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Expediente N° 2019-253 Sentencia N° 2019-257

Voto N° 2019-304

Sentencia número 2019-257. Tribunal Aduanero Nacional. San José a las trece horas cuarenta minutos del ocho de agosto de dos mil diecinueve.

Recurso de apelación presentado por xxx, mayor, vecino de Heredia, agente aduanero, cédula 1-xxx-xxx, contra la resolución de la Aduana Santamaría número RES-AS-DN-1xx4-2019 del veintitrés de abril de dos mil diecinueve.

RESULTANDO:

I.- Por medio de la Resolución número RES-AS-DN-0xx3-2019 del 12/03/2019, la Aduana

Santamaría inicia procedimiento sancionatorio por la presunta comisión de la infracción

aduanera establecida en el artículo 236 inciso 25 de la Ley General de Aduanas (en

adelante LGA), contra el agente aduanero xxxx, por cuanto en la declaración aduanera a la

importación DUA número 005-2018-xxx del 29/05/2018 determinó aplicar la clase tributaria

2590061 correspondiente al valor de importación del año de fabricación del vehículo (2007),

pero al comparar el valor de la factura número 265388 para el vehículo en aforo con un

monto de $2.500 dólares, más el B/L de Transoceanic Express Services Inc. Número

PTxxx09 del 05/11/2018 por un valor de $795 dólares, y flete según la tabla de $25.37, en

estos documentos se reporta un valor más alto, lo que originó una nueva obligación tributaria

pasando de ¢1.361.775,77 (un millón trescientos sesenta y un mii setecientos setenta y

cinco colones con 77/100) a la obligación tributaria correcta por la suma de ¢1.384.416,03

(un millón trescientos ochenta y cuatro mil cuatrocientos dieciséis colones con 03/100),

causando una diferencia a favor del Fisco de ¢22.640,26 que fue cancelada por el

declarante el 30 de mayo de 2018. Por lo que se le achaca una falta de cuidado en la

elaboración de la declaración aduanera y consecuentemente una infracción al ordenamiento

jurídico aduanero en cuanto tal le exige la presentación de una declaración aduanera sin

errores ni omisiones, por lo que, considera la aduana aplicar en el caso la multa contenida

en el numeral 236 inciso 25 de la LGA rebajada en 50% de conformidad con el numeral 233

de la misma LGA, que contiene el tipo dentro del cual la administración subsume los hechos,

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de tenerlos por demostrados. Dicha resolución fue notificada en fecha 25 de marzo de 2018.

(Ver folios 1-12, 40-54, 82-93)

II.- No consta en autos que el agente aduanero investigado, se haya apersonado en defensa

de sus intereses a esgrimir alegatos contra lo resuelto en el acto inicial.

III.- Por Resolución número RES-AS-DN-1xxx4-2019 del 23 de abril de 2019, la Aduana

dicta el acto final del procedimiento administrativo sancionador, encontrando culpable al

agente aduanero persona física xxx, de una infracción al orden jurídico aduanero y por ello le

impone la pena de multa en tanto de 500 pesos centroamericanos rebajada en tanto de 50%

de conformidad con el numeral 233 inciso b) ibídem quedando la misma en tanto de 250

pesos, a los cuales aplica la administración el tipo de cambio vigente al día de aceptación de

la declaración aduanera por lo que fija la multa en tanto ¢142.192,50. Dicha resolución fue

comunicada el día 07 de mayo de 2019. (Ver folios 55-63)

IV.- Mediante escrito presentado el 21 de mayo de 2019, el agente aduanero sancionado

interpone recurso de apelación en contra del acto final y solicita se declare la nulidad de la

resolución recurrida, en su defecto se revoque la misma. (Folios 64-69)

V.- Con Auto resolutivo RES-AS-DN-2xxx2-2019 del 13 de junio de 2019, la Aduana

emplaza al interesado para ante este Tribunal, concediéndole el plazo de 10 días hábiles

con el objeto de mantener, reiterar o ampliar sus alegatos. El referido acto fue comunicado el

19 de junio de 2019. (Ver folios 70-73)

VI.- Con escrito sin número de fecha 21 de junio de 2019, el recurrente se apersona a esta

instancia y reitera su petitoria. (Ver folios 96-101)

VII.- Que en la tramitación de las presentes diligencias se han respetado las formalidades

legales.

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Redacta el Máster, Licenciado Dick Rafael Reyes Vargas; y,

CONSIDERANDO:

I.- La Litis: Se acusa el recurrente por infringir el Ordenamiento Jurídico Aduanero cuando,

al determinar el valor de importación y consecuentemente la liquidación del adeudo tributario

en la declaración aduanera a la importación DUA número 005-2018-xxx del día 29 del mes

mayo del año 2018, lo hizo con omisión de lo estipulado en el Decreto Ejecutivo 32458-H en

sus artículos 1.c, 2, 8 y su anexo en cuanto se dispone que si el “Valor según Factura”

obtenido es mayor que el “Valor Importación Tributación” se debe tomar como valor a

declarar el primero es decir, el “Valor según Factura”. Que no habiendo hecho conforme lo

dispone la norma, sino que aplicó el “Valor Importación Tributación” a pesar de ser menor,

en detrimento de lo que establece la norma, es acreedor a la sanción de multa del numeral

236.25, pues se le achaca una falta de cuidado en la elaboración del DUA y

consecuentemente una infracción al ordenamiento jurídico aduanero en cuanto tal le exige la

presentación de una declaración aduanera sin errores ni omisiones.

II.- Admisibilidad del recurso de apelación. La resolución apelada número RES-AS-DN-1xxx4-2019 fue comunicada el día 07 de mayo de 2019 y el escrito mediante el cual se

interpone el recurso de apelación fue presentado el 21 de mayo del mismo año, en plazo, y

suscrito por el propio agente aduanero sancionado, señor xxx, como se indica en el cuarto

de los resultandos. Así las cosas y conforme los requerimientos de forma y temporales

fijados por el numeral 198 de la LGA, se tiene por admitido el recurso de apelación.

III.- Nulidades. Arguye el recurrente vicio de nulidad en el procedimiento, específicamente

porque estima injusta, desproporcionada la sanción, porque es el resultado de un error

humano del pedimentador y agente aduanero, sin embargo en razón de que lo señalo está

en estrecha relación con aspectos de fondo respecto a la tipicidad subjetiva o culpabilidad,

tales reproches serán de análisis en el apartado siguiente.

