Lima, 30 de Enero de 2017 Informe N° 004-2017-SUNAT/5D0000 La deducción de los gastos devengados no está sujeto a su contabilización Para efectos de determinar la renta neta imponible de tercera categoría no es exigible que los gastos devengados en el ejercicio deban encontrarse contabilizados en este para reconocer su deducción en la declaración jurada anual del impuesto a la renta, salvo los casos en que así se haya dispuesto en la normativa de dicho impuesto. Informe N° 005-2017-SUNAT/5D0000 Deducción de gastos de ejercicios anteriores Para efectos de la determinación de la renta neta imponible de tercera categoría que es efectuada por los contribuyentes en su declaración jurada anual del Impuesto a la Renta, presentada dentro del plazo de prescripción y, de ser el caso, antes del vencimiento del plazo otorgado por la Administración Tributaria al contribuyente según lo dispuesto en el artículo 75 o antes de culminado el proceso de verificación o fiscalización del referido impuesto: 1. Son deducibles los gastos conocidos y devengados en el ejercicio de que se trate, aun

cuando los comprobantes de pago que los sustentan fueron emitidos y/o entregados después del cierre del-ejercicio pero hasta la fecha de presentación de la correspondiente declaración jurada anual de dicho impuesto que los incluye.

2. Tratándose de declaraciones rectificatorias, tos gastos conocidos y devengados en un

ejercicio son deducibles respecto de dicho ejercicio aun cuando los comprobantes de pago que los sustentan fueron emitidos y/o entregados después de la presentación de la correspondiente declaración jurada anual de dicho impuesto pero hasta la fecha de presentación de la declaración rectificatoria que los incluye.

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INFORME N." -2017-SUNAT/5D0000

Se consulta si en aplicación del principio del devengado reconocido en el artículo57" de la Ley. del lmpuesto a la Renta se exige que, en general, los gastosdistintos a la, depreciación de bienes del activo ii¡o a que alüde el inciso -n¡

Oelartículo 22'del Reglamento de la Ley del lmpuestó a la'Renta, devengados án elejercicio, .deben encontrarse contabilizados en este para reconocer sü deducciónen la declaración jurada anual de dicho lmpuesto.

BASE LEGAL:

o Texto Único Ordenado de_lq ley del lmpuesto a la Renta, aprobado por elDecreto S.upremo .N..o 179-2004-EF, publicado el 812.2004 y nórmasmodificatorias (en adelante, Ley del lmpuesto a la Renta).

o Reglamen_tg 9q le Ley del lmpuesto a la Renta, aprobado por el DecretoSupremo N." 122-94-EF, publicad o el21 .9.1994 y normas moditicatorias

anÁUsls:

De acuerdo con 1o dispuesto por el inciso a) del segundo párrafo del artículo 57"de la. Ley. del lmpuesto a la Renta, las rentas- de la' tercera categoría seconsiderarán producidas en el ejercicio comercial en que se devenguen.

Asimismo, el penúltimo párrafo del citado artículo señala que las normasestablecidas en el segundo párrafo de este artículo serán de aillicación para laimputación de los gastos.

Agrega el últim.o. párrafo de dicho artículo que, excepcionatmente, en aquelloscasos en que debido a razones ajenas al contribuyente no hubiera sido ¡iosibleconocer yn gasto de la tercera categoría oportunamente y siempre que la SUNATcomprugbe .que. su imputación en el ejercicio en que se conozca no implica taobtención de algún beneficio fiscal, se podrá aceptar su deducción en dichoejercicio, .en la medida que tales gastos sean provisionados contablemente ypagados íntegramente antes de su cierre.

Polotro lado, el inciso b) del artículo 22" del Reglamento de la Ley det lmpuesto ala Renta señala gye la depreciación aceptada tributariamente será aquellá que seencuentre contabilizada dentro del ejercicio gravable en los libros y registroscontables, siempre que no exceda el porcentaje máximo establecido en la tábla aque se refiere dicha norma para cada unidad del activo fijo, sin tener en cuenta elmétodo de depreciación aplicado por el contribuyente.

