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UNIVERSIDAD DEL BIO-BIO F a c u l t a d d e C i e n c i a s E m p r e s a r i a l e s
D e p a r t a m e n t o d e A d m i n i s t r a c i ó n y A u d i t o r í a
MEMORIA PARA OPTAR AL TÍTULO DE CONTADOR PÚBLICO Y AUDITOR
“ E F E C T O S F I N A N C I E R O S Y T R I B U T A R I O S E N L A
A D O P C I Ó N D E N O R M A S I N T E R N A C I O N A L E S D E
I N F O R M A C I Ó N F I N A N C I E R A ( I F R S ) , E N A C T I V O S
B I O L Ó G I C O S Y F I J O S , C A S O P R Á C T I C O ” .
Ana Delia Torres Flores
Profesores Guías: Fernando Morales Parada
Jaime Landaeta Bahamonde
CONCEPCIÓN, 2009
UNIVERSIDAD DEL BIO – BIO FACULTAD DE CIENCIAS EMPRESARIALES DEPTO. ADMINISTRACIÓN Y AUDITORÍA CONTADOR PÚBLICO Y AUDITOR
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ÍNDICE
INTRODUCCIÓN. 5
CAPÍTULO I: MARCO TEÓRICO. 8
I.1 Objetivo de la contabilidad 8
I.2 Contabilidad Internacional 9
I.3 Armonización contable 10
I.4 Armonización en Chile 11
I.5 Impacto en la adopción de IFRS-Chile 12
I.5.1 Impacto en las empresas 12
I.5.2 Impacto en la profesión y alumnos de contabilidad. 13
I.6 Superintendecia de valores y seguros (SVS), pronunciamientos en la
implementación de IFRS. 14
CAPÍTULO II: ACTIVO FIJO 27
II.1 Concepto Activo fijo 27
II.1.2 Clasificación Activo fijo 28
II.2 Principales diferencias entre la norma nacional e internacional 30
II.2.1 Costos de adquisición y construcción 30
II.2.2 Costos posteriores 31
II.2.3 Repuestos Activo Fijo 33
II.2.4 Depreciación Financiera 34
II.3 Aspectos tributarios con respecto al activo fijo 40
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II.3.1 Concepto activo fijo según norma tributaria 40
II.3.2 Valorización Activo Fijo 41
II.3.2.1 Revalorización Activo Fijo 42
II.3.3 Corrección monetaria 45
II.3.4 Diferencias entre depreciación financiera y tributaria 46
II.3.5 Deterioro del Valor 49
II.3.6 Costos desmantelaminto activo fijo 49
II.3.7 Diferencias, reparaciones financieras y tributarias 50
II.3.8 Determinación capital propio 52
CAPÍTULO III: ACTIVOS BIOLÓGICOS 53
III.1 Concepto activo biológico 53
III.2 Reconocimiento y valorización 55
III.3 Ganancias y pérdidas 56
III.5 Aspectos Tributarios activos biológicos 58
CAPÍTULO IV: NORMATIVA RELACIONADA 60
IV.1 NIC 2 Existencias 60
IV.2 NIC 20 Contabilización de subvenciones gubernamentales 62
IV.3 NIC 36 Deterioro de valor de los activos 63
IV.4 NIC 40 Propiedad de inversión 67
IV.5 NIC 23 Costos por intereses 70
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CAPÍTULO V: CASOS PRÁCTICOS 72
V.1 Forestal el Canelo Ltda. 74
V.1.1 Desarrollo Contable-Financiero 76
V.1.2 Análisis Financiero 87
V.1.2.1 Supuesto Revalorización y no venta Activo Fijo 88
V.1.3 Análisis Tributario 91
V.1.3.1 Determinación Renta Líquida Imponible 94
V.1.3.2 Determinación Capital propio tributario 95
V.2 Lechería y ganadeía Rancho Grande Ltda. 97
V.2.1 Desarrollo Contable-Financiero 102
V.2.2 Análisis Financiero 112
V.2.3 Análisis Tributario 114
V.2.3.1 Determinación Renta líquida imponible 116
V.2.3.2 Determinación Capital propio tributario 117
CONCLUSIÓN 118
REVISIÓN BIBLIOGRÁFICA 122
ANEXOS 124
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INTRODUCCIÓN
La continua integración mundial de los mercados de bienes, servicios y trabajo, el desarrollo
de nuevas tecnologías en el transporte y en las telecomunicaciones, el crecimiento de los
mercados capitales y financieros, son algunos de los factores del proceso de globalización que
relacionado con los agentes económicos: Estado, empresas multinacionales, consumidores e
inversores, funcionan conjuntamente en la toma de decisión y de acción en el mundo de hoy,
traspasando fronteras y generando un crecimiento económico relevante.
Así como los capitales han traspasado fronteras geográficas, la contabilidad también las ha
traspasado, esencialmente porque han aparecido usuarios de la información contable ubicados
en países distintos a donde están las empresas que informan sobre su gestión.
Este proceso globalizado en los negocios, la búsqueda de transparencia y confiabilidad de la
información, han incentivado a nuestro país a adoptar una estructura diferente en las normas
de contabilidad.
Chile experimenta uno de los cambios más relevantes en la historia al adoptar las normas
internacionales de información financiera (NIIF) o Internacional Financing Reporting
Standard (IFRS), que son emitidas por el Consejo de Normas Internacionales de Contabilidad
o International Accounting Standard Board (IASB), organismo que tiene como misión
“desarrollar un conjunto de normas contables de carácter mundial que sean de alta calidad,
comprensibles y de obligado cumplimiento, que exijan información comparable y
transparente en los estados financieros,” con el fin de ayudar a los participantes en los
mercados a tomar decisiones económicas oportunas.
Para un país pequeño como Chile, cuya estrategia de desarrollo está basada, en gran medida
en el comercio internacional, es muy importante este avance, ya que esto significa
“incorporarse a un lenguaje contable mundial común”, según Silva y Garrido (2006)
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Esto ya no es una utopía, originalmente, la Superintendencia de Valores y Seguros1 (SVS)
había establecido que las sociedades con presencia bursátil superior al 25%, o comité de
directores, debían comenzar la aplicación de esta normativa el 1º de enero del año 2009; pero
el 19 de noviembre de 2008 a través de la circular Nº 485 flexibilizó este plazo, ampliándolo
según el siguiente enunciado: “respecto aquellas empresas que opten por presentar sus estados
financieros en forma comparativa con el ejercicio 2008, tendrán la opción de no presentar
estados financieros trimestrales bajo IFRS durante el 2009, debiendo efectuar la primera
presentación de éstos al 31 de diciembre de 2009. En consideración a lo anterior, deberán
mantener la presentación de estados financieros bajo norma local; o bien, para aquella
entidades que opten por presentar sus estados financieros en la modalidad pro forma2,
tendrán la opción de no presentar los informes pro forma financieros trimestrales durante el
2009, debiendo presentar estados financieros pro forma bajo IFRS al 31 de diciembre de
2009. En consideración a lo anterior, deberán mantener la presentación de sus estados
financieros bajo normas locales durante todo el ejercicio 2009”. Esta exigencia, hasta ahora,
comenzaría a regir el 2010 para el resto de las sociedades emisoras de valores, como: fondos
mutuos, fondo de inversión, corredores de bolsa de valores, entre otras.
Actualmente las empresas en Chile que están reguladas por la “SVS”, en conjunto con el
Colegio de Contadores de Chile A. G (CCCH), buscan culminar la etapa de implementación y
capacitación para la conversión de la contabilidad nacional a las Normas Internacionales de
Información Financiera (IFRS). Lo cual no ha sido fácil ya que cuando se trata el tema de
armonización de las normas contables, son varias las posturas que se asumen; algunas
argumentan que deben adoptarse sin discusión, ni modificación; otras posiciones sostienen
que deben adaptarse a nivel local, atendiendo a las necesidades propias de cada país; sin
embargo, existe una posición intermedia o de “convergencia” que aprueba las normas
1 La Superintendencia de Valores y Seguros (SVS) es una institución autónoma, con personalidad jurídica y patrimonio propio, que se relaciona con el Gobierno
a través del Ministerio de Hacienda. Tiene por objeto la superior fiscalización de las actividades y entidades que participan de los mercados de valores y de
seguros en Chile.
2 Los estados pro-forma son estados financieros proyectados. Normalmente, los datos se pronostican con un año de anticipación, pero en este contexto se refiere
a que no son comparativos con el ejercicio 2008.
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internacionales, pero respetando las características propias del lugar en el cual se aplicarán;
como es en el caso de Chile.
Considerando lo anterior, en todo proceso de transición surgen discrepancias entre lo antiguo
y lo nuevo, causando una preocupación continua por hacer las cosas bien y que además, esto
conlleve a un beneficio para el país y los entes involucrados. Al implementar las IFRS, se
requiere un alto nivel de competencias profesionales ya que éstas causan efectos directos en la
información financiera que acostumbraba a entregar la empresa, lo cual es necesario analizar
y estudiar, con el fin de aunar criterios que se complementen entre sí.
En gran medida, es esto lo que quiero abordar con este proyecto, a través del análisis se
demostrará, si los efectos al implementar IFRS en Chile son positivos, negativos o nulos,
tanto en la información financiera, en el capital propio tributario o en la determinación de la
renta líquida imponible, ya que al resultado financiero de la empresa, se le deben efectuar
ajustes para determinar la renta líquida imponible de primera categoría de conformidad a los
artículos 29 al 33 de la Ley de Impuesto Renta (LIR), que sin ir más lejos también se ve
afectada, aunque en un pronunciamiento del Servicio de Impuestos Internos (SII), señala en el
Oficio N° 293, del 26 de Enero de 2006, en forma expresa, “que la aplicación de las Normas
Internacionales de Información Financiera, se enmarcan en un ámbito estrictamente contable
financiero que no modifican ni afectan a las normas tributarias, por lo que los contribuyentes
antes referidos al determinar sus estados financieros, de acuerdo a las normas señaladas, de
todas maneras estarán obligados a efectuar los ajustes necesarios a dicho resultado. Pero,
¿Qué implica que las empresas chilenas opten por estas normas internacionales? ¿Cuáles son
los efectos financieros reales a los cuales se verán expuestos los resultados de la empresa?