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IV.-Por el fondo relativo a sanción impuesta. En razón de los argumentos vertidos por el

recurrente, y dada la naturaleza de la presente litis, resulta imperioso hacer una breve

referencia a la naturaleza jurídica del Sistema Sancionatorio Administrativo, con el fin de

determinar bajo qué circunstancias es viable su ejecución y consecuentemente el ejercicio

de la potestad sancionadora otorgada a la Administración, y de esta forma completar la

determinación de la tipicidad.

Dentro de la Administración, el Derecho Sancionador tiene como finalidad mantener el orden

del sistema y reprimir por medios coactivos aquellas conductas contrarias al Ordenamiento

Positivo; este poder sancionador es aquel en virtud del cual “pueden imponerse sanciones a

quienes incurran en la inobservancia de las acciones u omisiones que le son impuestas por

el ordenamiento normativo administrativo, o el que sea aplicable por la Administración

Pública en cada caso”1

De esta forma, es en ejercicio de esta potestad que la Administración puede imponer

sanciones a los administrados por las transgresiones que del Ordenamiento Jurídico éstos

cometan, pero únicamente cuando previamente se encuentren tales conductas tipificadas como infracción a través de un tipo legal. La conceptualización que se ha

brindado por parte de la doctrina, de la sanción administrativa, secunda el principio represivo

indicado supra, respecto a conductas que efectivamente violenten el orden jurídico-

administrativo:

“García de Enterría la ha definido como “un mal infringido por la Administración al

administrado como consecuencia de una conducta ilegal”. A su vez, Bermejo Vera

la ha calificado como: “una resolución administrativa de gravamen que disminuye o

debilita –incluso elimina– algún espacio de la esfera jurídica de los particulares, bien

porque se le priva de un derecho, bien porque se le impone un deber u obligación,

siempre como consecuencia de la generación de una responsabilidad derivada de la actitud de los mismos”. Carretero Pérez y Carretero Sánchez se refieren a ella

1 ESCOLA, Héctor. Compendio de Derecho Administrativo. Tomo I. Buenos Aires, Argentina: Editorial Desalma. 1984, p. 207

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como “un mal jurídico que la Administración infringe a un administrado, responsable de una conducta reprensible antecedente”. Por su parte, para Suay Rincón la

sanción administrativa es la “irrogación de un mal: la sanción administrativa es, como

se sabe, un acto de gravamen, un acto, por tanto, que disminuye o debilita la esfera

jurídica de los particulares, bien sea mediante la privación de un derecho (interdicción

de una determinada actividad, sanción interdictiva), bien mediante la imposición de un

deber antes inexistente (condena al pago de una suma de dinero: sanción pecuniaria)”.

En opinión de Gamero Casado, la sanción administrativa consiste en “la privación,

restricción o suspensión de determinados derechos o bienes jurídicos del sujeto

responsable de la infracción, precisamente como reacción –castigo– a la comisión de la misma.”2

Resulta evidente el fin punitivo que persigue la sanción administrativa, como expresión

máxima de la potestad sancionadora estatal, siendo que de su concepto mismo se

distinguen tres elementos que deben ser tomados en consideración: a) la carga o retribución

negativa que se le impone al individuo al aplicarse la sanción, b) el gravamen impuesto debe

necesariamente ser consecuencia de una conducta lesiva a un bien jurídico protegido,

mismos que deben ser recogidos por una infracción administrativa previamente tipificada y c)

el poder que ostentan las Autoridades Administrativas para imponer las sanciones, aspecto

que constituye precisamente la potestad sancionadora de la Administración. Por lo tanto, la

imposición de una sanción administrativa será resultado de la transgresión de una norma

previamente establecida (art. 39 constitucional), justificándose así, la puesta en marcha del

engranaje que constituye la potestad sancionadora de la Administración cuando se

verifiquen y respalden los elementos fácticos y normativos que justifiquen dicho accionar, en

relación con el tipo infraccional establecido por el Ordenamiento Jurídico.

2 Citados por Ramírez Torrado, María Lourdes. La Sanción Administrativa y su diferencia con otras medidas que imponen cargas a los administrados en el contexto Español. Revista de Derecho de la Universidad del Norte Nº 27, Barranquilla, Colombia, 2007, p. 274.

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Al tratarse el objeto de la presente litis de la posible aplicación de una sanción, al estimar la

Autoridad Administrativa que se ha cometido una infracción contraviniendo o vulnerando las

disposiciones del régimen jurídico imperante en la materia, debe tenerse presente que si

bien la normativa aduanera faculta para imponer sanciones a quienes resulten responsables

de su comisión, en específico los artículos 7, 101 del CAUCA; 6 inciso c), 8 párrafo uno, 11

párrafo uno, 22, 24 incisos i), m), s), 25, 231, 234 LGA; 525-535 y concordantes de su

Reglamento (en adelante RLGA), dentro del procedimiento sancionatorio aplicable en sede

administrativa deben respetarse una serie de principios y garantías constitucionales del

Derecho Penal, pero con sus respectivos matices. Dentro de dichos principios se encuentran

como fundamentales la tipicidad, antijuridicidad y culpabilidad, mismos que conforman la

Teoría del Delito3, como delimitadores de las normas del Derecho Penal y cuya aplicación

respecto al análisis de las sanciones administrativas, ha sido reconocida por la Sala

Constitucional de la siguiente manera:

En cuanto a los principios aplicables al régimen sancionatorio administrativo, se ha

establecido que éstos tienden a asimilarse a los que rigen en el Derecho Penal, pues,

ambos son manifestaciones del poder punitivo del Estado e implican la restricción o

privación de derechos, con la finalidad de tutelar ciertos intereses. Tanto las normas

sancionatorias administrativas como las penales poseen una estructura y

funcionamiento similar: la verificación de la conducta prevista produce como

consecuencia jurídica una sanción. El Derecho de la Constitución impone límites al

derecho sancionador, que deben ser observados tanto en sede penal como en la

administrativa; ciertamente, en este último caso con determinados matices que se

originan en la diversa naturaleza de ambos: / "Como reiteradamente ya ha señalado

esta Sala, al menos a nivel de principios, no puede desconocerse una tendencia

asimilativa de las sanciones administrativas a las penales, como una defensa frente a

la tendencia de liberar -en sede administrativa- al poder punitivo del Estado de las 3 "...el sistema de la teoría del delito es un instrumento conceptual que tiene la finalidad de permitir una aplicación racional de la ley a un caso. En este sentido, asegura, es posible afirmar que la teoría del delito es una teoría de la aplicación de la ley penal. Como tal pretende establecer básicamente un orden para el planteamiento y la resolución de los problemas que implica la aplicación de la ley penal, valiéndose para ello de un método analítico, es decir, que procura separar los distintos problemas en diversos niveles o categorías." (Bacigalupo Enrique. Derecho Penal. Parte General. Lima, Ara Editores. 1era Edición.2004, página 194).