De acuerdo con las normas citadas, se puede afirmar que tratándose deperceptores de tercera categoría, ho es requisito la contabilización de los gastosdevengados en un ejercicio para que seafi deducibles para la determinacióñ de larenta ñeta imponiblé de dlcho ejércicio(1), salvo.los casos en que así se nayadispuesto en la normativa del impuesto a la renta(').

' De conformidad con lo señalado por el último párrafo del artículo 37' de la Ley del lmpuesto a la Renta, lareferida deducción procederá en la medida que los gastos cumplan con el principio de causalidad, paraefecto de lo cual se deberá verificar que sean normales para la actividad que genera ta renta gravada yque cumplan, entre otros, con el criterio de razonabilidad. Adicionalmente, tratándose de los gastos

Nótese qltg cuando se ha querido para efectos tributarios establecer la obligaciónde contabilizar los gastos a efectos de que sean deducibles en uno u otroejercicio, gllo se ha establecldo así expresamente: tal es el caso de los gastos pordepreciación a_que alude el inciso b) del artículo 22" del Reglamento de-la Ley dellmpuesto a la Renta('), y de aquellos gastos de tercera categoría que por.razonesajenas al contribuyente no hubieran podido conocerse opórtunamente(o), entreotros.

Teniendo en cuenta lo expuesto, se puede afirmar que para efectos de determinarla renta neta imponible de tercera categoría no es exigible que los gastosdevengados en el ejercicio deban encontrarse contabilizados en este parareconocer su deducción en la declaración jurada anual del impuesto a la renta,salvo los casos en que así se haya dispuesto en la normativa de dicho impuesto.

CONCLUSIÓN:

Para efectos de determinar la renta neta imponible de tercera categoría no esexigible que los gastos devengados en el ejercicio deban encontrarsecontabilizados en este para reconocer su deducción en la declaración juradaanual del impuesto a la renta, salvo los casos en que así se haya dispuesto en lanormativa de dicho impuesto.

Lima, 20 EllE'2017

Gaiente iu¡fdic.o T¡.ibut¡rio

IMPUESTO A LA RENTA - Gastos deducibles

previstos en los incisos l), ll) y a.2) del citado artículo 37", los mismos deberán cumplir con el criterio degeneralidad.

Cabe indicar que hay casos en los que se ha establecido un requisito distinto, como es el referido al pagode los gastos en cuestión. Tal es el caso de aquellos a que se refieren los incisos l) y v) del artículo 37' dela Ley del lmpuesto a la Renta, los cuales disponen que a fin de establecer la renta neta de terceracategoría se deducirá:

l) Los aguinaldos, bonificaciones, gratificaciones y retribuciones que se acuerden al personal, incluyendotodos los pagos que por cualquier concepto se hagan a favor de los servidores en virtud del vínculolaboral existente y con motivo del cese. Estas retribuciones podrán deducirse en el ejercicio comerciala que correspondan cuando hayan sido pagadas dentro del plazo establecido por el Reglamento parala presentación de la declaración jurada correspondiente a dicho ejercicio.

v) Los gastos o costos que constituyan para su perceptor rentas de segunda, cuarta o quinta categoríapodrán deducirse en el ejercicio gravable a que correspondan cuando hayan sido pagados dentro delplazo establecido por el Reglamento para la presentación de la declaración jurada correspondiente adicho ejercicio.

Deducibles en el ejercicio a que esta corresponde, siempre que se encuentre contabilizada dentro dedicho ejercicio.

Cuya imputación al ejercicio en que se conozcan se admite siempre que no implique la obtención dealgún beneficio fiscal, y solo si dichos gastos son provisionados contablemente y pagados íntegramenteantes de su cierre.

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INFORME N." .2OI7.SUNAT/SDOOOO

En relación con la determinación del lmpuesto a la Renta de tercera categoría quees efectuada por los contribuyentes dentro del plazo de prescripción, sdconsúltalo siguiente:

1. qlog. gastos conocidos y devengados en un ejercicio son deducibles respectode dicho e.jg¡cicio aun cuando los comprobantes de pago que los sustbntanfueron emitidos y/9 entregados después del cierre del ejércicio pero antes dela presentación de la correspondlente declaración juiada anual de dichoimpuesto que los incluye?