¿Cuáles serán los ajustes extracontables que tendrán que hacer para no caer en infracción ante
el SII?. ¿Cómo se valoriza el activo fijo? ¿Qué diferencia existe entre Boletines Técnicos y
NIIF-Chile con respecto a Activos Biológicos y Fijos?, son estas algunas de las interrogantes
a las cuales quiero dar respuesta en esta investigación.
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CAPITULO I
MARCO TEÓRICO
I.1 Objetivo de la contabilidad
La contabilidad, parte integrante del sistema de información de un ente, es la técnica de
procesamiento de datos que permite obtener información sobre la composición y evolución
del patrimonio de dicho ente, los bienes de propiedad de terceros en poder del mismo y ciertas
contingencias. Dicha información debería ser de utilidad para facilitar las decisiones de los
administradores del ente y de los terceros que interactúan o pueden llegar a interactuar con él,
así como, para permitir una eficaz vigilancia sobre los recursos y obligaciones del ente.
Flower (1992).
De acuerdo al pensamiento de Flower y considerando lo dicho por el CCCH en su boletín
técnico Nº 1: el objetivo de la contabilidad es proporcionar información medible y pertinente,
de manera sistemática y estructurada correspondiente a las operaciones de una entidad, lo que
permite que ésta y terceros puedan tomar decisiones sociales, políticas y económicas.Puedo
rescatar que la toma de decisiones es un proceso fundamental para las compañías y que la
contabilidad nos entrega las herramientas para hacerlo.
Considerando el escenario de un mundo en donde la internacionalización de la actividad
económica y el conocimiento va en aumento y que los usuarios de la información contable
están traspasando fronteras y cada vez son más exigentes, es necesario ampliar un poco
nuestra perspectiva de la contabilidad y tal como menciona Jarne (2001), la naturaleza y los
objetivos de la contabilidad diferirán en los distintos países por lo que el modelo contable de
cada país debe ser interpretado como la evidencia de su entorno económico, social y político
donde se reflejaran los factores históricos, culturales, lingüísticos y comerciales de cada país
considerando que el origen del sistema contable variará de acuerdo a la influencia relativa de
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estos factores, es en este ámbito y de acuerdo a este pensamiento que es importante conocer
un poco más de la contabilidad internacional.
I.2 Contabilidad Internacional
El despliegue de la contabilidad internacional comienza durante los años sesenta con la
creación, en 1962, del Centro para la Educación e Investigación de la Contabilidad
Internacional, de la Universidad de Illinois, editores de la revista The International Journal of
Accounting. Otro hecho importante es mencionar el artículo de Mueller (1963) titulado “The
dimension of the International accounting problem”. Quien aborda este tema y a quien se le
conoce como el precursor de la contabilidad internacional.
Según, García et alt (1996), existen 4 razones del nacimiento y desarrollo de la contabilidad
internacional, las cuales es necesario analizar:
• Antecedentes históricos: En los principios la contabilidad comenzó en Italia en el siglo
XIV, con el gran aporte de Luca Pacioli de la partida doble, estos nuevos planteamientos se
extendieron a islas Británicas, donde fueron desarrollados durante los siglos XVII y XVIII
momentos en los cuales se emergieron conceptos tan importantes como el periodo contable.
Debido a posición económica de ese país a nivel internacional comenzó a influenciar a otros
países en América del Norte y el resto del mundo.
• Multinacionales: la aparición de empresas multinacionales ha sido el hecho más
relevante en el desarrollo de la contabilidad internacional, su poder económico y financiero
mueve el mercado y transfiere conocimientos tecnológicos más avanzados y por ende nacen
nuevos usuarios de la información financiera, los inversionistas internacionales.
• Comparación de los sistemas contables: llegar a entender la información financiera de
empresas ubicadas en distintos países no es tarea fácil, por lo que obtener información
equivalente y comparable es una necesidad actual que permite tomar decisiones de inversión.
• Dimensión Internacional de problemas contables: la contabilidad internacional nos
debe llevar a unir criterios con el fin de disminuir las diferencias de información financiera
que entrega un país con respecto al otro, para ello es necesario y pertinente armonizar la
información contable.
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Es en este contexto en el que ya nos encontramos ya que muchos países del mundo están
adoptando medidas para armonizar la información contable con el fin de que las diferencias
sean mínimas.
I.3 Armonización Contable
Para facilitar la necesaria comparabilidad de la información contable emitida por distinto
países unidos por un objetivo primordial como es el desarrollo económico y la posibilidad de
invertir en distintos escenarios de la economía, es que se hace indispensable aunar criterios en
materia contable.
El proceso de armonización contable resulta de la necesidad del mundo económico en
compartir un lenguaje que facilite la comunicación de los mercados internacionales.
La información contable debe ser comparable, y además presentar la suficiente claridad, para
que de tal modo como lo menciona Gandia y García, (2001) los usuarios puedan identificar
las similitudes y diferencias existentes entre dos unidades económicas en un mismo momento
del tiempo, o entre una única unidad económica en dos o más periodos distintos. Es entonces
cuando viene la solución que encuentran los organismos armonizadores internacionales como
el Comité de Normas Internacionales de Contabilidad (IASC), actualmente IASB
(International Accounting Standards Board), que fija la agenda técnica, aprueba normas,
borradores e interpretaciones, La Federación Internacional de Contadores (IFAC), que tiene
como objetivo el de armonizar la profesión de auditoria tanto técnica, deontológico y
formación profesional, el IOSCO (International Organization of Securities Commission),
organismo internacional encargado de regular las principales bolsas de valores del mundo. y
el FASB (Financial Accounting Standard Board). En conjunto plantean y son los precursores
de las normas de información financiera aceptadas internacionalmente.
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I.4 Armonización en Chile
En nuestro país los organismos encargados de esta armonización son el Colegio de
Contadores de Chile (CCCH) A.G., único cuerpo profesional que emite las normas contables
de aceptación en el país, en la actualidad es miembro del IFAC e IASB, en conjunto con el
Banco Interamericano de Desarrollo (BID), participan en el proceso de convergencia para
uniformar las normas chilenas a la NIIF, además cuentan con el apoyo de la Superintendencia
de Valores y Seguros, que forma parte del IOSCO.
Uno de los hechos específicos que dan paso a la incorporación de una nueva normativa, es la
emisión del Boletín Técnico Nº 56 el que señala: ante la ausencia de norma local se debe
recurrir en primera instancia a las normas internacionales de contabilidad. Es entonces que
queda abierta la posibilidad de incorporar visiones internacionales en materia contable
chilena. Lo cual cumple con uno de los objetivos de la Comisión de Principios y Normas
Contables, creada en 1971 por el Colegio de Contadores de Chile que es: mantener contactos
con comités o entidades similares internacionales con el objeto de conocer criterios fuera de
Chile e intercambiar ideas a nivel internacional.
Lo que actualmente la Superintendencia de Valores y Seguros (SVS), en conjunto con el
Colegio de Contadores de Chile, (CCCH) trabajan unidos para terminar la etapa de
conversión de la contabilidad nacional a las normas internacionales de información financiera.
En un principio la SVS, había establecido que las sociedades con presencia bursátil superior
al 25%, o comité de directores, debían comenzar la aplicación de esta normativa el 1º de
enero del año 2009; pero el 19 de noviembre de 2008 a través de la circular 485 flexibilizó
este plazo, ampliándolo hasta el 31 de diciembre del año 2009, manteniendo sus estados
financieros bajo normas locales. Esta exigencia, hasta ahora, comenzará a regir el 2010 y
2011 para el resto de las sociedades emisoras de valores como: fondos mutuos, fondo de
inversión, corredores de bolsa, administradoras de fondos de pensiones inscritas en el registro
de valores, entre otras.
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I.5 Impacto en la adopción de NIIF
El incorporar nueva normativa contable y adoptar normas internacionales de información
financiera afecta directamente no sólo a las empresas que asumieron este desafío sino también
al entorno que las rodea y que forman parte del sistema como: entes reguladores, la profesión
y educación contable, entres otros. También existe un cambio cultural ya que las normas NIIF
dan mayor libertad generando así la posibilidad de utilizar un criterio contable más amplio ya
que esta normativa esta basada en principios no en reglas por lo que se debe analizar caso a
caso en las diversas compañías.
I.5.1 Impacto en las Empresas
En las empresas los impactos más notorios son en la política contable, en la revelación de la
información, en la forma de valorizar los activos, lo cual no es menor ya que estos cambios
afectan al resultado de la empresa, y todo lo que eso conlleva.
Según un estudio realizado por Ernes & Young (2008): 191 compañías chilenas informaron a
la (SVS) la moneda funcional .De estas, un total de 103 empresas reportaron el efecto
patrimonial al 1 de enero de 2008 de aplicar IFRS.
Cerca de un 50% de las empresas reporta que su patrimonio disminuye entre un 0% y un 25%
y un 30% que aumenta en los mismos porcentajes. En los casos extremos, están 4 compañías
del sector eléctrico y de telecomunicaciones presentan una disminución entre 25% y 50%
patrimonial en el primer día de aplicación de IFRS. Los efectos más significativos que
provocaron la disminución están relacionados con el activo fijo. En el caso de los mayores
incrementos, están dos compañías del sector eléctrico cuyos patrimonios se incrementaron
entre un 150% y un 175%. En ambos casos, los incrementos más importantes tienen relación
también con la valorización de sus activos fijos.
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Otro de los afectados con la nueva normativa internacional y que nos interesa analizar son las
compañías del sector agrícola salmonero que deberán incorporar el concepto de activos
biológicos, y deberán valorizar a valor justo menos los costos en los que se incurrirá hasta el
punto de venta, criterio que difiere de la actual norma chilena que utiliza como criterio de
valorización el costo.
I.5.2 Impacto en la profesión y alumnos de contabilidad
Considerando el cambio que genera esta nueva normativa, la profesión contable tiene la
obligación de incorporar practicas profesionales orientadas a los procesos internacionales, con
el objetivo de que el profesional desarrolle competencias para transparentar la información y
agregar valor al desempeño empresarial, como lo menciona Morales et alt (2005). Se requiere
de profesionales altamente calificados y esto se logra con la inducción y capacitación
necesaria para alcanzar los niveles adecuados para poder estar a la altura de cualquier
profesional, es por ello que las distintas firmas auditoras del país han preparado a sus
profesionales y entregan capacitación.