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garantías propias del sistema penal. Siendo innegable que las sanciones

administrativas ostentan naturaleza punitiva, resulta de obligada observancia, al menos

en sus líneas fundamentales, el esquema de garantías procesales y de defensa que

nutre el principio del debido proceso, asentado principalmente en el artículo 39 de la

Constitución Política, pero que a su vez se acompaña de las garantías que ofrecen los

artículos 35, 36, 37, 38, 40 y 42 también constitucionales. Así, ya esta Sala ha

señalado que "todas esas normas jurídicas, derivadas de la Constitución Política como

modelo ideológico, persiguen ni más ni menos que la realización del fin fundamental de

justicia que es el mayor de los principios que tutela un Estado de Derecho, en la que se

incluyen reglas -principios generales- que tienen plena vigencia y aplicabilidad a los

procedimientos administrativos de todo órgano de la Administración, se reitera, pues,

los principios que de ella se extraen son de estricto acatamiento por las autoridades

encargadas de realizar cualquier procedimiento administrativo que tenga por objeto o

produzca un resultado sancionador." (resolución N° 1484-96) "...las diferencias

procedimentales existentes entre las sanciones aplicables a infracciones y a delitos, no

pueden conducir a ignorar en el ámbito del procedimiento administrativo las garantías

de los ciudadanos, en efecto, los principios inspiradores del orden penal son de

aplicación, con ciertos matices, al derecho administrativo sancionador, dado que ambos

son manifestaciones del ordenamiento punitivo del Estado." (resolución N° 3929-95).

Así, la tendencia inequívoca de este Tribunal ha sido pronunciarse a favor de la

aplicación, aunque ciertamente con variaciones, de los principios rectores del orden

penal al derecho administrativo sancionador, de manera que resultan de aplicación a

las infracciones administrativas mutatis mutandis los principios de legalidad, tipicidad y

culpabilidad propios de los delitos." (Sentencia 2000-08193 de las quince horas cinco

minutos del trece de setiembre del dos mil)4

Es decir, la Teoría del Delito obliga a que se haga un análisis jerarquizado de sus

componentes, partiendo de la tipicidad, pues solo la conducta típica puede servir de base a

las posteriores valoraciones.

4 Sentencia 6976-2011 del 27 de mayo de 2011.

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Tipicidad: El principio de tipicidad es un derivado del principio de legalidad consagrado en el

numeral 11 de la Constitución Política y de la LGAP, lo mismo que en materia aduanera en

el artículo 108 del CAUCA5, íntimamente relacionado con el principio de seguridad jurídica;

el mismo se encuentra dispuesto, al igual que otros principios concernientes a la materia

represiva estatal, en el artículo 39 de nuestra Constitución Política:

“A nadie se hará sufrir pena sino por delito, cuasidelito o falta sancionadas por ley

anterior y en virtud de sentencia firme dictada por autoridad competente, previa

audiencia concedida al indiciado para ejercitar su defensa y mediante la necesaria

demostración de la culpabilidad ...”

Así, se exige que las conductas sancionadas se encuentren establecidas previamente en un

tipo infraccional, de esta forma, para que una conducta sea merecedora de una pena, no es

suficiente que sea contraria a derecho, es decir, que constituya una infracción al

ordenamiento, es necesario que además esté tipificada, sea que se encuentre plenamente

descrita en una norma; esto obedece a exigencias de seguridad jurídica, pues siendo

materia represiva, es necesario que los administrados puedan tener entero conocimiento de

cuáles son las acciones que deben abstenerse de cometer, so pena de incurrir en una

conducta sancionable.

El tipo se constituye en una descripción de un acto omisivo o activo, establecido en un

presupuesto jurídico de una ley anterior, mientras que la tipicidad es la adecuación o

subsunción de una conducta humana, concreta y voluntaria, al tipo, sea a la descripción

hecha en la ley, configurándose en el primer elemento de la conducta punible. Decimos en

derecho administrativo que tal, el tipo, constituye el antecedente normativo que faculta la

actuación represiva de la administración, en otras palabras es lo que motiva del acto.

5 “Principio de legalidad de las actuaciones: Ningún funcionario o empleado del servicio aduanero podrá exigir para la aplicación o autorización de cualquier acto, trámite, régimen u operación, el cumplimiento de requisitos, condiciones, formalidades o procedimientos sin que estén previamente establecidos en la normativa aduanera o de comercio exterior.”

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De esta forma, resulta obligatorio a la hora de fundamentar un acto administrativo que

desembocará en la aplicación de una sanción, hacer un examen de tipicidad, el cual consiste

en examinar si la conducta desplegada por el sujeto imputado se ajusta a la descripción

establecida por el legislador en un tipo sancionable, siendo que para ello, debe considerarse

que tanto los elementos objetivos como subjetivos del tipo, se encuentren probados y estén

presentes, dado que la ausencia de alguno de ellos, afecta la tipicidad en su totalidad,

excluyéndola.

La Aduana Santamaría al iniciar el procedimiento sancionatorio, le imputa al agente

aduanero xxx, en la declaración aduanera a la importación DUA número 005-2018-xxx del

29/05/2018, haber incurrido en error al momento de declarar el valor de importación del

vehículo nacionalizado, pus dejó de lado datos del valor de transacción de la unidad

vehicular y lo referente a flete y seguro de conformidad con el B/L. (Ver folios 2, 3 del

expediente administrativo) por lo que se le achaca una falta de cuidado en la elaboración de

la misma y consecuentemente una infracción al ordenamiento jurídico aduanero en cuanto

tal le exige la presentación de una declaración aduanera sin errores ni omisiones.