2. ¿.,Lo?. gastos conocidos y devengados en un ejercicio son deducibles respectode dicho ejgfqicio aun cuando los comprobañtes de pago que los sustbntanfueron emitidos . ylo eqtregados después de la f,resentación de lacorrespondiente declaración jurada_anual de dicho impuósto pero antes de lapresentación de la declaración rectificatoria que los inciuye?

BASE LEGAL:

o Texto Único Ordenado^ dg_l? L_ey qg! lmpuesto a la Renta, aprobado por elDecreto S.upremo .N..o 179-2004-EF, fublicado el 8.12:.2004 y nórmasmodificatorias (en adelante, Ley del lmpuesto a la Renta).

Texto Único Ordenado del Código Tributario, aprobado por el DecretoSup.remo N : 133-2013-EF,. publicadb e\22.6.2013 y hormas modificatorias (enadelante, Código Tributario).

Áusrs:

De acuerdo con lo establecido polel segundo párrafo del inciso a) del artículo57" de la Ley del lmpuesto a [a Renta,-las rehtas de la tercera bategoría seconsiderarán producidas en el ejercicio comercial en que se devenguen.

Asimismo, el. penúltimo párrafo del citado artículo 57" establece quenormas establecidas en el segundo párrafo de este artículo seiánaplicación para la imputación de lós gastos.

lasde

4llqtp9.9!q,_cabe indigar que en la segunda conclusión del Informe N.'044-2006-SUNAT/28,-0q00(t) t" ha señaladó, tratándosó Oe servicios prestadór ycufminados en diciembre 2.0.04,. y cgyo comprobante de pago fue emitido eñqn9r9 2005, que en aplicación dejl crit-erio de'lo devengadó rdcogido poi lá Látdel lmpuesto a la Renta, el gasto que se generi por dicño servicio seconsidera que corresponde al ejércicio 2004. ' -

A su Yez, en la Carta N." 035-201 1-SUNAT/200000f) se señata que la199-Ylgn conclusión a la que hace referencia el lniorme N." O+q:ióOA-SUNAT/280000 resulta plendmente aplicable pára efectos de la determinacióndel lmpuesto a la Rehta de terceia categoiiá,

- tiáiáñdod ¿; casos de

' Disponible en el Portal SUNAT (http://¡ntraneu¡ntraneuinic¡o/legal/LEc/¡nformes/2006/i0442006.htm).

2 Disponible en el Portal SUNAT (http://www.sunat.qob.pe/legislacion/oficios/2011/¡nforme-of¡cios/cO3s-2011.pdf).

i

comp.robantes de pago que sustentan servicios pr{stados en el ejercicioanterior i

Así pues,sg tiene.QU€r como regla general, la imputaiiOn de los gastos paradeterminar las rentas de tercera-catégoría debe éfectüarse en el éjercició enque estos se hayan devengado.

2. De otro lado, el inciso a) d9l artículo 59" del Código Tributario dispone que porel acto de determinación de la obligación tributari-a el deudor tribütario üerif¡cala realización del hecho generador de la obligación tributaria, señala la baseimponible y la cuantía del tributo.

Por.su.parte, el numeral 88.1 del artículo 88'del Códi$o Tributario señala quela declaración tributaria es la manifestación de hedhos comunicados a' laAdministración Tributaria en la forma y lugar establecidls por Ley, Reglamentoo Resolución de Superintendencia o nolma de rangó similar, "la cu"al podráconstituir la base para la determinación de la obligaciói tributaria.

