Impagados. ¿Cuál es su tratamiento en el Impuesto sobre...

Impagados. ¿Cuál es su tratamiento en el Impuesto sobre Sociedades y en el IVA?

DOSSIER

DOSSIER Impagados. ¿Cuál es su tratamiento en el Impuesto sobre Sociedades y en el IVA?

ÍNDICE

Introducción 3

1. Impuesto sobre Sociedades 4

1 1 Contabilización de la venta 4

1 2 Deterioro del valor de créditos por operaciones comerciales 4

2. ¿Y qué pasa con el IVA? 10

2 1 El cliente se retrasa 10

2 2 El cliente está en concurso 16

2 3 Rectificación del IVA en el régimen del criterio de caja 17

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Redactor jefe: Francisco Andrés Carretero

Redactor: Santiago Arranz Fleta

Colaborador: Pilar Hernanz Junquero

Información actualizada en noviembre de 2016

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INTRODUCCIÓN

Si algún cliente ha dejado de pagar a su empresa durante el ejercicio, sepa que podrá contabilizar un gasto por impagados ¿Qué requisitos deben cumplirse para que dicho gasto sea deducible en el Impuesto sobre Sociedades? ¿Qué deberá hacer su empresa si en el futuro su cliente le paga?

Tenga en cuenta, además, que su empresa estará obligada a declarar e ingresar el IVA que repercute en sus facturas, con independencia de que los clientes le paguen o no ¿Qué pasa entonces con el IVA de dichos impagados? ¿Lo tendrá que dar por perdido sin más? Sepa que para solventar esta situación, la normativa ha previsto un mecanismo para recuperar dicho impuesto

Encuentre en este dossier respuesta a éstas y otras dudas que aparecen cuando se produce un impagado

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1. IMPUESTO SOBRE SOCIEDADES

1.1. CONTABILIZACIÓN DE LA VENTA

Al contabilizar una venta, su empresa imputa un ingreso en su cuenta de resultados, ingreso por el que ha de pagar impuestos ¿Debe quedarse de brazos cruzados si al final la venta no se cobra? ¿Perderá el dinero que le deben y encima habrá pagado el Impuesto sobre Sociedades por un ingreso inexistente?

Cuando su empresa contabiliza el ingreso derivado de una venta, registra también el crédito que tiene contra el comprador Este crédito no tiene por qué desaparecer del balance (aunque piense que no lo va a cobrar): con la ley en la mano, usted tiene un plazo muy amplio para reclamar, por lo que, mientras pueda hacerlo, puede mantener este activo en sus cuentas

EjemploSu empresa realiza una venta por importe de 6.000 euros (IVA incluido), cuyo cobro se producirá en un plazo de 60 días. La contabilización es la siguiente:

ConCepto Debe Haber

Clientes (cuenta 430) 6 000

Ventas (cuenta 700) 4 959

Hacienda pública, IVA repercutido (cuenta 477) 21% 1 041

Si al llegar el vencimiento el cobro no se produce, su empresa mantendrá las cuentas a cobrar en el balance. En este caso, lo único que debe hacer es reclasificar las cuentas a cobrar, pasándolas a una cuenta de “clientes de dudoso cobro” (manteniendo el saldo en el activo del balance, ya que es total-mente exigible ante el deudor):

ConCepto Debe Haber

Clientes (cuenta 430) 6 000

Clientes dudoso cobro (cuenta 436) 6 000

1.2. DETERIORO DE VALOR DE CRÉDITOS POR OPERACIONES COMERCIALES

Adicionalmente a la reclasificación del crédito, lo que sí puede hacer es contabilizar un gasto que compense el ingreso contabilizado con la venta Vea cómo deberá hacerlo y qué requisitos deberá cumplir para que este gasto sea deducible en su declaración del impuesto

Contabilice en el pasivo del balance una cantidad que compense el importe que le debe el cliente moroso El Plan General de Contabilidad ya tiene prevista una cuenta: es la cuenta 490, “Deterioro de valor de créditos por operaciones comerciales” La contrapartida de este importe será un gasto:

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EjemploSi el cliente moroso le adeuda 7.260 euros, el asiento que deberá realizar es el siguiente:

ConCepto Debe Haber

Pérdidas por deterioro de créditos por operaciones comerciales (cuenta 694)

7 260

Deterioro de valor de créditos por operaciones comerciales (cuenta 490)

7 260

Piense que el IVA, al haberlo ingresado en Hacienda, también es un importe que su empresa ha desembolsado Al no haberlo cobrado del cliente, por lo tanto, en principio su empresa puede contabilizar este gasto por la totalidad del saldo que le adeudan