No sólo las firmas auditoras están preocupadas de esta situación, también las instituciones de
educación, especialmente aquellas que imparten asignaturas relacionadas con el tema contable
y como lo dice Morales et alt, (2005) los desafíos urgentes de las instituciones de educación,
respecto a la formación de los alumnos en contabilidad, deben considerarse en tres aspectos:
1. Formación de académicos que permitan enfrentar el desafío con la adecuada teoría y
práctica.
2. Actualizar el perfil profesional del egresado, el currículum y los contenidos de cada
asignatura.
3. Utilizar estrategias que permitan a los estudiantes de pre y post grado conocer,
aprender, analizar y aplicar las NIIF en un mundo globalizado.
Esto nos hace pensar que sí se esta tomando en serio este proceso de convergencia y
trabajando para ello con esto se logrará el objetivo y se eliminará la diversidad contable que
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en muchas ocasiones produce distorsión en el análisis de la información financiera de las
empresas.
I.6 Superintendencia de valores y seguros (SVS), pronunciamientos en la
implementación de IFRS.
Como ya he mencionado anteriormente, SVS es una institución autónoma, con personalidad
jurídica y patrimonio propio, que se relaciona con el gobierno de Chile a través del Ministerio
de Hacienda y tiene por objeto la fiscalización de las actividades y entidades que participan en
los mercados de valores y de seguros del país.
Con el fin de cumplir con su objetivo, la SVS desarrolla, entre otras, las siguientes funciones
principales:
• Supervisión, en donde controla y vigila el cumplimiento de las normas legales,
reglamentarias y administrativas,
• Normativa, corresponde a la capacidad de dictar normas o instrucciones propias para
el mercado y las entidades que lo integran. (marco regulador del mercado)
• Sancionadora, donde aplica sanciones frente al incumplimiento del marco regulador.
• Desarrollo y promoción de los mercados, promueve diversas iniciativas para el
desarrollo del mercado, mediante la elaboración y colaboración para la creación de nuevos
productos e instrumentos.
Estas funciones en conjunto a sus objetivos estratégicos que van desde; desarrollar una
organización, con personal de excelencia, orientada al servicio del cliente externo e interno,
hasta desarrollar normas y estándares que incorporen las exigencias de mercados
internacionales, son la lógica que promueve una constante participación de la institución en el
proceso de converger a normas internacionales de información financiera (IFRS), impartiendo
comunicados, oficios y circulares que abren paso a adoptar IFRS en Chile.
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Debido a la expectación del tema y a las inquietudes del sector empresarial, la SVS solicitó en
Enero de 2006 al Servicio de Impuestos Internos (SII) mediante oficio Nº 209, se pronunciare
a los efectos tributarios que podría tener la aplicación de normas internacionales de
contabilidad y de qué manera los cambios pudieran afectar los aspectos impositivos de las
sociedades. Esto, generó la inmediata respuesta del (SII) con el oficio Nº293 expresando la
nula relación que la nueva normativa tenía con las normas tributaria en Chile, argumentando
que este cambio se enmarca en un ámbito estrictamente contable financiero que no altera la
normativa tributaria.
Aclarado esto, en Octubre de 2006, a través del oficio Nº 368, la SVS imparte medidas sobre
el proceso de convergencia de principios de contabilidad generalmente aceptados en Chile
(PCGA) a normas internacionales de información financiera (IFRS). En donde enfatiza la
interacción con distintos actores del mercado como; la Superintendencia de Bancos e
Institucioes Financieras, Superintendencia Administradora de Fondo de Pensiones,
organizaciones de sector privado como la SOFOFA, firmas de auditoría, instituciones
académicas y principalmente con el Colegio de Contadores de Chile A.G. con quien trabaja
en conjunto en el preceso de convergencia, en este oficio se entregan instrucciones tales
como:
1. Interiorizarse a la brevedad del contenido de las normas internacionales ya emitidas
2. Complementariamente, conocer los documenmtos que vayan emitiendo los
organismos técnicos chilenos y;
3. Evaluar los efectos particulares que las nuevas normas provocarán en la formulación y
presentación de sus estados financieros. Además este oficio estipula que se presentarán bajo
IFRS los estados financieros correspondientes al ejercicio 2009 comparado con igual periodo
del ejercicio anterior, con excepción de los estados finacieros intermedios donde se permitirá
su presentación no comparativa.
En Febrero de 2007, con el fin de complementar el oficio antes señalado la Superintendencia
emite la circular Nº 384 donde informa del proceso de adopción de normas internacionales de
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información financiera, realzando que la información relevante del proceso de convergencia
estará disponible a través del sitio web de la SVS en el banner denominado “Adopción de
IFRS” y dando a conocer un cuestionario que deberá ser contestado obligatoriamente por
todas las sociedades emisoras de valores de oferta pública que cumplan las siguientes
características al 30 de noviembre de 2006:
• Que sus acciones tengan presencia bursátil es decir aquellas que tengan una presencia
igual o superior al 25% dentro de los últimos 180 días hábiles bursátiles
• Que esten obligadas a constituir comité de directores
Para facilitar la identificación de las sociedades que deben contestar este cuestionario se ha
incorporado una lista con las sociedades que cumplen con los requisitos antes mencionados
sin perjucio que las entidades que no cumplen las características, de igual forma lo pueden
contestar teniendo un plazo hasta el 12 de Marzo de 2007.
El 28 de Diciembre de 2007, da a conocer la circular Nº427 donde complementa las medidas
sobre el proceso de adopción de normas internacionales de información financiera y
complementa el oficio Nº384 de 6 de Febrero de 2007, de esta circular se destaca lo siguiente:
1. Las entidades que deberán emitir estados financieros bajo IFRS y su fecha de
adopción:
a) Entidades emisoras de acciones de mayor presencia o patrimonio bursátil
deberán emitir sus estados financieros a partir del 1 de Enero de 2009.
b) Otros emisores de valores de oferta pública y securitizadoras comenzarán a
emitir sus estados financieros el 1º de Enero de 2010.
c) Entidades acogidas a la circular Nº198 de SVS, y otras sociedades del registro
no emisoras deberán adoptar IFRS a partir del 1 de Enero de 2011.
2. Presentación de los estados financieros
a) El contenido de las IFRS se encuentran definidos en las normas emitidas por el
IASB las cuales se encuentran disponibles (www.iasb.org)
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b) Si se encuentran normas o instrucciones que contravengan la aplicación de las
IFRS, priman estas últimas sobre las primeras
c) La información financiera bajo IFRS deberá presentarse trimestral y
anualmente en forma comparada con igual periodo del ejercicio anterior. No obstante las
entidades que deben comenzar presentando sus estados financieros el año 2009, pero que no
puedan efectuarla en forma comparativa con el ejercicio 2008, deberán en su reemplazo
continuar con la presentación de la información financiera del ejercicio 2009 en forma
comparativa con el ejercicio 2008 bajo normas locales y adicionalmente deberán proporcionar
trimestralmente y anualmente un informe financiero pro-forma bajo norma IFRS referido al
ejercicio 2009 en forma no comparativa.
Apartir del 2010 deberán presentar la información financiera bajo IFRS comparativa con el
ejercicio 2009, incluyendo en nota explicativa a los estados financieros, una declaración
explícita y sin reservas de cumplimiento con las normas IFRS.
d) La moneda de presentación de los estados financieros será el peso. No obstante
aquellas sociedades que tengan como moneda funcional el dólar podrán presentarlos en dicha
moneda.
e) En el caso de las entidades que deban consolidar, sólo se requiere la
presentación de estados financieros consolidados, no siendo obligatorio la presentación de
estados fianancieros individuales.
El proceso de converger entre una norma y otra no es de uno o dos años, la SVS ha estado
elaborando el plan desde el año 2004 y, a un año de comenzar con el esperado proyecto ha
emitido la siguiente información:
Circular Nº 1879 del 25 de Abril de 2008, establece el modelo para presentar los estados
financieros preparados bajo IFRS y el medio de información a utilizar, donde se desprende lo
siguiente:
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I. Modelo para presentación de estados financieros, cuyos formatos son acordes a IFRS
y de los cuales se precisan 4 informes que son :
i. Situación Financiera : Clasificado o por Liquidez
ii. Resultados Integrales : Por función o por Naturaleza
iii. Flujos : Directo o Indirecto
iv. Cambios en el patrimonio Neto
Los informes serán acompañados con nota correspondientes a los estados financieros que
determina la superintendencia.
II. Medio de información a utilizar
Las entidades que deban presentar estados financieros preparados bajo IFRS, deberán
considerar el desarrollo del sistema de información y modelo de datos que les permitan
incorporar las continuas modificaciones que realice el IASB.
Con el fin de asegurar una mejor recepción, validación, registro y difusión de la información
financiera bajo IFRS, la SVS utilizará el estandar XBRL el cual puede adoptar las empresas
inscritas, no como obligación, sino que puede optar por enviar sus estados financieros a través
de un formulario interactivo que se habilitará en el sitio web de la SVS.
En el Oficio-Circular Nº456 de 20 de Junio de 2008, da instrucciones sobre el proceso de
adopción de normas internacionales de contabilidad y normas internacionales de información
financiera en cuanto a IFRS Nº1, y complementa el oficio Nº 384 de 2008, donde lo más
relevante que estipula es :
1. Primeros estado financieros bajo IFRS, precisa que deben realizar una declaración
explícita y sin reservas del cumplimiento con las IFRS, en los primeros estados financieros
donde se aplique esta norma.
2. Tratamiento de ajuste por primera aplicación de IFRS, en relación a los ajustes
originados por el cambio de la normativa contable, las entidades podrán identificar y controlar
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dichos ajustes dentro del patrimonio, en la cuenta de resultados acumulados o en una cuenta
separada denominada Otras Reservas.
3. Corrección Monetaria, con respecto a esta materia, NIC 29, referida a información
financiera en economías hiperinflacionarias, señala que los estados financieros se presentaran
corregidos monetariamente en términos de la unidad de medida corriente en la fecha del
balance.
En lo que respecta a la cuenta capital pagado no se aplicará deflación alguna y para los
estados financieros bajo IFRS del periodo de transición terminado al 31 de Diciembre de
2008, 2009, 2010, la revalorización del capital pagado del periodo deberá registrarse con
cargo a otras reservas varias bajo el concepto de otros incrementos en el patrimonio neto.
En el caso de las entidades que deben re-expresar su contablidad a moneda funcional deberá
hacerlo deacuerdo a la NIC 21 referente a los efectos de las variaciones en los tipos de cambio
de la moneda extranjera.