Dicha obligación la encontramos implícita en las normas de los artículos 49 del CAUCA, 86

de la LGA y Decreto Ejecutivo No.32458-H, el cual establece claramente el procedimiento

especial que debe seguirse para valorar vehículos. De conformidad con los artículos 1, 2 y

8 del Decreto Ejecutivo señalado, los importadores de vehículos de las partidas arancelarias

87.02, 87.03, 87.04 y 87.11, gravadas con el impuesto Selectivo de Consumo (ISC) y que no

están afectos a los Derechos Arancelarios a la Importación (DAI), deben desalmacenar esas

mercancías con la variable mayor al comparar el parámetro denominado VIT (Valor de

Importación de Tributación) con la sumatoria de la factura de compra, el flete y el seguro

correspondiente o VSF (Valor según Factura6[1]). El procedimiento de cálculo para el VIT

utiliza el Sistema de Información Integral de la Administración Tributaria (SIIAT), el cual ha

venido suministrando la información de valores al sistema TICA, así, con la fecha de registro

de un DUA, se logra determinar el valor del bien a la fecha deseada, si la clase tributaria se

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encuentra vigente en el SIIAT, se puede calcular el valor fiscal de cualquier año anterior al

de referencia. Una vez encontrado el mismo, se procede a determinar el valor de

importación, para ello se deduce del valor fiscal del vehículo el monto correspondiente al

Impuesto de Ventas, un 25% de valor agregado, el monto correspondiente al Impuesto

Selectivo de Consumo vigente según el año modelo del vehículo declarado y la fecha de

determinación del valor y finalmente, un 1% correspondiente a la Ley número 69467[2].

Todo ello por cuanto el agente aduanero esta compelido a consignar correctamente los

datos exigidos por las normas a efecto de calcular la correcta obligación tributaria aduanera,

y por tal motivo el numeral 86 de la LGA confiere el carácter de declaración jurada a la

declaración aduanera efectuada por un agente de aduana, y en su párrafo cuatro le exige al

agente de aduana tomar todas las previsiones necesarias para realizar una correcta declaración. En resumen la declaración aduanera presentada por un agente de aduana

debe ser correcta y exacta en la información o datos que debe contener y su incumplimiento

constituye una infracción a dicho deber, pues el ordenamiento jurídico aduanero que así lo

establece.

Reclama el recurrente que resulta injusta, y desproporcionada la sanción porque se generó

por un error humano, sin embargo no lleva razón porque el procedimiento de desalmacenaje

de vehículos cuenta con reglas claras en el DE-32458-H, y debía tomar en consideración el

valor de factura, porque en la especie resultó ser más alto ese valor de transacción que el

valor registrado por la Dirección de Tributación, con lo cual se descarta la posibilidad de

tomarlo como un simple error, dado que contaba con suficientes datos en la factura

comercial y el BL para declarar correctamente ante la autoridad de aduanas, por lo cual no

existe el vicio apuntado de falta de motivación por ausencia de una relación clara precisa y

circunstanciada de los hechos. Ahora bien, y a los efectos de considerar el alegato respecto

del error material veamos la disposición de la norma sancionatoria:

Artículo 236.-Multa de quinientos pesos centroamericanos. Será sancionada

con multa de quinientos pesos centroamericanos, o su equivalente en moneda 7

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nacional, la persona física o jurídica, auxiliar o no de la función pública aduanera,

que:…

25. Presente o transmita los documentos, la información referida en el inciso

anterior o la declaración aduanera, con errores u omisiones, o los

presente tardíamente o describa las mercancías de forma incompleta, salvo

si está tipificado con una sanción mayor.

Elementos objetivos del tipo: Partiendo de los elementos descriptivos brindados por el tipo

transcrito, y de la relación del encabezado del artículo con la de la del texto del especifico

inciso, se establece que el sujeto activo de la acción puede serlo tanto una persona física

como jurídica auxiliar o no de la función pública aduanera y solo se le exige el estar en

posición de poder o deber presentar o transmitir una declaración aduanera, sea por que el

ordenamiento se lo exija o porque ha sido autorizado para ello, por lo que todo aquel que se

ubique en tal posición, puede convertirse en sujeto activo de esta infracción. Así las cosas,

no existe duda de que el señor xxx, reúne la condición de persona natural o física, pero

además, al haber sido autorizado como auxiliar de la función pública aduanera, en la

modalidad de agente de aduana persona se le autorizó para autodeterminar las obligaciones

tributarias y, realizar la declaración aduanera en nombre de sus mandantes, de conformidad

con lo establecido en los numerales 7, 28, 30 incisos d), e), 33, 37, 86 párrafos 3 y 4 todos

de la LGA, lo cual se acredita en el caso con la documental de folios dos, tres, 82-92, donde

consta que, el sancionado es el agente de aduana interviniente en la realización y

transmisión de la declaración aduanera de cita, hecho no controvertido y respecto de la cual

se le atribuye la conducta irregular, por lo que, en tal condición, puede ser considerado autor

de los hechos que se juzgan, por lo que no hay problema alguno en cuanto a la

determinación de dicho elemento del tipo a saber el de sujeto pasivo.

La Aduana al iniciar el procedimiento sancionatorio, le imputa al agente aduanero en la

declaración aduanera a la importación una falta de cuidado en la elaboración de la misma y

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consecuentemente una infracción al ordenamiento jurídico aduanero en cuanto tal le exige la

presentación de una declaración aduanera sin errores ni omisiones.

Dicha obligación la encontramos implícita en las normas de los artículos 49 del CAUCA y 84

de la LGA que al regular el Examen Previo señala que tal tiene por objeto entre otras la de la correcta declaración de las mercancías; 33 de la LGA al conferir el carácter de certeza a

los datos consignados por el agente de aduana en la declaración aduanera; 86 cuando: a)-

en su párrafo tres confiere el carácter de declaración jurada a la declaración aduanera

efectuada por un agente de aduana, b)- en su párrafo cuatro le exige al agente de aduana

tomar todas las previsiones necesarias para realizar una correcta declaración; 90 cuando

al regular la rectificación por información incorrecta o con omisiones autoriza la misma sin perjuicio de las acciones administrativas por responsabilidad; 236.25 aplicado y

precisamente en cuanto sanciona la presentación de la declaración aduanera con errores u

omisiones. En resumen la declaración aduanera presentada por un agente de aduana debe

ser correcta y exacta en la información o datos que debe contener y su incumplimiento

constituye una infracción a dicho deber, pues el ordenamiento jurídico aduanero que así lo

establece.