¡Atención! Eso sí, antes de contabilizar dicho deterioro, compruebe si las facturas impagadas han sido rectificadas y se ha descontado el IVA del saldo del cliente Recuerde que, en ese caso, al haber rectificado el IVA y haberlo recuperado en la declaración trimestral, ya no es posible reclamar dicho impuesto al cliente (que debe descontarse del saldo adeudado), por lo que, en ese caso, el deterioro sólo debe contabilizarse por el principal de la operación

1.2.1. Fiscalmente deducible

Este gasto contable será deducible fiscalmente cuando realice su declaración del Impuesto sobre Sociedades: compensará el ingreso que se dio cuando contabilizó la venta, imputándose la pérdida derivada de la falta de cobro ¡Atención! Pero para que esto sea así será necesario que en la fecha de cierre del ejercicio –normalmente el 31 de diciembre– se cumpla alguno de los siguientes requisitos:

• Que hayan transcurrido al menos seis meses desde el vencimiento de la operación Piense que usted puede realizar el asiento antes indicado unos días después del vencimiento (no es necesario que espere estos seis meses) De este modo, es posible que al cierre del ejercicio no haya transcurrido todavía el plazo indicado, pero que ya se haya contabilizado el deterioro

• Que, aunque no hayan transcurrido estos seis meses, el deudor haya sido declarado en concurso, o haya sido procesado por un delito de alzamiento de bienes

• O que, también sin haber transcurrido los seis meses indicados, usted haya iniciado una reclamación judicial o arbitral contra el deudor

¡Atención! Si quien le adeuda el dinero es un ente público, o si la deuda está garantizada con una hipoteca, o por un banco, o por un seguro de crédito, el deterioro no será fiscalmente deducible Tampoco lo será si el deudor es una compañía vinculada con la suya, salvo que haya un pronunciamiento judicial que haya ratificado su insolvencia

¡Atención! O si la deuda está garantizada con una hipoteca, o por un banco, o por un seguro de crédito, el deterioro no será fiscalmente deducible (de hecho, según la normativa contable, en ese caso no procede contabilizar ningún deterioro) Tampoco lo será si el deudor es una compañía vinculada con la suya, salvo a partir del momento en que dicho deudor sea declarado en concurso y se produzca la apertura de la fase de liquidación

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1.2.2. ¿Y si no la puedo deducir?

Si en el cierre del ejercicio no se cumple alguno de los tres requisitos citados, el deterioro no será fiscalmente deducible Tendrá que ajustar su declaración del impuesto y esperar al siguiente año para deducírselo (ya que al cierre del año siguiente, si todavía no ha cobrado, ya habrá pasado el plazo de seis meses indicado por la norma)

EjemploImagine que el beneficio contable del ejercicio ha ascendido a la cantidad de 100.000 euros, después de haber contabilizado un deterioro de 6.000 euros. Si este deterioro corresponde a una deuda que vencía el 2 de noviembre, por ejemplo, no será deducible en ese ejercicio, sino en el siguiente. Deberá hacer los siguientes ajustes en sus declaraciones fiscales:

DeClaraCión año Del impagaDo DeClaraCión año siguiente

ConCepto euros ConCepto euros

Resultado contable 100 000 Resultado contable 100 000

Más: gasto no deducible

6 000 Menos: gasto deducible -6 000

Base Impuesto sobre Sociedades

106 000Base Impuesto sobre

Sociedades94 000

Cuota (tipo al 25%) 26 500 Cuota (tipo al 25%) 23 500

Al final, el importe pagado con las dos declaraciones es el mismo que si no hubiese habido el ajuste de los 6.000 euros. ¡Atención! Pero la diferencia de criterio entre la norma fiscal y la contable hace que usted tenga que “anticipar” en el primer año 1.500 euros, importe que deja de pagar en el año siguiente.

1.2.3. Y si cobro, ¿qué?

Si cobra la deuda después de haber realizado el deterioro, no pasa nada Simplemente tendrá que anular el asiento que antes le hemos indicado

¡Atención! Lo único que tendrá que verificar es si el deterioro contabilizado pudo considerarse como un gasto fiscalmente deducible o si, por el contrario, no lo fue En el primer caso, esta anulación le producirá un ingreso que deberá tributar; en el segundo caso, este ingreso no tributará

De esta manera, todos los asientos son “fiscalmente neutrales” Pero claro, debe llevar este control porque la norma fiscal establece el plazo de seis meses para poder computar el deterioro, mientras que la norma contable no recoge plazo alguno

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Ejemplo 1Tras cerrar el ejercicio en el que los 6.000 euros del impagado se han considerado gasto no deducible, al año siguiente se produce el recobro de la deuda:

• En el momento del recobro deberá contabilizar un ingreso (anulando el deterioro contabilizado previamente en la cuenta 490; vea el ejemplo en el cuadro del punto 1.2.).