4. Diferencia de conversión cambiaria acumulada, esta circular dispone que la entidad
que adopte por primera vez IFRS podrá optar por no aplicar los requerimientos establecidos
en la NIC 21 donde deberá considerar nulas todas las diferencias de conversión acumulada de
todos los negocios en el extranjero, en la fecha de transición a las IFRS.
5. Conciliaciones exigidas durante el ejercicio cubierto por los primeros estados
financieros con arreglo a las IFRS, con respecto a esto, IFRS Nº1 exige a las entidades que
expliquen como la transición de una norma a otra les ha afectado, en relación con la situación
financiera, resultados y flujo de efectivo. Además la SVS a través de esta circular proporciona
un detalle de las conciliaciones que deben ser presentadas el primer año de envio de los
primeros estados fianancieros con arreglo a IFRS.
El 20 de Junio de 2008 la circular Nº 457, informa sobre efectos de adopción de IFRS, la cual
estipula ; que las entidades que deban presentar sus estados financieros bajo IFRS a partir del
1 de Enero de 2009, deberán preparar un cuadro denominado conciliación de situación
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20
patrimonial, donde se incluirán los saldos de acuerdo a PCGA al 31 de Diciembre de 2007,
los saldos que resulten de re-expresar los estados financieros a moneda funcional, cuando sea
distinta a la moneda de dichos estados financieros y los montos correspondientes a los ajustes
que se derivarán de la aplicación de IFRS Nº 1 y por último los saldos de acuerdo a IFRS a la
fecha de transición correspondiente al 1 de Enero de 2008, el plazo de presentación de la
conciliación será hasta el 30 de Septiembre de 2008.
No obstante, en el caso de aquellas entidades que no presenten estados financieros bajo IFRS
en forma comparativa, la conciliación deberá estar referida al 31 de Diciembre de 2008 y al 1
de enero de 2009, respectivamente. Dando un plazo para entregarla hasta el 31 de Marzo de
2009.
Adicionalmente todas las entidades que adopten IFRS al 01 de Enero de 2009 deberán
informar respecto de las principales políticas contables al aplicar IFRS junto con la moneda
funcional de la entidad, esto a más tardar el 30 de Septiembre de 2008.
El 8 de Julio de 2008 a través del oficio - circular Nº461 la SVS instruye a las empresas a
responder un cuestionario acerca del avance del proceso de adopción de IFRS, esto con objeto
de recabar información acerca del estado de avance del proceso, mediante un cuestionario
incorporado en la página de la SVS, (www.svs.cl) en el link, cuestionario de adopción de
IFRS.
En Septiembre de 2008, SVS a través de la circular Nº 471, instruye la forma de enviar
información sobre efectos de adopción de IFRS, principales políticas contables y moneda
funcional. En donde explica que las entidades deberán crear un archivo en formato PDF y
seguir las instrucciones para llevar a cabo el proceso. Además esta circular añade que la
información enviada podrá ser consultada a traves de link efectos de IFRS, políticas y moneda
funcional el cual se accederá a través de www.svs.cl - Novedades IFRS –IFRS mercado de
valores – IFRS al día.
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21
El 25 de Septiembre de 2008, SVS informa a través de la circular Nº 473 acerca de los plazos
de presentación de la información financiera de acuerdo a IFRS, presentación de la
información financiera intermedia y pro-forma para el año 2009, de lo cual se destaca que, la
información financiera intermedia correspondiente a Marzo y Septimbre debe presentarse
dentro de un plazo de sesenta días desde la fecha de cierre del respectivo trimestre calendario,
la información financiera intermedia correspondiente a Junio deberá presentarse dentro del
plazo de 75 días contado desde la feha de cierre del respectivo trimestre calendario y el plazo
de presentación de información financiera anual será de 90 días contado desde el cierre del
ejercicio anual.
Se debe señalar que las entidades deberán proporcionar la información financiera intermedia
en forma completa, lo que implica un conjunto de estados financieros que cumplan las
exigencias establecidas en NIC Nº 1.
El 30 de Octubre de 2008, a través de la circular Nº 1901, SVS imparte normas sobre
información adicional que deberá contener la información financiera deacuerdo a IFRS,
relacionada con:
• Medio ambiente, donde estipula que se deberá incluir en esta nota, todos aquellos
desembolsos efectuados a la fecha de cierre de los estados financieros, relacionados con el
mejoramiento y/o inversión de procesos productivos, en forma directa e indirecta incluyendo
una serie de especificaciones del proyecto de mejora
• Otras notas adicionales, en estás, la entidad podrá incluir otras notas a los estados
financieros que a juicio de la admistración, proporcione mayor información para comprender
y completar los estados financieros.
El 19 de Noviembre de 2008 el oficio Nº 485, complementa el oficio Nº 427 de Diciembre de
2007, sobre el proceso de adopción de IFRS. En relación a esta materia SVS ha decidido
flexibilizar los plazos de la primera presentación de estados financieros ajustados a IFRS,
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donde especifica que las empresas que decidan presentar sus estados financieros en forma
comparativa con el ejercicio 2008 tendrán la opción de no presentar estados financieros
trimestrales bajo IFRS presentando la información bajo IFRS al 31 de Diciembre de 2009.
Para aquellas entidades que opten por presentar sus estados financieros en la modalidad pro-
forma (no comparativo con el año 2008) tendrán la opción de no presentar los informes
financieros proforma trimestrales durante el 2009 debiendo presentar estados financieros
proforma bajo IFRS al 31 de Dicienbre de 2009 esta decición deberá informarla a más tardar
el 28 de Febrero de 2009
El comienzo del año 2009, se ve enmarcado en un expectante escenario para todos los que
juegan un rol preponderante en la adopción de la normativa internacional, tanto para las
entidades relacionadas, como para los organismos reguladores, el 20 de Enero, SVS emite la
circular Nº 498, donde imparte normas sobre información adicional que deberán entregar las
entidades inscritas en el registro de valores que adopten IFRS, porque de acuerdo a lo dicho
en oficios anteriores éstas podrán presentar estados financieros consolidados, no siendo
obligatoria la presentación de estados financieros separados o individuales, sin embargo la
omisión de estos, afecta el tipo de información requerida por el Banco Central de Chile para
el cumplimiento de sus funciones legales, considerando esto y tomando en cuenta que la
información de estabilidad financiera y cuentas nacionales que elabora el Banco Central,
constituye información relevante para el análisis y toma de decisiones de los inversionistas
del mercado de valores y seguros, deberán presentar información adicional a contar del primer
trimestre en que adopten IFRS, y estará disponible en la página web de la SVS.
En la misma fecha con la circular Nº 499, la SVS presenta instrucciones para llenar el
cuestionario de estado de aplicación de las IFRS en las empresas, todo esto con el objeto de
recabar información del estado de avance del proceso de adopcón de IFRS, mediante el
presente oficio la SVS instruye a todas las sociedades inscritas en le registro de valores, que
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inician su aplicacón en los periodos 2009, 2010, 2011 responder el cuestionario de estado de
aplicación a IFRS ingresando a la página de la SVS, hasta el 13 de Febrero de 2009.
El 12 de Febrero de 2009 SVS emite la circular Nº 505 acerca de la información financiera
comparativa auditada para entidades que entreguen estados financieros bajo IFRS en relación
a los primeros estados financieros interinos preparados de acuerdo a las IFRS de las empresas
que hayan optado por presentar dichos estados en forma comparativa con el ejercicio 2008, de
lo cual se insta a que la información financiera sea auditada por auditores externos a la
sociedad.
El 13 de Febrero de 2009 con la circular Nº 506 la SVS emite información de estados
financieros de sociedades con inversiones en entidades bancarias en relación con el proceso
de adopción a IFRS, a través de este, da instrucciones aplicables a aquellas sociedades que
mantengan inversiones que correspondan a subsidiarias y asociadas bancarias fiscalizadas por
la superintendencia de bancos e institucines financieras.
El 24 de Abril de 2009, la SVS emite la circular Nº 1924 donde imparte normas sobre
presentación de información financiera preparada bajo IFRS de las sociedades inscritas en el
registro de valores. Esta circular se emite considerando el mayor volumen de revelación a ser
proporcionado por las empresas y con el fin de complementar la circular Nº 1879 de 2008,
indicando lo siguiente:
I. Presentación de la información financiera bajo IFRS
La información financiera que deberá ser presentada, tanto trimestral como anulamente, en
forma individual o consolidada es la siguiente
a) Informe de los auditores externos tratandose de estados financieros anuales.
b) Informe de revisión de información financiera interina de los auditores
externos, tratandose de estados finacieros al 30 de Junio de cada ejercicio.
c) Estados financieros de acuerdo a IFRS, del cual se incluyen las notas
explicativas a los estados fianacieros
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d) Análisis razonado
e) Hechos relevantes
f) Declaración de responsabilidad
II. Notas de presentación obligatoria
La nota relativa a saldos y otras transacciones con entidades relacionadas y la nota sobre
medio ambiente serán obligatoria, en el caso de no existir saldos se deberá mencionar dicha
situación.
III. Presentación de información financiera ejercicio 2009
La presentación de los estados financieros deberá atenerse a lo establecido en el oficio-
circular Nº 473 de 25 de Septiembre de 2008
Los estados financieros bajo IFRS, tanto en forma completa o pro-forma, deberán ser
remitidos mediante archivo PDF, vía Seil deacuerdo al modelo de información publicado en
el sitio web www.svs.cl, considerando que los estados fianacieros al 31 de Marzo de 2009 son
los primeros que se presenten bajo IFRS se requiere la información en un formato excel
disponible en la página web de la superintendencia.
IV. Información financiera para uso estadístico
Para efectos estadísticos se ha determinado a través de esta circular que el modelo de
información, sea además proporcionado a través del módulo Seil, mediante el envio del
archivo XBRL el cual puede ser generado usando el formulario interactivo dispuesto por la
SVS o bien en un software que la propia empresa haya adquirido o desarrollado.
Respecto de los estados fianacieros al 31 de Marzo de 2009 podrán entregarse excluyendo las
notas explicativas, las que podrán ser remitidas posteriormente dando como fecha máxima el
20 de Junio de 2009.
En los anexos de esta circular se muestra la definición de los contextos para la generación de
los archivos XBRL y una descripción del proceso de ingreso, generación, envio, validación y
carga del archivo XBRL.
