cuales puede no
efectuarse la retención de impuesto:
1. Reinversión de utilidades
La Ley Nº 20.630 no modificó las normas de retención de impuestos relacionadas con el régimen
de reinversión de utilidades tributables, específicamente respecto a la liberación de la retención de
IA que puede operar en dichos casos, conservando el mismo texto existente con anterioridad a la
sustitución del Nº 4 del artículo 74 de la LIR.
Como consecuencia de lo anterior, puede no practicarse la retención del IA si el perceptor del
retiro, contribuyente sin domicilio ni residencia en Chile, declara a la empresa o entidad fuente de
la cual se efectúa el retiro, que reinvertirá las utilidades tributables retiradas desde la empresa
fuente en otras sociedades establecidas en Chile que determinen su renta efectiva por medio de
contabilidad completa dando cumplimiento a los requisitos legales.
Por tanto, sobre esta materia continúan vigentes las instrucciones dictadas con anterioridad por
este Servicio, así como aquellas que las modifiquen y las instrucciones sobre la forma, plazo y
requisitos que debe cumplir la declaración que debe efectuar el contribuyente.
2. Rentas o cantidades reguladas por un convenio vigente para evitar la doble
tributación internacional
Los contribuyentes que remesen, distribuyan, abonen en cuenta, pongan a disposición o paguen
rentas o cantidades a contribuyentes sin domicilio ni residencia en Chile, que sean residentes de
países con los que exista un Convenio vigente para evitar la doble tributación internacional,
podrán no efectuar las retenciones de impuesto señaladas o efectuarlas con la tasa prevista en el
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Convenio, según sea el caso, cuando se trate de rentas o cantidades que sólo deban gravarse en el
país del domicilio o residencia del destinatario, o deba aplicarse en virtud del Convenio una tasa
inferior a la que corresponde de acuerdo a la LIR.
Conforme a lo dispuesto en el inciso 11, del Nº 4, del artículo 74 de la LIR, para que el agente
retenedor pueda no practicar la retención, o practicarla con la tasa rebajada establecida en el
Convenio según corresponda, debe cumplirse las siguientes condiciones:
a) La renta o cantidad remesada, distribuida, abonada en cuenta, puesta a disposición del
interesado o pagada, debe ser de aquellas amparadas por un Convenio para evitar la doble
tributación internacional vigente, suscrito con el país del domicilio o residencia del
beneficiario efectivo de ella.
b) El beneficiario de la renta o cantidad, debe acreditar su residencia al agente retenedor,
mediante la entrega de un certificado emitido por la Autoridad Competente del otro Estado
Contratante. Tal certificado deberá ser presentado debidamente traducido y legalizado.
Sin perjuicio de lo anterior, no será necesaria dicha legalización en los siguientes casos:
i. Cuando sea posible verificar la autenticidad de un certificado expedido por la
autoridad competente del otro Estado Contratante de acuerdo a lo dispuesto en el
Convenio en cuestión, por funcionarios de este Servicio en el sitio de Internet o por
otros medios tecnológicos que disponga al afecto la administración fiscal extranjera;
ii. De encontrarse en vigor en Chile como en el país Contratante, la Convención de la
Haya que suprime la exigencia de legalización de documentos públicos extranjeros.
En tal caso, no será necesario la legalización de los certificados otorgados cuando
éstos hayan sido autenticados mediante el sistema de apostilla, y otorgados por la
autoridad Competente del Estado de que emana dicho instrumento.
Respecto de la traducción del certificado, ésta podrá ser oficial o privada. En este último
caso, sólo podrá aceptarse mientras se acompañe una declaración jurada del contribuyente
o su representante legal, informado ante el SII en el sentido de que corresponde fielmente
al contenido del documento respectivo.
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236
c) El beneficiario de la renta o cantidad, debe declarar al agente retenedor, en la forma y
plazo que determine el SII mediante resolución, que:
i. Al momento de la declaración no tiene en Chile un establecimiento permanente o base
fija a la que se deban atribuir tales rentas o cantidades, y
ii. Cuando el Convenio así lo exija, que es el beneficiario efectivo de dichas rentas o
cantidades, o bien, tiene la calidad de residente calificado en el otro Estado
Contratante.
d) El Convenio en cuestión debe disponer un límite máximo de imposición para el tipo de
renta o cantidad que se trate, el cual debe ser inferior al contemplado en la legislación
local para el mismo tipo de renta o cantidad, o bien, debe liberar de tributación en la fuente
a dicho tipo de renta o cantidad, quedando gravada sólo en el país de residencia del
beneficiario efectivo de ella.
Ahora bien, cuando el SII determine en un proceso de fiscalización que no concurrían los
requisitos para aplicar las disposiciones del Convenio, en virtud de las cuales no se efectuó
retención alguna o se practicó por un monto inferior a la que hubiese correspondido, y el agente
retenedor, sea o no sociedad, se encuentre relacionado en los términos establecidos en el artículo
100 de la Ley Nº 18.045, sobre Mercado de Valores con el beneficiario o perceptor de las rentas o
cantidades, dicho agente retenedor será el único responsable del entero de la retención que total o
parcialmente no se hubiese efectuado, sin perjuicio de su derecho a repetir en contra de la persona
no residente ni domiciliada en Chile. De no existir relación entre el agente retenedor y el
beneficiario o preceptor de las rentas en los términos antedichos, serán aplicables las reglas
generales sobre la materia.
Vigencia de las modificaciones legales analizadas e instrucciones impartidas mediante esta
circular
Las modificaciones legales analizadas mediante las instrucciones de la presente Circular, rigen a
contar del 1° de enero de 2013, conforme a lo establecido en el artículo 8° de la Ley Nº 20.630,
afectando, en consecuencia, a las retenciones de IA que deban practicarse a partir de esa fecha
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sobre las rentas o cantidades que se paguen, abonen en cuenta, se distribuyan, retiren, remesen al
exterior o se pongan a disposición del interesado, o se determinen al término del ejercicio, según
corresponda, considerando el hecho que ocurra en primer término, cualquiera sea la forma de
percepción.
En todo caso, debe tenerse presente que las modificaciones introducidas por la Ley Nº 20.630 que
afectan a los artículos 10 y 58 Nº 3 de la LIR, rigen a contar de su publicación en el Diario Oficial,
es decir, a partir del 27 de septiembre de 2012. Por lo tanto, las enajenaciones que se efectuaron
de acuerdo a las normas del inciso 3° y siguientes, del artículo 10 de la LIR, a partir de la fecha
antes señalada y hasta el 31 de diciembre de 2012, debieron quedar sujetas a las normas generales
de retención contenidas en los artículos 74 Nº 4 inciso 1° y 79 según sus textos anteriores a su
modificación efectuada por la Ley Nº 20.630, en todo lo que fuere pertinente, debiendo declararse
y pagarse dicha retención por el adquirente de los títulos mediante el Formulario 50 sobre
declaración y pago simultáneo de impuestos.
Las instrucciones de la Circular, rigen a contar de su publicación en extracto en el Diario Oficial.
JURISPRUDENCIA ADMINISTRATIVA
CIRCULAR Descripción
Circular Nº 8
(02/02/2007)
Instrucciones sobre modificaciones introducidas al inciso primero e inciso
cuarto Nº 2 del artículo 59 y 60 inciso segundo de la Ley de la Renta, por la
Ley Nº 20.154 de 2007, que establece la tributación con el impuesto adicional
a las patentes de inversión, modelos de utilidad, de dibujos y diseños
industriales y esquemas de trazado o topografías de circuitos integrados, de
nuevas variedades vegetales y de programas de computación y trabajos de
ingeniería o técnicos y por servicios profesionales. Normas sobre retención,
declaración y pago del impuesto.
Circular Nº 48
(26/09/2003)
Modificaciones introducidas al Nº 1 del inciso cuarto del artículo 59 y Nº 4
del artículo 74 de la Ley de la Renta por la Ley Nº 19.879, del año 2003,
sobre exceso de endeudamiento y requisitos y condiciones que se deben
Manual Tributario AFIICH
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238
cumplir para que no proceda la retención de impuesto adicional en el caso de
la reinversión de utilidades, conforme a las normas de la letra c) del Nº 1 de
la Letra A) del artículo 14 de la Ley de la Renta.
Circular Nº 30
(07/06/1991)
Tributación de las participaciones o asignaciones percibidas por los directores
o consejeros de sociedades anónimas. Tasas de retención de impuesto y
obligación de los directores con domicilio y residencia en Chile de emitir una
boleta por las rentas percibidas.
OFICIOS Descripción
Oficio Nº 489
(12/03/2013)
Los intereses correspondientes a bonos emitidos en pesos en Chile, por una
empresa constituida en el extranjero, que se paguen, abonen en cuenta o se
pongan a disposición de los titulares de dichos instrumentos, que sean
inversionistas sin domicilio ni residencia en el país, no se encuentran afectos
a Impuesto Adicional, en consideración a que se trata de rentas de fuente
extranjera, aún cuando el pago se efectúe a través de un mandatario
domiciliado o residente en el país. Sin embargo, en el evento que se produzca
para dicho inversionista, una renta distinta a los intereses, cuya fuente se
encuentre situada en Chile, como puede ser la variación del tipo de cambio,
ésta se encontrará afecta al Impuesto Adicional, y en consecuencia, el
impuesto sobre dichas cantidades deberá ser retenido y pagado en arcas
fiscales, de acuerdo a lo dispuesto en los artículos 74 Nº 4 y 79, de la LIR,
por el mandatario designado al efecto.
Oficio Nº 488
(12/03/2013)
Las rentas provenientes de las operaciones de compra y venta de moneda
extranjera, en cuanto corresponden a actividades desarrolladas en Chile, son
susceptibles de generar rentas de fuente chilena, y en la medida que
efectivamente se obtengan dichas rentas, ellas quedarán sujetas a las reglas
generales de tributación que se establecen en la LIR. Para los efectos de
operar en el país en la compra y venta de moneda extranjera, y siempre que el
contribuyente no cuente ya con un número de RUT asignado, podrá obtenerlo
a través del mecanismo simplificado que establece la Resolución Exenta Nº
36, de 2011, dando cumplimiento a los requisitos y obligaciones que la
misma contempla al efecto.
Manual Tributario AFIICH
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Oficio Nº 1138
(15/05/2012)
La Res. Ex. Nº 36, de 2011, considera la inversión en moneda extranjera o
divisas y en instrumentos derivados financieros y se aplica además a los
inversionistas a los que se refería la derogada Res. Ex. Nº 5.412/2000, esto
es, a los extranjeros sin residencia en Chile por transacciones bursátiles que
cumplen con los requisitos exigidos por dicha resolución. En cuanto a la
calificación tributaria de las rentas provenientes de las operaciones con
derivados, pactos, forwards y swaps, ésta no se puede determinar en forma
generalizada, si la renta proveniente de este tipo de operaciones financieras,
es interés o ganancia de capital, porque cada uno de estos contratos tiene sus
propias y particulares características, por lo tanto, para los fines de definir su
clasificación o naturaleza, tanto para los efectos de aplicar un Convenio sobre
Doble Tributación Internacional, como para los fines de la LIR, se precisa
analizar previamente cada instrumento en particular.
Artículo 74 N° 5
5º.- Las empresas periodísticas, editoras, impresoras e importadoras de periódicos,
revistas e impresos, que vendan estos artículos a los suplementeros, sea directamente o por
intermedio de agencias o de distribuidores, deberán retener el impuesto referido en el
artículo 25 con la tasa del 0,5% aplicada sobre el precio de venta al público de los
respectivos periódicos, revistas e impresos que los suplementeros hubieren vendido
efectivamente.
COMENTARIO
Retenedores:
En el Artículo 74 Nº 5 se establece la obligación de retener a las empresas:
- Periodísticas
- Editoras
- Impresoras e importadoras de periódicos
Manual Tributario AFIICH
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- Revistas
- Impresos
Retención:
- 0,5% sobre el precio de venta al público de periódicos, revistas e impresos que hayan
vendido los suplementeros, independiente que los suplementeros los adquieran
directamente o por agencias o distribuidores.
JURISPRUDENCIA ADMINISTRATIVA
CIRCULAR Descripción
Circular Nº 32
(21/02/1975)
Régimen tributario de los suplementeros de acuerdo a las nuevas normas de
la Ley de la Renta, contenida en el artículo Nº 1 del DL Nº 824, de 1974.
Circular Nº 20
(29/01/1975)
Normas generales sobre retención de impuesto, de acuerdo a la nueva Ley de
la Renta, contenida en el artículo 1° del DL Nº 824, de 1974.
Artículo 74 N° 6
6º.- Los compradores de productos mineros de los contribuyentes a que se refiere la
presente ley deberán retener el impuesto referido en el artículo 23º de acuerdo con las tasas
que en dicha disposición se establecen, aplicadas sobre el valor neto de venta de los
productos. Igual retención, y con las mismas tasas, procederá respecto de los demás
vendedores de minerales que determinen sus impuestos de acuerdo a presunciones de renta.
El contribuyente podrá solicitar a los compradores la retención de un porcentaje mayor.
COMENTARIO
En el Artículo 74 Nº 6, nace la obligación de retener a los compradores de productos mineros
que compren a pequeños mineros:
Manual Tributario AFIICH
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- Se retiene según la tasa que se indica en el Artículo 23, pequeños mineros que declaran
con impuesto único sustitutivo de todos los impuestos.
- La tasa se aplica sobre el valor neto de venta de los productos.
- Con las mismas tasas se retendrá a los demás vendedores de minerales, que declaren
con presunción de renta.
- La tasa de retención puede ser incrementada si lo solicita el contribuyente al
comprador.
EJERCICIO O SITUACIÓN ILUSTRATIVA
¿Quiénes son los pequeños mineros artesanales, qué libros de contabilidad deben llevar y
qué impuestos deben pagar?
Los contribuyentes catalogados como pequeños mineros artesanales, de acuerdo con el Artículo
22 de la Ley sobre Impuesto a la Renta, son:
- Las personas que trabajan personalmente en una mina y/o planta de beneficio de
minerales, propio o ajeno, con o sin la ayuda de su familia y/o con un máximo de cinco
dependientes asalariados.
- Las sociedades legales mineras que no tengan más de seis socios.
- Las cooperativas mineras, siempre que los socios o cooperados tengan todos el carácter de
mineros artesanales de acuerdo con el concepto antes descrito.
Estos contribuyentes no están obligados a llevar contabilidad para acreditar las rentas obtenidas
bajo el Artículo 22 de la Ley sobe Impuesto a la Renta, sin perjuicio de los libros auxiliares u
otros registro especiales que exijan otras Leyes o el Director Nacional del SII.
Manual Tributario AFIICH
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Deben llevar un registro o libro de ingresos diarios, cuando estén sometidos al sistema de pagos
provisionales en base a sus ingresos brutos según lo dispuesto en el Artículo 68 de la Ley sobre
Impuesto a la Renta.
Los impuestos que deben cancelar son los señalados en el Artículo 23 de la Ley sobre Impuesto a
la Renta que se cumple con la retención que le efectúan los compradores.
Los pequeños mineros pueden optar por tributar anualmente mediante el régimen de renta
presunta (Artículo 34 Nº 1), en cuyo caso, no podrán volver al sistema del Impuesto Único
descrito en el Artículo 23 de la Ley sobre Impuesto a la Renta.
JURISPRUDENCIA ADMINISTRATIVA
CIRCULAR Descripción
Circular Nº 11
(04/03/2013)
Nuevas escalas y tasas para determinar los impuestos que afectan a los
pequeños y medianos contribuyentes mineros de la Ley sobre Impuesto a la
Renta por el Año Tributario 2013.
Circular Nº 61
(11/11/2009)
Modifica criterio contenido en la Circular Nº 58, de 2001, en cuanto a que los
pagos efectuados a título de patente minera, no se afectarán con la tributación
establecida en el artículo 21 de la Ley sobre Impuesto a la Renta.
Circular Nº 58
(30/08/2001)
Nuevo tratamiento tributario de los pagos efectuados por concepto de
patentes mineras. Adoptan la calidad de un pago provisional voluntario.
Circular Nº 60
(07/10/1998)
Recuperación de pagos provisionales mensuales cancelados a través de la
imputación del pago de patentes mineras.
Circular Nº 19
(06/04/1984)
Contribuyentes mineros obligados a la retención del impuesto del artículo 23
de la Ley de la Renta, sobre las ventas de minerales y normas sobre pagos
provisionales mensuales de los contribuyentes mineros, de acuerdo a
adjudicación introducida por la Ley Nº 18.293, de 1984.
Circular Nº 46
(21/04/1978)
A las empresas de la gran minería y a las sociedades mineras mixtas no les
afecta la retención del impuesto en sus ventas de minerales.
Manual Tributario AFIICH
DICIEMBRE 2013
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Circular Nº 20
(21/02/1978)
Aplicación del artículo 90 de la Ley de la Renta a mineros de mediana
importancia que declaran su renta efectiva a base de contabilidad fidedigna.
Casos en que no procede la retención del impuesto a los mineros de mediana
importancia.
Circular Nº 82
(20/06/1977)
Tratamiento tributario de los pagos efectuados por concepto de patentes
mineras. Adoptan la calidad de un pago provisional voluntario.
Circular Nº 22
(25/01/1977)
Nuevo régimen tributario de los medianos y pequeños mineros artesanales
dispuesto en el DL Nº 1.604 de 1976.
Circular Nº 35
(24/02/1975)
Régimen tributario de la pequeña minería frente a la nueva Ley de la Renta
contenida en el artículo 1 del DL Nº 824, de 1974.
OFICIOS Descripción
Oficio Nº 2898
(21/07/1992)
Tributación que afecta a los contribuyentes denominados areneros
artesanales.
Oficio Nº 2291
(12/07/1991)
Tratamiento tributario de la imputación de los valores por patente minera por
parte de las empresas mineras retenedoras.
Oficio Nº 2121
(23/06/1983)
Los compradores de productos mineros no deben retener cantidad alguna a
título de impuesto a la Renta a la Corporación Nacional del Cobre, a la gran
minería y a las sociedades mineras mixtas.
Oficio Nº 4366
(03/12/1982)
Imputación del valor de las patentes mineras a las retenciones de impuestos.
Oficio Nº 6588
(01/12/1977)
Suspensión de las retenciones que favorece a los mineros de mediana
importancia y opción de solicitar una retención mayor en calidad de pago
provisional voluntario que favorece a los mineros de mediana importancia.
Artículo 74 N° 7
7º.- Los emisores de los instrumentos de deuda de oferta pública a que se refiere el
artículo 104, con una tasa de 4% por los intereses devengados durante el ejercicio
Manual Tributario AFIICH
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244
respectivo, conforme a lo dispuesto en los artículos 20, número 2°, letra g), 54, número 4° y
en la letra h), del número 1, del inciso cuarto, del artículo 59. Esta retención reemplazará a
la que se refiere el número 4º de este artículo respecto de los mismos intereses, pagados o
abonados en cuenta a contribuyentes sin domicilio ni residencia en el país. En el caso de
contribuyentes domiciliados o residentes en Chile, la retención podrá darse de abono a los
impuestos anuales de Primera Categoría o Global Complementario que graven los
respectivos intereses, según corresponda, con derecho a solicitar la devolución del excedente
que pudiese resultar de dicho abono.
No obstante lo anterior, los mencionados emisores podrán liberarse de su obligación
de practicar la retención sobre los intereses devengados en favor de inversionistas que no
tengan la calidad de contribuyentes para los efectos de esta ley. Para ello será necesario que
tales inversionistas así lo soliciten expresamente y por escrito al emisor, mediante una
declaración jurada en que identifique los instrumentos de deuda respectivos y el período en
que han estado en su propiedad, todo ello en la forma y oportunidad que establezca el
Servicio de Impuestos Internos mediante resolución. En ausencia de dicha solicitud, el
emisor deberá efectuar la retención conforme a lo establecido en el inciso anterior, la que no
podrá ser imputada por el inversionista contra impuesto alguno y no tendrá derecho a
devolución. El emisor deberá mantener a disposición del Servicio de Impuestos Internos las
declaraciones juradas y demás antecedentes vinculados a las solicitudes respectivas,
conforme a lo dispuesto por los artículos 59 y 200 del Código Tributario. La entrega
maliciosa de información incompleta o falsa en la declaración jurada a que se refiere este
inciso, en virtud de la cual no se haya retenido o se haya practicado una retención inferior a
la que correspondiere conforme al inciso anterior, se sancionará en la forma prevista en el
inciso primero, del número 4º, del artículo 97, del Código Tributario.
El emisor deberá declarar al Servicio de Impuestos Internos en la forma y plazo que
éste determine, sobre las retenciones efectuadas de conformidad a este número. La no
presentación de esta declaración o su presentación tardía, incompleta o errónea, será
sancionada con la multa establecida en el número 6º, del artículo 97, del Código Tributario,
conforme al procedimiento del artículo 165 del mismo texto legal.
Manual Tributario AFIICH
DICIEMBRE 2013
245
COMENTARIO
El Artículo 74 Nº 7 establece la obligación de retener a los:
- Emisores de instrumentos de deuda de oferta pública (Artículo 104 de las LIR).
Retención:
4% sobre los intereses devengados en el ejercicio respectivo, a contribuyentes del:
- Artículo 20 Nº 2, letra g), la retención se abona al impuesto anual con derecho a
devolución.
- Artículo 54 Nº 4, la retención se abona al impuesto anual con derecho a devolución.
- Artículo 59, inciso cuarto, Nº 1, letra h), la retención reemplaza la del Artículo 74, Nº 4.
- El emisor del instrumento debe declarar la retención efectuada.
Excepción:
El emisor no está obligado a retener si el inversionista no es contribuyente de esta Ley y
solicita que no se le retenga mediante una declaración jurada, que detalla los instrumentos y
período en que estuvieron en su poder. Estas declaraciones y los antecedentes vinculados a la
solicitud deben estar a disposición del SII.
EJERCICIO O SITUACIÓN ILUSTRATIVA
¿Quiénes deben declarar la nueva línea 54, del Formulario Nº 50 de Declaración Mensual
y Pago Simultáneo de Impuestos, correspondiente a -Impuesto sobre Diferencias entre
Valores Nominales y de Colocación en Instrumentos de Deuda de Oferta Pública
(Artículo 104, Nº 3, de la Ley sobre Impuesto a la Renta?
Manual Tributario AFIICH
DICIEMBRE 2013
246
Esta línea debe ser utilizada por los contribuyentes emisores de instrumentos de deuda de
oferta pública, referidos en el nuevo artículo 104 de la Ley sobre Impuesto a la Renta, para la
declaración del impuesto que grava la diferencia que se origina cuando el valor de colocación
de los instrumentos es menor al valor nominal establecido en el contrato de emisión.
La declaración deberá realizarse de la siguiente forma:
- Código 618 “Columna Base Imponible”: En esta columna debe registrarse la
diferencia entre el valor nominal establecido en la escritura de emisión y el valor de
colocación de los instrumentos de deuda de oferta pública, acogidos al artículo 104 de
la Ley sobre Impuesto a la Renta.
- Código 619 “Columna Impuesto a Pagar”: Debe registrar el monto resultante al
aplicar la tasa del Impuesto de Primera Categoría (17% en la actualidad) sobre el valor
registrado en la base imponible.
JURISPRUDENCIA ADMINISTRATIVA
CIRCULAR Descripción
Circular Nº 2
(06/01/2010)
Complementa las instrucciones impartidas por este Servicio, a través de
Circular 42, de 2009, relativas al tratamiento tributario de las ganancias de
capital y de los intereses provenientes de instrumentos de deuda de oferta
pública a que se refiere el artículo 104 de la Ley sobre Impuesto a la Renta.
Instrumentos elegibles emitidos por el Banco Central de Chile y la Tesorería
General de la Republica que se pueden acoger a las normas del artículo 104,
de la Ley de la Renta.(Normas sobre mercado de capitales).
Circular Nº 42
(10/07/2009)
Tratamiento tributario de las ganancias de capital y de los intereses
provenientes de instrumentos de deuda de oferta pública, frente a las normas
de los artículos 20 Nº 2, 21, 54 Nº 4, 59 inciso cuarto Nº 1 letra b) y h), 74 Nº
7, 79 y 104 de la Ley sobre Impuesto a la Renta; según modificaciones
Manual Tributario AFIICH
DICIEMBRE 2013
247
introducidas a dichos artículos por la Ley Nº 20.343, del año 2009 (Normas
sobre mercado de capitales).
OFICIOS Descripción
Oficio Nº 1139
(15/05/2012)
La Resolución Exenta Nº 133, de 2010, emitida por el SII sólo se limita a
establecer los requisitos de forma y oportunidad en que los inversionistas
autorizados que no tienen la calidad de contribuyentes para los efectos de la
Ley de Impuesto a la Renta, puedan presentar la declaración jurada a que se
refiere dicha resolución para los efectos previstos en el inciso 2°, del Nº 7,
del artículo 74 de la LIR. La referida Resolución permite al emisor de los
títulos respectivos liberarse de la obligación legal de retención que establece
el artículo 74, Nº 7 de la LIR. Por lo tanto, el SII carece de facultades legales
para regular las condiciones que se establezcan en los Decretos o en los
Contratos de emisiones de bonos emitidos conforme a las normas del artículo
104 de la LIR; todo ello en relación con los bonos emitidos por el Banco
Central de Chile y en poder de los Fondos de Pensiones.
Oficio Nº 1134
(15/05/2012)
La Corporación de Fomento de la Producción (CORFO) respecto de los
intereses devengados por inversiones en los instrumentos de deuda de oferta
pública a que se refiere el artículo 104 de la LIR, se encuentra exenta del
Impuesto de Primera Categoría. No obstante lo anterior, dicha entidad tiene
la calidad de contribuyente para los efectos de la Ley sobre Impuesto a la
Renta, razón por la cual los emisores de los instrumentos de deuda antes
indicados tienen la obligación de practicar la retención de impuesto sobre los
intereses devengados en favor de dicha institución, conforme a lo dispuesto
por el Nº 7 del artículo 74 de la LIR.
Artículo 75.- Las retenciones practicadas de acuerdo a lo dispuesto en los artículos 73
y 74 que deban, según la ley, darse de abono a impuestos anuales, tendrán la calidad de
pagos provisionales para los efectos de la imputación a que se refiere el artículo 95, y se
reajustarán según la variación experimentada por el Índice de Precios al Consumidor en el
Manual Tributario AFIICH
DICIEMBRE 2013
248
período comprendido entre el último día del mes anterior al de su retención y el último día
del mes anterior a la fecha de cierre del ejercicio.
Inciso segundo.- Derogado.
COMENTARIO
En este artículo se establece que las retenciones en los Artículos 73 y 74 de la LIR, que se abonan
a los impuestos anuales, se considerarán como pagos provisionales mensuales para su imputación,
se reajustan desde el último día del mes anterior al de la retención y el último día del mes anterior
al cierre del ejercicio (noviembre).
El reajuste de las retenciones se encuentra en la tabla informativa que entrega anualmente el SII a
través del suplemento tributario o de circulares.
JURISPRUDENCIA ADMINISTRATIVA
CIRCULAR Descripción
Circular Nº 6
(28/01/2013)
Instrucciones sobre modificaciones introducidas por la Ley Nº 20.630 de
2012 a la Ley sobre Impuesto a la Renta, que rebaja las escalas de tasas de los
Impuestos Único de Segunda Categoría y Global Complementario;
perfecciona las normas que permiten efectuar una Reliquidación Anual del
Impuesto Único de Segunda Categoría y establece un crédito por gastos en
educación imputable a los tributos antes señalados. (Se analizan
modificaciones introducidas a los artículos 43 Nº 1, 47, 52, 54 Nº 3, 56 inciso
3°, 55 ter, 65 Nº 3 y 5 y 75 de la LIR).
Circular Nº 18
(25/02/2010)
Tabla de Cálculo para la aplicación del reajuste, interés y multa a los
impuestos adeudados a liquidarse y pagarse en el mes de Mazo de 2010.
Normas generales para la determinación de los porcentajes de reajustes, los
que se han calculado mediante la nueva metodología de cálculo del IPC,
establecida mediante el Decreto Supremo Nº 322, del Ministerio de
Manual Tributario AFIICH
DICIEMBRE 2013
249
Economía, Fomento y Reconstrucción, publicado en el Diario Oficial de 29
de enero de 2010.
Circular Nº 46
(19/04/1979)
Derogación de los pagos provisionales voluntarios de carácter “especial”.
Devolución de remanentes de pagos provisionales y retenciones de impuestos.
Termino del mecanismo de imputación de remanentes. Las retenciones de
impuestos tienen calidad de pagos provisionales.
Circular Nº 87
(08/07/1975)
Modalidad de cálculo de las variaciones del Índice de Precios al Consumidor
(IPC) para los fines de la Ley de la Renta.
Artículo 76.- Los habilitados o pagadores de rentas sujetas a retención, los de
instituciones bancarias, de ahorro o retiro, los socios administradores de sociedades de
personas y los gerentes y administradores de sociedades anónimas, serán considerados
codeudores solidarios de sus respectivas instituciones, cuando ellas no cumplieren con la
obligación de retener el impuesto que señala esta ley.