• En la declaración del Impuesto sobre Sociedades tendrá que hacer un ajuste negativo en el resul-tado contable por 6.000 euros (es decir, no tendrá que tributar por ese ingreso), ya que dicho in-greso anula un gasto por deterioro que se consideró inicialmente no deducible. De esta forma, la contabilización del impagado y su recobro es fiscalmente neutral, y el único ingreso que queda en la empresa es el computado inicialmente cuando se contabilizó la venta que ha generado después esta situación.

Las declaraciones quedan, en definitiva, igual que en el cuadro anterior:

DeClaraCión año Del impagaDo DeClaraCión año reCobro

ConCepto euros ConCepto euros

Result contable (incluye gasto impagado)

100 000 Resultado contable 100 000

Más: gasto no deducible

6 000Menos: ingreso no

computable-6 000

Base Impuesto sobre Sociedades

106 000Base Impuesto sobre

Sociedades94 000

Cuota (tipo al 25%) 26 500 Cuota (tipo al 25%) 23 500

Ejemplo 2Si el impagado se recupera cuando previamente ya se había considerado fiscalmente deducible el deterioro, en el año de recobro no debe hacerse ningún ajuste extracontable.

Esto es así porque dicho deterioro ha anulado el ingreso por la venta, por lo que, hasta el momento del recobro, la empresa no tiene computado ningún ingreso. El recobro, en definitiva, supone el cómputo del ingreso:

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DeClaraCión año Del impagaDo (no DeDuCible)

DeClaraCión año siguiente (DeDuCible)

DeClaraCión año siguiente (reCobro)

ConCepto euros ConCepto euros ConCepto euros

Resultado contable (incluye

gasto impagado)100 000

Resultado contable (no ha

habido recobro)100 000

Resultado contable

(incluye recobro)100 000

Más: gasto no deducible (1) 6 000 Menos: gasto deducible (2) -6 000 Ajuste extracontable (3) 0

Base Impuesto sobre

Sociedades106 000

Base Impuesto sobre

Sociedades94 000

Base Impuesto sobre

Sociedades100 000

Cuota (tipo al 25%) 26 500 Cuota (tipo al 25%) 23 500 Cuota (tipo al 25%) 25 000

1. Por no haber pasado los seis meses.

2. Por haber pasado los seis meses.

3. No hay ajuste extracontable.

1.2.4. Seguimiento en los años sucesivos

En los ejemplos anteriores se ha considerado la existencia de un único impagado y los diferentes supuestos de transcurso del tiempo y del recobro en uno u otro momento Pero claro, el seguimiento de la fiscalidad de los deterioros se complica cuando existen muchos impagados y empieza a haber recobros de unos sí y de otros no, cuando alguno de estos recobros es parcial ¿Cómo hacer un seguimiento sencillo para verificar que los ajustes extracontables realizados en los diferentes años son correctos?

Para simplificar este seguimiento, a la hora de calcular el Impuesto sobre Sociedades, lo mejor es actuar cada año de la siguiente forma:

• Realice un ajuste extracontable que anule la totalidad de los ajustes extracontables del año anterior realizados con motivo de la antigüedad de los impagados

• Tras realizar este ajuste, analice la antigüedad de los impagados que le queden a 31 de diciembre, y haga un ajuste positivo por el importe de aquéllos con una antigüedad inferior a seis meses

EjemploAl final del ejercicio 2015 su empresa no tenía ningún impagado. Al final del ejercicio 2016, sin em-bargo, los deterioros de clientes contabilizados ascienden a 23.200 euros (5.220 vencidos el 30 de abril de 2016, 4.060 vencidos el 31 de mayo y 13.920 vencidos el 31 de octubre de ese mismo año).

El ajuste fiscal en el Impuesto sobre Sociedades de 2016 será sencillo:

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ConCepto importe

Resultado contable previo (estimado) 100 000

Insolvencia no deducible (inferior a seis meses) 13 920

Total base imponible 113 920

En el año 2017 el movimiento de impagados es el siguiente:

ConCepto importe

Recobro parcial factura vt º 30 abril 2016 -3 000

Recobro parcial factura vt º 31 octubre 2016 -10 000

Nuevo impagado vt º 28 febrero 2017 17 400

Nuevo impagado vt º 30 septiembre 2017 6 960

Apunte. La empresa contabilizará un gasto por deterioro en el caso de los nuevos impagos y un ingre-so (reversión de deterioros) en el caso de los recobros.