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Con la circular nº 1931 el 31 de Julio de 2009, la SVS complementa circular nº 1924 y se
destaca lo siguiente:
En relación al envio de la información al 30 de Junio, 30 de Septiembre y 31 de Diciembre de
2009, la presentación será mdiante archivo PDF, via Seil y confeccionado de acuerdo al
modelo de información publicado en la página web. La información financiera en el archivo
PDF y Excel se deberá presentar en miles de pesos o dólares, según la moneda que
corresponda.
Además indica que las sociedades que generaron en Marzo de 2009 su archivo XBRL, usando
el formulario interactivo deberán enviar los estados financieros básicos, sin notas explicativas,
en un archivo XBRL, generado internamente.
Cabe señalar que en todo aquello que no se haya instruido en esta circular, se mantiene
vigente lo dispuesto en la circular nº 1924 de Abril de 2009.
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CALENDARIO DE ADOPCION DE LAS NORMAS IFRS PARA LAS ENTIDADES FISCALIZADAS POR LA SVS (ACTUALIZADO AL 02 DE JUNIO DE 2009)
Entidades Período Formato de Presentación
de Estados Financieros Opción 1 (full IFRS): Presentación de estados financieros trimestrales y anuales del 2009Sociedades emisoras: comparativos con 2008, aplicando íntegramente la norma IFRS Opción 2 (pro-forma): a) Que sus acciones tengan Presentación de estados financieros trimestrales y anuales del 2009presencia o transacción bursátil, en los bajo normas locales (FECU). términos dispuestos en la Norma de Adicionalmente, presentación de estados financieros trimestrales ycarácter general Nº 103 de 2001 de la anuales del 2009 bajo IFRS, no comparativos con 2008 SVS, es decir aquellas que tengan (denominado “pro-forma”).. una presencia ajustada igual o superior Año A partir de 2010 deben presentar estados financieros comparativosal 25% dentro de los últimos 180 días 2009 con 2009, aplicando íntegramente la norma IFRS. hábiles bursátiles, o Opción 3 (full IFRS anual): Presentación de estados financieros bajo normas locales (FECU) Los primeros tres trimestres del 2009, y presentación de estados b) Que estén obligadas a constituir financieros anuales del 2009 comparativos con 2008, aplicando comité de Directores, de acuerdo íntegramente la norma IFRS. a lo dispesto en circular Nº 1.526 A partir de 2010 deben presentar estados financieros comparativosde 2001 de la SVS con 2009, aplicando íntegramente la norma IFRS. Opción 4 (pro-forma anual): Presentación de estados financieros del 2009 bajo normas locales (FECU). Adicionalmente, presentación de estados financieros anuales al 31 De diciembre del 2009 bajo IFRS, no comparativos con 2008 (denominado “pro-forma”). A partir de 2010 deben presentar estados financieros comparativos con 2009, aplicando íntegramente la norma IFRS. Las sociedades emisoras de valores Año Estados financieros del 2010 comparativos con 2009, aplicando de oferta pública que no cumplan 2010 íntegramente la norma IFRS. con las condiciones de a) y b) anteriores.
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Fuente : Superintendecia de valores y seguros, visto en :
http://www.svs.cl/sitio/legislacion_normativa/normativa/doc/calendario_adopcion_ifrs.pdf on line [15.08.09]
CAPITULO II
“ACTIVO FIJO”
Las sociedades inscritas en el Registro Año Estados financieros del 2011 comparativos con 2010, aplicando de Valores que no sean emisoras 2011 íntegramente la norma IFRS. de valores de oferta pública. Mantener para el ejercicio 2010 la presentación de estados Año financieros anuales y trimestrales, según la actual normativa. Fondos Mutuos 2010 Adicionalmente, para diciembre de 2010 presentar estados Fondos de Vivienda, financieros bajo IFRS, no comparativos con 2009 (denominado FICE y de Inversión, e “pro-forma”), auditados. Intermediarios Valores Año Presentar estados financieros trimestrales y anuales completos de 2011 Acuerdo a IFRS, con los comparativos correspondientes. Año Estados financieros trimestrales y anuales completos bajo 2011 IFRS, no comparativos con 2010. Compañías de Seguros Año Estados financieros trimestrales y anuales completos deacuerdo 2012 a IFRS, con comparativos.
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II.1 Concepto de activo fijo
Para comprender de mejor forma en que consistirá esta investigación es necesario conocer el
concepto de activo fijo. Este concepto presenta ciertos alcances y diferencias entre la
normativa chilena y la internacional, como lo deja aclarado cada norma con la definición del
concepto de “Activo Fijo”.
Un activo fijo “es aquel que se conforma por los bienes tangibles que han sido adquiridos o
construidos para usarlos en el giro de la empresa, durante un periodo considerable de tiempo y
sin el propósito de venderlos”; según el boletín técnico Nº 33, (BT Nº 33) emitido por el
Colegio de Contadores de Chile A.G. (CCCH).
En cambio la normativa internacional NIC 16 Activo Fijo; define el concepto como : “los
activos tangibles que posee una entidad para su uso en la producción o suministro de bienes y
servicios, para arrendarlos o para fines administrativos y que se esperan usar durante más de
un ejercicio económico”; Ifrs Handbook 2007, Ernst & Young.
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II.1.2 Clasificación del activo fijo
El activo fijo puede clasificarse desde diferentes puntos de vista, según el ente o norma que lo
clasifique, a modo de representarlo, muestro el siguiente esquema :
Clasificación Activo Fijo
Código Civil NIC 16
Bienes Muebles: son los
que pueden transportarse
de un lugar a otro, sea
moviéndose así mismos,
como los animales (que
por eso se llaman
semovientes), o que sólo
se muevan por una fuerza
externa, como las cosas
inanimadas (Artíc. 567).
Bienes Inmuebles: son las
cosas que no pueden
transportarse de un lugar a
otro; como las tierras,
minas y las que adhieren
permanentemente a ellas,
como los edificios, los
árboles (Artículo 568).
BT Nº33
Terrenos: activos fijos de
carácter inmobiliario, no
depreciables y activos no
reproducible.
Construcciones y obras
de infraestructura :
bienes inmuebles,
edificados o en
construcción, residenciales
o de uso industrial o
comercial.
Maquinarias y equipos:
activos fijos que
representan el
equipamiento básico para
la producción y transporte.
Otros activos fijos:
aquellos que no estén
incluidos en los ítems
anteriores, ejemplo
leasing financiero.
Activos fijos: se utilizan
en la producción o
suministro de bienes o
para fines administrativos.
Inversión en
propiedades: inmuebles
que se mantienen para
generar rentas, plusvalías o
ambas.
Existencias: activos que
se mantienen para su venta
en el curso ordinario de las
actividades.
Activos no corrientes
mantenidos para la
venta: activos fijos para
los que se espera
recuperar su valor a
través de su venta, en
lugar de hacerlo a través
de su uso.
Fuente: Elaboración propia
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30
La Superintendencia de Valores y Seguros (SVS) a través de la circular 1501 del año 2000,
realiza la clasificación de activos de acuerdo a los estipulado en el boletín técnico Nº33 del
CCCH ; incorporando sólo el mayor valor por retasación técnica del activo fijo y la
depreciación acumulada ; sin embargo; en el año 2008 a través de la circular Nº1879 establece
una nueva clasificación de los activos, la cual se compara a continuación :
Circular N°1501 del 04/10/2000 Circular N°1879 del 25/04/2008
Los activos se clasifican en :
Activo Circulante
Activo fijo
Otros activos
De acuerdo a esta circular el activo fijo se
clasifica en :
Terrenos: activos fijos de carácter
inmobiliario, no depreciables y activos no
reproducible.
Construcciones y obras de infraestructura:
son los bienes inmuebles, edificados o en
construcción, residenciales o de uso industrial
o comercial.
Maquinarias y equipos: Son activos fijos que
representan el equipamiento básico para la
producción y transporte.
Otros activos fijos: son los activos que no
Los activos se clasifican en :
Activos Corrientes
Activo No Corrientes
De acuerdo a esta circular el activo fijo se
encuentra en Activos no corrientes, bajo el
nombre de:
Propiedad, planta y equipo: que son los
activos tangibles que posee una entidad para
su uso en la producción o suministro de
bienes y servicios para propósitos
administrativos; y que se esperan usar
durante más de un período.
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estén incluidos en los ítems anteriores. Entre
ellos los activos fijos adquiridos por leasing
financiero.
Mayor valor por retasación técnica del activo
fijo: Mayor valor de retasación por sobre el
valor libro de los activos retasados (sólo para
las empresas que se hayan acogido a la
retasación técnica del activo fijo),
actualmente no esta permitido.
Depreciación acumulada: son las
depreciaciones acumuladas de los activos
fijos incluido el mayor valor por la retasación
técnica, hasta la fecha de cierre de los estados
financieros.
II.2 Principales diferencias entre normativa nacional e internacional
A continuación se detallan las principales diferencias en el tratamiento contable del Activo
Fijo, diferenciando entre contabilizar según la normativa vigente en Chile, que son los
boletines técnicos emitidos por el CCCH; y las normas internacionales de contabilidad
emitidas por el IASB, que han comenzado en nuestro país.
II.2.1 Costos de adquisición y/o construcción.
En Chile, los activos fijos se valorizan al costo de adquisición o construcción considerando
las actualizaciones posteriores para reflejar los efectos de la inflación (corrección monetaria),
que según se señala en los Boletines Técnicos Nºs 3 y 13.
Entre los costos que se relacionan directamente con su adquisición o construcción, incluso
aquellos necesarios para que los bienes queden en condiciones de ser utilizados por el
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32
comprador, podemos encontrar algunos como: costo de diseño, cargos por transporte, costos
de instalación; costos iniciales de reconstrucción, honorarios legales, costos de
financiamiento, entre otros.
En cambio, la valorización del activo fijo, según norma internacional de contabilidad Nº 16
comprende:
(a) Su precio de adquisición, incluidos los aranceles de importación y los impuestos
indirectos no recuperables que graven la adquisición, después de deducir cualquier descuento
o rebaja del precio;
(b) Todos los costos directamente relacionados con la ubicación del activo en el lugar y
en las condiciones necesarias para que pueda operar de la forma prevista por la
administración;
(c) La estimación inicial de los costos de desmantelamiento o retiro del activo, así como
la rehabilitación del lugar en que se encuentra, que constituyan la obligación de la entidad, al
adquirir el elemento durante un determinado período, con propósitos distintos a la producción
de existencias durante ese período.