COMENTARIO
En este artículo hacen solidariamente responsables de sus respectivas instituciones, cuando éstas
no cumplan con la obligación de retención que ordena la ley a las siguientes personas:
- Los habilitadores o pagadores de renta por las cuales se debe retener
- Los de instituciones bancarias
- Los de ahorro o retiro
- Los socios administradores de sociedad de personas
- Los gerentes de S.A.
- Los administradores de S.A.
EJERCICIO O SITUACIÓN ILUSTRATIVA
Oficio Nº 2929 de 12/06/2003 (parte pertinente):
Manual Tributario AFIICH
DICIEMBRE 2013
250
“…c) En relación con la última consulta, de la letra b) del número 8.-, de su presentación, se
expresa que en el evento que resultaren diferencias de impuesto único a cancelar, por otorgar
las Cajas de Compensación las becas de estudio sin reunir los requisitos y condiciones que se
exigen para que tales sumas sean consideradas como un ingreso no constitutivo de renta al
tenor de lo dispuesto por el Nº 18 del artículo 17 de la ley del ramo, esas diferencias deben ser
asumidas y enteradas por las empresas que efectuaron los aportes a las entidades antes
indicadas, debido a que es indudable que la generación de éstos beneficios se originan de una
relación contractual entre la empresa y el trabajador. De tal modo que, aún cuando pudiera
considerarse que, una vez recibidos los fondos prestaciones, que correspondan por las Cajas de
Compensación, éstas administran libremente el otorgamiento de las prestaciones, no puede
dejar de reconocerse que se sigue manteniendo la citada relación contractual entre la empresa y
su trabajador, hasta el cumplimiento efectivo de dichas prestaciones, por lo que le corresponde
a la empresa retener y pagar el impuesto a la Renta, sin perjuicio de lo establecido en el
artículo 76 de la misma ley. De tal manera, la empresa que suscribe el convenio, debe
establecer los mecanismos pertinentes para que las Cajas de Compensación le informen sobre
las cantidades percibidas por sus trabajadores que, según lo expresado anteriormente, no se
consideran becas de estudio para los efectos tributarios.
No obstante, cabe reiterar que una situación distinta es aquella en que la prestación que se
otorga, efectivamente constituya una beca de estudio, pero su monto sobrepase el límite legal
dudablemente seguirá siendo un ingreso no constitutivo de renta, pero para la empresa, el
exceso del monto autorizado por la ley constituirá un gasto rechazado, de acuerdo a lo
establecido en el artículo 31°, número 6° bis, de la Ley sobre Impuesto a la Renta, según se
dijo precedentemente.”
JURISPRUDENCIA ADMINISTRATIVA
OFICIOS Descripción
Oficio Nº 831
(24/04/2008)
Las Cajas de Compensación deben retener el impuesto único de Segunda
Categoría por aquellas becas de estudio que no reúnen los requisitos para ser
Manual Tributario AFIICH
DICIEMBRE 2013
251
considerados ingresos no constitutivos de renta, de acuerdo a lo dispuesto por
el artículo 74 Nº 1 de la Ley de la Renta, en concordancia con lo establecido
en el artículo 76 de la misma Ley.
Oficio Nº 2929
(12/06/2003)
Las Cajas de Compensación deben retener el impuesto único de Segunda
Categoría por aquellas becas de estudio que no reúnen los requisitos para ser
considerados ingresos no constitutivos de renta, de acuerdo a lo dispuesto por
el artículo 74 Nº 1 de la Ley de la Renta, en concordancia con lo establecido
en el artículo 76 de la misma Ley.
Artículo 77.- Las personas naturales o jurídicas obligadas a retener el impuesto
deberán llevar un registro especial en el cual se anotará el impuesto retenido y el nombre y
la dirección de la persona por cuya cuenta se retenga. La Dirección determinará la forma de
llevar el registro. En los libros de contabilidad y en los balances se dejará también
constancia de las sumas retenidas. El Servicio podrá examinar, para estos efectos, dichos
registros y libros.
La obligación de llevar el registro especial mencionado en el inciso anterior no regirá
para las personas obligadas a retener el impuesto establecido en el artículo 25.
COMENTARIO
En este artículo se exige un registro especial a quienes retengan impuesto, donde se anota:
- El impuesto retenido.
- Nombre y dirección de la persona a quien se retiene.
- También se exige que se registre en la contabilidad y en el balance las sumas retenidas.
- En la actualidad se usa el libro de retenciones.
EJERCICIO O SITUACIÓN ILUSTRATIVA
¿Quiénes deben llevar el Libro de Retenciones y qué impuestos de retención deben
detallarse en ese registro especial?
Manual Tributario AFIICH
DICIEMBRE 2013
252
El libro lo deben llevar todas aquellas personas obligadas a retener impuestos, según lo
señalado en los artículos 73 y 74 de la Ley sobre Impuesto a la Renta, y de acuerdo con lo
dispuesto en el artículo 77 de la misma ley.
Los impuestos de retención que deben detallarse son los siguientes:
a) Primera Categoría Capitales Mobiliarios.
b) Impuesto Único a los trabajadores.
c) Retención 10% sobre honorarios y participaciones de directores de Sociedades
Anónimas.
d) Impuesto Adicional.
e) Impuesto de los pequeños y medianos mineros.
JURISPRUDENCIA ADMINISTRATIVA
OFICIOS Descripción
Oficio Nº 1979
(10/09/2013)
Los Servicios de Salud y Hospitales del Sector Público, están sujetos a la
obligación de llevar contabilidad, y los demás libros auxiliares exigidos por
las leyes, los que deberán ser debidamente autorizados por el SII, conforme a
las instrucciones que han sido dictadas al efecto.
Oficio Nº 288
(11/02/2008)
Tratamiento tributario que afecta las remuneraciones percibidas por los
trabajadores de artes y espectáculos. El receptor de las boletas de honorarios
debe registrarlas en el libro especial a que se refiere el artículo 77 de la Ley
de la Renta, para la declaración y pago al Fisco de la retención del 10% de
impuesto.
Manual Tributario AFIICH
DICIEMBRE 2013
253
Oficio Nº 241
(26/01/2005)
Aplicación de Convenio suscrito entre Chile y Brasil, para evitar la doble
tributación y prevenir la evasión fiscal en relación con el impuesto a la renta
respecto de la actividad de transporte aéreo. Registro y certificaciones de las
retenciones de impuestos.
Oficio Nº 2949
(22/10/1996)
El registro de retenciones del artículo 77 de la Ley de la Renta, se puede
llevar mediante medios magnéticos.
Artículo 78.- Dentro de los primeros doce días de cada mes, las personas obligadas a
efectuar las retenciones a que se refieren los números 1, 2, 3, 5, y 6 del artículo 74 deberán
declarar y pagar todos los tributos que hayan retenido durante el mes anterior.
Inciso segundo del Art. 78.- Derogado.
COMENTARIO
La ley dispone que las retenciones deben ser pagadas por los retenedores dentro de los 12
primeros días de cada mes, por lo tanto si se retuvo en el mes de enero de 2012 la retención debe
enterarse al Fisco hasta el día 12 de febrero de 2012.
EJERCICIO O SITUACIÓN ILUSTRATIVA
¿Qué plazo tienen los agentes retenedores para declarar y pagar el Impuesto a la Renta
retenido, y qué efecto produce a los contribuyentes sujetos a la retención la falta de
declaración y el pago oportuno?
Las retenciones que efectúen las empresas, en virtud de lo dispuesto en los artículos 73 y 74 de
la Ley sobre Impuesto a la Renta, se deben enterar durante el mes siguiente de efectuadas,
hasta el día 12 ó 20, según corresponda. Este último plazo se hará efectivo sólo si se trata de
contribuyentes emisores de documentos electrónicos, que declaren y paguen por Internet.
Manual Tributario AFIICH
DICIEMBRE 2013
254
JURISPRUDENCIA ADMINISTRATIVA
CIRCULAR Descripción
Circular Nº 21
(23/04/1991)
Refunde y actualiza instrucciones sobre el sistema de tributación aplicable a
los profesionales, sociedades de profesionales y personas que desarrollen
ocupaciones lucrativas, clasificadas en el artículo 42 Nº 2 de la Ley de la
Renta. Deducción de gastos.
Circular Nº 11
(27/01/1989)
Establece plazos para la declaración de los impuestos retenidos a los
contribuyentes mineros por los compradores de minerales.
Artículo 79.- Las personas obligadas a efectuar las retenciones a que se refiere el
artículo 73 y el número 4 del artículo 74 deberán declarar y pagar los impuestos retenidos
hasta el día 12 del mes siguiente de aquel en que fue pagada, distribuida, retirada,
remesada, abonada en cuenta o puesta a disposición del interesado la renta respecto de la
cual se ha efectuado la retención. No obstante, la retención que se efectúe por las cantidades
a que se refieren los literales i) al iv), del inciso tercero del artículo 21 y por las rentas a que
se refiere el inciso tercero del artículo 10 y 58 número 3), se declarará y pagará de acuerdo
con las normas establecidas en los artículos 65, Nº 1, 69 y 72. Las retenciones que se efectúen
conforme a lo dispuesto por el número 7º del artículo 74, se declararán y pagarán dentro del
mes de enero siguiente al término del ejercicio en que se devengaron los intereses
respectivos, sin perjuicio de lo dispuesto por el artículo 69 del Código Tributario.
COMENTARIO
Se distingue las siguientes situaciones en la obligación de hacer retenciones del Artículo 79:
- Retenedores de los Artículo 73 y 74 Nº 4: quienes declaran y pagan los impuestos
retenidos hasta el día 12 del mes siguiente en que la renta fue pagada, distribuida,
retirada, remesada, abonada en cuenta o puesta a disposición del interesado y que
corresponde a Rentas del Art 48 de la LIR (participaciones o asignaciones percibidas
Manual Tributario AFIICH
DICIEMBRE 2013
255
por los directores o consejeros de SA) y rentas de los Artículos 58, 59, 60 y 61 de la
LIR (sobre impuesto adicional).
- Retenciones del Artículo 74 Nº 7 que se declaran y pagan dentro del mes de enero
siguiente al término del ejercicio en que se devengaron los intereses respectivos
(emisores de instrumentos de deuda de oferta pública del Artículo 104 de la LIR).
Excepciones:
- Retenciones por rentas del i) al iv) inciso tercero del Artículo 21:
i. Gastos rechazados o retiro de especies en beneficio del accionista,
empresario, etc.
ii. Préstamos hechos por empresas, que no sean S. A. abiertas, a sus
propietarios.
iii. El beneficio que represente el uso o goce de los bienes del activo de la
empresa que no sea necesario para producir la renta.
iv. Bienes entregados en garantía de obligaciones del propietario, socio o
accionista.
- Retenciones por rentas del Inciso tercero del Artículo 10, percibidas por un no residente
ni domiciliado en el país, por enajenación de derechos sociales, acciones, cuotas, bonos
u otros títulos convertibles en acciones o derechos sociales, o de la enajenación de otros
derechos representativos del capital de una persona jurídica constituida o residente en el
extranjero, o de títulos o derechos de propiedad respecto de cualquier tipo de entidad o
patrimonio, constituido, formado o residente en el extranjero, en casos que indica.
- Retenciones por rentas del Artículo 58 Nº 3, por impuesto en carácter de único de
contribuyentes no residentes ni domiciliados en el país, que enajenen las acciones,
cuotas, títulos o derechos a que se refiere el inciso tercero del artículo 10.
La renta gravada, a elección del enajenante, será:
Manual Tributario AFIICH
DICIEMBRE 2013
256
a. La cantidad que resulte de aplicar: al precio o valor de enajenación de
las acciones, cuotas, títulos o derechos extranjeros enajenados, rebajado por el costo de
adquisición que en ellos tenga el enajenante, la proporción que represente el valor
corriente en plaza o los que normalmente se cobren o cobrarían en convenciones de
similar naturaleza, considerando las circunstancias en que se realiza la operación, de los
activos subyacentes a que se refieren los literales (i), (ii) y (iii) de la letra a), del inciso
tercero, del artículo 10 y en la proporción correspondiente en que ellos son
indirectamente adquiridos con ocasión de la enajenación ocurrida en el exterior, sobre
el precio o valor de enajenación de las referidas acciones, cuotas, títulos o derechos
extranjeros;
b. La proporción: del precio o valor de enajenación de las acciones, cuotas,
títulos o derechos extranjeros, que represente el valor corriente en plaza o los que
normalmente se cobren o cobrarían en convenciones de similar naturaleza,
considerando las circunstancias en que se realiza la operación, de los activos
subyacentes a que se refieren los literales (i), (ii) y (iii) de la letra a), del inciso tercero,
del artículo 10 y en la proporción correspondiente en que ellos son indirectamente
adquiridos con ocasión de la enajenación ocurrida en el exterior, por el precio o valor
de enajenación de las referidas acciones, cuotas, títulos o derechos extranjeros, rebajado
el costo tributario de los activos subyacentes situados en Chile del o los dueños
extranjeros directos de los mismos y que se adquieren indirectamente con ocasión de la
enajenación correspondiente.
JURISPRUDENCIA ADMINISTRATIVA
CIRCULAR Descripción
Circular Nº 2
(06/01/2010)
Complementa las instrucciones impartidas por este Servicio, a través de
Circular 42, de 2009, relativas al tratamiento tributario de las ganancias de
capital y de los intereses provenientes de instrumentos de deuda de oferta
pública a que se refiere el artículo 104 de la Ley sobre Impuesto a la Renta.
Instrumentos elegibles emitidos por el Banco Central de Chile y la Tesorería
General de la Republica que se pueden acoger a las normas del artículo 104,
Manual Tributario AFIICH
DICIEMBRE 2013
257
de la Ley de la Renta.(Normas sobre mercado de capitales).
Circular Nº 42
(10/07/2009)
Tratamiento tributario de las ganancias de capital y de los intereses
provenientes de instrumentos de deuda de oferta pública, frente a las normas
de los artículos 20 Nº 2, 21, 54 Nº 4, 59 inciso cuarto Nº 1 letra b) y h), 74 Nº
7, 79 y 104 de la Ley sobre Impuesto a la Renta; según modificaciones
introducidas a dichos artículos por la Ley Nº 20.343, del año 2009 (Normas
sobre mercado de capitales).
Circular Nº 8
(02/02/2007)
Instrucciones sobre modificaciones introducidas al inciso primero e inciso
cuarto Nº 2 del artículo 59 y 60 inciso segundo de la Ley de la Renta, por la
Ley Nº 20.154 de 2007, que establece la tributación con el impuesto adicional
a las patentes de inversión, modelos de utilidad, de dibujos y diseños
industriales y esquemas de trazado o topografías de circuitos integrados, de
nuevas variedades vegetales y de programas de computación y trabajos de
ingeniería o técnicos y por servicios profesionales. Normas sobre retención,
declaración y pago del impuesto.
Circular Nº 11
(27/01/1989)
Eliminación en el artículo 79 de la Ley de la Renta de la circunstancia
"contabilizada como gasto" para contar el plazo para declarar y pagar el
impuesto de retención del artículo 74 Nº 4 de la LIR.
OFICIOS Descripción
Oficio Nº 2058
(26/10/2013)
Situación tributaria frente al Impuesto Adicional de la Ley sobre Impuesto a
la Renta de contrato de cesión del uso de programas computacionales y otras
prestaciones de servicios relacionadas, tales como desarrollo e
implementación de módulos de hidrocarburos; servicios de soporte y
mantención; actualización de sistemas, inducción, etc., celebrado con una
empresa sin domicilio ni residencia en Chile.
Oficio Nº 2850
(28/11/2011)
El contribuyente obligado a retener, declarar y enterar en arcas fiscales el
Impuesto Adicional que de conformidad con el artículo 59, Nº 3, de la LIR,
grava a las primas cedidas que se paguen o abonen en cuenta a personas sin
domicilio ni residencia en el país por concepto de reaseguros, es la empresa
aseguradora, y no los corredores de seguros que actúan como mandatarios o
Manual Tributario AFIICH
DICIEMBRE 2013
258
intermediarios.
Oficio Nº 1954
(25/08/2011)
Las remesas de fondos al exterior por acceso a una base de datos
especializada enviada por Internet, se afectan con el Impuesto Adicional de
35% establecido en el Nº 2 del artículo 59 de la LIR, debiendo tal tributo ser
retenido por el pagador de la renta, cuando concurran cualesquiera de las
circunstancias contempladas en el artículo 74, Nº 4, de la LIR y ser enterado
en arcas fiscales hasta el día doce del mes siguiente al de su retención, según
lo dispuesto por el artículo 79 de la misma ley.
Oficio Nº 2438
(28/12/2010)
Tratamiento tributario que afecta a los pagos efectuados al exterior por una
agencia en Chile a su casa matriz radicada en el extranjero, en virtud de un
contrato de prestación de servicios de asesoría técnico celebrado entre las
partes, frente a las normas de la Ley de la Renta y del Convenio celebrado
por Chile con la República de Suiza. (Concepto de residente y
establecimiento permanente)
Artículo 80.- Si el monto total de la cantidad que se debe retener por concepto de un
impuesto de categoría de aquellos que deben enterarse mensualmente, resultare inferior a la
décima parte de una unidad tributaria, la persona que deba retener o pagar dicho impuesto
podrá hacer la declaración de seis meses conjuntamente.
COMENTARIO
Este artículo puede ser aplicado en dos situaciones:
- Cuando los impuestos a pagar por el contribuyente de declaración y pago simultáneo en un
mismo período son inferiores al 10 % de una UTM, se pueden acumular hasta por un
semestre, y si cumplido el semestre aún son inferiores al 10% de 1 UTM, lo puede seguir
acumulando.
- El SII, no girará impuestos inferiores al 10% de una UTM, para su comparación se deben
Manual Tributario AFIICH
DICIEMBRE 2013
259
reajustar los impuestos de acuerdo al Artículo 53 del Código Tributario, y de ser inferiores
se acumularán los giros hasta por un semestre.
JURISPRUDENCIA ADMINISTRATIVA
CIRCULAR Descripción
Circular Nº 98
(15/09/1978)
Omisión giros de órdenes de ingreso y/o roles de cobro por sumas inferiores a
un 10% de una unidad tributaria mensual y acumulación hasta por seis meses
dichos montos para su declaración.
Artículo 81.- El impuesto sobre los premios de lotería será retenido por la oficina
principal de la empresa o sociedad que los distribuya y enterado en la Tesorería fiscal
correspondiente, dentro de los quince días siguientes al sorteo.
COMENTARIO
- El impuesto sobre los premios de lotería se encuentra gravado en el Artículo 20 Nº 6 de la
LIR en calidad de Impuesto Único.
- La tasa del impuesto es del 15%.
- Debe ser retenido y enterado en Tesorería fiscal, por la oficina central de la empresa o
sociedad que lo distribuye.
- La base imponible es: premios de lotería por boletos vendidos, premios de lotería por
boletos no vendidos o premios de lotería por boletos no cobrados en el sorteo anterior.
Como se trata de impuesto único no puede ser gravado con ningún otro tipo de impuestos, por lo
tanto, con la retención del 15% se solucionó la tributación de esta renta, y no corresponde incluirla
en la declaración anual del Impuesto a la Renta.
Manual Tributario AFIICH
DICIEMBRE 2013
260
Artículo 82.- Los impuestos sujetos a retención se adeudarán desde que las rentas se
paguen, se abonen en cuenta, se contabilicen como gastos, se distribuyan, retiren, remesen o
se pongan a disposición del interesado, considerando el hecho que ocurra en primer
término, cualquiera que sea la forma de percepción.
COMENTARIO
Los impuestos sujetos a retención se adeudarán cuando:
- Se pague: ya sea pago efectivo de la renta o cuando se cumple la obligación por un
modo distinto al pago como ser la compensación.
- Se abonen en cuenta: cuando el deudor de la renta, individualizando al beneficiario
ésta, abona en la cuenta corriente del acreedor la suma a pagar por contar con los
recursos financieros para solventarla.
- Se distribuyan: cuando las SA o CPA repartan o acuerden repartir dividendos a sus
accionistas.
- Se retiren: ya sea en dinero o especies o en los casos en que la ley les dio el carácter de
retiro.
- Se remesen: se envíen al exterior por cualquier.
- Se pongan a disposición del interesado: cuando el deudor informa al interesado que
pagará la renta, o que la depositó a su nombre o le pide instrucciones de cómo pagarla.
- Se contabilicen como gastos.
EJERCICIO O SITUACIÓN ILUSTRATIVA
Se consulta al SII por los efectos tributarios de un contrato de licencia con una sociedad (socia
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DICIEMBRE 2013
261
extranjera), por el uso exclusivo de un software en Chile, el que fue confeccionado a pedido para
su uso exclusivo. Agrega que se pagó en agosto el precio de la licencia, por la suma $ XXX, y que
existe la posibilidad de que el contrato se rescilie.
El SII indica que cualquiera de los hechos que hubiere ocurrido primero de aquellos señalados en
el Artículo 82 de la LIR, en concordancia con lo establecido en el Artículo 79 de la misma ley, en
el caso de la consulta el haberse pagado la renta, nace la obligación de parte del deudor de retener
el Impuesto Adicional que afecta a los software, independiente de la prestación de los servicios
contratados con las personas sin domicilio, ni residencia en el país.
Agrega que si se rescilia el contrato de servicio, logrando que la empresa extranjera restituya las
sumas pagadas, procedería la restitución del Impuesto Adicional retenido y enterado en arcas
fiscales en forma indebida, conforme al Artículo 126 del Código Tributario (Oficio Nº 3532 de
29/12/1998).
NOTA: Para efectos de este artículo, no se transcribió la temática de cómo deben tributar los
software, que también se plantea en este oficio.
JURISPRUDENCIA ADMINISTRATIVA
CIRCULAR Descripción
Circular Nº 10
(29/01/1990)
Nuevas normas para la retención, declaración y adeudo de los impuestos
sujetos a retención, según modificaciones incorporadas por la Ley Nº 18897,
de 1990.
OFICIOS Descripción
Oficio Nº 1953
(25/08/2011)
En el caso de la condonación de intereses, si bien ha nacido la obligación
tributaria del Impuesto Adicional al haberse contabilizado como gasto los
intereses adeudados, sin embargo, no se ha hecho exigible la obligación de
retener prevista en el Nº 4 del artículo 74 de la LIR, al haberse extinguido la
Manual Tributario AFIICH
DICIEMBRE 2013
262
obligación mediante su remisión no habiéndose verificado ninguno de los
presupuestos que establece la norma legal precitada, esto es, un pago, una
distribución, retiro o remesa al exterior. Por consiguiente, la remisión o
condonación de los intereses, no produce la obligación legal de retener
impuestos para el deudor del crédito, al no existir un pago o remesa de rentas
al exterior, sin perjuicio de que, el deudor deberá reconocer el incremento de
patrimonio equivalente al saldo insoluto de la deuda remitida.
Oficio Nº 3588
(31/12/2009)
Tratamiento tributario aplicable a las sumas remesadas al exterior en
cumplimiento de un contrato de arrendamiento de una maquinaria ingresada
al país bajo el régimen de admisión temporal.
Oficio Nº 875
(25/04/2008)
Procedencia de efectuar retención de impuesto Adicional del Nº 4 del artículo
74 de la Ley de Impuesto a la Renta en el caso que un accionista extranjero
enajene sus acciones a una persona residente en Chile. Normas sobre
retención, declaración y pago, fecha desde el cual se adeudan los impuestos
de retención.
Oficio Nº 808
(08/03/2006)
Impuesto Adicional que afecta a los reaseguros y oportunidad en que debe
efectuarse la retención de impuestos.
Oficio Nº 1672
(02/06/2005)
Situación tributaria de interés contabilizado como gasto, en cuanto a si puede
quedar beneficiada por las tasas preferentes de los convenios aun cuando no
se haya generado la obligación legal de su pago, en relación con el Convenio
sobre doble tributación celebrado entre las Repúblicas de Chile y España.
Oficio Nº 70
(08/01/2001)
Procedencia del impuesto Adicional establecido en el Nº 1 del artículo 59, en
caso en que opere la extinción de una obligación por el modo denominado
compensación. Concepto de renta percibida. Normas sobre retención,
declaración y pago del impuesto. Fecha a partir de la cual se adeudan los
impuestos sujetos a retención.
Oficio Nº 3532
(29/12/1998)
Tributación que afecta a sumas remesadas al exterior por importación de
software. Normas sobre retención, declaración y pago del impuesto. Fecha a
partir de la cual se adeudan los impuestos de retención.
Oficio Nº 1564
(15/05/1997)
Personas obligadas a efectuar la retención de Impuesto que ordena el artículo
74 Nº 2 de la LIR.
Manual Tributario AFIICH
DICIEMBRE 2013
263
Artículo 83.- La responsabilidad por el pago de los impuestos sujetos a retención en
conformidad a los artículos anteriores recaerá únicamente sobre las personas obligadas a
efectuar la retención, siempre que el contribuyente a quien se le haya debido retener el
impuesto acredite que dicha retención se efectuó. Si no se efectúa la retención, la
responsabilidad por el pago recaerá también sobre las personas obligadas a efectuarla, sin
perjuicio de que el Servicio pueda girar el impuesto al beneficiario de la renta afecta y de lo
dispuesto en el artículo 73.
COMENTARIO
La responsabilidad del pago de los impuestos sujetos a retención recae siempre en las personas
que según la ley estén obligadas a efectuar la retención. Pueden presentarse dos situaciones:
- Que el retenido acredite que dicha retención se le efectuó, en cuyo caso solo será
responsabilidad del retenedor.
- Que no se haya efectuado la retención, en este caso el SII tiene la facultad de girar al
beneficiario de la renta.
EJERCICIO O SITUACIÓN ILUSTRATIVA
¿Cómo puede verificarse el pago de la retención del 10% por boleta de honorarios?
Puede verificarse el pago de la retención del 10% de una boleta de honorarios a través de la
presentación por parte del retenedor del Libro de Retenciones y del Formulario 29 de
Declaración Mensual y Pago Simultáneo correspondientes a los períodos en que se pagaron los
honorarios al prestador de los servicios.
Manual Tributario AFIICH
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264
JURISPRUDENCIA ADMINISTRATIVA
OFICIOS Descripción
Oficio Nº 2542
(28/09/2012)
Solicitud de devolución de sumas pagadas indebidamente o en exceso a
título de impuestos en el caso de los trabajadores portuarios.
Oficio Nº 2062
(09/08/2012)
Las instituciones y contribuyentes expresamente indicadas en el artículo 74,
Nº 2, de la LIR, deben obligatoriamente, según la Ley, practicar la retención
que la referida disposición establece, cuando paguen rentas del Nº 2, del
artículo 42, de la LIR, dentro de las cuales se comprenden las rentas que se
paguen a los Notarios y Conservadores de Bienes Raíces, como auxiliares de
la administración de justicia. No existe disposición legal alguna que permita
excluir o liberar a éstas rentas de la obligación que tienen los contribuyentes
e instituciones pagadoras señalados en el artículo 74, Nº 2, de la LIR, de
practicar la retención que establece esta norma legal.
Oficio Nº 3588
(31/12/2009)
Tratamiento tributario aplicable a las sumas remesadas al exterior en
cumplimiento de un contrato de arrendamiento de una maquinaria ingresada
al país bajo el régimen de admisión temporal.
Oficio Nº 2531
(15/07/1985)
Los beneficiarios de la renta son los encargados de acreditar que la retención
de impuesto se ha efectuado, pudiendo presentar para dichos efectos las
boletas de honorarios en donde debe estar expresamente señalado el monto
del impuesto retenido.
Oficio Nº 4366
(03/12/1982)
Responsabilidad respecto del pago de los tributos sujetos a retención.
PÁRRAFO 3º
Declaración y pago mensual provisional
Artículo 84.- Los contribuyentes obligados por esta ley a presentar declaraciones
anuales de Primera y/o Segunda Categoría, deberán efectuar mensualmente pagos
provisionales a cuenta de los impuestos anuales que les corresponda pagar, cuyo monto se
determinará en la forma que se indica a continuación:
Manual Tributario AFIICH
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265
COMENTARIO
El Artículo 84 establece la obligación de efectuar pagos provisionales mensuales (PPM) a todos
los contribuyentes obligados a presentar declaraciones anuales de renta, ya sea de Primera y/o de
Segunda Categoría.
Como su nombre lo indica, es de carácter provisional, y se entera a cuenta de los impuestos que en
definitiva se determinen al realizar la declaración anual.
En sus letras a) a la i) establece las diversas formas de determinar el PPM, que tiene diferentes
tasas en función del régimen impositivo del contribuyente y también indica distintas bases
imponibles.
Por su parte el último inciso del Artículo 84, establece que para el cálculo del PPM, no formarán
parte de los ingresos brutos:
- El reajuste de los pagos provisionales mensuales (contemplados en el Párrafo 3º de este
Título).