La liquidación del Impuesto sobre Sociedades del año 2017 quedará como sigue:

ConCepto importe

Resultado contable previo (estimado) 100 000

Retrocesión ajuste año anterior -13 920

Ajuste por insolvencia no deducible (inferior a seis meses) 6 960

Total base imponible 93 040

Fíjese que, haciendo sólo dos ajustes, ha evitado tener que verificar si los recobros corresponden a gastos que fueron o no deducibles. Apunte. De hecho, su empresa ha tributado en total por 206.960 euros (113.920 euros más 93.040), que se corresponden con los 200.000 euros de beneficio acumula-do en los dos años más los 6.960 euros del impagado que, por tener una antigüedad inferior a seis meses, no es deducible y que, si no se ha recuperado, podrá deducir en el 2018.

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2. ¿Y QUÉ PASA CON EL IVA?

El otro asunto que queda por resolver es el de la recuperación del IVA de la factura Resulta que las empresas tienen que ingresar este impuesto en la declaración mensual o trimestral que corresponda a la fecha en que realizan la venta ¡Y esto con independencia de que el cliente haya pagado la factura o no!

¿Qué pasa entonces con el IVA de los impagados? ¿Tiene usted que ingresarlo y apechugar con este coste? Y el deudor, que no lo ha pagado, ¿tendrá el “morro” de deducírselo en sus declaraciones?

Realmente esta situación es injusta, y la normativa ha previsto un mecanismo para recuperar el impuesto Vea cómo funciona

2.1 EL CLIENTE SE RETRASA

2.1.1. Requisitos para recuperar el IVA

Su empresa está obligada a declarar e ingresar el IVA que repercute en sus facturas independientemente de que sus clientes se lo paguen o no No obstante, en caso de impago, tiene la posibilidad de recuperar dicho impuesto Apunte. Para ello, deberá cumplir algunos requisitos formales, además de remitir a su deudor y a Hacienda unas comunicaciones en un determinado plazo

Siempre que el impago no se deba a que su cliente haya sido declarado en concurso, podrá recuperar el impuesto si se cumplen los siguientes requisitos:

• Que haya transcurrido un año desde la fecha de la operación, y realizar los trámites de recuperación del IVA en los tres meses siguientes Apunte. En caso de que en el año anterior su empresa hubiese tenido un volumen de operaciones inferior a 6 010 121,04 euros, podrá esperar a que transcurra un año desde dicha fecha, o bien efectuar dichos trámites cuando hayan transcurrido sólo seis meses

En caso de operaciones a plazo (esto es, aquéllas en las que transcurra más de un año entre la fecha de la operación y el último o único pago), los plazos anteriores deben computarse desde la fecha en la que venza cada uno de los plazo

• Que el destinatario de la operación sea un empresario o profesional, o, si no lo es, que la base imponible de la operación, IVA excluido, sea superior a 300 euros

• Que esta circunstancia haya quedado reflejada en los libros registros de IVA

• Que, además, su empresa haya realizado trámites para instar al deudor a que pague A estos efectos, en general, dispone de las siguientes alternativas:

• Haber iniciado un procedimiento judicial contra el deudor, con el fin de cobrar la deuda

• Haber requerido notarialmente al deudor para que pague Apunte. En las operaciones a plazo, basta con haber reclamado el pago de uno de los vencimientos para poder recuperar el IVA de todos los impagos que se vayan produciendo

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Tenga en cuenta que, una vez inste al deudor para que le pague, deberá seguir con su reclamación hasta que logre el cobro ¡Atención! En caso contrario, deberá volver a emitir una factura rectificativa e ingresar nuevamente el IVA que recuperó de Hacienda Esto ocurrirá si:

• Ha reclamado judicialmente el pago al deudor y desiste de dicha reclamación

• Ha requerido el pago al deudor por vía notarial y posteriormente llega con él a un acuerdo de cobro (Sería el caso de que su empresa concediese al deudor un nuevo plazo para el pago de la deuda )

Apunte. En estos casos, la factura rectificativa repercutiendo el IVA deberá emitirla en el plazo de un mes desde el desistimiento o acuerdo de cobro

2.1.2. Deberá haber instado al deudor para que pague

Presentar una demanda judicial

Como ha visto, una de las formas de instar al deudor para que pague y así poder recuperar el IVA es iniciar un procedimiento judicial contra dicho deudor A estos efectos, tenga en cuenta que la reclamación judicial se puede realizar a través del denominado “juicio monitorio”, que en principio no requiere la presencia de abogado ni de procurador

Por otro lado, es posible que en el contrato firmado con el cliente moroso se hubiese pactado que la resolución de los conflictos se realizase mediante arbitraje, sin acudir a los tribunales ordinarios Apunte. Pues bien, no se apure Sepa que Hacienda ha aceptado expresamente que la reclamación a través de un procedimiento arbitral es equiparable a la demanda judicial, por lo que el hecho de tener que acudir a un arbitraje no será obstáculo para que su empresa pueda recuperar el IVA del impagado