Refiere el recurrente a la logística que tal desarrolla a los efectos de lograr una declaración

tributaria con los efectos legales que indica la normativa. Parece olvidar el recurrente que su

intervención necesaria (art. 37 LGA) se fundamenta en la finalidad de facilitar y agilizar las

operaciones de comercio exterior (art. 6.b) por lo cual la LGA creó un sistema mixto de

participación público-privada al que denomino (Sistema Aduanero Nacional (art. 7) uno de

cuyos gestores participantes lo es el agente de aduana art. 28, 33 y siguientes respecto del

cual se consideró necesario su profesionalización desde un punto de vista académico, de

manera que, se le exigió el grado universitario de licenciatura (art. 34 LGA), como el ejercicio personal de la actividad (art. 33) al señalar como giro de la misma la prestación

de un servicio a terceros, (art.34) y al establecer que fungirá como mandatario legal con

representación y, le fija responsabilidad civil, (arts. 35 incisos a), d)), que expresamente

disponen su personal actuación y (art. 38 párrafo 1) le prohíbe sustituir el mandato. Tales

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normas deben verse en relación con la disposición del numeral 269 de la LGA que

establece la responsabilidad directa e inmediata del agente de aduana persona física que presta sus servicios a uno persona jurídica, respecto del cual solo cabe

corresponsabilidad cuando se demuestre que sus personeros legales (entiéndase desde el

punto de vista de la normativa que ampara la constitución legal de la misma, sea civil,

mercantil, etc., u otros personeros, gerentes por ejemplo) son los que han propiciado los

actos o hechos que posibilitan la sanción. Así las cosas, resulta indiferente a los efectos, la

forma en que el agente de aduana, actuando como persona física independiente o como

adscrito a una persona jurídica realiza su actividad, en tanto y cuanto, el ordenamiento lo

faculta para y le exige, un servicio profesional y personal, de manera que, si en su esquema

organizativo se ayuda de terceros como, secretarias, pedimentadores, asistentes u otro, y si

sobre ellos ejerce control de calidad alguno o aplica un régimen de confianza absoluta,

resulta en una situación que, en nada afecta la responsabilidad que el ordenamiento le

exige, producto de un ejercicio personal y profesional. Por lo anterior, no incurre el A Quo en

omisión alguna al no considerar tales aspectos, que resultan ajenos en principio a la

culpabilidad, en la forma prevista por el ordenamiento jurídico aduanero.

Continuando con este primer juicio de disvalor, la conducta o acción que se configura como

núcleo del tipo, puede darse, grosso modo, en relación a seis supuestos, a saber por haber

transmitido la declaración aduanera con errores, sin que dentro de dichos parámetros se

contemple diferencia por el tipo de error.

Teniendo claro que, el hecho en sí mismo es típico, en tanto hay una declaración aduanera

realizada con errores, y siendo que contestes con las consideraciones de la página ocho

tercer párrafo y siguientes, tal resulta antijurídico, en cuanto se contrapone con las

disposiciones que le obligan al agente de aduana a actuar profesional y personalmente,

como a realizar una declaración aduanera correcta o, sin errores ni omisiones, resta por

analizar el aspecto de la culpabilidad, en ese sentido, no presenta mayor argumentación el

interesado de que se trata de un error material, sin consideración alguna al porque, y siendo

tal, la razón por la cual resultó invencible, a los efectos de liberarlo de culpa. Como se

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Voto N° 2019-304

aprecia en la documental de folio uno de los autos, cuando el indiciado puso a la

administración en autos del error en la declaración por haber consignado la clase tributaria

2590061 correspondiente al valor de importación del año de fabricación del vehículo (2007),

pero al comparar el valor de la factura número 265388 para el vehículo en aforo con un

monto de $2.500 dólares, más el B/L de Transoceanic Express Services Inc. Número

PTxxxx09 del 05/11/2018 por un valor de $795 dólares, y flete según la tabla de $25.37, en

estos documentos se reporta un valor más alto, lo que originó una nueva obligación tributaria

pasando de ¢1.361.775,77 (un millón trescientos sesenta y un mii setecientos setenta y

cinco colones con 77/100) a la obligación tributaria correcta por la suma de ¢1.384.416,03

(un millón trescientos ochenta y cuatro mil cuatrocientos dieciséis colones con 03/100),

causando una diferencia a favor del Fisco de ¢22.640,26 que fue cancelada por el

declarante el 30 de mayo de 2018.

Es claro que, al confeccionar la declaración aduanera, todo el deber del pedimentador

(entiéndase persona que complementa el formulario respectivo) lo era el de transcribir el

dato apuntado en la factura y BL, acción que no presentaba mayor complejidad como para

justificar el error acontecido, es claro que, es el agente de aduana, el responsable de la

correcta declaración como corresponde a un ejercicio profesional, el cual si tiene los

controles de calidad donde se revise o supervise la información previo a la transmisión a la

aduana en razón al carácter de cierta y exacta con que debe hacerse y vimos supra tal no

debió haber acontecido y por ello el vicio o error resulta vencible y por ende injustificable a

los efectos no solo de la culpabilidad por una actividad defectuosa sino y también de la

eximente de responsabilidad, puesto que se le exige el deber de cuidado en razón de la

importancia que implica la actividad del agente aduanero por la función pública que implica

para los intereses fiscales en juego.

Fuerza mayor y caso fortuito Asimismo no se da la fuerza mayor, por la que se entiende

un evento o acontecimiento que no haya podido preverse o que, siendo previsto no ha

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Voto N° 2019-304

podido resistirse8, ni el caso fortuito9 o evento que, a pesar de que se pudo prever, no se

podía evitar aunque el agente haya ejecutado un hecho con la observancia de todas las

cautelas debidas. La situación que operó en el presente asunto, es totalmente previsible, ya

que depende de la voluntad del hombre y pudo evitarse. El agente aduanero pudo tomar las

medidas necesarias para no efectuar una incorrecta declaración, sin que existan

circunstancias o causas que eximan o eliminen su responsabilidad, tal y como ha quedado

debidamente demostrado supra.