- Las rentas de fuente extranjera a que se refieren las letras A.-, B.- y C. del artículo 41 A
(A.- Dividendos y retiros de utilidades, B.- Rentas de agencias y otros establecimientos
permanentes y C.- Rentas del exterior por el uso de marcas, patentes, fórmulas, asesorías
técnicas y otras prestaciones similares) y 41 C (contribuyentes domiciliados o residentes
en el país, que obtengan rentas afectas al Impuesto de Primera Categoría de países con los
cuales Chile suscribió convenios para evitar la doble tributación, que estén vigentes en el
país y en los que se haya comprometido el otorgamiento de un crédito por el o los
impuestos a la renta pagados en los respectivos Estados Contrapartes).
- El ingreso bruto a que se refieren los incisos segundo al sexto del artículo 15 (ingresos
diferidos por fusión de sociedades e ingresos por contrato de construcción de uso público
y de servicios de conservación, reparación y explotación de la obra dada en concesión).
Manual Tributario AFIICH
DICIEMBRE 2013
266
Artículo 84 letra a)
a) Un porcentaje sobre el monto de los ingresos brutos mensuales, percibidos o
devengados por los contribuyentes que desarrollen las actividades a que se refieren los
números 1º, letra a), inciso décimo de la letra b) e inciso final de la letra d), 3º, 4º y 5º del
artículo 20, por los contribuyentes del artículo 34, número 2º, y 34 bis, número 1º, que
declaren impuestos sobre renta efectiva. Para la determinación del monto de los ingresos
brutos mensuales se estará a las normas del artículo 29.
El porcentaje aludido en el inciso anterior se establecerá sobre la base del promedio
ponderado de los porcentajes que el contribuyente debió aplicar a los ingresos brutos
mensuales del ejercicio comercial inmediatamente anterior, pero debidamente
incrementado o disminuido en la diferencia porcentual que se produzca entre el monto total
de los pagos provisionales obligatorios, actualizados conforme al artículo 95, y el monto total
del impuesto de primera categoría que debió pagarse por el ejercicio indicado, sin
considerar el reajuste del artículo 72.
Si el monto de los pagos provisionales obligatorios hubiera sido inferior al monto del
impuesto anual indicado en el inciso anterior, la diferencia porcentual incrementará el
promedio de los porcentajes de pagos provisionales determinados. En el caso contrario,
dicha diferencia porcentual disminuirá en igual porcentaje el promedio aludido.
El porcentaje así determinado se aplicará a los ingresos brutos del mes en que deba
presentarse la declaración de renta correspondiente al ejercicio comercial anterior y hasta
los ingresos brutos del mes anterior a aquel en que deba presentarse la próxima declaración
de renta.
En los casos en que el porcentaje aludido en el inciso anterior no sea determinable,
por haberse producido pérdidas en el ejercicio anterior o no pueda determinarse por
tratarse del primer ejercicio comercial o por otra circunstancia, se considerará que dicho
porcentaje es de un 1%.
Manual Tributario AFIICH
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267
Las ventas que se realicen por cuenta de terceros no se considerarán, para estos
efectos, como ingresos brutos. En el caso de prestación de servicios, no se considerarán entre
los ingresos brutos las cantidades que el contribuyente reciba de su cliente como reembolso
de pagos hechos por cuenta de dicho cliente, siempre que tales pagos y los reembolsos a que
den lugar se comprueben con documentación fidedigna y se registren en la contabilidad
debidamente individualizados y no en forma global o estimativa;
COMENTARIO
La letra a) del Artículo 84 establece la obligación de efectuar PPM a los siguientes contribuyentes:
- Artículo 20 Nº 1, letra a): que posean o exploten a cualquier título bienes raíces agrícolas
en que se grava la renta efectiva de dichos bienes.
- Artículo 20 Nº 1, letra b) inciso décimo: que posean o exploten a cualquier título bienes
raíces agrícolas y que opten por pagar el Impuesto de Primera Categoría mediante
renta efectiva (una vez ejercida dicha opción no podrán reincorporarse al sistema de
presunción de renta).
- Artículo 20 Nº 1, letra d): obtengan renta de bienes raíces no agrícolas (respecto del
propietario o usufructuario), en que se opte por declarar la renta efectiva (siempre que
se demuestre mediante contabilidad fidedigna) o cuando la renta efectiva de los bienes
exceda del 11% de su avalúo fiscal.
- Artículo 20 Nº 3: rentas del comercio, industria, minería, etc.
- Artículo 20 Nº 4: rentas de clínicas, corredores, colegios, etc.
- Artículo 20 Nº 5: rentas no clasificadas en los números anteriores.
- Artículo 34 Nº 2: rentas derivadas de la actividad minera efectuada por S.A. y en
comandita por acciones tributan con renta efectiva según contabilidad completa y los
contribuyentes que a cualquier título posean o exploten yacimientos mineros cuyas
Manual Tributario AFIICH
DICIEMBRE 2013
268
ventas anuales excedan de 36.000 toneladas de mineral metálico no ferroso, o cuyas
ventas anuales, cualquiera sea el mineral, excedan de 2.000 UTA.
- Artículo 34 bis Nº 1: rentas derivadas de la actividad del transporte terrestre efectuadas por
contribuyentes que a cualquier título posean o exploten vehículos motorizados de
transporte terrestre que quedan afectos al Impuesto de Primera Categoría por las
rentas efectivas, según contabilidad.
El PPM se calcula en base a un porcentaje de los ingresos brutos mensuales, percibidos o
devengados, determinados conforme a las normas del artículo 29 de la LIR.
Para calcular el porcentaje:
- Se establece la base del promedio ponderado de los porcentajes que el contribuyente debió
aplicar a los ingresos brutos mensuales del ejercicio comercial inmediatamente anterior.
- Se incrementa o disminuye en la diferencia porcentual producida entre: el monto total de
los PPM obligatorios (actualizados conforme al artículo 95) y el monto total del Impuesto
de Primera Categoría que debió pagar por el ejercicio indicado (sin considerar el reajuste
del artículo 72).
- Si el monto de los PPM fue inferior al monto del impuesto anual que debió pagar, la
diferencia porcentual incrementará el promedio de los porcentajes de PPM determinados.
Si fue superior, la diferencia porcentual disminuirá en igual porcentaje el promedio
aludido.
- El porcentaje así determinado se aplica a los ingresos brutos del mes en que deba
presentarse la declaración de renta correspondiente al ejercicio comercial anterior (hasta
abril) y hasta los ingresos brutos del mes anterior a aquel en que deba presentarse la
próxima declaración de renta (hasta marzo).
- Si el porcentaje no se puede determinar (por tener pérdidas en el ejercicio anterior o por
tratarse del primer ejercicio comercial o por otra circunstancia), se considerará que dicho
Manual Tributario AFIICH
DICIEMBRE 2013
269
porcentaje es de un 1%.
No se considera ingresos brutos:
- Las ventas realizadas por cuenta de terceros.
- En la prestación de servicios, las sumas recibidas por reembolso de pagos hechos por
cuenta del cliente (lo que se debe comprobar con documentación fidedigna, deben
estar registrados e individualizados en la contabilidad, no se permite un monto global
o estimativo).
EJERCICIO O SITUACIÓN ILUSTRATIVA
Una empresa declaró y pagó Impuesto de Primera Categoría en abril de 1013 conforme a lo
siguiente:
Impuesto de Primera a pagar $ 164.000
Reajuste Artículo 72: 0,7% $ 1.148
A pagar $ 165.148
La empresa imputó $ 200.000, como PPM obligatorios reajustados.
Las tasas de PPM utilizadas son:
Enero a marzo 2012 : 1,3% 1,3% * 3 = 3,9
Abril a diciembre 2012 : 1,5% 1,5% * 9 = 13,5
Total : 17,4
Tasa promedio : 17,4 / 12 = 1,45%
Cálculo de la nueva tasa:
% de incremento = 100 * PPM obligatorios reaj. (-) Impuesto de 1ª Cat. (sin Art. 72)
PPM obligatorios reajustados
Manual Tributario AFIICH
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% incremento = 100 * ($ 200.000 – $ 164.000) / ($ 200.000) = 18%
Tasa promedio : 1,45%
Porcentaje a incrementar la tasa : 18%
Incremento de la tasa : 18% * 1,45% = 0,26%
Tasa incrementada vigente desde abril de 2014 a marzo 2015 = 1,45% + 0,26% = 1,71%
(o bien cálculo directo: 1,45% * 1.18% = 1,71%)
Si en vez de haber pagado, el contribuyente hubiese tenido devolución por PPM obligatorios,
estaríamos en presencia de una disminución de la tasa, en lugar de un incremento.
Es importante tener presente que se deben considerar en el cálculo los PPM de carácter
obligatorio que debió haber pagado el contribuyente, por tanto, se excluyen los PPM
voluntarios y se incluyen los PPM pendientes de declaración y/o pago.
JURISPRUDENCIA ADMINISTRATIVA
CIRCULAR Descripción
Circular Nº 48
(19/10/2012)
Instruye sobre las modificaciones introducidas por la Ley 20.630, publicada
en el D.O del 27 de Septiembre de 2012, a la Ley sobre Impuesto a la Renta y
a la Ley 20.455, de 2010, referidas al aumento de la tasa del Impuesto de
Primera Categoría y a la tasa variable de los pagos provisionales mensuales
obligatorios que debe aplicarse sobre los ingresos brutos percibidos o
devengados a partir del mes de Septiembre de 2012.
Circular Nº 55
(25/09/2008)
Crédito fiscal a recuperar por las AFP en contra de los pagos provisionales de
acuerdo al artículo 84 de la Ley de la Renta por los servicios de
subcontratación que contraten, según lo dispuesto por el artículo 23 del DL
Nº 825 de 1974.
Circular Nº 14
(04/02/2002)
Recuperación parcial de peajes pagados por las empresas de transporte de
pasajeros mediante su imputación a los impuestos que se señalan.
Manual Tributario AFIICH
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271
OFICIOS Descripción
Oficio Nº 282
(14/02/2013)
Los contribuyentes del Nº 1 del artículo 34 bis de la LIR que, a cualquier
título, posean o exploten vehículos motorizados en el transporte terrestre de
pasajeros determinando la renta efectiva mediante contabilidad, los subsidios
que perciban en conformidad a las normas permanentes de la Ley Nº 20.378,
deben ser considerados ingresos brutos de aquellos a que se refiere el artículo
29 de la LIR para la determinación de la renta líquida imponible de la
Primera Categoría y el cálculo de los pagos provisionales mensuales
obligatorios. En el caso que dichos contribuyentes que se encuentren
acogidos al régimen de renta presunta por la actividad, el ingreso que
perciban por concepto de este subsidio, será considerado sólo como un
ingreso de carácter financiero, el cual no deberá formar parte de la renta
líquida imponible antes señalada.
Oficio Nº 1215
(11/03/2004)
Situación tributaria de los dividendos recibidos por contribuyentes de la
Primera Categoría, en relación a su consideración como base imponible de
los ingresos brutos y los pagos provisionales obligatorios.
Artículo 84 letra b)
b) 10% sobre el monto de los ingresos mensuales percibidos por los contribuyentes
que desempeñen profesiones liberales, por los auxiliares de la administración de justicia
respecto de los derechos que conforme a la ley obtienen del público y por los profesionales
Contadores, Constructores y Periodistas, con o sin título universitario. La misma tasa
anterior se aplicará para los contribuyentes que desempeñen cualquier otra profesión u
ocupación lucrativa y para las sociedades de profesionales.
COMENTARIO
La letra b) del Artículo 84, establece que se debe pagar pagos provisionales mensuales (PPM), por
los ingresos percibidos en ocupaciones lucrativas (Artículo 42 Nº 2 de la LIR) enumerando las
actividades:
Manual Tributario AFIICH
DICIEMBRE 2013
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- Profesiones liberales
- Auxiliares de la administración de justicia, por los derechos que por ley, obtienen del
público
- Profesionales contadores, constructores o periodistas, con o sin título universitario
- Cualquier otra ocupación lucrativa
- Sociedad de profesionales.
El PPM a declarar es el 10% de los ingresos mensuales
JURISPRUDENCIA ADMINISTRATIVA
CIRCULAR Descripción
Circular Nº 60
(20/11/2007)
Tratamiento tributario de las remuneraciones percibidas por los trabajadores
de artes y espectáculos y los prácticos de puertos y canales autorizados por la
Dirección del Litoral y de la Marina Mercante.
Circular Nº 36
(11/08/1993)
Tributación que afecta a los peluqueros.
Circular Nº 21
(23/04/1991)
Refunde y actualiza instrucciones sobre el sistema de tributación aplicable a
los profesionales, sociedades de profesionales y personas que desarrollen
ocupaciones lucrativas, clasificadas en el artículo 42 Nº 2 de la Ley de la
Renta. Deducción de gastos.
OFICIOS Descripción
Oficio Nº 1793
(05/08/2011)
El Ministerio de Obras Públicas debe obligatoriamente efectuar la retención
de impuesto establecida en el Nº 2, del artículo 74, de la LIR, respecto de
todas las rentas del artículo 42, Nº 2, del mismo texto legal, que pague,
incluidas las rentas de los Notarios y Conservadores de Bienes Raíces, sin
perjuicio, de que los contribuyentes a los cuales se les practicó la retención
puedan darla de crédito en contra de los pagos provisionales a que se
encuentran obligados conforme a la letra b), del artículo 84, de la LIR, ello de
acuerdo a lo dispuesto por el artículo 89 de la misma ley. Si la retención de
Manual Tributario AFIICH
DICIEMBRE 2013
273
impuesto afectó a la totalidad de las rentas percibidas en el mes respectivo no
existe obligación de efectuar el pago provisional antes indicado por dicho
periodo.
Oficio Nº 1044
(04/05/2011)
No existen normas especiales dentro de la legislación tributaria chilena para
los trabajadores de mar que laboren en forma dependiente o independiente,
quedando sujetos a las normas generales establecidas en la LIR, siempre que
tengan domicilio o residencia en Chile, sea que se trate de rentas obtenidas en
nuestro país o en el extranjero, siendo aplicable en la especie el tratamiento
tributario que afecta a las rentas personales provenientes de una “ocupación
lucrativa”, que no requiere la existencia de vínculo laboral alguno,
establecido en los artículos 42 Nº 2 y 43 Nº 2 de la LIR.
Oficio Nº 195
(29/01/2010)
Tratamiento tributario que se debe dar a las asignaciones que reciben
personas naturales responsables de proyectos de parte del Consejo Nacional
de la Cultura y las Artes. Constituyen un incremento patrimonial clasificado
en el Nº 2 del artículo 42° de la Ley de la Renta para quién lo recibe. Cada
persona natural deber justificar la percepción de su ingreso, debiendo al
efecto el Consejo extender una certificación al responsable que perciba la
asignación, en que conste su monto y fecha de entrega, debiendo esta persona
natural efectuar el pago provisional mensual a través del Formulario 29, de
acuerdo a lo preceptuado en la letra b) del artículo 84 de la LIR.
Oficio Nº 3246
(09/11/2009)
Tratamiento tributario de las remuneraciones percibidas por los prácticos de
puertos y canales autorizados por la Dirección del Litoral y de la Marina
Mercante. Emisión de boletas de honorarios para la acreditación de las rentas
percibidas y prestación de los servicios a través de una sociedad de
profesionales.
Artículo 84 letra c)
c) 3% sobre el monto de los ingresos brutos de los talleres artesanales u obreros a
que se refiere el artículo 26. Este porcentaje será del 1,5% respecto de dichos talleres que se
dediquen a la fabricación de bienes en forma preponderante;
Manual Tributario AFIICH
DICIEMBRE 2013
274
COMENTARIO
La letra c) del Artículo 84 establece que los contribuyentes propietarios de un pequeño taller
artesanal o taller obrero deben declarar y pagar PPM (Artículo 26 de la LI) con las siguientes
tasas:
- 3% de los ingresos brutos si es un taller artesanal u obrero.
- 1,5% de los ingresos brutos si el taller se dedica a principalmente a fabricar bienes.
JURISPRUDENCIA ADMINISTRATIVA
CIRCULAR Descripción
Circular Nº 48
(19/10/2012)
Instruye sobre las modificaciones introducidas por la Ley 20.630, publicada
en el D.O del 27 de Septiembre de 2012, a la Ley sobre Impuesto a la Renta
y a la Ley 20.455, de 2010, referidas al aumento de la tasa del Impuesto de
Primera Categoría y a la tasa variable de los pagos provisionales mensuales
obligatorios que debe aplicarse sobre los ingresos brutos percibidos o
devengados a partir del mes de Septiembre de 2012.
Circular Nº 60
(18/10/2002)
Normas sobre creación y tributación de las microempresas familiares
definidas en el artículo 26 del DL Nº 3.063, de 1979, sobre rentas
municipales.
Circular Nº 44
(24/09/1993)
Nuevas tasas de PPM con las cuales deben cumplir dichas obligaciones los
contribuyentes de las letras c), e) y f) del artículo 84 de la Ley de la Renta.
Circular Nº 16
(01/04/1991)
Refunde y actualiza instrucciones generales de carácter permanente aplicable
al sistema de PPM establecido en el artículo 84 de la Ley de la Renta.
OFICIOS Descripción
Oficio Nº 2789
(18/10/2012)
Régimen tributario de las Iglesias y Entidades Religiosas contenido en la
Circular Nº 45, de 2012, que reemplazó a la Circular Nº 9, del mismo año.
Oficio Nº 1567
(05/07/2011)
Las empresas constructoras que instalen Sistemas Solares Térmicos en bienes
inmuebles destinados a la habitación, conforme a las normas de la Ley Nº
Manual Tributario AFIICH
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275
20.365 y su Reglamento, el crédito tributario a que da derecho dicho texto
legal, lo pueden imputar a los PPM Obligatorios e impuestos de retención y
recargo vinculados a sus actividades, no estableciéndose como requisito para
hacer uso de la referida franquicia que el contribuyente tenga como giro
exclusivo el de la construcción, pudiendo coexistir con otras actividades, sin
afectar la procedencia del crédito en referencia.
Oficio Nº 1064
(29/06/2010)
Para constituir una Empresa Familiar de aquellas a que se refiere el artículo
26 del DL Nº 3.063, de 1979, sobre Ley de Rentas Municipales, para efectos
tributarios, es requisito que el interesado se encuentre domiciliado o sea
residente en el país.
Artículo 84 letra d)
d) Salvo los contribuyentes mencionados en la letra a) de este artículo, los mineros
sometidos a las disposiciones de la presente ley darán cumplimiento al pago mensual
obligatorio, con las retenciones a que se refiere el número 6º del artículo 74.
COMENTARIO
En la letra d) del Artículo 84 se exceptúa de declarar PPM a los mineros (siempre que no estén
obligados a declarar PPM según la letra a) del mismo artículo), dado que se trata de mineros a
quienes se la ha retenido el impuesto al momento de efectuada las ventas de sus productos.
JURISPRUDENCIA ADMINISTRATIVA
CIRCULAR Descripción
Circular Nº 23
(23/04/1992)
Instrucciones sobre la reducción de la tasa de PPM de los contribuyentes
mineros que cumplen dichos pagos.
Circular Nº 16
(01/04/1991)
Refunde y actualiza instrucciones generales de carácter permanente aplicable
al sistema de PPM establecido en el artículo 84 de la Ley de la Renta.
Manual Tributario AFIICH
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Circular Nº 36
(12/07/1990)
Instrucciones sobre mecanismo para efectuar los pagos provisionales
mensuales obligatorios (PPM).
Circular Nº 19
(06/04/1984)
Nuevas normas para efectuar los pagos provisionales mensuales de los
contribuyentes de las letras a), b), d) y g) del artículo 84 de la Ley de la
Renta, según modificaciones introducidas a dicho artículo por la Ley Nº
18293, de 1984. Instrucciones sobre la derogación de artículo 85 y 87 de la
Ley de Impuesto a la Renta, dispuesto por el artículo 1° de la Ley Nº 18.293,
de 1984.
Circular Nº 20
(21/02/1978)
Casos en que no opera la retención de impuesto a los mineros de mediana
importancia.
Circular Nº 82
(20/06/1977)
Tratamiento tributario de los pagos efectuados por concepto de patentes
mineras. Adoptan la calidad de un pago provisional voluntario.
Circular Nº 22
(25/01/1977)
Nuevo régimen tributario de los medianos y pequeños mineros artesanales
dispuesto en el DL Nº 1.604 de 1976.
OFICIOS Descripción
Oficio Nº 275
(02/02/2011)
Tipo de empresas que pueden acceder al beneficio tributario que contempla el
artículo 1 de la Ley Nº 20.454 (precontrato). La citada ley no estableció
límites en cuanto a los ingresos del contribuyente para los efectos de acceder
al beneficio tributario que ella establece.
Oficio Nº 2291
(12/07/1991)
Régimen tributario aplicable a la minería.
Oficio Nº 4366
(03/12/1982)
Imputación a los PPM del valor de las patentes mineras.
Artículo 84 letra e)
e) 0,3% sobre el precio corriente en plaza de los vehículos a que se refiere el Nº 2 del
artículo 34 bis, respecto de los contribuyentes mencionados en dicha disposición sujetos al
régimen de renta presunta. Se excepcionarán de esta obligación las personas naturales cuya
presunción de renta determinada en cada mes del ejercicio comercial respectivo, sobre el
conjunto de los vehículos que exploten, no exceda de una unidad tributaria anual;
Manual Tributario AFIICH
DICIEMBRE 2013
277
COMENTARIO
La letra e) del Artículo 84, obliga a declarar y pagar PPM a quienes desarrollan la actividad del
transporte, y declaran sus impuestos acogidos al régimen de renta presunta (Artículo 34 bis de la
LIR):
- El PPM se calcula en base al precio corriente en plaza de los vehículos y la tasa es del
0,3% sobre dicho valor.
- Excepción: Si la persona es natural y la suma de las rentas presuntas mensuales, de
todos sus vehículos, no superan una unidad tributaria anual, NO pagan PPM.
JURISPRUDENCIA ADMINISTRATIVA
CIRCULAR Descripción
Circular Nº 14
(04/02/2002)
Recuperación parcial de peajes pagados por las empresas de transporte de
pasajeros mediante su imputación a los impuestos que se señalan.
Circular Nº 51
(21/08/1997)
Liberación de efectuar pagos provisionales mensuales a los contribuyentes
personas naturales de acuerdo al artículo 34 bis Nº 2, que exploten a
cualquier título, vehículos motorizados en el transporte terrestre de pasajeros
acogidos al régimen de renta presunta.
Circular Nº 44
(24/09/1993)
Nuevas tasas de PPM con las cuales deben cumplir dichas obligaciones los
contribuyentes de las letras c), e) y f) del artículo 84 de la Ley de la Renta.
Circular Nº 16
(01/04/1991)
Refunde y actualiza instrucciones generales de carácter permanente aplicable
al sistema de PPM establecido en el artículo 84 de la Ley de la Renta.
Circular Nº 36
(12/07/1990)
Instrucciones sobre mecanismo para efectuar los pagos provisionales
mensuales obligatorios (PPM).
RESOLUCIÓN Descripción
Resolución Nº 5
(09/01/2013)
Fija tablas de valores de trolebuses, microbuses, camiones, taxis, taxis
colectivos, taxibuses, automóviles, station wagons, furgones, camionetas,
Manual Tributario AFIICH
DICIEMBRE 2013
278
incluyendo el de sus acoplados o carros de arrastre para las determinaciones
de las presunciones de renta del transporte terrestre de pasajeros y carga
ajena, correspondiente al Año Tributario 2013.
Artículo 84 letra f)
f) 0,3% del valor corriente en plaza de los vehículos, respecto de los contribuyentes
mencionados en el número 3º del artículo 34 bis que estén sujetos al régimen de renta
presunta.
COMENTARIO
La letra f) del Artículo 84, dispone que los contribuyentes, que no sean sociedades anónimas, o
en comandita por acciones, que exploten a cualquier título vehículos motorizados en el
transporte terrestre de carga ajena y que tributen en base a una renta presunta de derecho:
- Deben pagar el 0,3 % del valor corriente en plaza de los vehículos.
JURISPRUDENCIA ADMINISTRATIVA
CIRCULAR Descripción
Circular Nº 36
(12/07/1990)
Instrucciones sobre mecanismo para efectuar los pagos provisionales
mensuales obligatorios (PPM).
OFICIOS Descripción
Oficio Nº 1183
(03/03/1976)
Modalidad de cálculo de los PPM a efectuar por los contribuyentes de los N°s
2 y 3 del artículo 34 de la Ley de la Renta.
Oficio Nº 2474
(06/05/1975)
Forma de determinar y efectuar los PPM de los contribuyentes que explotan
vehículos de alquiler (taxis).
Manual Tributario AFIICH
DICIEMBRE 2013
279
Artículo 84 letra g)
g) Los contribuyentes acogidos al régimen del artículo 14 bis de esta ley efectuarán
un pago provisional con la misma tasa vigente del impuesto de primera categoría sobre los
retiros en dinero o en especies que efectúen los propietarios, socios o comuneros, y todas las
cantidades que distribuyan a cualquier título las sociedades anónimas o en comandita por
acciones, sin distinguirse o considerarse su origen o fuente o si se trata o no de sumas no
gravadas o exentas.
COMENTARIO
La letra g) del Artículo 84 obliga a los contribuyentes que tributan en Primera Categoría, acogidos
al Artículo 14 bis a efectuar PPM por:
- Retiros en dinero o especies, efectuados por los propietarios, socios o comuneros.
- Por cualquier cantidad distribuida a cualquier título por las S.A. o en comandita por
acciones.
- En este caso se grava sin distinguir el origen o fuente de la renta, ni si corresponde a sumas
gravadas o exentas de impuestos.
- La tasa de PPM a aplicar corresponde a la misma tasa vigente del Impuesto de Primera
Categoría hoy el 20%, sobre las cantidades antes detalladas.
JURISPRUDENCIA ADMINISTRATIVA
CIRCULAR Descripción
Circular Nº 40
(24/08/1992)
Nueva forma en que deben dar cumplimiento a los PPM, los contribuyentes
del artículo 14 bis de la Ley de la Renta.
Manual Tributario AFIICH
DICIEMBRE 2013
280
Circular Nº 59
(16/12/1991)
Refunde y actualiza instrucciones sobre el régimen de tributación
simplificado establecido en el artículo 14 bis de la Ley de la Renta. Normas
sobre término de giro.
Circular Nº 10
(29/01/1990)
Instrucciones sobre derogación de la letra g) del artículo 84 de la Ley de la
Renta, dispuesta por la Ley Nº 18897, de 1990,en concordancia con las
modificaciones introducidas al artículo 74 Nº 4 de dicha ley.
Circular Nº 13
(27/01/1989)
Instrucciones sobre la aplicación del sistema de tributación a base de retiros y
distribuciones a nivel de los impuestos de Primera Categoría y Global
Complementario o Adicional y sobre las demás modificaciones introducidas
a la Ley de la Renta por la Ley Nº 18775, de 1989, para adecuar sus
disposiciones a dicho régimen de tributación establecido en el artículo 20 bis
de la referida ley. Crédito especial por Impuesto de Primera Categoría y
forma de recuperar el impuesto tasa adicional del ex-artículo 21 de la Ley de
la Renta establecidos en los artículos 1° y 3° transitorios de la Ley Nº 18775.
Circular Nº 7
(14/01/1988)
Nueva tasa de pago provisional especial que afecta a los contribuyentes del
artículo 58 Nº 1 de la Ley de la Renta que remesen al exterior.
Circular Nº 19
(06/04/1984)
Nuevas normas para efectuar los pagos provisionales mensuales de los
contribuyentes de las letras a), b), d) y g) del artículo 84 de la Ley de la
Renta, según modificaciones introducidas a dicho artículo por la Ley Nº
18293, de 1984. Instrucciones sobre la derogación de artículo 85 y 87 de la
Ley de Impuesto a la Renta, dispuesto por el artículo 1° de la Ley Nº 18.293,
de 1984.
OFICIOS Descripción
Oficio Nº 3292
(25/08/1987)
La base imponible a considerar para la aplicación del pago provisional
especial del artículo 84 letra g) de la Ley de la Renta que afecta a los
contribuyentes del artículo 58 Nº de dicha ley, es la utilidad o renta
susceptible de remesar, antes de deducir el propio pago provisional especial.
Manual Tributario AFIICH
DICIEMBRE 2013
281
Artículo 84 letra h)
h) Los contribuyentes obligados al pago del impuesto establecido en el artículo 64 bis,
deberán efectuar un pago provisional mensual sobre los ingresos brutos que provengan de
las ventas de productos mineros, con la tasa que se determine en los términos señalados en
los incisos segundo y tercero de la letra a), de este artículo, pero el incremento o disminución
de la diferencia porcentual, a que se refiere el inciso segundo, se determinará considerando
el impuesto específico de dicho número que debió pagarse en el ejercicio anterior, sin el
reajuste del artículo 72, en vez del impuesto de primera categoría.
En los casos en que el porcentaje aludido en el párrafo anterior de esta letra no
pueda ser determinable, por no haberse producido renta imponible operacional en el
ejercicio anterior o por tratarse del primer ejercicio comercial que se afecte al impuesto del
artículo 64 bis, o por otra circunstancia, la tasa de este pago provisional será de 0,3%.
COMENTARIO
La letra h) del Artículo 84 obliga a efectuar PPM a los contribuyentes obligados a enterar el
Impuesto Específico a la Actividad Minera, establecido en el Artículo 64 bis).