Requerirlo notarialmente

La otra vía que permite recuperar el IVA si se demuestra que se ha instado al deudor para que pague es mediante un requerimiento notarial

Esta segunda alternativa para reclamar el pago de las deudas se estableció hace unos años con el fin de flexibilizar la recuperación del IVA, pues muchas empresas preferían no presentar ninguna demanda judicial por temor a perder al cliente moroso, o en casos en los que la deuda era de escasa cuantía

A estos efectos, tenga en cuenta que la normativa permite que los requerimientos notariales puedan realizarse tanto de forma presencial (personándose el propio notario en casa del cliente) como por correo certificado con acuse de recibo a través de Correos y Telégrafos (Hacienda no admite los requerimientos efectuados por Internet o a través de otros operadores postales)

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2.1.3. Pasos a seguir

Factura rectificativa

Para recuperar el IVA, dentro de los tres meses siguientes a la finalización del plazo de seis meses o de un año (o, exclusivamente, dentro de los tres meses siguientes a la finalización del plazo de un año, en el caso de empresas que facturen más de 6 010 121,04 euros), deberá emitir y enviar a su deudor una factura rectificativa por el importe impagado en la que se anule el IVA repercutido ¡Atención! La factura rectificativa debe remitirse al cliente moroso por algún medio que deje constancia de que el envío se ha producido (A estos efectos, el medio más fiable para no tener problemas con Hacienda es mediante un recibí firmado por el cliente o un burofax )

¡Atención! Esto no significa que usted renuncie al cobro del principal de la deuda Este “abono” se emite a los simples efectos de recuperar el impuesto, por lo que, para evitar malentendidos, debe incluir en él una mención en la que quede reflejado claramente por qué lo envía

En este sentido, incluya la siguiente mención: «Este documento se emite a los únicos efectos de rectificar las cuotas de IVA repercutidas en su momento, de acuerdo con lo establecido en el artículo 80 de la Ley del IVA y en las normas que lo desarrollan, y no implica renuncia por nuestra parte al cobro del principal de la operación»

¡Atención! Si el crédito está garantizado con hipoteca, o por un banco, o por un seguro de crédito, no procede la rectificación (por la parte asegurada, claro) Asimismo, tampoco podrá hacerlo si el deudor es una empresa de su propio grupo o vinculada con la suya

Aviso a Hacienda

Dentro del plazo de un mes desde la emisión de la factura rectificativa deberá comunicar a Hacienda la modificación de la base imponible practicada, precisando:

• Que tal modificación no se refiere a créditos garantizados, afianzados o asegurados, a créditos con empresas o personas vinculadas, ni a operaciones en las que el destinatario está establecido fuera de España

• Asimismo, que el deudor no ha sido declarado en concurso o que, de haberlo sido, la factura rectificativa es anterior a la fecha del auto del concurso

Esta comunicación deberá presentarla acompañada de:

• Copia de las facturas rectificativas

• Copia de los justificantes conforme dichas facturas han sido enviadas al deudor (burofax; recibí del deudor; acta notarial de remisión de documentos por correo o cualquier otra forma que acredite inequívocamente que el deudor ha recibido las facturas)

• Copia de la demanda judicial o requerimiento notarial

Atención! La presentación de esta comunicación y sus anexos deberá realizarla exclusivamente a través del registro electrónico de la web de Hacienda, mediante el formulario que encontrará en el siguiente enlace:

https://www agenciatributaria gob es/AEAT sede/tramitacion/G416 shtml

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Para ello es preciso disponer de firma electrónica o PIN 24 horas, o realizar dicho trámite a través de un colaborador social que disponga de dichos medios

¡Atención! Los receptores de estas facturas rectificativas (es decir, las empresas que hayan impagado) también deben comunicar a Hacienda, por vía electrónica, la recepción de dichas facturas y su inclusión en su declaración como menor IVA soportado Dicha comunicación deben efectuarla en el mismo plazo en el que presenten la liquidación de IVA donde incluyan la rectificación (la del período en el que reciban las facturas rectificativas)

Y lo recupero

Si cumple estos requisitos ya podrá recuperar el impuesto simplemente computando estas facturas rectificativas en la declaración mensual o trimestral correspondiente (es decir, considerando un “menor IVA repercutido”)

A partir de ese momento, es Hacienda la que se convierte en acreedor del IVA, directamente frente a su cliente Si éste se dedujo el impuesto, deberá devolverlo en la declaración correspondiente al período en que reciba las facturas rectificadas Si no pudo deducírselo, deberá pagárselo a Hacienda