Dicho nümeral añade que los deudores tributarios d{berán consignar en sudeclaración,. _eL forma

'correcta y sustentada, los datos soticitaóos por laAdministración Tributaria; presumién$ose, sin admitir $rueba en contrario, quetoda declaración tributaria es jurada(").

i

Por su parte, el artículo 79' de la Ley del lmpuesto alos contribuyentes del impuesto, que obtengan renta

la Renta establece que¡ computables para losda de la renta obtenidarma, plazos y lugares

De las normas citadas fluye que para efectos de la terminación de la rentaneta imponible de tercera categoría, los contrib tes están obligados a

la Renta, existiendo lapresentar la declaración jurada anual del lmpuesto aobligación de consignar en esta, por mandato impedatos solicitados por la Administración Tributaria

ivo de la norma, losen forma correcta y

sustentada, a la fecha de su presentación, incluso cu do tales declaracionessean rectificatorias de otras presentadas con anteriorid

Ello considerando que la declaración tributaria es un a o formal por el cual semanifiesta a la Administración Tributaria la exis ncia y cuantía de la

que para dicho efectoobligación tributaria a cargo del contribuyente, sienddeberá contarse con la documentación sustentatoria d gasto considerado enla determinación de la aludida renta neta imponible,declaración tiene el carácter de declaración jurada.

más aún cuando dicha

Ahora bien, el inciso j) del artículo 44" de la Ley ddispone que no son deducibles para la determinación

I lmpuesto a la Rentala renta imponible de

tercera categoría, los gastos cuya documentación su ria no cumpla conlos requisitos y características mínimas establecidComprobantes de Pago (RCP).

por el Reglamento de

efectos de esta Ley, deberán presentar declaración juren el ejercicio gravable, en los medios, condiciones,que determine la SUNAT.

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I

Añade que tampoco será deducible el gasto sustentado en comprobante depago emitido por contribuyente que a la fecha de emisión del comprobante:

t Cabe indicar que la norma citada es de aplicación incluso tratándose de ]las declaraciones rectificatorias,que es una de las declaraciones reguladas en el citado artículo 88",

(i) Tenga la condición de no habido, según la publicación realizada por laadministración tributaria, salvo que al 31 de diciembre del ejercicio, elcontribuyente haya cumplido con levantar tal condición.

(ii) La SUNAT le haya notificado la baja de su inscripción en el Registro Únicode Contribuyentes.

Además, dicho inciso prevé que no se aplicará lo previsto en este en los casosen que, de conformidad con el artículo 37" de la Ley del lmpuesto a la Renta,se permita la sustentación del gasto con otros documentos.

De la norma citada fluye que para la determinación de la renta imponible detercera categoría, en general, los gastos deben estar sustentados en susrespectiyog comprobantes de pago (que cumplan con los requisitos ycaracterísticas mínimos establecidos por el RCP); salvo los casos en que lánormativa del lmpuesto a la Renta permita la sustentación del gasto con'otrosdocumentos.

Considerando todo lo antes señalado se puede afirmar que para efectos de ladeterminación de la renta neta imponible de tercera categoría que efectúan loscontribuyentes en su declaración jurada anual del lmpuesto a la Renta,únicamente deben considerar los gastos conocidos y- devengados en elejercicio de que se trate respecto de los cuales se cuente, hastá la fecha dedicha declaración, con los comprobantes de pago que los sustentan, auncuando estos hubieran sido emitidos con retraso.

De otro lado, cabe mencionar que el primer párrafo del numeral 88.2 delartículo 88'del Código Tributario señala que la declaración referida'a ladeterminación. .d" l? obligación tributaria podrá ser sustituida dentro del plazode

. p.resentación de la misma, vencido el cual la declaración podrá ser

rectificada, dentr-o del plazo de prescripción, presentando para taí efecto ladecfaración rectificatoria respectiva Transcurrido el plazo d'e prescripción nopodrá presentarse declaración rectificatoria alguna.