Aplicación de los principios de razonabilidad y proporcionalidad Al principio de

razonabilidad se le conoce también como “proporcionalidad” y está propiamente referido a

que al resolver un asunto determinado debe mantener “la debida proporción entre los

medios a emplease y los fines públicos que debe tutelar a fin de que respondan a lo

estrictamente necesario para la satisfacción de su cometido. El origen de este principio lo

encontramos en los elementos del acto administrativo (causa, objeto, forma y finalidad),

concretamente lo encontramos en el Objeto y es así que la razonabilidad es uno de sus

requisitos de ese acto junto con la licitud, la certeza y determinación concreta, la posibilidad

física y, la moral. El Dr. Danós Ordoñez señala que este principio “postula la adecuación

entre medios y fines, de modo que la Administración Pública no debe imponer ninguna

carga, obligación, sanción o prestación más gravosa que la que sea indispensable para

cumplir con las exigencias del interés público”10.

La Sala Constitucional sobre el principio ha señalado: “El principio de razonabilidad surge

del llamado "debido proceso substantivo", que significa que los actos públicos deben

contener un substrato de justicia intrínseca, de modo que cuando de restricción a determinados derechos se trata, esta regla impone el deber de que dicha limitación se encuentre justificada por una razón de peso suficiente para legitimar su contradicción

8 Diccionario Jurídico Elemental de Guillermo Cabanellas, página 1749 De conformidad con el tratadista Eugenio Cuello Calón, el elemento básico del caso fortuito es que sea irreprochable, y citando a Antolisei indica que existe “cuando el autor del hecho no puede hacerse ningún reproche, ni aún de simple ligereza. Derecho Penal, Tomo I, Parte General, Volumen Segundo, página 542.10 DANOS ORDOÑEZ, Jorge “COMENTARIOS AL PROYECTO DE LA NUEVA LEY DE NORMAS GENERALES DE PROCEDIMIENTOS ADMINISTRATIVOS” Themis 39, Pág. 237

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Voto N° 2019-304

con el principio general de igualdad. Así, un acto limitativo de derechos es razonable

cuando cumple con una triple condición: debe ser necesario, idóneo y proporcional. La

necesidad de una medida hace directa referencia a la existencia de una base fáctica que

haga preciso proteger algún bien o conjunto de bienes de la colectividad –o de un

determinado grupo- mediante la adopción de una medida de diferenciación. Es decir, que si

dicha actuación no es realizada, importantes intereses públicos van a ser lesionados. Si la

limitación no es necesaria, tampoco podrá ser considerada como razonable, y por ende

constitucionalmente válida. La idoneidad, por su parte, importa un juicio referente a si el tipo

de restricción que será adoptado cumple o no con la finalidad de satisfacer la necesidad

detectada. La inidoneidad de la medida nos indicaría que pueden existir otros mecanismos

que en mejor manera solucionen la necesidad existente, pudiendo algunos de ellos cumplir

con la finalidad propuesta sin restringir el disfrute del derecho en cuestión. Por su parte, la

proporcionalidad nos remite a un juicio de necesaria comparación entre la finalidad

perseguida por el acto y el tipo de restricción que se impone o pretende imponer, de manera

que la limitación no sea de entidad marcadamente superior al beneficio que con ella se

pretende obtener en beneficio de la colectividad. De los últimos elementos, podría decirse

que el primero se basa en un juicio cualitativo, en cuanto que el segundo parte de una

comparación cuantitativa de los dos objetos analizados. “11

Sobre el punto ha señalado este Tribunal que por tratarse de un procedimiento

sancionatorio en sede administrativa, donde existe el deber de respetar una serie de

principios y garantías constitucionales del Derecho Penal, con matices, dentro de las cuales

se encuentran entre otros los principios de tipicidad, culpabilidad, que está también el

principio de proporcionalidad como delimitadores de las normas sancionadoras, conocido

como “principio de proporcionalidad de las sanciones”, derivado del conocido "principio de

proporcionalidad de las penas" formulado en los orígenes modernos del Derecho Penal. Este

principio se traduce en la garantía de que la sanción que se aplique de manera proporcional

11 Voto 2000-08744 de las catorce horas con cuarenta y siete minutos del cuatro de octubre del dos mil

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Voto N° 2019-304

a la infracción cometida. Este principio ha sido calificado por el Tribunal Supremo de España

como "principio propio del Estado de Derecho". 12

Estos principios se reflejan necesariamente en el régimen de las sanciones e infracciones. El

establecimiento de una determinada sanción respecto de una infracción administrativa se

enmarca bajo el principio básico de "proporcionalidad de las sanciones", según el cual la

sanción debe corresponder de forma plena al ilícito administrativo. La sanción impuesta

debe constituir una medida estrictamente necesaria para alcanzar el objetivo buscado. Por

ende, no sólo es necesaria la previa tipificación legislativa de la infracción y la sanción

aplicable, sino la posterior adecuación de la sanción al caso específico, lo que requiere la

valoración de la culpabilidad del infractor, así como la gravedad de los hechos y, en algunos

casos, hasta la personalidad o capacidad económica del partícipe. En consecuencia, con la

valoración de todos estos aspectos hace posible que frente a circunstancias propias del caso

que, al fin y al cabo, serán las que determinarán la sanción a imponer.13 Así las cosas, la

violación de los principios de razonabilidad y proporcionalidad en la aplicación de la sanción,

por constituirse parámetros de constitucionalidad y que orientan la aplicación del

procedimiento sancionatorio por infracciones administrativas, conforme al artículo 231 de la

LGA14, nos permite señalar que estos temas por su carácter constitucional, están

reservados por competencia a la Sala Constitucionalidad, misma que al conocer la acción de

inconstitucionalidad número 12-009094-007-CO a las quince horas cinco minutos del día 08

de mayo del año 2013, promovida contra el inciso 25 del artículo 236 de la Ley General de

12 Corte de Justicia de la Comunidad Europea 20 febrero 1979, SA Buitoni c/Forma, aff. 122-78, citado por J.F. MILLET: "L’appréciation par le juge administratif des principes du droit communautaire, note sous CAA Nantes, 29 décembre 2000, S. A. Périmedical), p. 273, AJDA, mars 2001, página 273.