- La tasa de PPM se calcula con la misma tasa que se determina en los incisos segundo
y tercero de la letra a) del Artículo 84; pero para el incremento o disminución de la
diferencia porcentual, referido en el inciso segundo se utilizará el Impuesto Específico
que debió pagarse en el ejercicio anterior, sin el reajuste del Artículo 72 de la LIR.
- La tasa se aplica sobre los ingresos brutos provenientes de las ventas de productos
mineros.
- Cuando no se pueda determinar la tasa variable de los PPM, los contribuyentes
mineros afectos al impuesto específico a la minería, enteran los PPM con una tasa
fija de un 0,3% aplicada sobre los ingresos brutos provenientes de las ventas de
productos mineros.
Manual Tributario AFIICH
DICIEMBRE 2013
282
EJERCICIO O SITUACIÓN ILUSTRATIVA
ANTECEDENTES
Tasa de PPM aplicada en los meses de Enero a Marzo 2012 0,3%
Tasa de PPM aplicada en los meses de Abril 2012 a Diciembre 2012 0,3%
Impuesto Específico a la Minería pagado en abril de 2011, sin considerar
reajuste del artículo 72 de la LIR
$ 5.000
PPMO pagados durante el año comercial 2011 actualizados $ 3.000
DESARROLLO
Cálculo tasa promedio
Tasa PPM Enero/Marzo 2012: 0,3 x 3 = 0,90
Tasa PPM Abril/Dic. 2012: 0,3 x 9 = 2,70
3,60
Tasa Promedio: (3,60 / 12) = 0,3
Incremento de la tasa promedio
[ ( $ 5.000 - $ 3.000 ) / 3000 ] x 100 =
[ $ 2.000 / $ 3.000 ] x 100 =
66,67%
Porcentaje de aumento de tasa promedio 66,67%
Tasa Promedio 0,30%
Más: % Incremento: 66,67% 0,20%
Tasa promedio incrementada 0,50%
JURISPRUDENCIA ADMINISTRATIVA
CIRCULAR Descripción
Circular Nº 48
(19/10/2012)
Instruye sobre las modificaciones introducidas por la Ley 20.630, publicada
en el D.O del 27 de Septiembre de 2012, a la Ley sobre Impuesto a la Renta
y a la Ley 20.455, de 2010, referidas al aumento de la tasa del Impuesto de
Manual Tributario AFIICH
DICIEMBRE 2013
283
Primera Categoría y a la tasa variable de los pagos provisionales mensuales
obligatorios que debe aplicarse sobre los ingresos brutos percibidos o
devengados a partir del mes de Septiembre de 2012.
Circular Nº 78
(17/12/2010)
Precisa y complementa la Circular Nº 74, de 2010, que contiene las
instrucciones sobre la aplicación del Impuesto Específico a la Renta
Operacional de la Actividad Minera (Royalty Minero), de acuerdo a lo
dispuesto en los artículos 64 bis y 64 ter, de la Ley sobre Impuesto a la
Renta, en virtud de las modificaciones introducidas por la Ley Nº 20.469, de
2010.
Circular Nº 74
(03/12/2010)
Instrucciones sobre la aplicación del Impuesto Específico a la Renta
Operacional de la Actividad Minera (Royalty Minero), de acuerdo a lo
dispuesto en los artículos 64 bis y 64 ter, de la Ley sobre Impuesto a la
Renta, en virtud de las modificaciones introducidas por la Ley Nº 20.469, de
2010.Las instrucciones contenidas en las Circulares N°s 55 y 60 de 2005, y
Nº 34 de 2006, se mantienen vigentes en todo lo que no sean contradictorias
con lo interpretado en la Circular Nº 74, de 2010.
Circular Nº 55
(14/10/2005)
Instrucciones sobre impuesto específico que afecta a la renta operacional de
la actividad minera obtenida por un explotador minero.
OFICIOS Descripción
Oficio Nº 2381
(14/10/2011)
Resulta improcedente otorgar a través de la modificación de un contrato de
invariabilidad de las instrucciones o interpretaciones del SII en relación con
las normas de la Ley Nº 20.469, pues la opción que el contribuyente decide
ejercer de conformidad con el artículo 1 transitorio de la Ley Nº 20.469,
consiste en la sustitución del régimen tributario del impuesto específico a la
actividad minera por el régimen que establece el artículo 2 transitorio del
mismo texto legal, y éste no contempla, a diferencia del artículo 11 bis del
DL Nº 600, de 1974, la facultad de que autoridad alguna pueda otorgar
invariabilidad de dichas instrucciones o interpretaciones.
Oficio Nº 1567
(05/07/2011)
Las empresas constructoras que instalen Sistemas Solares Térmicos en bienes
inmuebles destinados a la habitación, conforme a las normas de la Ley Nº
Manual Tributario AFIICH
DICIEMBRE 2013
284
20.365 y su Reglamento, el crédito tributario a que da derecho dicho texto
legal, lo pueden imputar a los PPM Obligatorios e impuestos de retención y
recargo vinculados a sus actividades, no estableciéndose como requisito para
hacer uso de la referida franquicia que el contribuyente tenga como giro
exclusivo el de la construcción, pudiendo coexistir con otras actividades, sin
afectar la procedencia del crédito en referencia.
Oficio Nº 48
(12/01/2011)
Efectos de la renuncia al régimen de invariabilidad tributaria del artículo 7
bis y 11 bis del DL 600, de 1974, respecto del Impuesto Específico a la
Minería (Royalty Minero), cuando el contribuyente se ha acogido al artículo
3 ° transitorio de la Ley 20.469, quedando afecto al Impuesto Específico de
los artículos 64 bis y 64 ter de la LIR, de acuerdo a sus textos fijados por la
Ley Nº 20.469, esto último como nuevo régimen de invariabilidad tributaria
del impuesto, amparado por el artículo 11 ter del Decreto Ley 600, de 1974.
Artículo 84 letra i)
i) Los contribuyentes acogidos a los artículos 14 ter y 14 quáter de esta ley,
efectuarán un pago provisional con la tasa de 0,25% sobre los ingresos mensuales de su
actividad.”.
Para los fines indicados en este artículo, no formarán parte de los ingresos brutos el
reajuste de los pagos provisionales contemplados en el Párrafo 3º de este Título, las rentas
de fuente extranjera a que se refieren las letras A.-, B.- y C.- del artículo 41 A, 41 C y el
ingreso bruto a que se refieren los incisos segundo al sexto del artículo 15.
Artículo 85.- Derogado.
COMENTARIO
La letra i) del Artículo 84 obliga a los contribuyentes acogidos al régimen de los artículos 14
ter y 14 quáter de la LIR a efectuar PPM.
Manual Tributario AFIICH
DICIEMBRE 2013
285
La tasa de PPM es de 0,25%.
La base imponible son los ingresos mensuales de la actividad.
JURISPRUDENCIA ADMINISTRATIVA
CIRCULAR Descripción
Circular Nº 18
(01/04/2011)
Complementa y rectifica instrucciones contenidas en la Circular Nº 63, de 30
de septiembre de 2010, en relación a los requisitos y condiciones que deben
cumplir los contribuyentes de la Primera Categoría para acogerse al régimen
especial de tributación establecido en el articulo 14 quáter de la Ley de la
Renta, y respecto de la tributación que afecta a los depósitos convenidos y de
los retiros de los excedentes de libre disposición efectuados con cargo a
dichos depósitos; todo ello de acuerdo a lo dispuesto por los artículos 20 del
DL Nº 3500/80 y 42 quáter de la LIR. (Extracto de Circular publicado en el
Diario Oficial de 06/04/2011). Modificada por la Circular Nº 26, de 2012.
Circular Nº 63
(30/09/2010)
Requisitos y condiciones que deben cumplir los contribuyentes de la Primera
Categoría para acogerse al régimen especial de tributación establecido en el
articulo 14 quáter de la Ley de la Renta, incorporado por la Ley Nº 20.455,
de 2010. Exención de impuesto que favorece a dichos contribuyentes y
obligación de efectuar pagos provisionales mensuales. (Extracto de Circular
publicado en el Diario Oficial el 04/10/2010).
Circular Nº 17
(14/03/2007)
Instrucciones sobre modificaciones introducidas al artículo 14 bis de la LIR.
Régimen de tributación y contabilidad simplificada para la determinación de
la base imponible del Impuesto a la Renta al cual pueden acogerse los
contribuyentes de la Primera Categoría que cumplan con las condiciones y
requisitos que establece el artículo 14 ter de la Ley de la Renta. No gozan de
la exención de Impuesto de Primera Categoría establecida en el Nº 6 del
artículo 40 de la Ley de la Renta.
Manual Tributario AFIICH
DICIEMBRE 2013
286
Artículo 86.- Los contribuyentes que durante un ejercicio comercial obtengan
ingresos brutos correspondientes a rentas total o parcialmente exentas del impuesto de
primera categoría, y que no las hubieran obtenido en el ejercicio comercial anterior, podrán
reducir la tasa de pago provisional obligatorio a que se refiere el artículo 84 letra a), en la
misma proporción que corresponda a los ingresos exentos dentro de los ingresos totales de
cada mes en que ello ocurra. La tasa así reducida se aplicará únicamente en el mes o meses
en que se produzca la situación aludida.
Artículo 87.- Derogado.
COMENTARIO
En el caso de contribuyentes que tengan rentas afectas y exentas de Primera Categoría, y que en el
ejercicio anterior no las tuvo, pueden rebajar la tasa de PPM obligatoria en la misma proporción
que resulte de dividir los ingresos exentos por los ingresos totales.
El cálculo se hace mensualmente y se aplica a tasa reducida sólo en los meses en que hubo
ingresos exentos.
EJERCICIO O SITUACIÓN ILUSTRATIVA
El Contribuyente obtiene en los meses de enero y diciembre de 2012 ingresos exentos y afectos,
según se indica:
Meses Ventas Afectas Ventas Exentas Ventas Totales % Ventas Exentas
Enero 600.000 500.000 1.100.000 45,5%
Febrero 400.000 300.000 700.000 42,9%
Como dato entregado para este ejercicio se tiene que la tasa PPM calculada conforme el artículo
84°, letra a), es 3,5% en los períodos Abril 2011 a Marzo del 2012.
Para la determinación de la proporción que corresponda a los ingresos exentos dentro de los
ingresos totales, tenga presente la siguiente fórmula:
Manual Tributario AFIICH
DICIEMBRE 2013
287
%Ventas Exentas = [ Ventas Exentas / Ventas Totales ] * 100
En este caso en los meses de enero y febrero de 2012, se puede usar la tasa rebajada de PPM,
determinada como sigue:
Tasa rebajada de PPM = Tasa PPM (-) [ Tasa PPM * % Ventas Exentas ] ó
= Tasa PPM * [ 100 (-) % Ventas Exentas ]
Cálculo tasas rebajadas:
Enero 2012
Tasa rebajada = 3,5% * [ 100% (-) 45,5% ] = 1,91%
Febrero 2012
Tasa rebajada = 3,5% * [ 100% (-) 42,9% ] = 2,00%
Cálculo PPM
PPM = Tasa rebajada * Total del Ingreso
PPM Enero 2012 = 1,91 % * $ 1.100.000 = $ 21.010
PPM Febrero 2012 = 2,00% * $ 700.000 = $ 14.000
JURISPRUDENCIA ADMINISTRATIVA
CIRCULAR Descripción
Circular Nº 16
(01/04/1991)
Refunde y actualiza instrucciones generales de carácter permanente aplicable
al sistema de PPM establecido en el artículo 84 de la Ley de la Renta.
Manual Tributario AFIICH
DICIEMBRE 2013
288
Circular Nº 36
(12/07/1990)
Instrucciones sobre el restablecimiento del artículo 86 a la Ley de la Renta.
Circular Nº 21
(31/01/1975)
Modalidad establecida por la nueva Ley de la Renta para efectuar los pagos
provisionales mensuales. Reajustabilidad de los PPM para su imputación.
OFICIOS Descripción
Oficio Nº 29
(12/01/2010)
Aplicación de la tasa de PPM en caso que por el ajuste automático de la
misma, la nueva tasa resultante sea de un monto superior a la tasa del
Impuesto de Primera Categoría de 17%, o bien arroje como resultado una tasa
cero.
Oficio Nº 1215
(11/03/2004)
Situación tributaria de los dividendos recibidos por contribuyentes de la
Primera Categoría, en relación a su consideración como base imponible de
los ingresos brutos y los pagos provisionales obligatorios.
Oficio Nº 2059
(27/05/1992)
Respecto del aumento de patrimonio derivado de una condonación de una
deuda no es aplicable en la especie lo dispuesto por el artículo 86 de la Ley
de Impuesto a la Renta.
Artículo 88.- Los contribuyentes sometidos obligatoriamente al sistema de pagos
provisionales mensuales podrán efectuar pagos voluntarios por cualquier cantidad, de un
modo esporádico o permanente. Estos pagos provisionales voluntarios podrán ser
imputados por el contribuyente al cumplimiento de los posteriores pagos provisionales
obligatorios que correspondan al mismo ejercicio comercial, gozando del reajuste a que se
refiere el artículo 95 hasta el último día del mes anterior al de su imputación.
Los contribuyentes en general, no sometidos obligatoriamente al sistema de pagos
provisionales mensuales, podrán efectuar pagos provisionales de un modo permanente o
esporádico, por cualquier cantidad, a cuenta de alguno o de todos los impuestos a la renta de
declaración o pago anual.
Los contribuyentes del Nº 1, del artículo 42º que obtengan rentas de más de un
empleador, patrón o pagador simultáneamente, podrán solicitar a cualquiera de los
Manual Tributario AFIICH
DICIEMBRE 2013
289
respectivos habilitados o pagadores que les retenga una cantidad mayor que la que les
corresponde por concepto de impuesto único de segunda categoría, la que tendrá el carácter
de un pago provisional voluntario.
COMENTARIO
En este artículo, la ley establece la posibilidad que los contribuyentes efectúen pagos
provisionales voluntarios, los que podrán imputar a futuras obligaciones.
Para ello no es necesario que el contribuyente esté obligado a efectuar pagos provisionales
obligatorios.
Los PP voluntarios se reajustarán, al igual que los PPM obligatorios, según el porcentaje de
variación del Índice de Precios al Consumidor entre el último día del mes anterior a la fecha de
ingreso en arcas fiscales de cada pago provisional y el último día del mes anterior a la fecha del
balance respectivo, o del cierre del ejercicio respectivo (Artículo 95 de la LIR).
La ley también permite que los jubilados, trabajadores, etc. que perciban más de una renta del
Artículo 42 Nº 1, puedan solicitar al retenedor que se les retenga una cantidad mayor a la que
le corresponde, y que se considera PP voluntario.
EJERCICIO O SITUACIÓN ILUSTRATIVA
Si se declara por el período tributario enero de 2012 un PPM voluntario, este se reajustará por
los puntos del IPC del último día del mes anterior a la fecha de ingreso en arcas fiscales y el
último día del mes anterior al cierre del ejercicio.
Como enero se declara en el mes de febrero, fecha de ingreso en arcas fiscales, se debe tomar
el IPC de enero 2012.
El último día de mes anterior al cierre del ejercicio es noviembre, ya que el ejercicio cierra al
31 de diciembre.
Manual Tributario AFIICH
DICIEMBRE 2013
290
Artículo 89.- El impuesto retenido en conformidad a lo dispuesto en el Nº 2 del
artículo 74 tendrá el carácter de pago provisional y se dará de crédito al pago provisional
que debe efectuarse de acuerdo con la letra b), del artículo 84. Si la retención del impuesto
hubiere afectado a la totalidad de los ingresos percibidos en un mes, no habrá obligación de
presentar declaración de pago provisional por el período correspondiente.
COMENTARIO
Las retenciones efectuadas a los contribuyentes del Artículo 74 Nº 2, rentas de profesionales, será
considerado un PPM y se abona al PPM que debe pagar por el Artículo 84 letra b) de la LIR.
Artículo 90.- Los contribuyentes de la primera categoría que en un año comercial
obtuvieran pérdidas para los efectos de declarar dicho impuesto, podrán suspender los
pagos provisionales correspondientes a los ingresos brutos del primer trimestre del año
comercial siguiente. Si la situación de pérdida se mantiene en el primer, segundo y tercer
trimestre de dicho ejercicio comercial, o se produce en alguno de los citados trimestres,
podrán suspender los pagos provisionales correspondientes a los ingresos brutos del
trimestre siguiente a aquél en que la pérdida se produjo. Producida utilidad en algún
trimestre, deberán reanudarse los pagos provisionales correspondientes a los ingresos
brutos del trimestre inmediatamente siguiente.
Los contribuyentes que se encuentren en situación de suspender los pagos
provisionales mensuales deberán mantener un estado de pérdidas y ganancias acumuladas
hasta el trimestre respectivo a disposición del Servicio de Impuestos Internos. Este estado de
pérdidas y ganancias deberá ajustarse de acuerdo a las reglas que esta ley establece para el
cálculo de la renta líquida imponible de primera categoría, incluyendo la consideración de
pérdidas de arrastre, si las hubiere, y los ajustes derivados del mecanismo de la corrección
monetaria.
La confección de un estado de pérdidas y ganancias maliciosamente incompleto o
falso, dará lugar a la aplicación del máximo de las sanciones contempladas en el artículo 97,
Manual Tributario AFIICH
DICIEMBRE 2013
291
número 4º, del Código Tributario, sin perjuicio de los intereses penales y reajustes que
procedan por los pagos provisionales no efectuados.
Lo dispuesto en este artículo será también aplicable a los contribuyentes señalados en
la letra h) del artículo 84, pero la suspensión de los pagos provisionales sólo procederá en el
caso que la renta imponible operacional, anual o trimestral según corresponda, a que se
refiere el artículo 64 bis, no exista o resulte negativo el cálculo que allí se establece.
COMENTARIO
Si un contribuyente de Primera Categoría declara pérdida en un año comercial, puede
suspender los PPM por el primer trimestre del año siguiente.
Si se mantiene la pérdida tributaria, lo que se demuestra con un estado de pérdidas y ganancias
acumuladas hasta el trimestre respectivo, o se produce en algún trimestre, se mantendrá la
suspensión del PPM. Si en algún trimestre obtiene utilidad debe reanudar el PPM.
EJERCICIO O SITUACIÓN ILUSTRATIVA
¿Qué deben hacer los contribuyentes que presenten pérdidas tributarias al declarar los
Pagos Provisionales Mensuales (PPM)?
Los contribuyentes que presenten pérdidas tributarias y no tengan saldos positivos en el Fondo
de Utilidades Tributarias (FUT) para absorberlas, podrán suspender los Pagos Provisionales
Mensuales por los ingresos correspondientes al primer trimestre posterior al 31 de diciembre,
opción que se puede mantener en la medida que la situación de pérdida tributaria persista en
los trimestres siguientes. Para estos efectos, los contribuyentes deberán determinar un balance
general con su respectiva renta líquida imponible e informar del resultado tributario negativo
en el Formulario 29 de Declaración Mensual y Pago Simultáneo.
Manual Tributario AFIICH
DICIEMBRE 2013
292
JURISPRUDENCIA ADMINISTRATIVA
CIRCULAR Descripción
Circular Nº 117
(01/10/1976)
Suspensión de los pagos provisionales y de cuota correspondientes a
convenios de pago con el Servicio de Tesorerías.
Circular Nº 59
(11/05/1976)
Nueva modalidad para establecer la tasa de PPM, suspensión de los PPM,
ingresos respecto de los cuales opera la suspensión, estado de pérdidas y
ganancias acumulativo, reajustabilidad de los PPM e imputación de sus
remanentes.
Circular Nº 117
(12/09/1975)
Determinación de los ingresos brutos mensuales, suspensión de los PPM del
primer trimestre e intereses penales y sanciones.
Circular Nº 21
(31/01/1975)
Modalidad establecida por la nueva Ley de la Renta para efectuar los pagos
provisionales mensuales. Reajustabilidad de los PPM para su imputación.
Circular Nº 7
(10/01/1974)
Procedimiento a seguir en el caso de retardo u omisión del aviso de pérdida
ocurrida en un trimestre para los fines de la suspensión de los pagos
provisionales.
OFICIOS Descripción
Oficio Nº 2381
(14/10/2011)
Resulta improcedente otorgar a través de la modificación de un contrato de
invariabilidad de las instrucciones o interpretaciones del SII en relación con
las normas de la Ley Nº 20.469, pues la opción que el contribuyente decide
ejercer de conformidad con el artículo 1 transitorio de la Ley Nº 20.469,
consiste en la sustitución del régimen tributario del impuesto específico a la
actividad minera por el régimen que establece el artículo 2 transitorio del
mismo texto legal, y éste no contempla, a diferencia del artículo 11 bis del
DL Nº 600, de 1974, la facultad de que autoridad alguna pueda otorgar
invariabilidad de dichas instrucciones o interpretaciones.
Oficio Nº 29
(12/01/2010)
Aplicación de la tasa de PPM en caso que por el ajuste automático de la
misma, la nueva tasa resultante sea de un monto superior a la tasa del
Impuesto de Primera Categoría de 17%, o bien arroje como resultado una tasa
cero.
Manual Tributario AFIICH
DICIEMBRE 2013
293
Oficio Nº 1116
(04/03/2004)
Suspensión de pagos provisionales mensuales en relación con las pérdidas
tributarias.
Oficio Nº 5620
(14/11/2003)
Suspensión de pagos provisionales obligatorios.
Oficio Nº 3163
(26/06/2003)
Suspensión de pagos provisionales mensuales por pérdidas obtenidas en un
año comercial.
Oficio Nº 308
(27/01/2000)
Devolución de pagos provisionales mensuales, por haber sido cancelados
indebidamente al no existir tal obligación, debido a que en el año comercial
inmediatamente anterior obtuvo pérdida tributaria.
Oficio Nº 3558
(27/11/1995)
Derecho de los contribuyentes de suspender los PPM obligatorios, cuando
obtengan pérdida tributaria en cualquier trimestre del año calendario
respectivo.
Oficio Nº 3872
(06/07/1979)
Para el cálculo de la tasa de PPM se consideran los correspondientes a
períodos en que operó la suspensión de la obligación de efectuarlos.
Oficio Nº 5599
(25/08/1978)
Suspensión de pagos provisionales y retenciones que afectan a sociedad
minera en caso de obtener pérdida trimestral.
Artículo 91.- El pago del impuesto provisional mensual se realizará directamente en
Tesorería, entre el 1º y el 12 del mes siguiente al de obtención de los ingresos o de aquel en
que se efectúen los retiros y distribuciones, tratándose de los contribuyentes del artículo 14
bis, sujetos a la obligación de dicho pago provisional.
No obstante, los contribuyentes mencionados en las letras e) y f) del artículo 84
podrán acumular los pagos provisionales obligatorios hasta por 4 meses e ingresarlos en
Tesorería entre el 1º y el 12 de abril, agosto y diciembre, respectivamente.
Los pagos voluntarios se podrán efectuar en cualquier día hábil del mes.
Artículo 92.- Derogado.
Manual Tributario AFIICH
DICIEMBRE 2013
294
COMENTARIO
Actualmente se puede declarar a través del sitio Web del SII (www.sii.cl) o en los bancos
autorizados para recibir dichos pagos.
EJERCICIO O SITUACIÓN ILUSTRATIVA
¿Cuáles son los medios y lugares que existen para presentar el Formulario 29 de
Declaración Mensual y Pago Simultáneo?
Los medios y lugares para presentar el Formulario 29 por los contribuyentes o por personas
autorizadas, dentro o fuera del plazo, son los siguientes:
Por Internet: Los contribuyentes que opten por esta forma de declaración,
deberán ingresar a la opción de Impuestos Mensuales del sitio Web del SII
(www.sii.cl). Las alternativas que poseen los contribuyentes que opten por este medio
de declaración son:
Formulario Electrónico: A disposición del contribuyente se encuentra por
Internet un formulario con características similares al de papel. Luego de seleccionar el
período que se declarará y una vez editado el formulario electrónico, se pueden ingresar
los datos y validar y enviar el Formulario 29, con lo cual la declaración se considera
presentada.
Envío de archivo con software (upload): Previo al envío del archivo, se requiere obtener
un software que puede adquirirlo directamente de empresas que lo proveen al mercado.
Dichas empresas proveen del software que genera archivos con las declaraciones del
Formulario 29, los cuales se pueden enviar electrónicamente al sitio Web del SII.
Es necesario recordar que los contribuyentes, que con el fin de facilitar su
cumplimiento voluntario, tienen a su disposición los Infocentros, BiblioRedes y Centros
de Atención al Contribuyente (CenAC), en los cuales es posible confeccionar sus
Manual Tributario AFIICH
DICIEMBRE 2013
295
declaraciones y enviarlas al SII. Además, si esta operación se realiza por Internet
existen las siguientes formas de pago:
Pago PEC (con mandato): En el que debe existir un mandato firmado
previamente con el banco a través del cual se pagará.
Pago en Línea (PEL): Se realiza el pago al conectarse inmediatamente a la
página del banco solicitado. Esta alternativa no requiere la firma de un mandato previo
con el banco.
Pago en Línea con Tarjeta (Web Pay): Se realiza el pago con tarjeta de
crédito. Luego de realizar la autenticación (digitar Rut y Clave Secreta), se indica el
número de tarjeta para realizar el pago.
Pago por Caja: Es la nueva modalidad de presentación de formularios 29 y
50, disponible en el menú de impuestos mensuales en la opción “Declarar y Pagar por
Caja (F29 y F50)”, la cual le permite ingresar los datos de su Formulario 29 o 50 en
moneda nacional vía Internet y generar un documento denominado Cupón de Pago para
pagar el total determinado por la aplicación al momento en que Ud. ingresó los datos.
Por Papel: Las declaraciones en formulario de papel que conlleve el pago
de impuestos, tanto fuera como dentro del plazo dispuesto por la ley para efectuarlo,
deberán ser presentadas y pagadas por el contribuyente en los bancos comerciales e
instituciones financieras que estén autorizados para recaudar impuestos. En el caso de
declaraciones fuera de plazo presentadas en las instituciones financieras deberá ser
realizado, previamente, el cálculo de los reajustes, intereses y multas.
Es importante señalar que el contribuyente que deba declarar a través del Formularios
29 y no pueda realizar estas operaciones por Internet o por papel, deberá dirigirse a los
grupos de Operación IVA de las oficinas, Direcciones Regionales o Dirección de
Grandes Contribuyentes del SII, según corresponda.
Manual Tributario AFIICH
DICIEMBRE 2013
296
JURISPRUDENCIA ADMINISTRATIVA
OFICIOS Descripción
Oficio Nº 219
(27/01/2012)
Cuando el Impuesto Anual a la Renta definitivo no ha sido declarado y
pagado correctamente no procede que se anulen los giros sobre PPM, debido
a que ellos se han emitido en conformidad a la ley y no es posible considerar
cumplido el impuesto anual a la renta con su mera declaración, si en ella se
han ignorado las actuaciones previas del SII en relación con dicho impuesto.
Oficio Nº 3398
(01/10/1991)
Imposibilidad de eximir a los taxistas de presentar una declaración anual de
Impuesto de Primera Categoría, cuando se encuentren exentos de dicho
tributo por no exceder su base imponible de 1 UTA.
Oficio Nº 1506
(11/05/1988)
Situación tributaria de un giro de PPM no declarados.
Oficio Nº 89
(04/01/1985)
Giro de reajustes, intereses y multas de PPM obligatorios cuando la
obligación tributaria se encuentra cumplida. Procedimiento a seguir para la
anulación de PPM.
Oficio Nº 2926
(30/05/1978)
Procedencia de aplicación de sanciones por incumplimiento de pagos
provisionales mensuales, aún cuando en el ejercicio comercial respectivo se
determine una pérdida. Deducción de la base imponible del impuesto tasa
adicional del artículo 21 de la Ley de la Renta del reajuste del Impuesto de
Primera Categoría determinado en liquidaciones practicadas por el SII.
Oficio Nº 1268
(08/03/1976)
Plazos para la declaración y pago de PPM de los contribuyentes de los N°s 2
y 3 del artículo 34 de la Ley de la Renta.
Oficio Nº 1259
(08/03/1976)
Modalidad de cálculo de los PPM a efectuar por los contribuyentes de los N°s
2 y 3 del artículo 34 de la Ley de la Renta.
Oficio Nº 1183
(03/03/1976)
Modalidad de cálculo de los PPM a efectuar por los contribuyentes de los N°s
2 y 3 del artículo 34 de la Ley de la Renta.
Oficio Nº 6613
(30/10/1975)
Forma de efectuar los PPM por las personas que exploten vehículos de la
locomoción colectiva y transporte de carga.
Oficio Nº 5354
(11/09/1975)
Aplicación de sanciones e intereses en el caso de mora en el pago de los
PPM.
Manual Tributario AFIICH
DICIEMBRE 2013
297
Artículo 93.- El impuesto provisional pagado en conformidad con los artículos
anteriores por el año calendario o período de balance, deberá ser imputado en orden
sucesivo, para pagar las siguientes obligaciones tributarias:
1º.-Impuesto a la renta de Categoría que debe declararse en el mes de abril por las
rentas del año calendario anterior o en otra fecha, señalada por la Ley de la Renta.