Agrega el. último párrafo del mencionado numeral 88.2, que no surtirá efectosaquella. declaración rectificatoria..presentada con pobterioridad al plazoglqrg.ado por la Administración Tributaria según lo dispuesto en el artículo7.5"-.(")..o una vez culminado el. procesq de veri-f¡cación o iiscalización parcial odefinitiva, por los..aspectos de los tributos y períodos o por los ti¡butos yperíodos, respectivamente quefiscalización, salvo oue la decl¡obligación.

espectivamente que hayan sido motivo de verificación ó, salvo que la declaración rectificatoria determine una mayor

El mencionado artículo establece que tratándose de procesos de fiscalización o verificación, previamentea la emisión de las Resoluciones de Determinación y de Multa u Orden de Pago, si fuera el caso, laAdministración Tributaria podrá comunicar sus conclusiones a los contriduyentes, indicándolesexpresamente las observaciones formuladas y, cuando corresponda, las infraccioneó que se les imputan,siempre que a su juicio la complejidad del caso tratado lo justifique; siendo que, en estos casos, dentrodel plazo que la Administración Tributaria establezca en dicha comunicación, el que no podrá ser menor atres (3) dias hábiles, el contribuyente o responsabie podrá presentar por escrito sus observaciones a loscargos formulados, debidamente sustentadas, a efecto que la Administración Tributaria las considere, deser el caso' Añade que la documentaciÓn que se presente ante la Administración Tributaria lueg; ¡;transcurrido el mencionado plazo no será merituada en el proceso de fiscalización o verificación.

Conforme a lo expuesto en los párrafos precedentes, ]se tiene que el artículo88' del Código Tributario establece límites temrporales para que lapresentación de las declaraciones rectificatorias surta efectos.

a) El vencimiento del plazo de prescripción; y,

b) Cuando existan procesos de verificación o fisc{lización en trámite, elvencimiento del plazo olgrgado_por la Administraciól'r Tributaria al que hacereferencia su artículo 75' o la fecha de culminació4 de tales procésos; loscuales no aplican a los casos en que la declaración rectificatoria determineuna mayor obligación.

Cabe indicar . que, en relación con el entonces a/¡iculo 88" del Código

Tributario, en lo que respecta a los mismos límites establecidos para el caéoen que existan procesos de verificación o fiscalizaciórl en trámitd, el TribunalFiscal ha señalado en la Resolución N.o 14157 -1-2008, que constituyejurilnrudencia de observancia obligatoria, que " (. ..) Es/g disposó ión encuenirasu fundamento en el hecho que én /os supueifoS ¡nstnci,su runoamenrc en el necno que en /os supuesfos me'ncionados ya existe unpronunciami.ento por parte de la Administración Tlibutaria respecto a tasituación tributaria del deudor tributario, de modo que ho se justifióa que surtaefecto Ia presentación de una declaración jurada'rect'ificatoVia que cietermineuna menor obligación t¡ibutq¡ia, siendo que en elcaso que existá discrepanciasobre /os resultados de la.fiscalización, el deudor triblitario tiene e¡pedito suderecho a iniciar el respectivo procedimiento contencioso tributario"(5)'.

Por su parte, el artículo 59" del Código Tributario esta$lece que por el actor¡.dela determinación de la obligación tributaria: a) El deuldor tributário verifica laror su pane, el anlculo cv- oel uootgo InDutano estaplece que por el acto,,dela determinación de la obligación tributaria: a) El deuldor tributário verifica larealización del hecho generador de la obligación triputaria, señala la baseimponible v la cuantía del tributo v. b) La Administración Tributana verifica lareailzacton oet necno generaoor oe ta ooilgacton tnputana, senala la baseimponible y la cuantía del tributo y, b) La Administración Tributaria verifica larealización del hecho generador de la obligación tributgria, identifica al deudor

Asimismo, su artículo 60" señala que la determinbc

Administración Tributaria; por propia iniciativa o denundia de terceros.I

Además, el artículo 61'del Código Tributario dispone bue la determinación def_a obligación tributaria realizada por el deudor tqibutario está sujeta afiscalización o verificación por la Administración Tqibutaria, la que podrámodificarla cuando constate la omisión o inexactitud en la informaciónproporcionada en dicha declaración determinativa.

I

Como puede apreciarse, la determinación de la obliga6ión tributaria puede serefectuada por el deudor tributario.o.por la Administr{ción Tributaria y puedeiniciarse por acto o declaración del primero o por Qsta última; siendo querespecto de la determinación practicada por ell deudor tributario, laAdministración Tributaria puede fiscalizar o verificar lol declarado a efectos deconstatar la exactitud o no de la información proporciolnada por aquel, y de sudeterminación. I

De todo lo antes señalado fluye que en el ejercicio de su facultad dedeterminación y fiscalización de la obligación tributarif de los contribuyentes,

I

Portal del Tribunal Fiscal.