2.1.4. Ventas a plazos: acuerde vencimientos antes del 30 de junio

Si su empresa factura menos de 6 010 121,04 euros y realiza ventas a plazo (es decir, ventas en las que el período transcurrido entre la entrega del bien y el vencimiento del último o único pago es superior a un año), le conviene pactar vencimientos anteriores al 30 de junio de cada año, ya que así, en caso de impago, todavía dispondrá de los últimos días del año para emitir la factura rectificativa e incluirla en la liquidación del cuarto trimestre

De esta forma, su empresa podrá recuperar el IVA un trimestre antes que si el vencimiento fuese a principios de julio Y si el IVA rectificado es muy elevado y la declaración resulta negativa, podrá pedir la devolución en ese mismo período sin tener que esperar hasta la declaración del cuarto trimestre del año siguiente, con el ahorro financiero que ello supone

EjemploPeríodo de recuperación del IVA no cobrado en función de si la venta tiene el vencimiento a 20 de junio o a 20 de julio de 2016 (empresa que factura menos de 6.010.121,04 euros y que opta por recuperar el IVA al cabo de seis meses):

ConCepto VenCimiento 20 De junio VenCimiento 20 De julio

Recuperación del IVA 4T 2016 1T 2017 (1)

Período en el que podrá solicitar la devolución del IVA (2)

4T 2016 4T 2017

1. Trimestre en el que puede incluir dicho IVA como menor impuesto repercutido en su liquidación periódica.

2. En caso de que las liquidaciones de IVA resulten negativas, tras rectificar y emitir la factura rectificativa.

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2.1.5. Cobros parciales

Si antes de efectuar la modificación del IVA usted hubiese recibido cobros parciales de la deuda, se entiende que éstos llevan la parte proporcional de IVA correspondiente

EjemploImagine que su cliente le debía inicialmente 6.000 euros más IVA (en total, 7.260 euros), y que le hizo un pago parcial de 4.000. Se entiende que estos 4.000 euros incluyen el IVA, es decir, que están compuestos por un principal de 3.306 euros y un IVA de 694.

De esta manera, el IVA que usted tiene pendiente de cobro es de sólo 566 euros (el IVA inicial, 1.260 euros, menos los 694 euros de IVA incluidos en el cobro efectuado), por lo que sólo podrá instar la recuperación del impuesto por este importe.

Si el cobro –parcial o total– se produce con posterioridad a la rectificación, usted ya no tendrá que rectificar al alza el IVA previamente recuperado (salvo que el deudor sea un particular) Apunte. Es Hacienda la que, tras la rectificación, se convierte en acreedora del IVA frente al deudor

2.1.6. Impago de entes públicos

Su empresa también puede rectificar las facturas que haya emitido a entes públicos (o a empresas o personas que hayan sido afianzadas por algún ente público) y que hayan resultado impagadas Apunte. No obstante, en el caso de las deudas impagadas por entes públicos, la obligación de instar el pago se ha sustituido por la obligación de obtener del mencionado ente público un certificado en el que conste el reconocimiento de la obligación de pago, así como su cuantía

A la hora de gestionar la obtención del certificado, haga lo siguiente:

• Solicite el mencionado certificado desde el primer día de impago y, como máximo, hasta el día en que finalice el plazo de los tres meses inicialmente previsto para realizar los trámites de recuperación

• Una vez transcurridos seis meses (o el año, según su volumen de facturación) desde la venta o servicio, ya podrá iniciar los trámites de recuperación en los tres meses siguientes

No obstante, ¿qué ocurrirá si la Administración no le entrega el certificado, o si lo entrega cuando ya han pasado los tres meses de plazo para rectificar la factura? Apunte. No se preocupe; si esto ocurre, el plazo de los tres meses para efectuar los trámites queda interrumpido hasta que se entregue el certificado

EjemploSu empresa, que factura menos de 6.010.121,04 euros, prestó un servicio a un ayuntamiento el 5 de julio de 2016, pactando un plazo de pago de dos meses, que no se ha cumplido.

Si solicita el certificado el 10 de septiembre de 2016 y lo recibe el 20 de marzo de 2017, podrá efec-tuar los trámites de recuperación del IVA desde esta última fecha y hasta el 20 de junio de 2017 (tres meses después). En cualquier caso, solicite el certificado tan pronto como se produzca el impago, para evitar demoras en la recuperación.