13 Dictamen C-222-2001 de la PGR.

14 Principio expresamente reconocido en la LGA, artículo 231 que reza: “…Las infracciones administrativas y las infracciones tributarias aduaneras serán sancionables, en vía administrativa, por la autoridad aduanera que conozca del respectivo procedimiento administrativo. Serán eximentes de responsabilidad, los errores materiales o de hecho sin incidencia fiscal, la fuerza mayor y el caso fortuito, en aplicación de los principios de razonabilidad y proporcionalidad…”(El resaltado no es del original)

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Voto N° 2019-304

Aduanas, la declara sin lugar, y de esa forma obliga al Tribunal Aduanero acatar su

contenido por principio de legalidad prescrito en los artículos 11 de la Constitución Política

de la República, 108 del CAUCA y 11 de la LGAP, y por su relación con el principio de

inderogabilidad singular de las normas, consagrado en el numeral 13 de la Ley General de la

Administración Pública, teniendo que continuar con la tramitación del expediente

administrativo, por cuanto el tipo sancionador aplicado mantiene su vigencia y efectos en el

ordenamiento jurídico. Por tal razón, si bien el legislador introduce estos principios de

razonabilidad y proporcionalidad, como una causa eximente de responsabilidad, en relación

con la imposición de una sanción administrativa o tributaria aduanera, lo cierto es que es la

Sala Constitucional quien debe valorar la norma en cada caso a fin de determinar si la previa

tipificación legislativa de la infracción y la sanción aplicable es desproporcionada15. Así

tenemos que no existe alguna circunstancia eximente de responsabilidad de las contenidas

en el artículo 231 de la LGA, que excluya la responsabilidad del recurrente, de tal manera

que existe tipicidad y antijuricidad en lo actuado, por ello se resuelve sin lugar el recurso.

POR TANTO:

Con base en las facultades otorgadas por el artículo 102 y 104 del Código Aduanero

Uniforme Centroamericano, artículos 198, 205 a 210 de la Ley General de Aduanas, por

mayoría este Tribunal resuelve sin lugar el recurso y se confirma la resolución recurrida

ordenando devolver el expediente a la oficina de origen. Voto salvado del licenciado Gómez

Sánchez, quien declara la nulidad de todo lo actuado a partir del acto inicial inclusive.

Notifíquese al recurrente al medio señalado: correo electrónico [email protected] o [email protected] y a la Aduana Santamaría al medio disponible.

15 Ver es ese sentido lo resuelto por la Sala resolución N° 2015-11079 de la Sala Constitucional, Acción de Inconstitucionalidad N° 12-003454-0007-CO contra Artículo 242 de la Ley General de Aduanas

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mailto:[email protected]

mailto:[email protected]


Voto N° 2019-304

Loretta Rodríguez MuñozPresidente

Elizabeth Barrantes Coto Alejandra Céspedes Zamora

Shirley Contreras Briceño Desiderio Soto Sequeira

Luis Alberto Gómez Sánchez Dick Rafael Reyes Vargas

Voto salvado del Licenciado Gómez Sánchez. Me separo del voto de mayoría, en la

Sentencia 257-2019 al apreciar que existe una nulidad de las actuaciones, misma que es

alegada por el recurrente,

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Voto N° 2019-304

Se revierte la carga de la prueba. En evidente y flagrante violación del debido proceso, en

el acto de inicio del procedimiento sancionatorio no se desarrolla la tipicidad subjetiva ni la

culpabilidad y contrario a todos los presupuestos que rigen la materia sancionatoria, en el

acto de inicio la Gerencia expresamente indica “…brindar las herramientas procesales pertinentes, para que el interesado aporte los elementos probatorios que considere necesarios y que esta administración objetivamente valorará con la intención de buscar la verdad real de los hechos que se indilgan al auxiliar de la función pública…” (folio 48), no se le dice al inculpado porque se considera es responsable, si su actuación fue

dolosa o por culpa, y dentro de esta última si es por negligencia, imprudencia o impericia,

por el contrario se le indica al imputado que presente las pruebas que demuestren su

inocencia, es el acusado el que “…aporte los elementos probatorios que considere necesarios…”, el imputado debe probar su inocencia y no la administración la que debe

establecer la responsabilidad del sujeto, invirtiendo la carga de la prueba la que corresponde

íntegramente a la Administración. Se viola el principio de presunción de inocencia de

cualquier sistema jurídico que respete los derechos humanos, donde toda persona se

presume su inocencia hasta que se demuestre su culpabilidad. Es una presunción que

admite prueba en contrario, pero en la cual lo relevante es que quien acusa, en este caso la

Administración es quien tiene que demostrar la acusación, es decir, el acusado no tiene que

demostrar su inocencia, el agente de aduanas no tiene que aportar prueba si de previo no

existe una imputación e intimación clara y precisa donde la autoridad aduanera establezca

porque se le acusa y pretende sancionar . En este particular, el procedimiento es

absolutamente nulo y de esa forma lo declaro, por violación de principios elementales del

debido proceso constitucional y legal.

Indebida imputación e intimación que afecta la motivación. Sobre lo actuado en

expediente, se determina en autos una falta de claridad y precisión sobre la fundamentación

ofrecida por el A Quo en relación a la efectiva configuración de la responsabilidad subjetiva

en la actuación del agente aduanero, respecto de la cual debía efectuarse una valoración de

la conducta del posible infractor, en aras de mostrar la conexidad de la misma en relación a

la acción típicamente objetiva, referenciado a un análisis de por qué se dio el error o

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Voto N° 2019-304

incumplimiento y de cómo pudo evitarlo el auxiliar de la función pública imputado, dado que

existe una relación inseparable entre el hecho tipificado y el aspecto intencional del mismo,

considerando que en la especie se da una falta de la debida motivación de dicho aspecto

subjetivo en los actos administrativos que concluyeron con la imposición de la multa de

referencia, se omite todo análisis sobre la responsabilidad subjetiva o de culpa conforme el artículo 39 de la Constitución Política, ya que si bien la Administración

puede imponer sanciones a los administrados por las transgresiones que del Ordenamiento

Jurídico que éstos cometan, siempre y cuando se encuentren tales conductas tipificadas

como infracción a través de un tipo legal y se hayan cumplido a cabalidad el debido proceso

con absoluto resguardo del derecho de defensa.