2º.- Impuesto establecido en el artículo 64 bis.
3º.- Suprimido.
4º.- Impuesto Global Complementario o Adicional que deben declarar los
contribuyentes individuales, por las rentas del año calendario anterior, y
5º.- Otros impuestos de declaración anual.
COMENTARIO
La ley da un orden de prelación obligatorio para imputar los PPM, comienza con el Impuesto
de Primera Categoría, luego el impuesto específico a la actividad minera, siguen los impuestos
global complementario o adicional y finaliza con otros impuestos anuales.
JURISPRUDENCIA ADMINISTRATIVA
CIRCULAR Descripción
Circular Nº 16
(01/04/1991)
Refunde y actualiza instrucciones generales de carácter permanente aplicable
al sistema de PPM establecido en el artículo 84 de la Ley de la Renta.
Circular Nº 36
(12/07/1990)
Instrucciones sobre mecanismo para efectuar los pagos provisionales
mensuales obligatorios (PPM).
Circular Nº 7
(01/02/1985)
Instrucciones sobre derogación de los números 2 y 3 del artículo 93 de la Ley
de Impuesto a la Renta dispuesta por el Nº 43 del artículo 1° de la Ley Nº
18.293 de 1984. Imputación de los PPM efectuados por las sociedades de
Manual Tributario AFIICH
DICIEMBRE 2013
298
profesionales de la Segunda Categoría, por las personas naturales y
sociedades de personas de la Primera Categoría respecto de sus propietarios o
socios. Remanente de PPM de las sociedades de personas puestos a
disposición de sus socios.
Circular Nº 19
(06/04/1984)
Instrucciones sobre derogación de los números 2 y 3 del artículo 93 de la Ley
de Impuesto a la Renta dispuesta por el Nº 43 del artículo 1° de la Ley Nº
18.293, de 1984. Imputación de los PPM efectuados por las sociedades de
profesionales de la Segunda categoría y por las personas naturales y
sociedades de personas de la Primera Categoría respecto de sus propietarios o
socios. Remanente de PPM de las sociedades de personas puestos a
disposición de sus socios.
Circular Nº 56
(07/04/1975)
Imputación de remanente de pagos provisionales no imputados en un año
tributario, a diferencias de Impuesto determinadas por el Servicio por ese
mismo año.
Circular Nº 21
(31/01/1975)
Modalidad establecida por la nueva Ley de la Renta para efectuar los pagos
provisionales mensuales. Reajustabilidad de los PPM para su imputación.
Artículo 94.- El impuesto provisional pagado por sociedades de personas deberá ser
imputado en orden sucesivo a las siguientes obligaciones tributarias:
1º.- Impuesto a la renta de Categoría, que debe declararse en el mes de abril por las
rentas del año calendario anterior o en otra fecha, señalada por la Ley de la Renta.
2°.- Impuesto establecido en el artículo 64 bis.
3º.- Impuesto Global Complementario o Adicional que deban declarar los socios de
sociedades de personas. En este caso, aquella parte de los pagos provisionales que se
imputen por los socios se considerarán para todos los efectos de esta ley, como retiro
efectuado en el mes en que se realice la imputación.
3º.- Suprimido.
Manual Tributario AFIICH
DICIEMBRE 2013
299
4º.- Otros impuestos de declaración anual.
COMENTARIO
En este artículo se determina el orden de imputación de los PPM pagados por sociedades de
personas, que es prácticamente el mismo del Artículo 93.
Artículo 95.- Para los efectos de realizar las imputaciones de los pagos provisionales,
éstos se reajustarán de acuerdo con el porcentaje de variación que haya experimentado el
Índice de Precios al Consumidor entre el último día del mes anterior a la fecha de ingreso en
arcas fiscales de cada pago provisional y el último día del mes anterior a la fecha del balance
respectivo, o del cierre del ejercicio respectivo. En ningún caso se considerará el reajuste
establecido en el artículo 53 del Código Tributario.
Inciso segundo.- Derogado.
En los casos de balances o ejercicios cerrados en fecha anterior al mes de diciembre,
los excedentes de pagos provisionales que se produzcan después de su imputación al
impuesto de categoría y al impuesto del artículo 21, cuando proceda, se reajustarán de
acuerdo con el porcentaje de variación experimentada por el Índice de Precios al
Consumidor en el período comprendido entre el último día del mes anterior al del balance
y/o cierre ejercicio respectivo y el mes de noviembre del año correspondiente, para su
imputación al Impuesto Global Complementario o Adicional a declararse en el año
calendario siguiente.
COMENTARIO
La ley en este artículo determina, que antes de imputar los PPM, deben reajustarse.
Monto reajuste: Porcentaje de variación del IPC entre el último día del mes anterior a la fecha
de ingreso en arcas fiscales de cada pago provisional y el último día del mes anterior a la fecha
Manual Tributario AFIICH
DICIEMBRE 2013
300
del balance respectivo, o del cierre del ejercicio respectivo. En ningún caso se considerará el
reajuste establecido en el artículo 53 del Código Tributario.
EJERCICIO O SITUACIÓN ILUSTRATIVA
Si el PPM corresponde al período tributario enero 2012, significa que:
Se enteró en arcas fiscales durante el mes de febrero de 2012 (hasta el día 12
o el día 20 si es facturador electrónico).
El último día del mes anterior del ingreso en arcas fiscales: Dado que
ingresó en arcas fiscales en febrero 2012, el mes anterior es Enero 31 de
2012.
El último día del mes anterior a la fecha del balance: En el caso es
noviembre 30 de 2012.
Por tanto, los puntos del IPC a tomar son los de enero 2012 y noviembre de
2012.
El inciso segundo no está operativo, ya que el SII dispuso que todos los balances se deben
cerrar en el mes de diciembre de cada año.
Artículo 96.- Cuando la suma de los impuestos anuales a que se refieren los artículos
anteriores, resulte superior al monto de los pagos provisionales reajustados en conformidad
al artículo 95, la diferencia adeudada deberá reajustarse de acuerdo con el artículo 72 y
pagarse en una sola cuota al instante de presentar la respectiva declaración anual.
COMENTARIO
La ley dispone que si después de imputar los PPM existe una diferencia de impuesto a pagar,
ésta se reajuste conforme al Artículo 72 de la LIR.
Manual Tributario AFIICH
DICIEMBRE 2013
301
Ello se debe a que el impuesto y los PPM, están actualizados hasta el mes de diciembre, y
como la diferencia de impuesto se paga en abril del año siguiente, se actualiza la diferencia de
impuesto no cubierta por los PPM de ese periodo, utilizando para ello los puntos del IPC de
noviembre del año 1 y el de marzo del año 2.
JURISPRUDENCIA ADMINISTRATIVA
CIRCULAR Descripción
Circular Nº 21
(31/01/1975)
Modalidad establecida por la nueva Ley de la Renta para efectuar los pagos
provisionales mensuales. Reajustabilidad de los PPM para sus imputación
Artículo 97.- El saldo que resultare a favor del contribuyente de la comparación
referida en el artículo 96, le será devuelto por el Servicio de Tesorerías dentro de los 30 días
siguientes a la fecha en que venza el plazo normal para presentar la declaración anual del
impuesto a la renta.
En aquellos casos en que la declaración anual se presente con posterioridad al
período señalado, cualquiera sea su causa, la devolución del saldo se realizará por el
Servicio de Tesorerías dentro del mes siguiente a aquel en que se efectuó dicha declaración.
Para los efectos de la devolución del saldo indicado en los incisos anteriores, éste se
reajustará previamente de acuerdo con el porcentaje de variación experimentado por el
Índice de Precios al Consumidor en el período comprendido entre el último día del mes
anterior al del balance, término del año calendario comercial y el último día del mes en que
se declare el impuesto correspondiente.
En caso que el contribuyente dejare de estar afecto a impuesto por término de su giro
o actividades y no existiere otro impuesto al cual imputar el respectivo saldo a favor, deberá
solicitarse su devolución ante el Servicio de Impuestos Internos, en cuyo caso el reajuste se
Manual Tributario AFIICH
DICIEMBRE 2013
302
calculará en la forma señalada en el inciso tercero, pero sólo hasta el último día del mes
anterior al de devolución.
El Servicio de Tesorerías podrá efectuar la devolución a que se refieren los incisos
precedentes, mediante depósito en la cuenta corriente, de ahorro a plazo o a la vista que
posea el contribuyente. No obstante, quienes opten por el envío del cheque por correo a su
domicilio deberán solicitarlo al Servicio de Tesorerías. En caso que el contribuyente no
tenga alguna de las cuentas indicadas, dicha devolución se hará mediante cheque
nominativo enviado por correo a su domicilio.
El contribuyente que perciba una cantidad mayor a la que le corresponda deberá
restituir la parte indebidamente percibida, reajustada ésta, previamente, según el
porcentaje de variación del Índice de Precios al Consumidor experimentado entre el último
día del mes anterior al de devolución y el último día del mes anterior al reintegro efectivo;
más un interés del 1,5% mensual por cada mes o fracción del mes, sin perjuicio de aplicar
las sanciones que establece el Código Tributario en su artículo 97, Nº 4, cuando la
devolución tenga su origen en una declaración o solicitud de devolución maliciosamente
falsa o incompleta.
COMENTARIO
Este artículo determina:
- Que el saldo a favor del contribuyente, después de imputar los PPM al impuesto,
deberá ser devuelto por Tesorerías, dentro de los 30 días siguientes al 30 de abril. Si
la declaración fue presentada fuera de plazo, se devuelve dentro de los 30 días
siguientes de presentada la declaración.
- Dicho saldo debe ser actualizado por el IPC en el período comprendido entre el
último día del mes anterior al del balance, término del año calendario comercial y el
último día del mes en que se declare el impuesto correspondiente. (punto de
noviembre año 1 y abril año 2).
Manual Tributario AFIICH
DICIEMBRE 2013
303
- Si el contribuyente presenta término de giro, debe solicitar al SII el saldo que le
quedare pendiente.
- La devolución de impuestos se hará:
- A través de cheque nominativo enviado por correo al domicilio del contribuyente,
de depósitos en cuenta corriente, cuenta de ahorro a plazo o a la vista, del
contribuyente.
Si un contribuyente recibe una cantidad mayor a la que le corresponde debe restituir la parte
indebidamente percibida, reajustada previamente, según el IPC entre el último día del mes
anterior al de devolución y el último día del mes anterior al reintegro efectivo; más un interés
del 1,5% mensual por cada mes o fracción del mes.
Sanción:
Cuando la devolución de impuestos tenga su origen en una declaración o solicitud de
devolución maliciosamente falsa o incompleta, se sancionará con el artículo 97 Nº 4 del
Código Tributario.
JURISPRUDENCIA ADMINISTRATIVA
CIRCULAR Descripción
Circular Nº 8
(14/01/2010)
Imparte instrucciones sobre procesos de recopilación de antecedentes por
delitos tributarios. Crea el Comité de Análisis de Casos, se establecen sus
funciones, integrantes y atribuciones, señalando el procedimiento a seguir
para dicha recopilación de antecedentes en las Direcciones Regionales y en la
Dirección Grandes Contribuyentes.
Manual Tributario AFIICH
DICIEMBRE 2013
304
Circular Nº 48
(21/08/1997)
Las sumas que el contribuyente deba legalmente reintegrar al Fisco por haber
efectuado imputaciones u obtenido devoluciones que en definitiva no
resultan procedentes, son consideradas como impuestos sujetos a retención
para los efectos de su determinación y aplicación de reajustes, intereses y
sanciones, según lo dispuesto por el inciso final del artículo 24 del Código
Tributario, como ocurre, por ejemplo en los casos previstos en el artículo 27
bis del Nº 825, en el artículo 8 del DS No. 348, de 1975 y en el artículo 97
inciso final de la LIR.
Circular Nº 59
(17/11/1986)
Recuperación como pago provisional mensual (PPM) del Impuesto de
Primera Categoría en el caso de que las utilidades retenidas en las empresas
resulten absorbidas por pérdidas tributarias de ejercicios posteriores (PPUA).
Circular Nº 57
(15/05/1978)
Plazo para solicitar devolución de remanentes de pagos provisionales con
motivo de término de giro.
Circular Nº 95
(13/10/1976)
Trámite de Toma de Razón de Resoluciones referidas a devolución o
imputación de pagos provisionales mensuales. Casos en que no procede
dicho trámite.
OFICIOS Descripción
Oficio Nº 2402
(17/10/2011)
La recuperación del Impuesto de Primera Categoría como pago provisional
por utilidades absorbidas por pérdidas tributarias de acuerdo a lo dispuesto
por el Nº 3, del artículo 31, de la LIR, se determina aplicando directamente la
tasa de dicho tributo que corresponda sobre el monto de las utilidades de los
ejercicios anteriores que resulten absorbidas, deducidos previamente de tales
utilidades los gastos rechazados provisionados al término del ejercicio en el
cual se generaron dichas utilidades, dentro de los cuales se comprende el
propio Impuesto de Primera Categoría. No existe norma legal expresa que
permita incrementar previamente las utilidades tributables retenidas en el
FUT para la recuperación del Impuesto de Primera Categoría pagado cuando
tales utilidades resultan absorbidas por pérdidas tributarias.
Oficio Nº 2821
(15/09/2009)
El beneficio otorgado a los contribuyentes del impuesto Global
Complementario respecto a la posibilidad de percibir un anticipo de la
devolución del Impuesto a la Renta, no puede ser ejercida por los
Manual Tributario AFIICH
DICIEMBRE 2013
305
contribuyentes que ejercen su actividad profesional de manera dependiente,
debido a que estos contribuyentes no están obligados a efectuar PPM y el
tributo único que les afecta no es de declaración y pago anual, no
generándose diferencias de impuestos que deben ser pagadas o restituidas.
Oficio Nº 1514
(09/04/2003)
Devolución de pagos provisionales mensuales de empresa que desaparece
con motivo de fusión por absorción.
Oficio Nº 4435
(12/11/2001)
Cesión de derechos sobre devolución de impuestos correspondientes a exceso
de PPM determinado en operación renta.
Oficio Nº 4276
(26/10/2001)
Situación tributaria de los remanentes de crédito fiscal del IVA en el caso de
fusión por absorción de una sociedad.
Oficio Nº 349
(31/01/2000)
El plazo para la devolución de remanente de PPM se cuenta desde la fecha en
que nació el derecho a exigir devolución.
Oficio Nº 3400
(09/09/1999)
Fecha que debe considerarse como término de actividades de sociedades que
se disuelven con motivo de una fusión de sociedades y plazo para solicitar la
devolución de los remanentes de pagos provisionales mensuales por
utilidades absorbidas.
Oficio Nº 2632
(31/10/1997)
El remanente de PPM y el crédito por gastos de capacitación en caso de
fusión de sociedades anónimas, sólo deben ser recuperados por la sociedad
absorbida como titular de dichos créditos dentro de los plazos legales, en
virtud del carácter personal y especialísimo de los referidos beneficios. Si el
titular de un crédito intransferible e intransmisible desaparece jurídicamente,
dicho crédito también se extingue toda vez que la existencia del sujeto activo
es un elemento esencial de cualquier obligación personalísima, por ser un
vínculo intersubjetivo. (Créditos especialísimos).
Oficio Nº 329
(10/02/1997)
Plazo en que se debe solicitar la devolución de créditos a favor del
contribuyente, con motivo del término de giro. Devolución de pagos
provisionales mensuales respecto del Impuesto de Primera Categoría por
utilidades absorbidas.
Oficio Nº 2679
(26/09/1996)
Orden de imputación a los impuestos de la Ley de la Renta del remanente de
crédito fiscal establecido por el artículo 28 del DL 825 de 1974. Orden en que
se rebaja el crédito del artículo 33 bis de la Ley de la Renta.
Manual Tributario AFIICH
DICIEMBRE 2013
306
Artículo 98.- El pago provisional mensual será considerado, para los efectos de su
declaración pago y aplicación de sanciones, como impuesto sujeto a retención y, en
consecuencia, le serán aplicables todas las disposiciones que al respecto rigen en este Título y
en el Código Tributario.
COMENTARIO
Al ser considerado el PPM como impuesto sujeto a retención, le son aplicables todas las
disposiciones que afectan a este tipo de impuestos, por ejemplo las multas que se le aplican por
no declarar.
JURISPRUDENCIA ADMINISTRATIVA
OFICIOS Descripción
Oficio Nº 2926
(30/05/1978)
Procedencia de aplicación de sanciones por incumplimiento de pagos
provisionales mensuales, aún cuando en el ejercicio comercial respectivo se
determine una pérdida. Deducción de la base imponible del impuesto tasa
adicional del artículo 21 de la Ley de la Renta del reajuste del Impuesto de
Primera Categoría determinado en liquidaciones practicadas por el SII.
Artículo 99.- Las declaraciones y pagos provisionales deberán registrarse en una
cuenta especial, dentro de la contabilidad del contribuyente.
COMENTARIO
Esta disposición obliga a los contribuyentes a contabilizar los PPM y sus declaraciones en
cuentas especiales, en su contabilidad, de tal manera que facilita su fiscalización.
Manual Tributario AFIICH
DICIEMBRE 2013
307
JURISPRUDENCIA ADMINISTRATIVA
CIRCULAR Descripción
Circular Nº 16
(01/04/1991)
Refunde y actualiza instrucciones generales de carácter permanente aplicable
al sistema de PPM establecido en el artículo 84 de la Ley de la Renta.
Artículo 100.- Facúltase al Presidente de la República para reducir porcentajes
establecidos en el artículo 84 de este párrafo y/o para modificar la base imponible sobre la
cual ellos se aplican, cuando la rentabilidad de un sector de la economía o de una actividad
económica determinada así lo requiera para mantener una adecuada relación entre el pago
provisional y el monto definitivo del impuesto. En uso de esta facultad se podrán fijar
porcentajes distintos por ramas industriales y sectores comerciales. Esta facultad se ejercerá
previo informe del Servicio de Impuesto Internos y los porcentajes que se determinen
entrarán a regir a contar de la fecha que se indique en el decreto supremo que lo establezca.
COMENTARIO
El presente artículo le entrega al Presidente de la República la facultad de:
- Reducir porcentajes de PPM (Artículo 84 de la LIR).
- Modificar la base imponible de dichos PPM.
- Fijar porcentajes distintos por sector industriales o comerciales
Razones de la modificación:
- Mantener relación adecuada entre PP y monto final del impuesto.
Requiere:
- Informe del Servicio de Impuesto Internos.
Manual Tributario AFIICH
DICIEMBRE 2013
308
Vigencia:
- A contar de la fecha indicada en el decreto supremo.
JURISPRUDENCIA ADMINISTRATIVA
CIRCULAR Descripción
Circular N° 16
(01/04/1991)
Refunde y actualiza instrucciones generales de carácter permanente aplicable
al sistema de PPM establecido en el artículo 84 de la Ley de la Renta.
PÁRRAFO 4º
De los informes obligatorios
Artículo 101.- Las personas naturales o jurídicas que estén obligadas a retener el
impuesto, deberán presentar al Servicio o a la oficina que éste designe, antes del 15 de
marzo de cada año, un informe en que expresen con detalles los nombres y direcciones de
las personas a las cuales hayan efectuado durante el año anterior el pago que motivó la
obligación de retener, así como el monto de la suma pagada y de la cantidad retenida en la
forma y cumpliendo las especificaciones que indique la Dirección. No obstante, la Dirección
podrá liberar del referido informe a determinadas personas o grupos de personas o respecto
de un determinado tributo sujeto a retención.
Iguales obligaciones pesarán sobre:
a) Las personas que paguen rentas o cualquier otro producto de acciones, incluso de
acciones al portador;
b) Los Bancos o Bolsas de Comercio por las rentas o cualquier otro producto de
acciones nominativas que, sin ser de su propiedad, figuren inscritas a nombre de dichas
instituciones;
c) Los que paguen rentas a personas sin domicilio ni residencia en Chile.
Manual Tributario AFIICH
DICIEMBRE 2013
309
Sin perjuicio de lo dispuesto en los incisos anteriores, las mismas personas obligadas
a retener el impuesto de Segunda Categoría sobre las rentas gravadas en el Nº 1 del artículo
42, quedarán también obligadas a certificar por cada persona, en la forma y oportunidad
que determine la Dirección, el monto total de las rentas del citado Nº 1 del artículo 42 que se
le hubiere pagado en el año calendario, los descuentos que se hubieren hecho de dichas
rentas por concepto de leyes sociales y, separadamente, por concepto de impuesto de
Segunda Categoría, y el número de personas por las cuales se le pagó asignación familiar.
Esta certificación se hará sólo a petición del respectivo empleado, obrero o pensionado, para
acompañarlo a la declaración que exigen los números 3 y 5 del artículo 65. El
incumplimiento de esta obligación, la omisión de certificar parte de las rentas o la
certificación de cantidades no descontadas por concepto de leyes sociales y/o de impuesto de
segunda categoría se sancionará con la multa que se establece en el inciso primero del Nº 6
del artículo 97 del Código Tributario, por cada infracción.
A la obligación establecida en el inciso primero quedarán sometidos los Bancos e
Instituciones Financieras respecto de los intereses u otras rentas que paguen o abonen a sus
clientes, durante el año inmediatamente anterior a aquel en que deba presentarse el
informe, por operaciones de captación de cualquier naturaleza que éstos mantengan en
dichas instituciones y el Banco Central de Chile respecto de las operaciones de igual
naturaleza que efectúe. Dicho informe deberá ser presentado antes del 15 de marzo de cada
año y deberá cumplir con las exigencias que al efecto establezca el Servicio de Impuestos
Internos.
COMENTARIO
La ley obliga a los retenedores, en general, a presentar tanto las declaraciones juradas, como a
entregar certificados a quienes lo soliciten, como es el caso de las rentas pagadas en el Artículo
42 Nº 1.
En la actualidad existen numerosas declaraciones juradas a presentar durante los meses de
febrero y marzo de cada año.
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310
La ley permite al SII, que disponga la forma y la oportunidad en que las declaraciones juradas
se presenten, como asimismo la información que deben contener, ver suplemento de
declaraciones juradas en el sitio Web del SII (www.sii.cl)
JURISPRUDENCIA ADMINISTRATIVA
CIRCULAR Descripción
Circular Nº 25
(07/05/2012)
Texto actualizado de las Resoluciones que establecen obligaciones a las
empresas o sociedades de presentar al SII Declaraciones Juradas con
información relacionada con los Impuestos Anuales a la Renta y emitir
certificados a los inversionistas, socios o accionistas de las empresas.
Circular Nº 43
(24/07/1998)
Imparte instrucciones acerca de la entrega de información relativa a los
contribuyentes que soliciten los tribunales de justicia u otros organismos.
OFICIOS Descripción
Oficio Nº 6665
(30/12/2003)
Obligación de los síndicos de quiebra de emitir certificados de rentas a que
alude el artículo 101 de la Ley de la Renta, cuando se trate de remuneraciones
percibidas por trabajadores con anterioridad a la fecha de declaración de la
quiebra y de la aceptación del cargo por parte del síndico.
Oficio Nº 107
(10/01/2002)
Rentas que debe informar al SII el Banco Central de Chile, conforme a lo
dispuesto por el artículo 101 de la Ley de la Renta.
Oficio Nº 205
(17/01/2001)
Tributación de intereses provenientes de una operación de captación y su
obligación de informar al SII.
Oficio Nº 695
(01/03/2000)
Obligación de informar al SII los antecedentes relacionados con los
dividendos pagados por créditos hipotecarios.
Oficio Nº 563
(20/02/1998)
Forma de determinar los intereses de las cuentas de ahorro para el
arrendamiento de viviendas con promesa de compraventa a que se refiere la
Ley Nº 19.281, no acogidas a las normas del artículo 57 bis de la Ley de la
Renta. Certificación de las rentas. Las cuentas de ahorro acogidas a las
normas del artículo 57 bis de la Ley de la Renta, se rigen por las
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311
disposiciones de dicho precepto legal.
Oficio Nº 698
(05/03/1996)
Certificación de sociedades anónimas a sus accionistas cuando éstos posean
acciones en copropiedad para los efectos del uso de los beneficios tributarios
del artículo 57 bis de la Ley de la Renta.
Oficio Nº 3453
(17/11/1995)
Las AFP deben proporcionar al Servicio de Impuestos Internos la
información relativa al movimiento de las cuentas de ahorro voluntario
acogidas a las normas del artículo 57 bis de la Ley de la Renta.
Oficio Nº 3401
(14/11/1995)
Fecha de emisión y envió de certificados sobre retiros de las Cuentas de
Ahorro Voluntario por parte de las Administradoras de Fondos de Pensiones
a los afiliados.
Oficio Nº 479
(28/01/1994)
Situación de las acciones de pago adquiridas por los corredores por encargo
de terceros y que gozan de los beneficios del artículo 57 bis de la Ley de la
Renta. Certificación de renta y beneficios tributarios.
Oficio Nº 2734
(25/07/1985)
Forma y plazo para la declaración de las mayores retenciones efectuadas por
la reliquidación del impuesto único de Segunda Categoría. Certificación de
las rentas de Segunda Categoría y de las respectivas retenciones.
Oficio Nº 723
(13/03/1984)
Información que debe contener los certificados de renta que emitan las
personas que paguen rentas del artículo 42 Nº 1 de la Ley de Impuesto a la
Renta para los efectos de las declaraciones de los impuestos anuales a la
renta.
Oficio Nº 2180
(22/04/1975)
Obligación de enviar al SII nómina de personas a quienes se haya pagado
dividendos.
Oficio Nº 1962
(15/04/1975)
Liberación de presentar informe anual de impuestos retenidos de institución
previsional.
Artículo 102.- Cuando con motivo de revisiones efectuadas por el Servicio de
Impuestos Internos se constataren indicios de que un contribuyente podría estar
infringiendo las disposiciones de la Ley de Cambios Internacionales o las normas impuestas
por el Comité Ejecutivo del Banco Central de Chile, la Dirección Regional respectiva deberá
comunicar oportunamente los antecedentes del caso al Banco Central de Chile, a fin de que
éste adopte las medidas correspondientes.
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DICIEMBRE 2013
312
COMENTARIO
Si el SII detecta en auditoría un contribuyente que podría estar infringiendo las disposiciones
de la Ley de Cambios Internacionales o las normas impuestas por el Comité Ejecutivo del
Banco Central de Chile, tiene la obligación de informar y entregar los antecedentes al Banco
Central de Chile.
PÁRRAFO 5º
Disposiciones varias
Artículo 103.- Los contribuyentes que dejaren de estar afectos al impuesto Global
Complementario en razón de que perderán su domicilio y residencia deberán declarar y
pagar la parte del impuesto devengado correspondiente al año calendario de que se trate
antes de ausentarse del país.
En tal caso, los créditos contra el impuesto, contemplados en los números 1º y 2º del
artículo 56 se concederán en forma proporcional al período a que corresponden las rentas
declaradas. Asimismo, se aplicarán proporcionalmente las unidades tributarias referidas en
los artículos 52 y 57.
La prescripción de las acciones del Fisco por impuesto se suspende en caso que el
contribuyente se ausente del país por el tiempo que dure la ausencia.
Transcurridos diez años no se tomará en cuenta la suspensión del inciso anterior.
COMENTARIO
- Si un contribuyente pierde su domicilio y la residencia, debe declarar y pagar el Impuesto
Global Complementario, por la parte del impuesto devengado.
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313
- En este caso la tabla de cálculo del Impuesto Global Complementario deberá ser
modificada en función de los meses que estuvo en el país, como también los límites de
exención del Artículo 57 y del Artículo56 Nº 2, ya que el Nº 1 está derogado.
- Debe declarar y pagar antes de ausentarse del país
- Se suspende la prescripción del Fisco para fiscalizar por el tiempo que dure la ausencia.
- Una vez que transcurren 10 años, no se considera la suspensión.
TÍTULO VI
Disposiciones especiales relativas al mercado de capitales
Artículo 104.- No obstante lo dispuesto en los artículos 17 Nº 8° y 18 bis, no
constituirá renta el mayor valor obtenido en la enajenación de instrumentos de deuda de
oferta pública a que se refiere este artículo, en cuanto se cumplan los requisitos que a
continuación se establecen:
1.- Instrumentos beneficiados.
Podrán acogerse a las disposiciones de este artículo, los instrumentos que cumplan
con los siguientes requisitos copulativos:
a) Que se trate de instrumentos de deuda de oferta pública previamente inscritos en
el Registro de Valores conforme a la ley Nº 18.045;
b) Que hayan sido emitidos en Chile por contribuyentes que determinen su renta
efectiva afecta al Impuesto de Primera Categoría por medio de contabilidad completa;
c) Que hayan sido aceptados a cotización por a lo menos una Bolsa de Valores del
país;
Manual Tributario AFIICH
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314
d) Que hayan sido colocados a un valor igual o superior al valor nominal establecido
en el contrato de emisión o que el emisor haya pagado o deba pagar el impuesto a que se
refiere el número 3 siguiente, por el menor valor de colocación, y
e) Que en el respectivo contrato de emisión, se haya indicado expresamente que los
instrumentos se acogerán a lo dispuesto por este artículo.