7.

la Administración Tributaria puede valerse, entre otros (y, por ende, noúnicamente), de la información contenida en las declaraciones determinativaspresentadas por estos, incluyendo sus rectificatorias, pero una vez que yaexista un pronunciamiento por parte de la Administración Tributaria respecto ala situación tributaria del deudor tributario, incluso en la forma de conclusionesa que alude el artículo 75' del Código Tributario que no se han desvirtuado poreste hasta el vencimiento del plazo a que alude ese mismo artículo, carece deobjeto que se dé efecto a las declaraciones determinativas que se presentenluego que la Administración Tributaria ya cuente con dicho pronunciamiento.

Siendo ello así, se puede afirmar que la norma que subyace en lo dispuesto enel últim9 pár-rafo el numeral 88.2 del artículo 88' del Código Tributario es queno surtirá efectos toda declaración (sea rectificatoria o ño) presentada conposterioridad al vencimiento del plazo otorgado por la Administración Tributanasegún lo dispuesto en el artículo 75" o una vez culminado el proceso deverificación o fiscalización parcial o definitiva, por los aspectos de lós tributos yperíodg9 o por los tributos y períodos, respectivamente que hayan sido motivóde verificación o fiscalización, salvo que la declaración rectificátoria determineuna mayor obligación.

En consecuencia, respecto de la primera y segunda consultas, para efectos dela determinación de la renta neta imponible de tercera categoría que esefectuada por los contribuyentes en su declaración jurada anual-del lm'puestoa fa RgnJa, presentada dentro del plazo de presciipción y, de ser e[ caso,antes del vencimiento del plazo otorgado por la Administráción Tributaria alcontribuyente según lo dispuesto en el artículo 75" o antes de culminado elproceso de verificación o fiscalización del referido impuesto:

a) Son deducibles los gastos conocidos y devengados en el ejercicio 6er, quese trate, aun cuando los comprobantes de pago que los sustentan fueronemitidos y/o entregados despúes del cierre ciel-ejerc¡c¡o pero hasta lá'fechade presentación de la correspondiente declaraCión jurada anual de dichoimpuesto que los incluye.

b) Tratándoqe de declaraciones rectificatorias, los gastos conocidos ydevengados en un ejercicio son deducibles respecto de dicho ejercicio auñcuando los comprobantes de pago que los sustentan fueron dmitidos y/oentregados después de la presentación de la correspondiente declaracíónjurada anual de dicho impuesto pero hasta la fecha de presentación de ladeclaración rectificatoria que los incluye.

CONCLUSIONES:

Para efectos de la determinación de la renta neta imponible de tercera categoríague es efectu4a por los contribuyentes en su declaración jurada anuaf delfmpuesto a la.Renta, presentada dentro del plazo de prescrip-c¡On y, de ser elcaso, antes del vencimiento del plazo otorgado por la Administiación Tributaria alcontribuyente según lo dispuesto en el ártícuio 7 5" o antes de culminado elproceso de verificación o fiscalización del referido impuesto:

1- Son deducibles.los gastos conocidoq y devengados en et ejercicio de que setrate, aun cuando los comprobantes de pago que los sustentán fueron em¡t¡dosYlo entregados. después del cierre ciel-ejercicio pero hasta la fecha depresentación de la correspondiente declaración

' jurada anual de dichoimpuesto que los incluye.

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2. Tratándose de declaraciones rectificatorias, tos gastos conocidos ydevengados en un ejercicio son deducibles respecto d'e dicho e¡eüció Luncuando los comprobantes de pago gye los süstentan fueron eimitidos y7oentregados .de.snu.9q de la preseñtacíón de la correspondiente dectaracíOnjurada anual de dicho impuesto pero hasta la fecha óe presentación de ladeclaración rectificatoria que los incluye.

Lima, Z0 El{E.2CI17

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IMPUESTO A LA RENTA - Gastos deducibtes

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