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2.1.7. Moroso que al final paga

¿Qué ocurrirá si su empresa recupera el IVA de un impagado y más adelante el cliente le paga todo o parte del importe adeudado? ¿Tendrá que emitir otra factura con IVA? La respuesta dependerá de si su cliente es una empresa o profesional, o bien es un particular o un ente público

Su cliente es una empresa o un profesional

Si su cliente es una empresa (o un empresario o profesional), usted no deberá hacer nada aunque el cliente le pague en el futuro:

• Cuando usted rectificó la factura inicial, el cliente tuvo incluir en su declaración el IVA que no había pagado, como un menor IVA soportado

• Como consecuencia, su cliente se convirtió en deudor frente Hacienda por dicha cuantía, y a usted sólo le quedó a deber el importe de la operación sin IVA

• Por lo tanto, si ahora su cliente le paga el principal, usted ya no tendrá que emitir ninguna factura ni deberá exigir el cobro del IVA

Su cliente es un particular o un ente público

Si su cliente es un particular o un ente público, el tratamiento es diferente: dado que estos clientes no tienen que presentar declaraciones de IVA, cuando usted rectifique la factura inicial y recupere el IVA, su cliente no se convertirá en deudor frente a Hacienda ¡Atención! En estos casos, si el cliente le paga más adelante, usted deberá volver a emitir una factura rectificativa con IVA, por el importe que su cliente le satisfaga Se entenderá que el IVA está incluido en las cantidades percibidas y en la misma proporción que la parte de contraprestación percibida

Recuerde que en estos casos no es posible recuperar el IVA de aquellas facturas cuyo importe sea igual o inferior a 300 euros (sin incluir el IVA) Apunte. Téngalo en cuenta cuando realice operaciones con particulares o administraciones en las que no le paguen al contado

EjemploEl 21 de enero de 2016 usted efectuó una venta y emitió una factura por 1.000 euros más 210 de IVA. Como el cliente no pagó en el plazo establecido, el 22 de julio (transcurridos seis meses desde que la operación tuvo lugar) emitió la correspondiente factura rectificativa. ¡Atención! El 4 de enero de 2017 el cliente realiza un pago parcial de 484 euros:

• Si el cliente es un empresario, usted no deberá emitir ninguna factura. Apunte. El cliente todavía le deberá 516 euros (1.000 - 484).

• Si el cliente es un particular o un ente público, deberá emitir una nueva factura con 400 euros de base imponible y 84 euros de IVA. Apunte. Aun así, el cliente todavía le deberá otros 726 euros (1.210 - 484).

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2.2. EL CLIENTE ESTÁ EN CONCURSO

2.2.1. Plazo para rectificar

Si uno de sus clientes es declarado en concurso de acreedores, la ley también le permite recuperar el IVA que su empresa haya podido repercutir en las facturas que resulten impagadas Apunte. En este caso, no será necesario que espere a que transcurran seis meses desde que tuvo lugar la operación

De este modo, para recuperar el IVA, deberá hacer lo siguiente:

• En el plazo de tres meses desde la última publicación de la declaración de concurso, deberá emitir una factura rectificativa de la operación inicial Apunte. Mencione que esta factura se emite a los simples efectos de modificar y recuperar el IVA no cobrado, y que no implica renunciar al cobro del principal impagado Esta factura rectificativa deberá registrarla en su libro de facturas expedidas y remitir una copia de ella al administrador concursal (hágalo por burofax, de forma que quede constancia del envío)

• Deberá comunicar a Hacienda, en el plazo de un mes desde la emisión de la factura rectificativa, que ha procedido a “recuperar” el IVA de la operación impagada, acompañando su escrito con copia de las facturas rectificativas

• Por último, deberá computar este IVA como menos impuesto repercutido en su siguiente declaración

Aunque el plazo de tres meses para emitir la factura rectificativa es corto, en general usted tendrá conocimiento del concurso Éste se publica en el BOE y en un diario de la provincia en la que se encuentra el domicilio del deudor Apunte. Para evitar tener que consultar cada día el BOE, vea dos formas sencillas y rápidas de enterarse de la existencia de un concurso:

• En su buscador de Internet introduzca “BOE anuncio concurso”, así como el nombre y el NIF de su cliente Apunte. Si éste está en concurso, el buscador le facilitará el enlace al BOE en el que se ha publicado esta situación

• Existe una web (https://www publicidadconcursal es) en la que podrá comprobar si un deudor que le debe dinero está en concurso No obstante, en esta web la información se registra con cierto retraso, así que no es seguro que le dé tiempo a realizar la rectificación en el plazo de un mes

Si el concurso es revocado, o los acreedores desisten de continuarlo, o cobran la totalidad de lo que se les debe durante el procedimiento, usted tendrá que rectificar nuevamente al alza las facturas y volver a ingresar el IVA (aunque esto no suele ocurrir) Apunte. Pero si el concurso sigue su curso normal y lo que se produce es una quita y espera (es decir, se llega a un acuerdo para cobrar sólo una parte de la deuda), usted no tendrá que rectificar al alza el IVA correspondiente a la parte que cobre: cobrará el principal y será Hacienda la que acudirá directamente al deudor para reclamarle el IVA correspondiente