2.- Contribuyentes beneficiados.
Podrán acogerse a las disposiciones de este artículo, los contribuyentes que enajenen
los instrumentos indicados en el número anterior y que cumplan con los siguientes
requisitos copulativos:
a) Hayan adquirido y enajenado los instrumentos en una Bolsa local, en un
procedimiento de subasta continua, que contemple un plazo de cierre de las transacciones
que permita la activa participación de todos los intereses de compra y de venta, el que, para
efectos de este artículo, deberá ser previamente autorizado por la Superintendencia de
Valores y Seguros y el Servicio de Impuestos Internos mediante resolución conjunta, y
b) Hayan adquirido y enajenado los instrumentos por intermedio de un corredor de
bolsa o agente de valores registrado en la Superintendencia de Valores y Seguros, excepto en
el caso de los bancos, en cuanto actúen de acuerdo a sus facultades legales.
3.- Impuesto sobre las diferencias entre valores nominales y de colocación y
tratamiento de las diferencias entre valores de adquisición en bolsa y valores nominales.
Para acogerse a lo dispuesto en este artículo, cuando los instrumentos respectivos se
hayan colocado por un valor inferior al valor nominal establecido en el contrato de emisión,
la diferencia entre tales valores se gravará con un impuesto cuya tasa será la del Impuesto
de Primera Categoría, tributo que el emisor deberá declarar y pagar dentro del mes
siguiente a dicha colocación. Este tributo no tendrá el carácter de impuesto de Categoría
para los efectos de esta ley.
Manual Tributario AFIICH
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315
La diferencia a que se refiere este número podrá deducirse como gasto por el emisor
en el ejercicio de la colocación y siguientes, en la proporción que representen las
amortizaciones de capital pagado en cada ejercicio, respecto del total del capital adeudado
por la emisión.
Los ingresos correspondientes al monto en que el capital nominal de los instrumentos
que cumplan con los requisitos para acogerse a lo dispuesto en este artículo supere su valor
de adquisición en bolsa, no constituirán renta para el tenedor de tales instrumentos que los
posea desde dicha adquisición y hasta su pago total o rescate, debiendo incluir esta
diferencia entre los ingresos no constitutivos de renta del ejercicio en que ocurra dicho pago
o rescate. El monto del ingreso no constitutivo de renta será equivalente a la diferencia entre
el valor de adquisición del instrumento y su valor nominal a la fecha del pago total o rescate,
los que, para tales efectos, deberán reajustarse a dicha fecha conforme a las reglas
contenidas en el artículo 41.
4.- Disposiciones especiales relativas a los pagos anticipados.
En el caso del pago anticipado o rescate por el emisor del todo o parte de los
instrumentos de deuda a que se refiere este artículo, se considerarán intereses todas aquellas
sumas pagadas por sobre el saldo del capital adeudado.
Para los efectos de esta ley, los intereses a que se refiere este número se entenderán
devengados en el ejercicio en que se produzca el pago anticipado o rescate.
5.- Disposiciones relativas a deberes de información, sanciones y normas
complementarias.
El emisor, los depósitos de valores, las bolsas de valores del país que acepten los
instrumentos a que se refiere este artículo a cotización, los representantes de los tenedores
de tales instrumentos y los intermediarios que hayan participado en estas operaciones,
deberán declarar al Servicio de Impuestos Internos, en la forma y plazo que éste determine
mediante resolución, las características de dichas operaciones, informando a lo menos la
individualización de las partes e intermediarios que hayan intervenido, valores de emisión y
Manual Tributario AFIICH
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316
colocación de los instrumentos y demás que establezca dicho Servicio. La no presentación de
esta declaración o su presentación tardía, incompleta o errónea, será sancionada con la
multa establecida en el número 6º, del artículo 97, del Código Tributario, conforme al
procedimiento del artículo 165 del mismo texto legal.
La emisión o utilización de declaraciones o certificados falsos, mediante los cuales se
hayan invocado indebidamente los beneficios de este artículo, se sancionará en la forma
prevista en el inciso primero, del número 4°, del artículo 97 del Código Tributario.
Las pérdidas obtenidas en la enajenación, en bolsa o fuera de ella, de los
instrumentos adquiridos en bolsa a que se refiere este artículo, solamente serán deducibles
de los ingresos no constitutivos de renta del contribuyente.
6.- Los instrumentos emitidos por el Banco Central de Chile o por la Tesorería
General de la República podrán acogerse a lo dispuesto en este artículo aunque no cumplan
con uno o más de los requisitos señalados en el número 1, siempre que los respectivos títulos
se encuentren incluidos en la nómina de instrumentos elegibles que, para estos efectos,
establecerá el Ministro de Hacienda mediante decreto supremo expedido bajo la fórmula
“Por Orden del Presidente de la República”. Tratándose de los instrumentos emitidos por
el Banco Central de Chile, su inclusión en dicha nómina de instrumentos elegibles deberá
ser previamente solicitada por dicho organismo.
Respecto de los instrumentos a que se refiere este número, los requisitos dispuestos
en las letras a) y b) del número 2 se entenderán cumplidos cuando la adquisición o
enajenación tenga lugar en alguno de los sistemas establecidos por el Banco Central de Chile
o por el Ministerio de Hacienda, según corresponda, para operar con las instituciones o
agentes que forman parte del mercado primario de dichos instrumentos de deuda.
Asimismo, tales requisitos se entenderán cumplidos cuando se trate de adquisiciones o
enajenaciones de instrumentos elegibles que correspondan a operaciones de compra de
títulos con pacto de retroventa que efectúe el Banco Central de Chile con las empresas
bancarias.
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317
COMENTARIO
Este artículo regula:
- La liberación de impuestos de la ganancia de capital, bajo ciertas condiciones.
- Los contribuyentes e instrumentos que pueden acogerse a dicho régimen.
- El tratamiento tributario de los pagos anticipados o rescates que efectúe el emisor
de los títulos.
- Las normas sobre deberes de información.
- El régimen de aplicación de sanciones por infracciones.
Es así que determina que no constituirá renta el mayor valor obtenido en la enajenación de
instrumentos de deuda de oferta pública (bonos principalmente), si los instrumentos y las
personas que indica cumplen los siguientes requisitos copulativos:
1. Instrumentos beneficiados
a) Que sean instrumentos de deuda de oferta pública previamente inscritos en el Registro
de Valores conforme a la ley Nº 18.045;
b) Que hayan sido emitidos en Chile por contribuyentes que determinen su renta efectiva
afecta al Impuesto de Primera Categoría por medio de contabilidad completa;
c) Que hayan sido aceptados a cotización por a lo menos una Bolsa de Valores del país;
d) Que hayan sido colocados a un valor igual o superior al valor nominal establecido en el
contrato de emisión o que el emisor haya pagado o deba pagar el impuesto a que se
refiere el número 3 siguiente, por el menor valor de colocación, y
Manual Tributario AFIICH
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318
e) Que en el respectivo contrato de emisión, se haya indicado expresamente que los
instrumentos se acogerán a lo dispuesto por este artículo.
2. Contribuyentes beneficiados
Quienes enajenen los instrumentos indicados anteriormente y que cumplan con los siguientes
requisitos copulativos:
a) Hayan adquirido y enajenado los instrumentos en una Bolsa local, en un
procedimiento de subasta continua, que contemple un plazo de cierre de las
transacciones que permita la activa participación de todos los intereses de compra y
de venta, el que, para efectos de este artículo, deberá ser previamente autorizado por
la Superintendencia de Valores y Seguros y el Servicio de Impuestos Internos
mediante resolución conjunta, y
b) Hayan adquirido y enajenado los instrumentos por intermedio de un corredor de
bolsa o agente de valores registrado en la Superintendencia de Valores y Seguros,
excepto en el caso de los bancos, en cuanto actúen de acuerdo a sus facultades
legales.
3. Impuesto sobre las diferencias entre valores nominales y de colocación y
tratamiento de las diferencias entre valores de adquisición en bolsa y valores nominales
Cuando los instrumentos se hayan colocado por un valor inferior al valor nominal establecido
en el contrato de emisión:
- La diferencia se gravará con un impuesto cuya tasa será la del Impuesto de Primera
Categoría
- Este tributo se deberá declarar y pagar, por el emisor, dentro del mes siguiente a la
colocación.
- Este tributo:
Manual Tributario AFIICH
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319
- No tendrá el carácter de impuesto de Categoría para los efectos de la LIR
- No podrá ser rebajado como gasto necesario para producir la renta
- No será gravado con el Artículo 21 de la LIR
El desembolso debe rebajarse del FUT como gasto rechazado (Artículo 14 letra A, Nº 3,
porque esa cantidad no es susceptible de retiro ni distribución).
- La diferencia podrá deducirse como gasto por el emisor en el ejercicio de la
colocación y siguientes, en la proporción que representen, las amortizaciones de
capital pagado en cada ejercicio, respecto del total del capital adeudado por la
emisión.
Cuando los instrumentos se hayan colocado a un valor superior al valor nominal:
- La diferencia no constituirá renta para el tenedor o suscriptor del instrumento,
aunque los haya adquirido en mercado secundario, (que los posea desde la
adquisición y hasta su pago total o rescate), debiendo incluir esta diferencia como
ingresos no renta en el ejercicio en que ocurra dicho el pago o rescate.
- El monto del ingreso no renta es la diferencia entre el valor de adquisición del
instrumento y el valor nominal a la fecha del pago total o rescate, reajustados a la
fecha del rescate, conforme al artículo 41.
4. Disposiciones especiales relativas a los pagos anticipados
En el caso del pago anticipado o rescate por el emisor del todo o parte de los instrumentos de
deuda a que se refiere el Artículo 104:
- Se considera intereses las sumas pagadas por sobre el saldo del capital adeudado, y
el tenedor deberá declararlos como ingresos.
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- Los intereses se entenderán devengados en el ejercicio en que se produzca el pago
anticipado o rescate.
- El emisor deberá retener el impuesto conforme al Artículo 74 Nº 7 de la LIR.
5. Disposiciones relativas a deberes de información, sanciones y normas
complementarias
Obligación de declarar al SII
Están obligados a presentar declaración las siguientes personas:
- El emisor, los depósitos de valores, las bolsas de valores del país que acepten los
instrumentos a cotización.
- Los representantes de los tenedores de tales instrumentos.
- Los intermediarios que hayan participado en las operaciones.
Se debe informar sobre:
- Las características de dichas operaciones.
- La individualización de las partes e intermediarios que hayan intervenido.
- Los valores de emisión y colocación de los instrumentos.
- Y demás que establezca el SII.
Sanciones:
- La no presentación de la declaración anterior o su presentación tardía, incompleta o
errónea, será sancionada con la multa establecida en el número 6º, del artículo 97,
Manual Tributario AFIICH
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321
del Código Tributario, conforme al procedimiento del artículo 165 del mismo texto
legal.
- La emisión o utilización de declaraciones o certificados falsos, mediante los cuales
se hayan invocado indebidamente los beneficios del Artículo 104, se sancionará en
la forma prevista en el inciso primero, del número 4°, del artículo 97 del Código
Tributario.
Instrumentos emitidos por el Banco Central de Chile o por la Tesorería General de la
República:
- Podrán acogerse a lo dispuesto en el Artículo 104 aunque no cumplan con uno o
más de los requisitos señalados en el número 1.
- Para ello los respectivos títulos deben estar incluidos en la nómina de instrumentos
elegibles que, establece el Ministro de Hacienda mediante decreto supremo
expedido bajo la fórmula “Por Orden del Presidente de la República”.
Tratándose de los instrumentos emitidos por el Banco Central de Chile, la inclusión en
la nómina de instrumentos elegibles deberá ser previamente solicitada por dicho
organismo.
Para estos instrumentos, los requisitos dispuestos en las letras a) y b) del número 2 se
entenderán cumplidos cuando la adquisición o enajenación tenga lugar en alguno de los
sistemas establecidos por el Banco Central de Chile o por el Ministerio de Hacienda, según
corresponda, para operar con las instituciones o agentes que forman parte del mercado primario
de dichos instrumentos de deuda.
Asimismo, tales requisitos se entenderán cumplidos cuando se trate de adquisiciones o
enajenaciones de instrumentos elegibles que correspondan a operaciones de compra de títulos
con pacto de retroventa que efectúe el Banco Central de Chile con las empresas bancarias.
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JURISPRUDENCIA ADMINISTRATIVA
CIRCULAR Descripción
Circular Nº 2
(06/01/2010)
Complementa las instrucciones impartidas por este Servicio, a través de
Circular 42, de 2009, relativas al tratamiento tributario de las ganancias de
capital y de los intereses provenientes de instrumentos de deuda de oferta
pública a que se refiere el artículo 104 de la Ley sobre Impuesto a la Renta.
Instrumentos elegibles emitidos por el Banco Central de Chile y la Tesorería
General de la Republica que se pueden acoger a las normas del artículo 104,
de la Ley de la Renta.(Normas sobre mercado de capitales).
Circular Nº 42
(10/07/2009)
Tratamiento tributario de las ganancias de capital y de los intereses
provenientes de instrumentos de deuda de oferta pública, frente a las normas
de los artículos 20 Nº 2, 21, 54 Nº 4, 59 inciso cuarto Nº 1 letra b) y h), 74 Nº
7, 79 y 104 de la Ley sobre Impuesto a la Renta; según modificaciones
introducidas a dichos artículos por la Ley Nº 20.343, del año 2009 (Normas
sobre mercado de capitales).
RESOLUCIÓN Descripción
Resolución Nº
44
(29/03/2011)
Establece obligación de los Depósitos de Valores de informar sobre
operaciones relativas a instrumentos de deuda de oferta pública, conforme a
lo dispuesto en el artículo 104 de la Ley sobre Impuesto a la Renta. El plazo
para dar cumplimiento a esta obligación, será hasta el 31 de marzo de cada
año, a partir del año tributario 2011. Sanciones por no presentación o
presentación tardía, incompleta o fuera de plazo.
Resolución Nº
66
(08/05/2009)
Autoriza procedimientos de subasta continua, para los efectos de lo dispuesto
en la letra a), del Nº 2, del artículo 104 de la Ley sobre Impuesto a la Renta
(Resolución Conjunta emitida por el SII y la Superintendencia de Valores y
Seguros).
Manual Tributario AFIICH
DICIEMBRE 2013
323
OFICIOS Descripción
Oficio Nº 1134
(15/05/2012)
La Corporación de Fomento de la Producción (CORFO) respecto de los
intereses devengados por inversiones en los instrumentos de deuda de oferta
pública a que se refiere el artículo 104 de la LIR, se encuentra exenta del
Impuesto de Primera Categoría. No obstante lo anterior, dicha entidad tiene la
calidad de contribuyente para los efectos de la Ley sobre Impuesto a la Renta,
razón por la cual los emisores de los instrumentos de deuda antes indicados
tienen la obligación de practicar la retención de impuesto sobre los intereses
devengados en favor de dicha institución, conforme a lo dispuesto por el Nº 7
del artículo 74 de la LIR.
Artículo 105.- Los contribuyentes del Impuesto de Primera Categoría que
determinen su renta efectiva según contabilidad completa, que cedan o prometan ceder a
sociedades securitizadoras establecidas en el Título XVIII de la ley Nº 18.045, el todo o parte
de los flujos de pago que se generen con posterioridad a la fecha de la cesión y que
comprendan más de un ejercicio, provenientes de sus ventas o servicios del giro, para la
determinación de los impuestos que establece esta ley, deberán aplicar las siguientes
normas:
a) Los ingresos por ventas o servicios del giro correspondientes a los flujos de pago
cedidos o prometidos ceder, de los contribuyentes a que se refiere este artículo, se deberán
imputar en los ejercicios comprendidos en la cesión en que se perciban o devenguen,
conforme a las normas generales de esta ley, deduciéndose también de acuerdo a las mismas
normas, los costos y gastos necesarios para la obtención de tales ingresos;
b) Para todos los efectos de esta ley, el cedente deberá considerar como un pasivo la
totalidad de las cantidades percibidas, a que tenga derecho a título de precio de la cesión o
promesa, en contra de la sociedad securitizadora durante los ejercicios comprendidos por el
contrato de cesión o promesa de cesión de flujos de pago. Igualmente, el cedente considerará
como un pago del pasivo a que se refiere esta letra, todas las cantidades pagadas a la
sociedad securitizadora en cumplimiento de las obligaciones que emanan del contrato de
cesión o promesa de cesión de flujos de pago durante los períodos respectivos;
Manual Tributario AFIICH
DICIEMBRE 2013
324
c) El resultado proveniente del contrato de que trata este artículo será determinado
por el cedente en cada ejercicio comprendido en el mismo, y será equivalente a la diferencia
entre el pasivo que corresponda proporcionalmente a cada ejercicio y los pagos a que se
refiere la letra b). En esa misma oportunidad, y de acuerdo a las mismas reglas, la sociedad
securitizadora deberá registrar en la contabilidad del patrimonio separado respectivo, los
resultados provenientes del contrato a que se refiere este artículo, sin perjuicio que los
excedentes obtenidos en la gestión del patrimonio separado no estarán afectos al Impuesto a
la Renta en tanto dichos excedentes no sean traspasados al patrimonio común de la sociedad
securitizadora.
El Servicio, previa citación, podrá tasar el precio o valor de la cesión a que se refiere
este artículo en los casos en que éste sea notoriamente inferior o superior a los corrientes en
plaza o de los que normalmente se cobren en convenciones de similar naturaleza
considerando las circunstancias en que se realiza la operación.
COMENTARIO
En este artículo se regula el tratamiento tributario de las operaciones de securitización de flujos
futuros de pago, tanto para el cedente de los flujos de pago como también para la sociedad
securitizadora.
El Artículo 132, de la Ley N° 18.045, sobre mercado de valores, establece como uno de los
objetos de las sociedades securitizadoras, la adquisición de derechos sobre flujos de pago,
entendidos éstos como toda obligación, existente o que se genere en el futuro, de pagar una o
más sumas de dinero por la adquisición o el uso de bienes o por la prestación de servicios.
Tributación de los contribuyentes cedentes
Los contribuyentes que declaren renta efectiva según contabilidad completa y que cedan o
prometan ceder a sociedades securitizadoras, todo o parte de los flujos de pago generados con
posterioridad a la fecha de la cesión y que comprendan más de un ejercicio, provenientes de
sus ventas o servicios del giro, deben determinar su tributación conforme con este artículo, y de
acuerdo con las instrucciones de la circular 42 de 2009, que se transcribirán más adelante.
Manual Tributario AFIICH
DICIEMBRE 2013
325
Para los efectos, la operación de securitización de los flujos de pago, provenientes de las ventas
o servicios del giro, que efectúe una empresa originadora o cedente, tiene para ésta el carácter
de una operación de financiamiento, puesto que en virtud de la cesión de los flujos futuros
recibe a cambio un anticipo de dichos flujos.
En ese contexto legal, para la determinación de los impuestos que establece la LIR, dicho
contribuyente deberá aplicar las siguientes reglas:
Los ingresos por ventas o servicios del giro correspondientes a los flujos de pago, cedidos o
prometidos ceder, se deberán imputar al ejercicio en que hayan sido devengados o percibidos,
conforme a las normas generales de la LIR (Artículo N° 29).
Respecto de los costos y gastos necesarios para la obtención de los ingresos constitutivos de
renta mencionados en el punto anterior, los contribuyentes se sujetarán a las normas generales
de la LIR (Artículos N° 30 y 31).
Para los efectos de la LIR, el contribuyente originador o cedente de los flujos futuros de pago,
deberá tratar como un pasivo a la totalidad de las cantidades que perciba o que tenga derecho, a
título de precio de la cesión o promesa de cesión, en contra de la sociedad securitizadora
durante todos los ejercicios que se comprendan en el contrato de cesión o promesa de cesión de
los flujos de pago.
Por lo tanto, el originador o cesionario “abonará” la referida cuenta contable de pasivo, con la
totalidad de las cantidades que perciba o a que tenga derecho en contra de la sociedad
securitizadora, durante todos los ejercicios comprendidos en el contrato de cesión o promesa de
cesión de flujos de pago.
Lo anterior se ilustra a través del Ejemplo N° 1, contenido en el apartado XI.- del anexo
de la presente Circular 42 del 2009.
Determinación del resultado de la operación de securitización.
Manual Tributario AFIICH
DICIEMBRE 2013
326
El cedente deberá considerar , como un pago del pasivo indicado anteriormente, todas las
cantidades pagadas a la sociedad securitizadora en cumplimiento de las obligaciones de cesión
o promesa de cesión de flujos de pago, en aquella parte que busca restituir las cantidades que le
hubiere anticipado la sociedad securitizadora, durante los períodos respectivos.
Para fines tributarios, el cedente deberá determinar en cada ejercicio comprendido en el mismo,
la diferencia entre el total del pasivo que corresponda proporcionalmente a cada ejercicio, y las
cantidades que pague en el mismo ejercicio a la sociedad securitizadora en cumplimiento del
contrato.
Lo señalado tanto en este punto, como en el anterior, se ilustra a través del Ejemplo N° 2,
desarrollado en el apartado XI.- del anexo de la presente Circular 42 del 2009.
Tributación de la sociedad securitizadora
En razón del tratamiento tributario como operación de financiamiento que reconoce la LIR a la
securitización de flujos de pago, y dado el tenor de lo dispuesto en la letra c), del artículo 105,
de la misma Ley, la sociedad securitizadora deberá registrar en la contabilidad del patrimonio
separado respectivo, los resultados provenientes del contrato a que se refiere este artículo, en la
misma oportunidad y siguiendo las mismas reglas comentadas para el cedente, aunque
obviamente, con el efecto inverso.
Asimismo, la norma legal comentada establece que los excedentes que se determinen con
motivo de la aplicación de los fondos incorporados al patrimonio separado, no estarán afectos a
los impuestos de la LIR, en tanto dichos excedentes no sean traspasados al patrimonio común
de la sociedad securitizadora. Cabe señalar que dichos excedentes se producirán de acuerdo a
los términos del contrato de emisión de bonos con formación de patrimonio separado
respectivo.
La sociedad securitizadora deberá registrar en la contabilidad del patrimonio separado que
corresponda, la totalidad de las cantidades que entregue al cedente a título de precio de la
cesión o promesa de cesión durante los ejercicios que se comprendan en el contrato de
securitización. Conforme a lo anterior, el patrimonio separado “cargará” la referida cuenta de
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327
activo, con la totalidad de las cantidades pagadas al cedente con ocasión del cumplimiento del
contrato de cesión o promesa de cesión de flujos de pago.
Por otra parte, la sociedad deberá considerar como una disminución de dicho activo, todas las
cantidades pagadas por el cedente en cumplimiento de las obligaciones que emanan del
referido contrato y que corresponden al pago del pasivo correlativo. Es decir, todos los pagos
que origine el cumplimiento del contrato, y que efectúe el cedente, constituyen un “abono” a la
cuenta de activo ya señalada.
Finalmente, la sociedad securitizadora deberá considerar como ingreso bruto del ejercicio
correspondiente, cualquier cantidad que perciba, o sea traspasada desde el patrimonio separado
o retire directamente de éste.
En este orden de ideas, debe tenerse presente lo dispuesto en el artículo 145, de la Ley N°
18.045, en el sentido de que una vez pagados los títulos de deuda emitidos contra el patrimonio
separado, los bienes y obligaciones que integren los activos y pasivos remanentes, pasarán al
patrimonio común. Dicho traspaso, tendrá efectos en el resultado tributario de la sociedad
securitizadora, en el ejercicio en que se incorporen materialmente los activos y pasivos
remanentes del patrimonio separado al patrimonio común.
Facultad de tasar:
El SII, previa citación del Artículo 63 del Código Tributario, podrá tasar el precio o valor de la
cesión, en los casos en que éste sea notoriamente inferior o superior a los corrientes en plaza o
de los que normalmente se cobren en convenciones de similar naturaleza considerando las
circunstancias en que se realiza la operación.
JURISPRUDENCIA ADMINISTRATIVA
CIRCULAR Descripción
Circular Nº 25
(07/05/2012)
Texto actualizado de las Resoluciones que establecen obligaciones a las
empresas o sociedades de presentar al SII Declaraciones Juradas con
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328
información relacionada con los Impuestos Anuales a la Renta y emitir
certificados a los inversionistas, socios o accionistas de las empresas.
Circular Nº 42
(10/07/2009)
Tratamiento tributario de las operaciones securitizadoras de flujos de pago
provenientes de las ventas y servicios del giro de los contribuyentes que
declaren la renta efectiva en la Primera Categoría mediante contabilidad
completa (Normas sobre mercado de capitales).
Artículo 106.- El mayor valor a que se refiere el inciso primero del artículo 18 y los
incisos tercero, cuarto y quinto del número 8 del artículo 17, obtenido por los inversionistas
institucionales extranjeros, tales como fondos mutuos y fondos de pensiones u otros, en la
enajenación de los valores a que se refieren los artículos 104 y 107, las cuotas de fondos
mutuos a que se refiere el inciso final, u otros títulos de oferta pública representativos de
deudas emitidos por el Banco Central de Chile, el Estado o por empresas constituidas en el
país, realizada en una bolsa de valores del país autorizada por la Superintendencia de
Valores y Seguros o en conformidad al Título XXV de la ley Nº 18.045 o mediante el rescate
de cuotas, según corresponda, estará exento de los impuestos de esta ley. Los mencionados
inversionistas institucionales extranjeros deberán cumplir con los siguientes requisitos
durante el tiempo que operen en el país:
1) Estar constituido en el extranjero y no estar domiciliado en Chile.
2) Acreditar su calidad de inversionista institucional extranjero cumpliendo con, a lo
menos, alguna de las siguientes características:
a) Que sea un fondo que haga oferta pública de sus cuotas de participación en algún
país que tenga un grado de inversión para su deuda pública, según clasificación efectuada
por una agencia internacional clasificadora de riesgo calificada como tal por la
Superintendencia de Valores y Seguros.
b) Que sea un fondo que se encuentre registrado ante una autoridad reguladora de
un país que tenga un grado de inversión para su deuda pública, según clasificación
efectuada por una agencia internacional clasificadora de riesgo calificada como tal por la
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Superintendencia de Valores y Seguros, siempre y cuando el fondo tenga inversiones en
Chile, incluyendo títulos emitidos en el extranjero que sean representativos de valores
nacionales, que representen menos del 30% del valor de su activo total.
c) Que sea un fondo que tenga inversiones en Chile, incluyendo títulos emitidos en el
extranjero que sean representativos de valores nacionales, que representen menos del 30%
del valor de su activo total. Adicionalmente, no más del 10% del patrimonio o del derecho a
las utilidades del fondo en su conjunto, podrá ser directa o indirectamente propiedad de
residentes en Chile.
d) Que sea un fondo de pensiones, entendiéndose por tal aquel que está formado
exclusivamente por personas naturales que perciben sus pensiones con cargo al capital
acumulado en el fondo o cuyo objeto principal sea financiar la constitución o el aumento de
pensiones de personas naturales, y que se encuentren sometidos en su país de origen a
regulación o supervisión por las autoridades reguladoras competentes.
e) Que sea un fondo de aquellos regulados por la ley Nº 18.657, en cuyo caso todos los
tenedores de cuotas deberán ser residentes en el extranjero o inversionistas institucionales
locales.
f) Que sea otro tipo de inversionista institucional extranjero que cumpla las
características que defina el reglamento para cada categoría de inversionista, previo
informe de la Superintendencia de Valores y Seguros y del Servicio de Impuestos Internos.
3) No participar directa ni indirectamente del control de las entidades emisoras de
los valores en los que se invierte ni poseer o participar directa o indirectamente en el 10% o
más del capital o de las utilidades de dichos emisores.
Lo dispuesto en este número no se aplicará para la inversión en cuotas emitidas por
fondos mutuos regidos por el decreto ley Nº 1.328, de 1976.
4) Celebrar un contrato, que conste por escrito, con un banco o una corredora de
bolsa, constituidos en Chile, en el cual el agente intermediario se haga responsable, tanto de
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330
la ejecución de las órdenes de compra y venta de los valores, como de verificar, al momento
de la remesa respectiva, que se trata de las rentas que en este artículo se eximen de impuesto
o bien, si se trata de rentas afectas a los impuestos de esta ley, que se han efectuado las
retenciones respectivas por los contribuyentes que pagaron o distribuyeron las rentas.
Igualmente el agente deberá formular la declaración jurada a que se refiere el número
siguiente y proporcionará la información de las operaciones y remesas que realice al
Servicio de Impuestos Internos en la forma y plazos que éste fije.
5) Inscribirse en un registro que al efecto llevará el Servicio de Impuestos Internos.
Dicha inscripción se hará sobre la base de una declaración jurada, formulada por el agente
intermediario a que se refiere el número anterior, en la cual se deberá señalar: que el
inversionista institucional cumple los requisitos establecidos en este artículo o que defina el
reglamento en virtud de la letra f) del número 2 anterior; que no tiene un establecimiento
permanente en Chile, y que no participará del control de los emisores de los valores en los
que está invirtiendo. Además dicha declaración deberá contener la individualización, con
nombre, nacionalidad, cuando corresponda, y domicilio, del representante legal y del
administrador del fondo o de la institución que realiza la inversión; e indicar el nombre del
banco en el cual se liquidaron las divisas, el origen de éstas y el monto a que ascendió dicha
liquidación.