De acuerdo a estas características puedo mencionar algunos costos como: costos de
preparación del emplazamiento físico, costos de entrega inicial del activo, costos de
manipulación o transporte posterior, costos de instalación y montaje, costos de comprobación
que el activo funciona adecuadamente y honorarios profesionales.
II.2.2 Costos posteriores
Según la norma chilena los costos posteriores relacionados con el activo fijo se pueden
considerar como:
Costo de mantención
Los costos de mantención de los activos fijos son aquellos en que se incurre en forma
programada para mantener un bien en operación normal, se realizan regularmente en cada
ejercicio, para mantener el bien en operación normal durante su vida útil estimada
originalmente, deben contabilizarse con cargo a resultados en el período en que se incurren.
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Costos de reparaciones
Los costos de reparación son aquéllos en que se incurre en forma imprevista, para solucionar
el desperfecto de algún bien y restituirle sus condiciones normales de operación, estos deben
contabilizarse con cargo a resultados en el período en que se incurren, dado que ellos no
aumentan la vida útil estimada originalmente para el bien.
Costos de adiciones y mejoras
Son aquellos que se originan con el objeto específico de extender significativamente la vida
útil, o incrementar la capacidad productiva o eficiencia original del activo. Deben
contabilizarse con cargo al activo fijo.
Los costos posteriores asociados al activo fijo que considera la nic 16 son:
Reemplazo de componentes
Ciertos componentes de algunos elementos de activo fijo pueden necesitar ser reemplazados a
intervalos regulares. Por ejemplo, un horno puede necesitar reparaciones tras un determinado
número de horas de funcionamiento, los componentes interiores de un avión, tales como
asientos o instalaciones de cocina, pueden necesitar ser sustituidos varias veces a lo largo de
la vida del avión, o bien otros elementos de activo fijo pueden ser adquiridos para hacer un
reemplazo recurrente menos frecuente, como podría ser un reemplazo de los tabiques de un
edificio. Por lo que la entidad reconocerá, dentro del valor de libros de un elemento de activo
fijo, el costo de reemplazar parte de dicho elemento cuando se incurra en él.
Inspecciones generales
Una condición necesaria para que algunos elementos de activo fijo continúen operando, (por
ejemplo, un avión) puede ser la realización periódica de inspecciones generales por defectos,
independientemente que las partes del elemento sean reemplazadas o no. Cuando se realice
una inspección general, su costo se reconocerá en el valor de libros del elemento de activo fijo
como un reemplazo, siempre y cuando se cumplan las condiciones para su reconocimiento;
esto es, cuando sea probable que la entidad obtenga los beneficios económicos futuros
derivados del mismo y el costo del activo pueda ser valorizado con fiabilidad.
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Al mismo tiempo, se eliminará de las cuentas cualquier valor de libros, procedente de una
inspección previa, que permanezca en la citada partida (no relacionado con los componentes
físicos).
Se debe considerar además, que una entidad no reconocerá en el valor de libros de un activo
fijo, los costos derivados del mantenimiento diario del elemento. Tales costos se reconocerán
en el estado de resultados cuando se incurra en ellos. Los costos del mantenimiento diario son
principalmente los costos de mano de obra y los consumibles, que pueden incluir el costo de
pequeños componentes. El objetivo de estos desembolsos se describe a menudo como
‘reparaciones y mantenimiento’ del elemento de activo fijo.
II.2.3 Repuestos del activo fijo
Los repuestos destinados a la mantención y/o reparación de los activos de la empresa se
contabilizarán de acuerdo a los siguientes criterios según norma nacional:
(a) Activando el costo de los repuestos y depreciándolos durante la vida útil esperada del
bien principal a que están asociados.
(b) Imputando el costo de los repuestos a resultados al momento de su adquisición.
Este método resulta apropiado para bienes de valor relativo pequeño y/o de una corta vida
útil,
(c) Activando el costo de los repuestos e imputándolos a resultados al momento del
consumo.
Este método resulta apropiado para repuestos destinados a la mantención de activo fijo, que
tienen un valor intermedio, distintos usos alternativos, consumo periódico y/o bajo grado de
obsolescencia.
Para efectos de balance general los repuestos que se espera serán consumidos en el transcurso
de un año deberán clasificarse como activo circulante y el saldo como otros activos no
circulantes.
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Las alternativas (b) y (c) recién señaladas serán aplicables cuando se refiere a la adquisición y
enajenación de bienes del activo fijo en transacciones no monetarias.
Cabe destacar que estos criterios no serán aplicables a los repuestos destinados a bienes que
comercializa la empresa, ya que estos se tratarán como existencias.
De acuerdo a las consideraciones de NIC 16 los repuestos serán catalogados por la empresa
según su uso e importancia para el desarrollo de las actividades que ésta realiza. Según esto
los repuestos se clasifican en dos grupos:
• Repuestos de uso corriente (no estratégicos): estos repuestos, cuyo ciclo de
almacenamiento sea inferior a un año, serán registrados como parte del rubro de existencias, y
serán llevados a gasto en el momento que sean utilizados. Sin embargo los que estén en stock
por más allá de un año serán presentados en el largo plazo.
• Repuestos estratégicos: estos serán re-clasificados en el rubro de activo fijo en forma
complementaria a la maquinaria o equipo para el cual están destinados y serán depreciados
aun sin ser utilizados, en la misma vida útil del bien principal.
II.2.4 Depreciación financiera
Excepto para los activos que no se desgastan, tales como terrenos y colecciones de arte, todos
los bienes deben depreciarse durante su vida útil, considerando una base racional y
sistemática.
La depreciación debe acumularse en los libros por medio de una cuenta complementaria del
activo fijo, llamada depreciación acumulada. Su saldo debe corregirse monetariamente, de
acuerdo con las disposiciones del Boletín Técnico Nº 3.
Según norma nacional los métodos habituales de depreciación son los siguientes:
a) Método directo o línea recta
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Fórmula de cálculo:
Depreciación:
(Valor Bruto Corregido - Depreciación Acumulada Corregida) - Valor Residual
Vida Útil Restante
b) Método de unidades de producción
Fórmula de cálculo:
Tasa por unidad: Valor Bruto Corregido – Valor Residual Corregido
Unidades en horas estimadas o unidades producidas totales
Cualquiera que sea el método de depreciación elegido, es necesario que su uso sea constante,
independiente del nivel de rentabilidad de la empresa y de consideraciones tributarias, todo
esto con el fin de proporcionar comparabilidad en los resultados de las operaciones de la
empresa de un período a otro.
Cabe mencionar que la depreciación se inicia cuando el bien comienza a ser utilizado
normalmente. Si una instalación se construye por etapas, la depreciación de la parte del
activo que corresponde a cada etapa debe comenzar cuando ella entre en uso normal.
Al respecto la normativa internacional nos dice que la depreciación comenzará cuando el
activo fijo este disponible para su uso y además se depreciará de forma separada cada parte
del elemento del activo que tenga un costo significativo con relación al costo total del activo
fijo. Los métodos a depreciar son los siguientes:
a) Depreciación lineal
Se ocupa cuando el activo fijo se espera usar forma similar y el producto o servicio en que se
usa el bien no se discontinua.
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Fórmula de cálculo:
b) Depreciación Decreciente
Tasa que dará lugar a un cargo que irá disminuyendo a lo largo de la vida útil, de manera de
depreciar montos mayores a principios, y menores al final.
De acuerdo a este criterio podemos encontrar:
Método de años dígitos
Donde la vida útil del activo se numera y las cantidades de depreciación se basan en una serie
de fracciones que tienen como común denominador la suma de los dígitos de los años de vida
del activo. Por lo poco usual daré un ejemplo ilustrativo de este método.
La empresa adquiere una maquinaria cuyo costo es de $15.000.000, tiene un valor residual de
$3.000.000 y una vida útil de 10 años.
Con estos datos la cantidad a depreciar es $15.000.000-$3.000.000=$12.000.000
La cantidad a depreciar en los 10 años se debe calcular como sigue:
Se enumeran los años 1,2,3,……..10
Se calcula la suma de los dígitos de año 1+2+3+4+5+6+7+8+9+10 = 55
La suma se convierte a una suma de fracciones
Luego la cuota de depreciación será multiplicar la fracción por la cantidad a depreciar
Año Fracción Cantidad Depreciación 1 10/55 $12.000.000 $2.181.818 2 9/55 $12.000.000 $1.963.636 3 8/55 $12.000.000 $1.745.455 4 7/55 $12.000.000 $1.527.273 5 6/55 $12.000.000 $1.309.091 6 5/55 $12.000.000 $1.090.909 7 4/55 $12.000.000 $ 872.727 8 3/55 $12.000.000 $ 654.545
Depreciación: Costo – Valor Residual
Vida Útil Restante
1+2+3+4+5+6+7+8+9+10 55
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9 2/55 $12.000.000 $ 436.364 10 1/55 $12.000.000 $ 218.182 Total depreciación $12.000.000
Método de doble declinación de saldos
Este método también da mayor cifra de depreciación en los primeros años pero no reconoce el
valor de desecho ya que el valor que permanece en los libros al terminar el periodo de
depreciación, se convierte en el valor de desecho del activo. El procedimiento consiste en
aplicar una tasa fija al valor del activo. A medida que declina el valor en los libros, la
depreciación es cada vez menor. A modo de ejemplo:
Se compra un activo fijo en $15.000.000 se deprecia en 8 años siendo la tasa de doble
declinación de saldos 30% al año.
Año V. libro comienzo Tasa Depreciación por año V. libro final 1 $15.000.000 30% $4.500.000 $10.500.000 2 $10.500.000 30% $3.150.000 $ 7.350.000 3 $ 7.350.000 30% $2.205.000 $ 5.145.000 4 $ 5.145.000 30% $1.543.500 $ 3.601.500 5 $ 3.601.500 30% $1.080.450 $ 2.521.050 6 $ 2.521.050 30% $ 756.315 $ 1.764.735 7 $ 1.764.735 30% $ 529.421 $ 1.235.315 8 $ 1.235.315 30% $ 370.595 $ 864.720
El valor de libro del activo al final del octavo año es $864.720 lo que se transforma en el valor
residual.
c) Unidades de producción
Tasa que dará lugar a un cargo basado en la utilización o producción esperada del bien
Fórmula de cálculo:
Tasa por Unidad: Costo – valor residual
Unidades en horas estimadas o unidades producidas
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Según NIC 16, el cargo por depreciación de cada ejercicio se reconocerá como un gasto del
periodo. No obstante, en ciertas ocasiones, los beneficios económicos incorporados a un
activo se aplican, por parte de la entidad, a la producción de los activos y no dan lugar a un
gasto del periodo. En tal caso, los cargos por depreciación pasarán a formar parte del costo del
activo, y se incluirán por lo tanto en su valor libro.