Por lo tanto, la imposición de una sanción administrativa será resultado de la transgresión de

una norma previamente establecida y de la necesaria violación del bien jurídico protegido

por la misma, todo lo cual ha de encontrarse debidamente justificado por parte del ente que

pretende aplicar la potestad sancionadora. Así, se justificará la puesta en marcha del

engranaje que constituye la potestad sancionadora de la Administración cuando se

verifiquen los elementos fácticos, normativos y volitivos que justifiquen dicho accionar, en

relación con el tipo infraccional establecido por el Ordenamiento Jurídico, situación que

como ya se señaló y se analizará de seguido, no se cumple en relación a la imposición de

las sanciones de marras.

De esta forma, desde el momento mismo de dictar el acto de apertura de un procedimiento

sancionador, debe la Autoridad Administrativa consignar la adecuada intimación e

imputación de los cargos que se atribuyen al investigado, individualizando las conductas y

hechos que le son achacables como incumplidos, tanto en su aspecto objetivo como subjetivo, debiendo guardar relación con el tipo sancionador administrativo que estima

típico de la conducta u omisión tenida por irregular, lo mismo que ha de informarse al sujeto investigado las pruebas en que se sustentan los cargos imputados.

La motivación del acto se encuentra en una relación directa con los derechos de intimación e

imputación, que forman parte de los derechos al debido proceso y de defensa, no siendo

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Voto N° 2019-304

válido iniciar un procedimiento mediante observaciones abstractas o indeterminadas, que

impidan al sujeto destinatario del acto conocer a cabalidad los hechos y normas en que se

fundamenta dicha acción administrativa; esto se realiza a través de un formal traslado de

cargos, donde ha de formularse de manera expresa, concreta e integral las razones por las

cuales se ha dado inicio a un procedimiento que en definitiva culminará con la imposición de

una sanción, ello en aras de que el sujeto pasivo tenga la posibilidad de conocer qué hechos

se le imputan y la responsabilidad que se le achaca, mediante la puesta en conocimiento del

objeto, carácter y fines por los cuales se abre el respectivo procedimiento administrativo.

Es necesario que la Autoridad establezca una clara y directa relación de causalidad entre la

acción u omisión imputada y la falta de diligencia o dolo del sujeto, según sea el caso, su

intención o bien la previsibilidad que él mismo tuvo del resultado final, aspectos cuyo análisis

se echan de menos en autos.

Específicamente, la tipicidad de la conducta reviste, además de una fase objetiva,

relacionada con los elementos puros de la tipicidad para describir conductas, sujeto, verbo,

circunstancias, tiempo, medios y modalidades, entre otros, con otro aspecto subjetivo,

siendo este la representación o conocimiento del sujeto imputado, el estudio del dolo o la

culpa, en relación precisamente de los elementos de la tipicidad objetiva.

No es aceptable, como sucede en autos, que el análisis de tipicidad se realice únicamente

haciendo referencia al hecho de que fue objeto de modificación del valor declarado, se le

citan las normas que al efecto señalan las obligaciones previstas en la normativa aduanera,

para establecer el error ocurrido, pero sin realizar un análisis circunstanciado de toda esa

información, a la luz de los hechos suscitados con el ligamen de las razones por las cuales

la Administración considera desde el inicio del procedimiento, que en la especie se podría

configurar una responsabilidad subjetiva en el actuar del agente aduanero imputado, sea

si éste ha conocido o previsto el riesgo que desplegaba su conducta, y siendo que en la

especie se imputa la configuración del tipo a modo de culpa, cómo pudo evitarlo, cuál debió

ser su conducta en apego al deber de cuidado que le exigía la normativa aduanera, ya que

no basta con hacer una exposición de la teoría del delito respecto del elemento subjetivo, si

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Voto N° 2019-304

no se señala para el caso la eventual responsabilidad del investigado, omitiendo en el acto

de inicio del procedimiento sancionatorio realizar un análisis de culpabilidad, toda vez que

ya desde ese momento, se debe analizar ese aspecto subjetivo de la conducta del posible

infractor, precisamente como complemento de los hechos que se le imputan a efecto de que

conozca desde su inicio las razones objetivas y las eventuales razones subjetivas del tipo,

que hacen que la aduana realice un procedimiento tendiente a sancionar y de esa manera

poder realizar una efectiva defensa.

De esta forma, no basta analizar el aspecto objetivo del tipo, el resultado causado por la

acción, con los elementos normativos y descriptivos, sino que resulta necesario el estudio de

la responsabilidad subjetiva, sea la posible configuración del dolo o la culpa, según

corresponda.

Si la aduana considera que el sujeto imputado omitió declarar correctamente,

necesariamente debía el A Quo también establecer el nexo causal entre la conducta

imputada y el resultado de esa conducta, señalando las razones por las que asume

responsabilidad, todo ello bajo el respeto del principio constitucional de inocencia y derecho

de defensa, garantía que obliga a la Administración a demostrar en el acto final que nos

encontramos ante una acción típica, antijurídica y culpable, cumpliendo en la especie con el

debido proceso constitucional al amparo del artículo 39 de la Constitución Política.

De esta forma, con base en una imputación que contenga claramente establecidos los

elementos de la tipicidad objetiva y delimitada la eventual responsabilidad subjetiva, sea a

título de qué se imputan los actos, si de dolo o culpa, es que la Autoridad Aduanera en el

acto final deberá acreditar, a partir de un análisis integral de todas las probanzas que obren

en autos, que la conducta del imputado encuadra en el tipo sancionatorio, demostrando que

efectivamente la misma se encuentra en desapego a los lineamientos normativos

establecidos y a las herramientas que le brinda la propia Administración, probando

finalmente que el imputado es culpable de los hechos y las condiciones que se le atribuyeron

precisamente desde la imputación inicial, lo que no se da en la especie.

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Voto N° 2019-304

Consecuentemente, al generarse una nulidad en el caso de conformidad con los artículos

132 inciso 2), 166 y 223 de la Ley General de la Administración Pública, se declara la

nulidad de todo lo actuado a partir del acto inicial inclusive.

Luis Gómez Sánchez

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