En el caso que el banco en el cual se liquidaron las divisas destinadas a la inversión,
no fuere designado como agente intermediario, pesará sobre él la obligación de informar al
Servicio de Impuestos Internos, cuando éste lo requiera, el origen y monto de las divisas
liquidadas.
En caso que la información que se suministre conforme al presente número resultare
ser falsa, el administrador del inversionista quedará afecto a una multa de hasta el 20% del
monto de las inversiones realizadas en el país, no pudiendo, en todo caso, dicha multa ser
inferior al equivalente a 20 unidades tributarias anuales, la que podrá hacerse efectiva sobre
el patrimonio del inversionista, sin perjuicio del derecho de éste contra el administrador. El
agente intermediario será solidariamente responsable de la multa, salvo que éste acredite
que las declaraciones falsas se fundaron en documentos proporcionados por el inversionista
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correspondiente y que el agente intermediario no estuvo en condiciones de verificar en el
giro ordinario de sus negocios.
6) En el caso de los inversionistas institucionales a que se refieren las letras a) a e) del
numeral 2., el tratamiento tributario previsto en este artículo se aplicará solamente respecto
de las inversiones que efectúen actuando por cuenta propia y como beneficiarios efectivos de
las inversiones realizadas, excluyéndose por tanto las inversiones efectuadas por cuenta de
terceros o en que el beneficiario efectivo sea un tercero. Este requisito deberá acreditarse
mediante declaración jurada efectuada por el representante legal del inversionista, en
idioma español o inglés, y remitida al Servicio de Impuestos Internos junto con los
antecedentes referidos en el número 5 anterior. A opción del inversionista, dicha declaración
podrá señalar que éste actuará por cuenta propia y como beneficiario efectivo de las
inversiones realizadas durante todo el tiempo que invierta en Chile, o bien que podrá
invertir en Chile tanto en beneficio y cuenta propia como en beneficio o por cuenta de
terceros. En caso de optar por la segunda alternativa, el representante legal deberá también
declarar que el inversionista se compromete a identificar previamente y por escrito, al
agente intermediario, cada operación en que actúe en beneficio y por cuenta propia, además
de comprometerse a establecer a través de medios fehacientes la información necesaria para
garantizar la veracidad de dicha identificación. El agente intermediario estará obligado a
custodiar dichas comunicaciones escritas durante un plazo de 5 años.
7) Si por cualquier motivo un inversionista institucional acogido a lo dispuesto en
este artículo dejase de cumplir con alguno de los requisitos que para ello le son exigidos, el
agente intermediario deberá informar dicha circunstancia al Servicio de Impuestos Internos
en la forma y plazo que dicho Servicio establezca. El atraso en la entrega de esta
información se sancionará con multa del equivalente a 1 a 50 unidades tributarias anuales.
El inversionista respectivo cesará de gozar del beneficio tributario dispuesto en este artículo
desde la fecha en que se ha configurado el incumplimiento, quedando por tanto afecto al
régimen tributario común por las rentas que se devenguen o perciban a contar de ese
momento, cualquiera haya sido la fecha de adquisición de los valores respectivos.
La aplicación de las multas establecidas en los números 5 y 7 de este artículo se
sujetará al procedimiento establecido en el artículo 165 del Código Tributario.
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332
Lo dispuesto en este artículo se aplicará sólo respecto de las cuotas emitidas por
fondos mutuos regidos por el decreto ley Nº 1.328, de 1976, que hayan establecido en sus
reglamentos internos la obligación a que se refieren las letras d), e) y f) del número 3.2) del
artículo 107.
COMENTARIO
Este artículo deja exentos de impuestos de la LIR, a los inversionistas institucionales
extranjeros que obtengan rentas de:
- El mayor valor a que se refiere el inciso primero del Artículo 18.
- El mayor valor a que se refieren los incisos tercero, cuarto y quinto del Nº 8 del
Artículo 17.
- Enajenación de valores a que se refieren los Artículos 104 y 107.
- Otros títulos de oferta pública representativos de deudas emitidos por el Banco
Central de Chile, el Estado o por empresas constituidas en el país, etc.
Para su mejor comprensión, tenga presente los siguientes artículos relacionados:
1. Inciso primero del Artículo 18:
En los casos indicados en las letras a), b), c), d), i) y j) del Nº 8 del artículo 17, si tales
operaciones representan el resultado de negociaciones o actividades realizadas habitualmente
por el contribuyente, el mayor valor que se obtenga estará afecto a los impuestos de Primera
Categoría y Global Complementario o Adicional, según corresponda.
Artículo 17 Nº 8.- El mayor valor, incluido el reajuste del saldo de precio, obtenido en las
siguientes operaciones, sin perjuicio de lo dispuesto en el artículo 18:
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333
a. Enajenación o cesión de acciones de S.A., en comandita por acciones o de derechos
sociales en sociedades de personas
b. Enajenación de bienes raíces situados en Chile
c. Enajenación de pertenencias mineras
d. Enajenación de derechos de agua
i. Enajenación de derechos o cuotas respecto de bienes raíces poseídos en comunidad
j. Enajenación de bonos y debentures;
2. Los incisos tercero, cuarto y quinto del número 8 del artículo 17
En los casos señalados en las letras a), c), d), e), h) y j), no constituirá renta sólo aquella parte
del mayor valor que se obtenga hasta la concurrencia de la cantidad que resulte de aplicar al
valor de adquisición del bien respectivo el porcentaje de variación experimentada por el índice
de precios al consumidor en el período comprendido entre el último día del mes anterior al de
la adquisición y el último día del mes anterior al de la enajenación, todo ello sin perjuicio de lo
dispuesto en el artículo 18.
La parte del mayor valor que exceda de la cantidad referida en el inciso anterior se gravará con
el Impuesto de Primera Categoría en el carácter de impuesto único a la renta, a menos que
operen las normas sobre habitualidad a que se refiere el artículo 18.
Tratándose del mayor valor obtenido en las enajenaciones referidas en las letras a), b), c), d),
h), i), j) y k) que hagan los socios de sociedades de personas o accionistas de sociedades
anónimas cerradas, o accionistas de sociedades anónimas abiertas dueños del 10% o más de las
acciones, con la empresa o sociedad respectiva o en las que tengan intereses, se aplicará lo
dispuesto en el inciso segundo de este número, gravándose en todo caso, el mayor valor que
exceda del valor de adquisición o de aporte, reajustado, con los impuestos de Primera
Categoría, Global Complementario o Adicional, según corresponda.
Para quedar exento de impuesto los inversionistas institucionales extranjeros deben cumplir
con los siguientes requisitos durante el tiempo que operen en el país:
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1) Estar constituido en el extranjero y no estar domiciliado en Chile.
2) Acreditar su calidad de inversionista institucional extranjero
cumpliendo con, a lo menos, alguna de las siguientes
características:
a) Que sea un fondo que haga oferta pública de sus cuotas de participación
en algún país que tenga un grado de inversión para su deuda pública, según
clasificación efectuada por una agencia internacional clasificadora de riesgo
calificada como tal por la Superintendencia de Valores y Seguros.
b) Que sea un fondo que se encuentre registrado ante una autoridad
reguladora de un país que tenga un grado de inversión para su deuda pública, según
clasificación efectuada por una agencia internacional clasificadora de riesgo
calificada como tal por la Superintendencia de Valores y Seguros, siempre y cuando
el fondo tenga inversiones en Chile, incluyendo títulos emitidos en el extranjero que
sean representativos de valores nacionales, que representen menos del 30% del
valor de su activo total.
c) Que sea un fondo que tenga inversiones en Chile, incluyendo títulos
emitidos en el extranjero que sean representativos de valores nacionales, que
representen menos del 30% del valor de su activo total. Adicionalmente, no más del
10% del patrimonio o del derecho a las utilidades del fondo en su conjunto, podrá
ser directa o indirectamente propiedad de residentes en Chile.
d) Que sea un fondo de pensiones, entendiéndose por tal aquel que está
formado exclusivamente por personas naturales que perciben sus pensiones con
cargo al capital acumulado en el fondo o cuyo objeto principal sea financiar la
constitución o el aumento de pensiones de personas naturales, y que se encuentren
sometidos en su país de origen a regulación o supervisión por las autoridades
reguladoras competentes.
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e) Que sea un fondo de aquellos regulados por la ley Nº 18.657, en cuyo caso
todos los tenedores de cuotas deberán ser residentes en el extranjero o inversionistas
institucionales locales.
f) Que sea otro tipo de inversionista institucional extranjero que cumpla las
características que defina el reglamento para cada categoría de inversionista, previo
informe de la Superintendencia de Valores y Seguros y del Servicio de Impuestos
Internos.
3) No participar directa ni indirectamente del control de las entidades
emisoras de los valores en los que se invierte ni poseer o participar
directa o indirectamente en el 10% o más del capital o de las
utilidades de dichos emisores.
Lo dispuesto en este número no se aplicará para la inversión en cuotas emitidas por
fondos mutuos regidos por el decreto ley Nº 1.328, de 1976.
4) Celebrar un contrato, que conste por escrito, con un banco o una
corredora de bolsa, constituidos en Chile, en el cual el agente
intermediario se haga responsable de:
- La ejecución de las órdenes de compra y venta de los valores.
- De verificar, al momento de la remesa respectiva, que se trata de las rentas que en
este artículo se eximen de impuesto.
- De verificar que si se trata de rentas afectas a los impuestos de esta ley, se hayan
efectuado las retenciones respectivas por los contribuyentes que pagaron o
distribuyeron las rentas.
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- El agente debe formular la declaración jurada, a que se refiere el número siguiente,
al SII y proporcionará la información de las operaciones y remesas que realice, en la
forma y plazos que el SII fije.
5) Inscribirse en un registro que llevará el SII.
Se hará sobre la base de una declaración jurada, formulada por el agente intermediario a
que se refiere el número anterior, en la cual se debe señalar:
- Que el inversionista institucional cumple los requisitos establecidos en este artículo
o que defina el reglamento en virtud de la letra f) del número 2 anterior.
- Que no tiene un establecimiento permanente en Chile.
- Que no participará del control de los emisores de los valores en los que está
invirtiendo.
- Además debe indicar el nombre, nacionalidad, cuando corresponda, y domicilio, del
representante legal y del administrador del fondo o de la institución que realiza la
inversión; e indicar el nombre del banco en el cual se liquidaron las divisas, el
origen de éstas y el monto a que ascendió dicha liquidación.
En el caso que el banco en el cual se liquidaron las divisas destinadas a la inversión, no
fuere designado como agente intermediario, pesará sobre él la obligación de informar al
SII, cuando lo requiera, el origen y monto de las divisas liquidadas.
Sanciones sujetas al procedimiento del Artículo 165 del Código Tributario:
Si la información suministrada conforme al presente número es falsa, el administrador
del inversionista quedará afecto a una multa de hasta el 20% del monto de las
inversiones realizadas en el país, no pudiendo, en todo caso, dicha multa ser inferior al
Manual Tributario AFIICH
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337
equivalente a 20 UTA, la que podrá hacerse efectiva sobre el patrimonio del
inversionista, sin perjuicio del derecho de éste contra el administrador.
El agente intermediario será solidariamente responsable de la multa, salvo que éste
acredite que las declaraciones falsas se fundaron en documentos proporcionados por el
inversionista correspondiente y que el agente intermediario no estuvo en condiciones de
verificar en el giro ordinario de sus negocios.
6) En el caso de los inversionistas institucionales indicados en
numeral 2, con excepción de la letra f), el tratamiento tributario
previsto en este artículo se aplicará solo respecto de las inversiones
que efectúen actuando por cuenta propia y como beneficiarios
efectivos de las inversiones realizadas
Este requisito se acredita mediante:
- Declaración jurada efectuada por el representante legal del inversionista, en idioma
español o inglés, y remitida al SII junto con los antecedentes referidos en el número
5 anterior.
- El inversionista puede optar, por señalar en la declaración que actuará por cuenta
propia y como beneficiario efectivo de las inversiones realizadas durante todo el
tiempo que invierta en Chile, o bien que podrá invertir en Chile tanto en beneficio y
cuenta propia como en beneficio o por cuenta de terceros.
En caso de optar por la segunda alternativa, el representante legal deberá también
declarar que el inversionista se compromete a identificar previamente y por escrito,
al agente intermediario, cada operación en que actúe en beneficio y por cuenta
propia, además de comprometerse a establecer a través de medios fehacientes la
información necesaria para garantizar la veracidad de dicha identificación. El
agente intermediario estará obligado a custodiar dichas comunicaciones escritas
durante un plazo de 5 años.
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Excepción:
Las inversiones efectuadas por cuenta de terceros o en que el beneficiario efectivo
sea un tercero.
7) Si el inversionista institucional dejase de cumplir con alguno de los
requisitos que le son exigidos, el agente intermediario deberá
informar al SII en la forma y plazo que el éste establezca.
Sanción sujeta al procedimiento del Artículo 165 del Código Tributario:
El atraso en la entrega de esta información se sancionará con multa del equivalente a 1
a 50 UTA. El inversionista, cesará de gozar del beneficio tributario de este artículo
desde la fecha en que se configura el incumplimiento. Por lo tanto, queda afecto al
régimen tributario común por las rentas que se devenguen o perciban a contar de ese
momento, cualquiera haya sido la fecha de adquisición de los valores respectivos.
Excepción:
Lo dispuesto en este artículo solo se aplicará respecto de las cuotas emitidas por fondos
mutuos regidos por el decreto ley Nº 1.328, de 1976, que hayan establecido en sus
reglamentos internos la obligación a que se refieren las letras d), e) y f) del número 3.2)
del artículo 107.
JURISPRUDENCIA ADMINISTRATIVA
RESOLUCION Descripción
Resolución Nº
50 (04/04/2012)
Establece forma y plazo de Declaración Jurada que deben presentar los
agentes responsables para fines tributarios, respecto de los inversionistas
extranjeros sin domicilio ni residencia en Chile, en virtud de lo dispuesto en
la Resolución Nº 36, del 14 de marzo de 2011 y los agentes intermediarios en
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339
virtud de lo dispuesto en los N°s 5 y 7 del artículo 106 de la Ley sobre
Impuesto a la Renta y establece obligación de los agentes intermediarios de
exigir, mantener y poner a disposición las Declaraciones Juradas a que se
refiere el Nº 6 del artículo 106 de la Ley de la Renta.
Resolución Nº
36 (14/03/2011)
Establece mecanismo simplificado para otorgar RUT y eximir de
obligaciones de dar aviso de inicio de actividades, de llevar contabilidad y
declarar anualmente sus rentas, a contribuyentes no domiciliados ni
residentes en Chile. Deroga Resolución Exenta Nº 128, de 2010.
Artículo 107.- El mayor valor obtenido en la enajenación o rescate, según
corresponda, de los valores a que se refiere este artículo, se regirá para los efectos de esta ley
por las siguientes reglas:
1) Acciones de sociedades anónimas abiertas constituidas en Chile con presencia
bursátil.
No obstante lo dispuesto en los artículos 17, Nº 8, y 106, no constituirá renta el mayor
valor obtenido en la enajenación de acciones emitidas por sociedades anónimas abiertas con
presencia bursátil, que cumplan con los siguientes requisitos:
a) La enajenación deberá ser efectuada en: i) una bolsa de valores del país
autorizada por la Superintendencia de Valores y Seguros, o ii) en un proceso de oferta
pública de adquisición de acciones regida por el Título XXV de la ley Nº 18.045 o iii) en el
aporte de valores acogido a lo dispuesto en el artículo 109;
b) Las acciones deberán haber sido adquiridas en: i) una bolsa de valores del país
autorizada por la Superintendencia de Valores y Seguros, o ii) en un proceso de oferta
pública de adquisición de acciones regida por el Título XXV de la ley Nº 18.045, o iii) en una
colocación de acciones de primera emisión, con motivo de la constitución de la sociedad o de
un aumento de capital posterior, o iv) con ocasión del canje de valores de oferta pública
convertibles en acciones, o v) en un rescate de valores acogido a lo dispuesto en el artículo
109, y
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340
c) En el caso previsto en el literal iii), de la letra b), si las acciones se hubieren
adquirido antes de su colocación en bolsa, el mayor valor no constitutivo de renta será el que
se produzca por sobre el valor superior entre el de dicha colocación o el valor de libros que
la acción tuviera el día antes de su colocación en bolsa, quedando en consecuencia afecto a
los impuestos de esta ley, en la forma dispuesta en el artículo 17, el mayor valor que resulte
de comparar el valor de adquisición inicial, debidamente reajustado en la forma dispuesta
en dicho artículo, con el valor señalado precedentemente. Para determinar el valor de libros
se aplicará lo dispuesto en el inciso tercero del artículo 41.
En el caso previsto en el literal iv), de la letra b) anterior, se considerará como precio
de adquisición de las acciones el precio asignado en el canje.
2) Cuotas de fondos de inversión.
Lo dispuesto en el numeral 1) será también aplicable a la enajenación, en una bolsa
de valores del país autorizada por la Superintendencia de Valores y Seguros, de cuotas de
fondos de inversión regidos por la ley Nº 18.815, que tengan presencia bursátil. Asimismo, se
aplicará a la enajenación en dichas bolsas de las cuotas señaladas que no tengan presencia
bursátil o al rescate de tales cuotas cuando el fondo se liquide o sus partícipes acuerden una
disminución voluntaria de capital, siempre y cuando se establezca en la política de
inversiones de los reglamentos internos, que a lo menos el 90% de la cartera de inversiones
del fondo se destinará a la inversión en acciones con presencia bursátil.
Lo dispuesto en el inciso anterior no resultará aplicable a las enajenaciones y
rescates, según corresponda, de cuotas de fondos de inversión regulados por la ley Nº 18.815,
que dejaren de dar cumplimiento al porcentaje de inversión contemplado en el reglamento
interno respectivo por causas imputables a la administradora o, cuando no siendo imputable
a la administradora, dicho incumplimiento no hubiere sido regularizado dentro de los seis
meses siguientes de producido.
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Las administradoras de fondos deberán anualmente certificar, al Servicio de
Impuestos Internos y a los partícipes que así lo soliciten, el cumplimiento de las condiciones
señaladas.
3) Cuotas de fondos mutuos.
3.1) Cuotas de fondos mutuos cuyas inversiones consistan en valores con presencia
bursátil.
No constituirá renta el mayor valor obtenido en la enajenación de cuotas de fondos
mutuos del decreto ley Nº 1.328, que cumplan con los siguientes requisitos:
a) La enajenación deberá ser efectuada: i) en una bolsa de valores del país
autorizada por la Superintendencia de Valores y Seguros, o ii) mediante el aporte de valores
conforme a lo dispuesto en el artículo 109, o iii) mediante el rescate de las cuotas del fondo;
b) Las cuotas deberán haber sido adquiridas: i) en la emisión de cuotas del fondo
respectivo, o ii) en una bolsa de valores del país autorizada por la Superintendencia de
Valores y Seguros; o iii) en un rescate de valores efectuado de conformidad a lo dispuesto en
el artículo 109;
c) La política de inversiones del reglamento interno del fondo respectivo deberá
establecer que a lo menos el 90% de su cartera se destinará a la inversión en los valores que
tengan presencia bursátil a que se refiere este artículo, y en los valores a que se refiere el
artículo 104. Se tendrá por incumplido este requisito si las inversiones del fondo respectivo
en tales instrumentos resultasen inferiores a dicho porcentaje por causas imputables a la
ejecución de la política de inversiones por parte de la sociedad administradora o, cuando
ello ocurra por otras causas, si en este último caso dicho incumplimiento no es subsanado
dentro de un período máximo de seis meses contado desde que éste se ha producido. Las
administradoras de los fondos deberán certificar al Servicio de Impuestos Internos, en la
forma y plazo que éste lo requiera mediante resolución, el cumplimiento de los requisitos a
que se refiere esta letra. La emisión de certificados maliciosamente falsos se sancionará
conforme a lo dispuesto en el inciso tercero, del Nº 4°, del artículo 97, del Código Tributario;
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d) El reglamento interno del fondo respectivo deberá contemplar la obligación de la
sociedad administradora de distribuir entre los partícipes la totalidad de los dividendos
percibidos entre la fecha de adquisición de las cuotas y la enajenación o rescate de las
mismas, provenientes de los emisores de los valores a que se refiere la letra c) anterior. De
igual forma, el reglamento interno deberá contemplar la obligación de distribuir entre los
partícipes un monto equivalente a la totalidad de los intereses devengados por los valores a
que se refiere el artículo 104 en que haya invertido el fondo durante el ejercicio comercial
respectivo, conforme a lo dispuesto en el artículo 20. Esta última distribución deberá
llevarse a cabo en el ejercicio siguiente al año comercial en que tales intereses se devengaron,
independientemente de la percepción de tales intereses por el fondo o de la fecha en que se
hayan enajenado los instrumentos de deuda correspondientes, y
e) La política de inversiones del fondo contenida en su reglamento interno deberá
contemplar la prohibición de adquirir valores que en virtud de cualquier acto o contrato
priven al fondo de percibir los dividendos, intereses, repartos u otras rentas provenientes de
tales valores que se hubiese acordado o corresponda distribuir. La sociedad administradora
que infrinja esta prohibición será sancionada con una multa de 1 unidad tributaria anual
por cada uno de los valores adquiridos en contravención a dicha prohibición, sin perjuicio
de las sanciones que correspondan conforme a lo dispuesto en el Título III del decreto ley Nº
3.538, de 1980.
3.2) Cuotas de fondos mutuos con presencia bursátil.
No constituirá renta el mayor valor obtenido en la enajenación de cuotas de fondos
mutuos del decreto ley Nº 1.328, de 1976, que tengan presencia bursátil y no puedan
acogerse al número 3.1) anterior, siempre que se cumplan los siguientes requisitos:
a) La enajenación de las cuotas deberá efectuarse: i) en una bolsa de valores del país
autorizada por la Superintendencia de Valores y Seguros, o ii) mediante su aporte conforme
a lo dispuesto en el artículo 109, o iii) mediante el rescate de las cuotas del fondo cuando se
realice en forma de valores conforme a lo dispuesto en el artículo 109;
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b) La adquisición de las cuotas deberá efectuarse: i) en la emisión de cuotas del fondo
respectivo, o ii) en una bolsa de valores del país autorizada por la Superintendencia de
Valores y Seguros, o iii) en un rescate de valores efectuado conforme a lo dispuesto en el
artículo 109;
c) La política de inversiones del reglamento interno del fondo respectivo deberá
establecer que a lo menos el 90% de su cartera se destinará a la inversión en los siguientes
valores emitidos en el país o en el extranjero:
c.1) Valores de oferta pública emitidos en el país: i) acciones de sociedades anónimas
abiertas constituidas en Chile y admitidas a cotización en a lo menos una bolsa de valores
del país; ii) instrumentos de deuda de oferta pública a que se refiere el artículo 104 y valores
representativos de deuda cuyo plazo sea superior a tres años admitidos a cotización en a lo
menos una bolsa de valores del país que paguen intereses con una periodicidad no superior
a un año, y iii) otros valores de oferta pública que generen periódicamente rentas y que
estén establecidos en el reglamento que dictará mediante decreto supremo el Ministerio de
Hacienda.
c.2) Valores de oferta pública emitidos en el extranjero: Debe tratarse de valores que
generen periódicamente rentas tales como intereses, dividendos o repartos, en que los
emisores deban distribuir dichas rentas con una periodicidad no superior a un año.
Asimismo, tales valores deberán ser ofrecidos públicamente en mercados que cuenten con
estándares al menos similares a los del mercado local, en relación a la revelación de
información, transparencia de las operaciones y sistemas institucionales de regulación,
supervisión, vigilancia y sanción sobre los emisores y sus títulos. El mismo reglamento fijará
una nómina de aquellos mercados que cumplan con los requisitos que establece este inciso.
Se entenderán incluidos en esta letra los valores a que se refiere el inciso final del artículo
11, siempre que cumplan con los requisitos señalados precedentemente.
Se tendrá por incumplido el requisito establecido en esta letra si las inversiones del
fondo respectivo en tales instrumentos resultasen inferiores a dicho porcentaje por un
período continuo o discontinuo de 30 o más días en un año calendario. Las administradoras
de los fondos deberán certificar anualmente al Servicio de Impuestos Internos, en la forma y
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plazo que éste lo requiera mediante resolución, el cumplimiento de los requisitos a que se
refiere esta letra. La emisión de certificados maliciosamente falsos se sancionará conforme a
lo dispuesto en el inciso tercero del número 4° del artículo 97 del Código Tributario;
d) El reglamento interno del fondo respectivo deberá contemplar la obligación de la
sociedad administradora de distribuir entre los partícipes la totalidad de los dividendos e
intereses percibidos entre la fecha de adquisición de las cuotas y la enajenación o rescate de
las mismas, provenientes de los emisores de los valores a que se refiere la letra c) anterior,
salvo que se trate de intereses provenientes de los valores a que se refiere el artículo 104. En
este último caso, el reglamento interno deberá contemplar la obligación de distribuir entre
los partícipes un monto equivalente a la totalidad de los intereses devengados por dichos
valores durante el ejercicio comercial respectivo conforme a lo dispuesto en el artículo 20.
Esta última distribución deberá llevarse a cabo en el ejercicio siguiente al año comercial en
que tales intereses se devengaron, independientemente de la percepción de tales intereses
por el fondo o de la fecha en que se hayan enajenado los instrumentos de deuda
correspondientes;
e) Cuando se hayan enajenado acciones, cuotas u otros títulos de similar naturaleza
con derecho a dividendos o cualquier clase de beneficios, sean éstos provisorios o definitivos,
durante los cinco días previos a la determinación de sus beneficiarios, la sociedad
administradora deberá distribuir entre los partícipes del fondo un monto equivalente a la
totalidad de los dividendos o beneficios a que se refiere esta letra, el que se considerará
percibido por el fondo.
Cuando se hayan enajenado instrumentos de deuda dentro de los cinco días hábiles
anteriores a la fecha de pago de los respectivos intereses, la sociedad administradora deberá
distribuir entre los partícipes del mismo un monto equivalente a la totalidad de los referidos
intereses, el que se considerará percibido por el fondo, salvo que provengan de los
instrumentos a que se refiere el artículo 104.
En caso de que la sociedad administradora no haya cumplido con la obligación de
distribuir a los partícipes las rentas a que se refiere esta letra, dicha sociedad quedará afecta
a una multa de hasta un cien por ciento de tales rentas, no pudiendo esta multa ser inferior
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al equivalente a 1 unidad tributaria anual. La aplicación de esta multa se sujetará al
procedimiento establecido en el artículo 165 del Código Tributario. Además, la sociedad
administradora deberá pagar por tales rentas un impuesto único y sustitutivo de cualquier
otro tributo de esta ley con tasa de 35%. Este impuesto deberá ser declarado y pagado por
la sociedad administradora en el mes de abril del año siguiente al año comercial en que
debió efectuarse la distribución de tales rentas. Respecto del impuesto a que se refiere este
inciso, no se aplicará lo dispuesto en el artículo 21, y se considerará como un impuesto sujeto
a retención para los efectos de la aplicación de sanciones, y
f) La política de inversiones del fondo contenida en su reglamento interno deberá
contemplar la prohibición de adquirir valores que en virtud de cualquier acto o contrato
priven al fondo de percibir los dividendos, intereses, repartos u otras rentas provenientes de
tales valores que se hubiese acordado o corresponda distribuir. La sociedad administradora
que infrinja esta prohibición será sancionada con una multa de 1 unidad tributaria anual
por cada uno de los valores adquiridos en contravención a dicha prohibición, sin perjuicio
de las sanciones que correspondan conforme a lo dispuesto en el Título III del decreto ley Nº
3.538, de 1980.
4) Presencia bursátil.
Para los efectos de esta ley, se entenderá por títulos o valores con presencia bursátil,
aquellos que la tengan conforme a lo dispuesto en el reglamento del decreto ley Nº 1.328, de
1976.
También se aplicará lo dispuesto en este artículo, cuando la enajenación se efectúe
dentro de los 90 días siguientes a aquél en que el título o valor hubiere perdido presencia
bursátil. En este caso el mayor valor obtenido no constituirá renta sólo hasta el equivalente
al precio promedio que el título o valor hubiere tenido en los últimos 90 días en que tuvo
presencia bursátil. El exceso sobre dicho valor se gravará con los impuestos de primera
categoría, global complementario o adicional, según corresponda. Para que proceda lo
anterior, el contribuyente deberá acreditar, cuando el Servicio de Impuestos Internos así lo
requiera, con un certificado de una bolsa de valores, tanto la fecha de la pérdida de
presencia bursátil de la acción, como el valor promedio señalado.
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5) Las pérdidas obtenidas en la enajenación, en bolsa o fuera de ella, de los valores a
que se refiere este artículo, solamente serán deducibles de los ingresos no constitutivos de
renta del contribuyente.