En resumen y de acuerdo con lo señalado por la empresa auditora Ernes & Young (2007), el
cuadro comparativo que ilustra las diferencias entre una norma y otra, es el siguiente:
NORMATIVA NACIONAL
BT N° 33
NORMATIVA INTERNACIONAL
NIC N° 16
Los activos fijos deben incluir todos los
costos incurridos para adquisición o
construcción hasta que entran en
funcionamiento ya sean de transporte,
instalación y otros.
Estos deben ser registrados y mantenidos
a costo de adquisición o construcción,
incluidos los derechos de importación e
impuestos no recuperables respecto de la
compra, y deben presentarse rebajados
de su correspondiente depreciación
acumulada. Sin embargo estos pueden
ser valorados según su valor justo.
Los bienes inmuebles, ya sea el costo del
terreno y costo construcción se registran
separados. Al demoler, el costo de
construcción y gastos de demolición se
agregan al valor del terreno y se deduce los
montos por venta de escombros y otros.
Un activo debe ser reconocido como
parte del rubro cuando es probable que
éste provea a la empresa beneficios
económicos futuros y cuando su costo
pueda ser cuantificado confiablemente.
Las adiciones y mejoras con objeto de
extender la vida útil del bien o mejorar su
capacidad productiva en forma
significativa, deben ser contabilizadas en el
activo fijo.
Las mejoras en activo fijo se suman a su
valor en libro cuando es probable que se
generen beneficios económicos futuros
en exceso de los ya obtenidos.
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Los activos se deprecian y corrigen
monetariamente en el periodo contable.
Los activos fijos se deprecian pero no se
corrigen monetariamente.
La retasación técnica fue permitida por la
SVS con las circulares N° 1.529, de 1979,
N°1.571 de 1980 y N°550 de 1985. Pero
actualmente no esta permitido.
Bajo las normas internacionales la
retasación técnica no esta permitida.
Los métodos de depreciación son el lineal
y el de unidades de producción.
Se agrega otro método de depreciación
el cual es de saldo decreciente. Este
método dará lugar a un cargo que irá
disminuyendo a lo largo de la vida útil
del activo.
No es necesario revisar el método de
depreciación, la vida útil ni el valor
residual.
En cambio según la normativa
internacional, el método debe ser
revisado anualmente, así como el valor
residual y la vida útil.
Se permite provisionar las mantenciones
mayores.
No se puede provisionar las
mantenciones mayores, se pueden
capitalizar sus gastos y posteriormente
depreciarlos hasta la próxima
mantención mayor.
Las ventas de activos fijos se registran en
la cuenta “Otros ingresos fuera de la
explotación”
No se reconoce el criterio de ingresos o
egresos no operacionales, por lo cual, el
ingreso por la venta es considerado
ingreso operacional.
Los activos adquiridos mediante leasing
financiero se incluyen en la cuenta activos
en leasing.
Generalmente los activos adquiridos
mediante leasing financiero deberían ser
presentados en los mismos rubros que
los adquiridos en forma normal. Fuente: Ernes & Young, Análisis y comparación con la normativa Chilena (IFRS Handbook, 2007)
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41
II.3 Aspectos tributarios
Según lo anunciado por el SII, en el oficio Nº2933, “la aplicación de IFRS, se enmarcan en un
ámbito estrictamente contable financiero que no modifican ni afectan las normas tributarias”,
pero se debe considerar y tener muy presente que existirán ajustes extracontables que
influirán en la determinación de la renta líquida imponible y el capital propio tributario. Lo
que ocasionará, entre otras cosas un aumento de los ajustes a nivel de renta líquida imponible,
generando más registros extracontables y aumentando los costos asociados a llevar
contabilidad financiera y ajustarla tributariamente, además requerirá un moderno y exhaustivo
esquema de fiscalizaciones por parte del SII.
Según lo menciona Campos (2005); al adoptar IFRS en Chile y desde un punto de vista
tributario, el análisis para determinar el resultado impositivo será más complejo, se requerirá
personal altamente calificado para diferenciar las IFRS en cada uno de los rubros del activo,
pasivo y patrimonio, presentados por las empresas.
II.3.1 Concepto de activo fijo bajo norma tributaria
De acuerdo lo mencionado anteriormente, bajo IFRS4, los activos fijos son “activos tangibles
que posee una entidad para su uso en la producción o suministro de bienes y servicios, para
arrendarlos a terceros o para fines administrativos; y además se esperan usar durante más de
un período”. Según circular N1879 impartida por la SVS, se clasifican dentro del rubro
activos no corrientes bajo el nombre de propiedad planta y equipo.
Desde un punto de vista tributario, la LIR en los artículos 30 Nº 55 y 41 Nº26, menciona al
activo fijo donde se refiere a los bienes físicos del activo inmovilizado. De acuerdo a la
definición impartida por el SII, el activo fijo es aquel que está constituido por “bienes
destinados al uso; es decir, corresponde a los bienes que han sido adquiridos para hacer
3“Efectos de la aplicación de normas internacionales de información financiera”, Oficio Nº 293, emitido por SII, el 26 de Enero de 2006.
4 Plan de convergencia proyecto Nº 23, NIF-Chile , Activo Fijo NIC 16
5 Artículo 30 Nº5, LIR, depreciación de los bienes físicos del activo inmovilizado
6Artículo 41Nº2, LIR, correción monetaria de los bienes físicos del activo inmovilizado.
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posible el funcionamiento de la empresa y no para revenderlos o ser incorporados a los
artículos que se fabrican o los servicios que se prestan”7.
II.3.2 Valorización del activo fijo
El activo fijo como instalaciones industriales, planta y equipo, según NIC 16 se valorizará al
costo de adquisición o construcción, incluidos los derechos de importación e impuestos no
recuperables respecto de la compra.
Algunos de los costos directamente relacionados son:
• Costos de preparación del emplazamiento físico y transporte
• Costo de instalación y montaje, honorarios
• Costos de comprobación que el activo funcione adecuadamente, etc.
Algunos de los costos que no forman parte directa del activo son:
• Costo de apertura de una nueva instalación productiva
• Costo de apertura de una nueva unidad de negocio
• Costo de introducción de un nuevo producto
De acuerdo a la normativa tributaria, el valor del activo será el costo directo8 incurrido en la
construcción o adquisición, dejando claro que el costos directo de los bienes adquiridos en el
país serán el valor o precio de adquisición según la respectiva factura y optativamente el valor
de fletes y seguros hasta las bodegas del adquirente. Ahora si los bienes son importados el
costo directo será : el valor CIF9, los derechos de internación, los gastos de desaduanamiento
y optativamente el flete y seguro hasta las bodegas del importador, si el bien es construido por
el contribuyente, se considerará en el costo directo el valor de la materia prima aplicando las
normas anteriores y el valor de la mano de obra.
II.3.2.1 Revalorización del Activo Fijo
7D efinición vista en: http://www.sii.cl/diccionario_tributario/dicc_a.htm on-line [25.07.09]
8 Artículo nº 30, Ley Impuesto Renta
9 Cláusula de compraventa que incluye el valor de las mercancías en el país de origen, el flete y seguro hasta el punto de destino.
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Las IFRS permiten registrar el valor libros de un activo a su valor revalorizado, que es su
valor justo determinado según datos del mercado generalmente realizado por tasadores
profesionales y que se traduce en un monto estimado por el cual podría ser comercializado el
bien. Así el valor libro o costo histórico registrado para un bien es cambiado por su valor justo
en la fecha de revalorización cuando este último difiera significativamente del valor libro.
Estas revalorizaciones se traducen en una modificación en el valor del activo y pueden
generar dos situaciones:
1. Afectan al patrimonio de la empresa, cuando el valor justo sea mayor al valor libro del
activo generando, el siguiente asiento contable
Cuenta Debe Haber
Activo fijo xxx
Reserva revalorización xxx
Este asiento contable implicará un aumento en el valor del activo, esto conlleva a un aumento
en el gasto por depreciación a lo largo de la vida útil del activo, lo que no será aceptado
tributariamente ya que la legislación tributaria no contempla revalorizar el activo a valor
justo, sólo contempla el reajuste por concepto de corrección monetaria 10
2. Afectan al resultado de la empresa, cuando el valor justo sea menor al valor libro del
activo, si se trata de la primera revalorización realizada, generando el siguiente asiento :
Cuenta Debe Haber
Pérdida por revalorización xxx
Activo fijo xxx
Si el valor justo del bien es menor al valor de libro implica una disminución en el valor del
activo que conlleva a una disminución en el resultado de la empresa, el gasto por depreciación
llevado a resultado será menor al de su costo original.
10 Artículo 41 Nº2 LIR
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Dada estas dos circunstancias se tendrá que el gasto por depreciación después de la
revalorización llevada a resultado sería distinto que el gasto aceptado tributariamente,
considerando que la norma tributaria acepta como gasto una cuota11 de depreciación por los
bienes físicos del activo inmovilizado a contar de su utilización en la empresa, calculada
sobre el valor neto12 de los bienes a la fecha del balance una vez realizada la revalorización
por corrección monetaria. Por lo que un aumento en el valor del bien debido a una
revalorización y por ende un aumento en el valor a depreciar no es aceptado tributariamente,
no se considera un gasto necesario para producir la renta. Dada esta explicación se deberá
realizar un ajuste para determinar la RLI (agregar la diferencia de depreciación). En el
momento en que se revalorice un activo, la depreciación acumulada puede tratarse como
sigue:
1.- Re-expresada proporcionalmente al cambio en el valor de libros bruto del activo
a) Cuenta Debe Haber
Activo Fijo xxx
Depreciación Acumulada xxx
Reserva de revalorización xxx
2.- Eliminada contra el valor de libros bruto del activo, de manera que lo que se re-expresa es
el valor neto resultante, hasta alcanzar el monto revalorizado del activo, ver ejemplo página
siguente.
b) Cuenta Debe Haber
Depreciación Acumulada xxx
Activo Fijo xxx
Activo Fijo xxx
Reserva revalorización xxx
11 Artículo 31º Nº 5, Ley Impuesto Renta.
12 Valor neto: Considernado este como el valor corregido del bien, menos la depreciación acumulada.
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Ejemplo
La empresa ck2 al final del ejercicio 2008 posee un activo fijo cuyo valor de libros es de
$15.000.000.- teniendo una depreciación acumulada de $5.000.000 y su precio de adquisición
es de $20.000.000.- El valor razonable del activo asciende a 18.000.000.-.