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2.2.2. Sólo se rectifica una vez

Puede ocurrir que uno de sus clientes sea declarado en concurso y, para recuperar el IVA, usted proceda a rectificar las facturas que tenía impagadas ¿Qué ocurrirá si después el concursado llega a un acuerdo con los acreedores y su empresa acaba cobrando un porcentaje de lo que le debía? ¿Deberá rectificar de nuevo la factura y volver a ingresar el IVA sobre ese porcentaje cobrado?

Pues bien, en este caso concreto no debe rectificar nada Apunte. Al realizarse la modificación de IVA, Hacienda pasa a ser acreedora del concursado por el importe de dicho impuesto, y usted sólo será acreedor del principal y nada más

Con esta norma, Hacienda trata de evitar perjuicios económicos a los acreedores –que han ingresado un IVA que no han cobrado– Así pues, en la práctica, es lógico que sea ella la que pase a reclamar el IVA al deudor (dentro del procedimiento concursal), ya que éste se lo habrá deducido al recibir la factura, aunque no la haya pagado

2.3. RECTIFICACIÓN DEL IVA EN EL RÉGIMEN DEL CRITERIO DE CAJA

Como sabe, desde 1 de enero de 2014 las empresas que facturan menos de dos millones de euros y que opten por el nuevo régimen del IVA de caja no tienen que ingresar el IVA repercutido hasta que lo cobran Apunte. De este modo, si una empresa tiene un impagado, evita tener que “adelantar” el IVA a Hacienda y esperar después seis meses desde su devengo para recuperarlo, con el consiguiente ahorro financiero

No obstante, sepa que si va pasando el tiempo sin que el cliente pague la factura, dicho IVA no puede quedar sin ingresar de forma indefinida ¡Atención! Existe una regla especial según la cual las operaciones realizadas durante el año que no se cobren se entenderán devengadas como muy tarde el 31 de diciembre del año siguiente En estos casos:

• Su empresa deberá ingresar el IVA correspondiente en la última declaración de dicho año, que es cuando el impuesto se entenderá devengado

• No obstante, su empresa podrá rectificar la factura emitida en ese mismo momento, con lo que, a efectos prácticos, el IVA no se ingresará Apunte Su empresa no tendrá que dejar pasar seis meses o un año desde la fecha de dicho devengo para recuperar el IVA En este caso, desde 2015, se ha establecido una excepción en la ley y dicha recuperación puede hacerse en la misma declaración en la que se incluya el IVA repercutido, con lo que el efecto para su empresa será neutro (no tendrá que ingresar el IVA y después esperar para que se lo devuelvan)

EjemploSu empresa está acogida al criterio de caja y el 5 de abril de 2016 efectuó una venta emitiendo una factura de 5.000 euros de base y 1.050 euros de IVA.

En caso de que a 31 de diciembre de 2017 todavía no haya cobrado, la venta se entenderá devengada en dicha fecha, y su empresa deberá computar un IVA repercutido de 1.050 euros en su declaración de IVA del cuarto trimestre de 2017 (la que presentará en enero de 2018).

No obstante, también podrá rectificar la factura emitida el 31 de diciembre de 2017, de forma que computará un menor IVA repercutido de 1.050 euros en la declaración de IVA del cuarto trimestre de 2017 y no se verá obligada a ingresar una mayor cuota de IVA.

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¡Atención! Hacienda podría interpretar que, en estos casos, la rectificación del IVA no puede efectuarse el mismo 31 de diciembre, sino que se debe esperar al 1 de enero para hacerlo, con lo que el IVA repercutido debería ingresarse el cuarto trimestre y sería recuperable en el primer trimestre del año siguiente

Sin embargo, ésta no parece ser la intención la ley, que trata de hacer que este régimen sea más interesante para las empresas y que, en la exposición de motivos del proyecto de ley, dice textualmente: “… se introduce una regla especial para declarar un crédito incobrable, con respecto a las operaciones en régimen especial del criterio de caja, de tal manera que se permite la modificación de la base imponible por créditos incobrables cuando se produzca el devengo de dicho régimen especial por aplicación de la fecha límite del 31 de diciembre del año inmediato posterior a la fecha de realización de la operación, sin tener que esperar a un nuevo transcurso del plazo de 6 meses o 1 año que marca la normativa a computar desde el devengo del Impuesto.”

Impagados. ¿Cuál es su tratamiento en el Impuesto sobre...

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