COMENTARIO
Comentarios:
Este artículo (ex 18.ter) dispone que no constituirá renta el mayor valor obtenido en la enajenación
o rescate, de los valores que indica, si se cumplen los requisitos legales que la ley establece y se
rigen por dichas reglas:
1. Las acciones de sociedades anónimas abiertas constituidas en Chile, con presencia
bursátil deben cumplir con los siguientes requisitos:
La enajenación debe haberse efectuado en:
- Una bolsa de valores del país autorizada por la SVS
- En un proceso de oferta pública de adquisición de acciones, regida por la Ley 18.0845
- En el aporte de valores, acogidos al Artículo 109 de la LIR
Las acciones deberán ser adquiridas en:
- Una bolsa de valores del país autorizada por la SVS
- En un proceso de oferta pública de adquisición de acciones, regida por la Ley 18.085
- En una colocación de acciones de primera emisión
- Con ocasión del canje de valores de oferta pública convertibles en acciones
- En un rescate de valores, acogidos al Artículo 109 de la LIR
2. Cuotas de fondos de inversión
- Se aplica lo mismo del numeral 1.- a la enajenación en una bolsa de valores del país
autorizada por la SVS, de cuota de fondos de inversión regidos por la ley Nº 18.815,
que tengan presencia bursátil.
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- Se debe establecer en el reglamento interno, que al menos el 90% de la cartera de
inversiones del fondo estará destinado a la inversión en acciones con presencia
bursátil.
- Las administradoras de fondos deben certificar anualmente al SII y a los partícipes que
lo soliciten, el cumplimiento de las condiciones, para seguir amparados en este
artículo.
3. Cuotas de fondos mutuos
a. Cuyas inversiones tengan valores con presencia bursátil:
- La enajenación debe haberse efectuado:
- En una bolsa de valores del país autorizada por la SVS
- Mediante el rescate de las cuotas del fondo
- Mediante el aporte de valores, acogidos al Artículo 109 de la LIR
Las cuotas deberán ser adquiridas:
- Una bolsa de valores del país autorizada por la SVS
- En la emisión de cuotas del fondo respectivo
- En un rescate de valores, acogidos al Artículo 109 de la LIR
Además, se debe establecer en el reglamento interno, que al menos el 90% de la cartera de
inversiones del fondo estará destinado a la inversión en valores con presencia bursátil del Artículo
104.
b. Con presencia bursátil:
La enajenación debe haberse efectuado:
- En una bolsa de valores del país autorizada por la SVS
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- Mediante el rescate de las cuotas del fondo, cuando se hagan en forma de valores, según el
Artículo 109.
- Mediante su aporte, conforme al Artículo 109 de la LIR
Las cuotas deberán ser adquiridas:
- Una bolsa de valores del país autorizada por la SVS
- En la emisión de cuotas del fondo respectivo
- En un rescate de valores, acogidos al Artículo 109 de la LIR
Además, se debe establecer en el reglamento interno, que al menos el 90% de la cartera de
inversiones del fondo estará destinado a los siguientes valores emitidos en el país o en el
extranjero:
Valores de oferta pública emitidos en el país:
1) Acciones S.A. abiertas constituidas en Chile, y admitidas a cotización en a lo
menos una bolsa de valores en Chile.
2) Instrumentos de deuda de oferta pública del Artículo 104 y valores
representativos de deuda cuyo plazo sea superior a 3 años, y admitidas a cotización en a
lo menos una bolsa de valores en Chile que paguen intereses con una periodicidad no
superior a un año.
3) Otros valores de oferta pública que generen rentas periódicas y que estén
establecidos en el reglamento que dicte el Ministerio de Hacienda.
Valores de oferta pública emitidos en el extranjero:
- Valores que generen periódicamente rentas tales como intereses, dividendos o
repartos, y que los emisores las distribuyan con una periodicidad no superior a un año.
Deben ser ofrecidos públicamente, en mercados con estándares igual al chileno
(revelación de la información, transparencia de las operaciones, sistemas
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institucionales de regulación, supervisión, vigilancia y sanción sobre los emisores y
sus títulos. El reglamento del Ministerio de Hacienda fija la nómina de países que
cumplen con los requisitos.
Se incluye los valores del inciso final del Artículo 11 de la LIR, sobre valores
extranjeros o Certificados de Depósito de Valores emitidos en el país, a que se refiere
el Título XXIV de la ley Nº 18.045 del mercado de valores.
4. Se entenderá por títulos o valores con presencia bursátil, aquellos que la tengan
conforme a lo dispuesto en el reglamento del decreto ley Nº 1.328, de 1976.
5. Las pérdidas obtenidas en la enajenación de los valores que indica este artículo, ya
sea en bolsa o fuera de ella, sólo se deducen de los ingresos que no constituyen renta del
mismo contribuyente.
JURISPRUDENCIA ADMINISTRATIVA
CIRCULAR Descripción
Circular Nº 10
(31/01/2012)
Requisitos que se deben cumplir para que un valor sea considerado de
presencia bursátil para efectos de la aplicación del artículo 57 bis, letra A),
Nº 10 y del artículo 107 de la LIR. Para estos efectos, se entenderá que un
título o valor tiene presencia bursátil cuando el mismo cumpla con las
condiciones y requisitos establecidos en la Norma de Carácter General Nº
327, de 2012, de la Superintendencia de Valores y Seguros.
Circular Nº 68
(03/11/2010)
Tratamiento tributario para los efectos de la Ley sobre Impuesto a la Renta
de los ingresos no constitutivos de renta, rentas exentas y rentas afectas al
Impuesto de Primera Categoría en carácter de único y de los costos, gastos y
desembolsos imputables a dichos ingresos o rentas (Extracto de Circular
publicado en el Diario Oficial de 08/11/2010).
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OFICIOS Descripción
Oficio Nº 2149
(03/10/2013)
Alcance de ciertos requisitos establecidos en el artículo 107 de la LIR, para
que el mayor valor obtenido en la enajenación de cuotas de fondos mutuos
cuyas inversiones consistan en valores con presencia bursátil o de cuotas de
fondos mutuos con presencia bursátil, respectivamente, pueda ser calificado
como un ingreso no constitutivo de renta.
Oficio Nº 3434
(18/12/2012)
Informa sobre el sistema integrado de impuestos que da sustento al FUT en la
Ley sobre Impuesto a la Renta y sobre la normativa tributaria aplicable a las
inversiones que efectúen los Fondos de Inversión de la Ley Nº 18.815 en el
extranjero.
Oficio Nº 2922
(29/10/2012)
No obstante la derogación del artículo 18 ter de la LIR y la incorporación del
artículo 107 a este mismo texto legal, el pronunciamiento del SII, sobre el
tratamiento tributario del mayor valor obtenido en la enajenación de acciones
de sociedades anónimas abiertas, provenientes del canje de ADR’s, contenido
en el Oficio Nº 1.705, de 2006, se mantiene vigente. De acuerdo con ello, el
mayor valor en la venta de acciones provenientes de un canje de ADR por
acciones, puede acogerse al beneficio tributario dispuesto en el artículo 107
de la LIR, en el caso que el ADR que las representa haya sido adquirido en
una bolsa de valores o en otra de las circunstancias que dicha disposición
legal establece, y siempre que se cumplan los demás requisitos legales.
Oficio Nº 2352
(04/09/2012)
Tributación de los Fondos de Inversión Privados, a que se refiere la Ley Nº
18.815 de 1989, frente a los impuestos de la Ley de la Renta, Ley del IVA y
Ley de Timbres y Estampillas, considerando la situación del Fondo
propiamente tal, la situación de los aportantes del Fondo; la situación de la
Sociedad Administradora del Fondo y la situación de los accionistas de esta
última sociedad.
Oficio Nº 1942
(03/08/2012)
En conformidad a lo instruido mediante la Circular Nº 10, de 31/01/2012, de
SII, se confirma el criterio que se indica en la presentación, esto es, que si
con la sola entrada en vigencia de la Norma de Carácter General Nº 327, de
2012, de la Superintendencia de Valores y Seguros, un fondo mutuo ve
disminuido bajo el 90% el porcentaje que en su cartera de inversiones
representan aquellos valores con presencia bursátil, ello obedecería a una
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causa no imputable a la Administradora de Fondos Mutuos y, por tanto, se
entenderá incumplido dicho requisito, sólo si no es subsanado dentro del
plazo que vencería en este caso, el 31/07/2012.
Oficio Nº 1148
(15/05/2012)
Las pérdidas originadas en la enajenaciones de acciones de sociedades
anónimas sujetas al régimen general del Impuesto de Primera Categoría o al
régimen de excepción consagrado en el derogado artículo 18 ter de la LIR,
contenido actualmente en el artículo 107 de la misma ley, sólo pueden
deducirse de utilidades sujetas al mismo régimen tributario. Lo anterior, es
sin perjuicio de las normas de fiscalización del SII, en especial de aquellas
que permiten tasar el precio de tales transacciones cuando éste no se haya
ajustado a los corrientes en plaza o que se cobren en convenciones de similar
naturaleza, considerando las circunstancias en que se realiza la operación;
todo ello de acuerdo a lo dispuesto en el artículo 64 del Código Tributario.
Oficio Nº 1140
(15/05/2012)
Situación tributaria de la disminución de capital de un Fondo de Inversión
Privado (FIP) realizado únicamente con el objeto de pagar el rescate de
cuotas del Fondo. El mayor valor obtenido en el rescate de las cuota de
dichos Fondos se clasifica en el artículo 20, Nº 2 de la LIR, encontrándose
afecto al Impuesto de Primera Categoría y Global Complementario o
Impuesto Adicional, según corresponda. Lo dispuesto en el inciso final del
artículo 69 del Código Tributario, no resulta aplicable a los casos de
disminución de capital de un Fondo de Inversión Privado, ya que tal
disposición sólo se aplica a los contribuyentes que puedan calificar bajo el
concepto de sociedades.
Oficio Nº 3021
(16/12/2011)
Lo dispuesto en el artículo 107, de la LIR, también es aplicable al rescate de
cuotas de un FIP regido por la Ley Nº 18.815 que no tiene presencia bursátil,
en el caso que el fondo se liquide o sus partícipes acuerden una disminución
voluntaria de capital, siempre que se cumplan los requisitos que la ley
establece al efecto, esto es, en la medida en que el reglamento interno del
fondo de inversión establezca que a lo menos el 90% de la cartera de
inversiones del mismo se destinará a la inversión en acciones con presencia
bursátil, y no se haya dejado de dar cumplimiento a dicha obligación en los
términos que dispone el inciso 3°, del Nº 2, del artículo 107 de la LIR.
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Oficio Nº 2320
(14/12/2010)
Tratamiento tributario de los costos, gastos y desembolsos relacionados con
ingresos no constitutivos de renta o rentas exentas, conforme al artículo 33,
Nº 1, letra e), de la Ley sobre Impuesto a la Renta, instrucciones contenidas
en Circular Nº 68, de 2010, e incurridos por una Corporación Sin Fines de
Lucro.
Artículo 108.- El mayor valor obtenido en el rescate o enajenación de cuotas de
fondos mutuos que no se encuentren en las situaciones reguladas por los artículos 106 y 107,
se considerará renta afecta a las normas de la primera categoría, global complementario o
adicional de esta ley, según corresponda, a excepción del que obtengan los contribuyentes
que no estén obligados a declarar sus rentas efectivas según contabilidad, el cual estará
exento del impuesto de la referida categoría.
El mayor valor se determinará como la diferencia entre el valor de adquisición y el
de rescate o enajenación. Para los efectos de determinar esta diferencia, el valor de
adquisición de las cuotas se expresará en su equivalente en unidades de fomento según el
valor de dicha unidad a la fecha en que se efectuó el aporte y el valor de rescate se expresará
en su equivalente en unidades de fomento según el valor de esta unidad a la fecha en que se
efectúe el rescate.
Las sociedades administradoras remitirán al Servicio de Impuestos Internos, antes
del 31 de marzo de cada año, la nómina de inversiones y rescates realizados por los
partícipes de los fondos durante el año calendario anterior.
Las personas que sean partícipes de fondos mutuos que tengan inversión en acciones
y que no se encuentren en la situación contemplada en los numerales 3.1 y 3.2 del artículo
anterior, tendrán derecho a un crédito contra el impuesto de primera categoría, global
complementario o adicional, según corresponda, que será del 5% del mayor valor declarado
por el rescate de cuotas de aquellos fondos en los cuales la inversión promedio anual en
acciones sea igual o superior al 50% del activo del fondo, y del 3% en aquellos fondos que
dicha inversión sea entre 30% y menos del 50% del activo del fondo. Si resultare un
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excedente de dicho crédito éste se devolverá al contribuyente en la forma señalada en el
artículo 97.
Para los efectos de lo dispuesto en este artículo, no se considerará rescate la
liquidación de las cuotas de un fondo mutuo que haga el partícipe para reinvertir su
producto en otro fondo mutuo que no sea de los descritos en los numerales 3.1 y 3.2 del
artículo anterior. Para ello, el partícipe deberá instruir a la sociedad administradora del
fondo mutuo en que mantiene su inversión, mediante un poder que deberá cumplir las
formalidades y contener las menciones mínimas que el Servicio de Impuestos Internos
establecerá mediante resolución, para que liquide y transfiera, todo o parte del producto de
su inversión, a otro fondo mutuo administrado por ella o a otra sociedad administradora,
quien lo destinará a la adquisición de cuotas en uno o más de los fondos mutuos
administrados por ella.
Los impuestos a que se refiere el presente artículo se aplicarán, en el caso de existir
reinversión de aportes en fondos mutuos, comparando el valor de las cuotas adquiridas
inicialmente por el partícipe, expresadas en unidades de fomento según el valor de dicha
unidad el día en que se efectuó el aporte, menos los rescates de capital no reinvertidos
efectuados en el tiempo intermedio, expresados en unidades de fomento según su valor el día
en que se efectuó el rescate respectivo, con el valor de las cuotas que se rescatan en forma
definitiva, expresadas de acuerdo al valor de la unidad de fomento del día en que se efectúe
dicho rescate. El crédito a que se refiere el inciso cuarto no procederá respecto del mayor
valor obtenido en el rescate de cuotas de fondos mutuos, si la inversión respectiva no ha
estado exclusivamente invertida en los fondos mutuos a que se refiere dicho inciso.
Las sociedades administradoras de los fondos de los cuales se liquiden las cuotas y las
administradoras de los fondos en que se reinviertan los recursos, deberán informar al
Servicio de Impuestos Internos en la forma y plazos que éste determine, sobre las
inversiones recibidas, las liquidaciones de cuotas no consideradas rescates y sobre los
rescates efectuados. Además, las sociedades administradoras de los fondos de los cuales se
realicen liquidaciones de cuotas no consideradas rescates, deberán emitir un certificado en
el cual consten los antecedentes que exija el Servicio de Impuestos Internos en la forma y
plazos que éste determine.
Manual Tributario AFIICH
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La no emisión por parte de la sociedad administradora del certificado en la
oportunidad y forma señalada en el inciso anterior, su emisión incompleta o errónea, la
omisión o retardo de la entrega de la información exigida por el Servicio de Impuestos
Internos, así como su entrega incompleta o errónea, se sancionará con una multa de una
unidad tributaria mensual hasta una unidad tributaria anual por cada incumplimiento, la
cual se aplicará de conformidad al procedimiento establecido en el Nº 1 del artículo 165 del
Código Tributario.
COMENTARIO
En este artículo se regula el mayor valor obtenido en el rescate de fondos mutuos que no estén
contemplados en los artículos 106 y 107.
La ley dispone que se grava con impuesto de la primera categoría, global complementario o
adicional de esta ley, según corresponda.
Excepción: Las rentas obtenidas por contribuyentes no obligados a declarar sus rentas efectivas
según contabilidad, que estará exento del impuesto de la referida categoría.
- El mayor valor a gravar se determina como la diferencia entre el valor de adquisición y el
valor de rescate o enajenación.
- El valor de adquisición de las cuotas se expresa en unidades de fomento, de la fecha en
que se efectuó el aporte.
- El valor de rescate se expresa en unidades de fomento (UF), de la fecha en que se efectúe
el rescate.
Mayor valor = Valor de rescate en UF – Valor de adquisición de las cuotas en UF
Obligaciones
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Las sociedades administradoras remitirán al SII, antes del 31 de marzo de cada año, la nómina de
inversiones y rescates realizados por los partícipes de los fondos durante el año calendario
anterior.
Créditos contra el Impuesto de Primera Categoría, global complementario o adicional
Los partícipes de fondos mutuos que tengan inversión en acciones y que no se encuentren en la
situación contemplada en los numerales 3.1 y 3.2 del artículo anterior, tendrán derecho a un
crédito contra el Impuesto de Primera Categoría, global complementario o adicional que será:
- 5% del mayor valor declarado por el rescate de cuotas de aquellos fondos en los cuales la
inversión promedio anual en acciones sea igual o superior al 50% del activo del fondo.
- 3% en aquellos fondos que dicha inversión sea entre 30% y menos del 50% del activo del
fondo.
Si resultare un excedente de dicho crédito éste se devolverá al contribuyente en la forma
señalada en el artículo 97.
Este crédito no procederá respecto del mayor valor obtenido en el rescate de cuotas de fondos si la
inversión respectiva no ha estado exclusivamente invertida en los fondos mutuos a que se refiere
dicho inciso.
No se considera rescate la liquidación de las cuotas de un fondo mutuo, que haga el partícipe, para
reinvertirlo en otro fondo mutuo que no sea de los descritos en los numerales 3.1 y 3.2 del artículo
anterior.
El partícipe debe instruir a la sociedad administradora del fondo mutuo en que mantiene su
inversión, mediante un poder que deberá cumplir las formalidades y contener las menciones
mínimas que el SII establezca mediante resolución, para que liquide y transfiera, a otro fondo
mutuo administrado por ella o a otra sociedad administradora, quien lo destinará a la adquisición
de cuotas en uno o más de los fondos mutuos administrados por ella.
Manual Tributario AFIICH
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Los impuestos a que se refiere el presente artículo se aplicarán, en el caso de existir reinversión de
aportes en fondos mutuos, comparando:
El valor de las cuotas adquiridas inicialmente por el partícipe, en UF
Menos: Los rescates de capital no reinvertidos efectuados en el tiempo intermedio,
expresados en UF
Valor de las cuotas rescatadas definitivamente (en UF) = Valor de las cuotas adquiridas
inicialmente (en UF)
Menos: Los rescates de capital no reinvertidos hechos en el tiempo intermedio (en UF)
Las sociedades administradoras de los fondos de los cuales se liquiden las cuotas y las
administradoras de los fondos en que se reinviertan los recursos, deberán informar al SII en la
forma y plazos que éste determine, sobre:
- Las inversiones recibidas
- Las liquidaciones de cuotas no consideradas rescates
- Los rescates efectuados.
Además, las sociedades administradoras de los fondos de los cuales se realicen liquidaciones
de cuotas no consideradas rescates, deben emitir un certificado en el cual consten los
antecedentes que exija el SII en la forma y plazos que éste determine.
Sanciones
Se sancionará con multa de 1 UTM hasta 1 UTA por cada incumplimiento:
- No emisión por parte de la sociedad administradora del certificado en la oportunidad y
forma señalados,
- Emisión del certificado incompleta o errónea,
- Omisión de la entrega de la información exigida por el SII,
- Retardo de la entrega de la información exigida por el SII,
Manual Tributario AFIICH
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- Entrega incompleta o errónea de la información exigida por el SII,
JURISPRUDENCIA ADMINISTRATIVA
OFICIOS Descripción
Oficio Nº 2924
(29/10/2012)
Aplicación del inciso 5°, del artículo 108, de la Ley sobre Impuesto a la
Renta (LIR), cuando la transferencia de cuotas de fondos mutuos se efectúe
con la participación de un intermediario de valores. No existe inconveniente,
desde el punto de vista tributario, para que un partícipe otorgue un mandato a
un agente intermediario, para que éste a su vez, firme en su representación el
Mandato de Liquidación por Transferencia establecido en la Res. Ex. Nº 136
de 2007, siempre que el respectivo mandato sea otorgado en forma previa a la
liquidación y transferencia de las cuotas, y la Institución Intermediaria, dé
cumplimiento a todas las obligaciones establecidas por la Ley y por las
instrucciones dictadas por el SII. Sanción a aplicar por error en las menciones
en el mandato.
Artículo 109.- El mayor o menor valor en el aporte y rescate de valores en fondos
mutuos reglado por los artículos 2°, 2° bis, 13 y siguientes del decreto ley Nº 1.328, de 1976,
se determinará para los efectos de esta ley, conforme a las siguientes reglas:
1) Adquisición de cuotas de fondos mutuos mediante el aporte de valores.
a) El valor de adquisición de las cuotas del fondo para aquellos inversionistas que
efectúen aportes en valores, se determinará conforme a lo dispuesto por el artículo 15 del
decreto ley Nº 1.328, de 1976, y deberá ser informado públicamente por la sociedad
administradora.
b) El precio de enajenación de los valores que se aportan corresponderá al valor de
los títulos o instrumentos que formen parte de la cartera de inversiones del fondo mutuo y
que se haya utilizado para los efectos de determinar el valor de la cuota respectiva, ello
Manual Tributario AFIICH
DICIEMBRE 2013
358
conforme a lo dispuesto por el decreto ley Nº 1.328, de 1976. El valor de tales títulos o
instrumentos deberá informarse públicamente por la sociedad administradora.
2) Rescate de cuotas de fondos mutuos mediante la adquisición de valores.
a) El valor de rescate de las cuotas del fondo para aquellos inversionistas que lo
efectúen mediante la adquisición de valores que formen parte de la cartera del fondo, se
determinará conforme a lo dispuesto en el artículo 15 del decreto ley Nº 1.328, de 1976, y
será informado públicamente por la sociedad administradora.
b) El valor de adquisición de los títulos o instrumentos mediante los cuales se efectúa
el rescate a que se refiere el literal anterior, será el se haya utilizado para los efectos de
determinar el valor de la cuota respectiva, ello conforme a lo dispuesto en el decreto ley Nº
1.328, de 1976. Del mismo modo, el valor de tales títulos o instrumentos deberá informarse
públicamente por la sociedad administradora.
COMENTARIO
En este artículo se regula para efectos de la LIR el mayor o menor valor, del aporte y rescate de
valores en fondos mutuos reglado por los artículos 2°, 2° bis, 13 y siguientes del DL Nº 1.328, de
1976.
1) Adquisición de cuotas de fondos mutuos mediante el aporte de valores
a) El valor de adquisición de las cuotas del fondo para los que efectúen aportes en valores, se
determina conforme a lo dispuesto por el artículo 15 del DL Nº 1.328, que indica textualmente:
“Artículo 15 Las cuotas de los fondos mutuos se valorarán diariamente en la forma que
determine el reglamento de esta Ley”.
b) El precio de enajenación de los valores que se aportan, es el valor de los títulos o instrumentos
que se haya utilizado para los efectos de determinar el valor de la cuota respectiva.
2) Rescate de cuotas de fondos mutuos mediante la adquisición de valores
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a) El valor de rescate de las cuotas del fondo para los inversionistas que lo efectúen mediante la
adquisición de valores, se determina conforme a lo dispuesto en el artículo 15 del DL Nº 1.328, ya
citado.
b) El valor de adquisición de los títulos o instrumentos mediante los cuales se efectúa el rescate a
que se refiere el literal anterior, será el utilizado para determinar el valor de la cuota respectiva,
ello conforme a lo dispuesto en el decreto ley Nº 1.328.
Todos los valores indicados los debe informar públicamente por la sociedad administradora.
COMENTARIO DE CIERRE TOMO III
Esperamos que el presente Tema del Mes, cuyas fuentes de información han sido
señaladas en su Editorial, sea de valor para vuestra actividad profesional, facilitándole su
gestión de Facilitación del Cumplimiento Voluntario de las Obligaciones Tributarias de
los Contribuyentes, como de su debido Control Tributario bajo los principios de la
legalidad, equidad y justicia tributaria.
Manual Tributario AFIICH
DICIEMBRE 2013
360
NORMATIVA TRIBUTARIA SELECCIONADA
La finalidad de esta sección es poner a disposición de los usuarios, de manera práctica y
accesible, una recopilación de la normativa tributaria dictada por el Servicio de Impuestos
Internos (SII), que dicen relación con los contenidos publicados en el presente Manual
Tributario. Para ello, se hace una descripción sumaria de la normativa considerada, y para
mayor información se deja direccionada al sitio Web del Servicio de Impuestos Internos:
ADMINISTRADOR DE CONTENIDO NORMATIVO
El Administrador de Contenido Normativo (ACN) es una herramienta que tiene por objeto
poner a disposición de los contribuyentes, de manera práctica y accesible, una recopilación de
la normativa tributaria dictada por el Servicio de Impuestos Internos (SII), además de otros
documentos de interés tributario. Esta herramienta responde a una ordenación sistemática,
integral y vinculada de la referida normativa a los artículos de los cuerpos legales de mayor
relevancia que rigen el sistema tributario chileno.
Esta herramienta se encuentra en un continuo proceso de desarrollo y tiene como finalidad,
proporcionar información de interés al contribuyente para facilitar su cumplimiento tributario:
LEY SOBRE IMPUESTO A LA RENTA
Contenida en el Artículo 1° del Decreto Ley Nº 824 (Publicada en el Diario Oficial el 31/12/74
y actualizada hasta la fecha de la última modificación legal).
http://www3.sii.cl/normaInternet/#PantallaLey1
LEGISLACIÓN TRIBUTARIA BÁSICA
Esta herramienta le permitirá consultar Ley sobre Impuesto a la Renta, contenida en el Artículo
1º del Decreto Ley Nº 824. (Publicado en el Diario Oficial de 31 de diciembre de 1974 y
actualizado hasta la fecha de la última modificación legal). Además las Notas relacionadas con
su actualización al 31/12/2012:
Ley sobre Impuesto a la Renta
Notas
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CIRCULARES
Esta herramienta le permitirá consultar las últimas Circulares años 2012 al 2013 que instruyen
sobre las modificaciones que la Reforma Tributaria contenida en la Ley Nº 20.630 de 2012, ha
introducido a nivel de la Ley sobre Impuesto a la Renta, contenida en el Artículo 1º del Decreto
Ley Nº 824:
Circular Nº 45 del 23 de Septiembre del 2013
Instruye sobre la tributación establecida en el artículo 21 de la Ley sobre Impuesto a la Renta,
con motivo de la sustitución de dicho artículo por la Ley Nº 20.630 de 2012 Fuente: Impuestos
Directos.
Circular Nº 29 del 14 de Junio del 2013
Instruye sobre las modificaciones efectuadas por la Ley Nº 20.630, a las normas sobre precios
de transferencias contenidas en la Ley sobre Impuestos a la Renta. Fuente: Impuestos Directos.
Circular Nº 15 del 28 de Marzo del 2013
Suplemento Tributario con la normativa para efectuar la Declaración de los Impuestos Anuales
correspondientes al año tributario 2013. Fuente: Oficina de Gestión Normativa
Circular Nº 6 del 28 de Enero del 2013
Instruye sobre las modificaciones efectuadas por la Ley 20.630, a la Ley sobre Impuesto a la
Renta, que rebaja las escalas de tasas de los impuestos Únicos de Segunda Categoría y Global
Complementario, perfecciona las normas que permiten efectuar una reliquidación anual del
Impuesto Único de Segunda Categoría y establece un crédito por gastos en educación
imputable a los referidos tributos. Fuente: Departamento Impuestos Directos.
Circular Nº 1 del 09 de Enero del 2013
Informa datos relacionados con la aplicación del sistema de corrección monetaria,
reajustabilidad de remanentes o saldos negativos del FUT y FUNT y Tabla de Impuestos
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Global Complementario correspondiente al año tributario 2013. Fuente: Oficina de Gestión
Normativa.
Circular Nº 48 del 19 de Octubre del 2012
Instruye sobre las modificaciones introducidas por la Ley 20.630, del 27 de Septiembre de
2012, a la Ley sobre Impuesto a la Renta y a la Ley 20.455, de 2010, referidas al aumento de la
tasa del Impuesto de Primera Categoría y a la tasa de los pagos provisionales mensuales
obligatorios que debe aplicarse sobre los ingresos brutos percibidos o devengados a partir del
mes de Septiembre de 2012. Fuente: Impuestos Directos.
Circular Nº 26 del 07 de Mayo del 2012
Rectifica lo instruido a través de la Circular Nº 18, de 2011, en relación con los efectos de
acogerse a lo dispuesto en el artículo 14 quáter de la Ley sobre Impuesto a la Renta (LIR).
Fuente: Impuestos Directos
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VALORES Y FECHAS
En esta sección usted encontrará los valores y fechas de los distintos indicadores que se utilizan
en el cumplimiento de las obligaciones tributarias, para cuya consulta en extenso se dejan
direccionados al sitio Web del Servicio de Impuestos Internos:
Valores de Interés
UTM-UTA-IPC
UF
UTA
Dólar
Datos y valores de Renta
Datos Informativos Operación Renta
Impuesto Único de Segunda Categoría
Reajuste declaración renta
Corrección Monetaria Mensual
http://www.sii.cl/pagina/valores/valyfechas.htm
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