Según la explicación anterior la contabilización de la revalorización del activo a finales del
ejercicio aplicando los dos tratamientos contables mencionados en la NIC 16 es la siguiente:
Primer Criterio
a) Cuenta Debe Haber
Activo Fijo
(3.000.000/15000000)x20.000.000
4.000.000
Depreciación Acumulada
(3.000.000/15.000.000)x5.000.000
1.000.000
Reserva de revalorización
18.000.000-15.000.000
3.000.000
Segundo Criterio
b) Cuenta Debe Haber
Depreciación Acumulada 5.000.000
Activo Fijo 5.000.000
Activo Fijo 3.000.000
Reserva revalorización 3.000.000
El ajuste en la depreciación acumulada forma parte del incremento o disminución del valor de
libros del activo.
En términos tributarios el costo histórico del bien es inalterable, sólo lo complementa lo que
dicta el artículo 41 Nº 2 del D.L.824, al revalorizar por efecto de inflación, pero no lo hace
cambiar en otro monto distinto al de su costo original de adquisición.
Por lo que se puede afirmar que las revalorizaciones de los bienes del activo fijo a valor justo
como lo indica IFRS, no son aceptadas tributariamente, existiendo una diferencia de
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$3.000.000.- por concepto de revalorización del activo. Esta diferencia es sin considerar la
correción monetaria que sí es aceptada tributariamente, materia que a continuación se analiza.
II.3.3 Corrección monetaria
La NIC 29 define a un país como hiperinflacionario, y como tal, obliga a corregir o re-
expresar sus valores no monetarios presentados en los estados financieros, entre ellos el activo
fijo. El criterio para considerar la hiperinflación está dado por las características del entorno
económico de un país, en este, se incluye que la tasa acumulada de inflación en tres años debe
aproximarse o sobrepasar el 100%. De cuerdo a esto, puedo decir que Chile no es un país
hiperinflacionario ya que la tasa de inflación acumulada no alcanza a llegar al 10%,
considerando que a Noviembre de 2008 fue de 8.4%13, por tanto no debe re-expresar sus
estados financieros.
Tributariamente la Ley de la Renta en su artículo 41 Nº 2 establece el sistema de reajustar
anualmente el valor neto inicial en el ejercicio respectivo de los bienes físicos del activo
inmovilizado según el porcentaje de variación experimentado por el índice de precios al
consumidor en el periodo comprendido entre el último día del segundo mes anterior al de
iniciación del ejercicio y el último día del mes anterior al del balance.
Cuando se trata de bienes adquiridos durante el ejercicio su valor neto inicial se reajustará
deacuerdo con el porcentaje de variación experimentado por el índice de precios al
consumidor en el periodo comprendido entre el último día del mes anterior al de adquisición y
el último día del mes anterior al del balance.
Se debe considerar, que los bienes adquiridos con créditos en moneda extranjera o con
créditos reajustables también se reajustarán en la forma señalada, pero las diferencias de
cambio o el monto de los reajustes, pagados o adeudados, no se considerarán como mayor
13 Boletín Informativo del Instituto Nacional de Estadísticas Indicadores mensuales, Indice de precios Nº121
http://www.ine.cl/canales/sala_prensa/boletines/ipv/2008/diciembre/IPC121pag.pdf on-line [20.08.09])
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47
valor de adquisición de dichos bienes, sino que se cargarán a los resultados del balance y
disminuirán la renta líquida cuando así proceda de acuerdo con las normas de los artículos 31
Nº 8 y 33 de la LIR.
Según el artículo 41 Nº 12 letra c) de la LIR, los contribuyentes que deban reajustar los bienes
fisicos del activo inmovilizado, cargarán los ajustes a la cuenta de activo que corresponda y
los abonarán a la cuenta corrección monetaria.
Se debe considerar que por la aplicación en Chile de la corrección monetaria, se tributa por el
saldo acreedor de la cuenta, dado que denota el mayor valor que adquiere el patrimonio de la
empresa, producto de su actualización. De acuerdo a IFRS la diferencia por corrección
monetaria causará que el valor de libros presentado por los bienes del activo fijo será inferior
que el valor presentado a base tributaria (corregido monetariamente), bajo el supuesto que no
son revalorizados a valor justo. Lo mismo ocurrirá en la comparación del capital financiero
con respecto al tributario, esto será para todos los ejercicios hasta que el activo se deprecie
por completo.
II.3.4 Diferencias al depreciar los bienes
• Inicio de la depreciación
La depreciación de los activos fijos, según NIC 16 comenzará cuando estén disponibles para
su uso y será aplicada a cada componente del activo, siempre que sea un monto significativo
respecto al monto total del activo.
En cambio la normativa tributaria señala en su artículo 31 Nº 5 de la LIR que la depreciación
comenzará a contar de su utilización en la empresa, y ésta se aplicará al valor neto de los
bienes a la fecha del respectivo balance.
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• Modelos de depreciación
De acuerdo a NIC 16, pueden utilizarse diversos métodos de depreciación para distribuir el
monto a depreciar de un activo de forma sistemática a lo largo de su vida útil. Entre los
mismos se incluyen el método lineal, depreciación decreciente y unidades de producción.
La norma tributaria en el artículo 31 nº 5 revela implícitamente que el método de depreciación
aceptado tributariamente es lineal14, dado que el porcentaje o cuota correspondiente a cada
período, tendrá relación directa con los años de vida útil de los bienes que, mediante normas
generales fija la dirección del SII, en resolución exenta nº43 del 26 de diciembre de 2002. No
obstante, la norma consagra el derecho opcional que tiene el contribuyente, para aplicar
depreciación acelerada, entendiendo por tal, aquella que resulte de fijar a los bienes físicos del
activo inmovilizado, una vida útil equivalente a un tercio de la fijada por el SII.
• Depreciación por partes
Financieramente se debe depreciar por partes un elemento del activo fijo que tenga un costo
significativo en comparación con el costo total del elemento.
Tributariamente no considera la separación de las partes de los bienes físicos del activo
inmovilizado para depreciarlo cuando el valor sea significativo, sino que se deprecia por
completo con relación a los años de vida útil15 que mediante normas generales se estimen.
Esto hace que el gasto por depreciación llevado al estado de resultado sea distinto del gasto
aceptado tributariamente, según el art. 31 Nº 5 del DL 824, el cual en ningún momento habla
del bien que forma parte del activo fijo como unidades o partes distintas para efectos de su
depreciación.
14 Oficio Nº 1.786, del 16.05.2000 de SII Regímenes de depreciación – Normas aplicables – Concepto de depreciación acelerada – Tipo de bienes que pueden
acogerse – Autorización y oportunidad en que debe ejercerse la opción – Abandono del régimen de depreciación acelerada – Régimen de depreciación acelerada
no pierde su calidad de sistema lineal.
15 Resolución exenta n° 43 del 26 de diciembre del 2002 .Fija vida útil normal a los bienes físicos del activo inmovilizado para los efectos de su depreciación.
http://www.sii.cl/pagina/valores/bienes/tabla_vida_enero.htm
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49
Estas diferencias mencionadas anteriormente ocasionarán un aumento o una disminución a la
base imponible, ya que el gasto financiero versus el aceptado tributariamente no será el
mismo, lo que se analizará con más detalle en los casos prácticos a realizar.
Ejemplo
La empresa Volaré adquiere un avión en Enero de 2008. El costo del activo es deM$
2.400.000.- los componentes de este avión se desglosan como sigue:
Sistema de turbinas M$ 900.000.- con una vida útil 8 años
Sistema de aterrizaje M$ 500.000 con una vida útil 4 años
Resto de los componentes del avión M$ 1.000.000.- con una vida util de 5 años
Vida útil tributaria 10 años
Porcentaje de actualización de corrección monetaria 7.1 %
Solución financiera
Componentes Costos M$ Vida útil Depreciación
Sistema de turbinas 900.000 8 años 112.500
Sistema de aterrizaje 500.000 4 años 125.000
Otros componentes 1.000.000 5 años 200.000
Total 2.400.000 437.500
Solución tributaria
Activo Fijo Costos M$ Correc. Monetaria M$
(7.1%)
Vida útil Depreciación
M$
Avión 2.400.000 170.400 10 años 257.040
Nota del autor : La diferencia que se produce en este ejemplo es que la depreciación bajo
norma internacional aumenta en M$180.460 con respecto a la depreciación aceptada
tributariamente, que es M$ 257.040, lo que genera un mayor gasto financiero, que no es
aceptado tributariamente. Cabe señalar que esta diferencia se agregará para determinar la
Renta Líquida Imponible.
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50
II.3.5 Deterioro del valor
Según la normativa relacionada NIC 16, se permite reconocer una pérdida por deterioro de
valor y llevarla al estado de resultados o cargarla contra el patrimonio si se trata de un activo a
valor justo. Tributariamente esto no es aceptado, lo único que refiere el SII, es en el caso de
obsolescencia, es que se podrá aumentar al doble la depreciación normal del bien, cuando
exista petición explícita del contribuyente, según lo establecido en el artículo 42 Nº5 inciso
cuarto de la LIR.
En consecuencia, la pérdida por deterioro de valor de libros de un activo fijo que se reconozca
en el estado de resultado no es aceptada, generando las siguientes diferencias tributarias:
• El gasto por depreciación del activo fijo que se ha visto disminuido por una pérdida de
valor, producto de su deterioro en el futuro, va a ser menor que el gasto tributario aceptado.
• El patrimonio financiero será menor al patrimonio tributario a lo largo de la vida útil
del bien, ya que se debe reconocer el menor valor contable del activo, no así en el caso
tributario que no es aceptado esta menor valorización.
En consecuencia, en la renta líquida imponible se deberá agregar el gasto por depreciación
II.3.6 Costos por desmantelamiento del activo fijo.
De acuerdo a NIC 16 se considera componente del costo del activo, la estimacion inicial de
desmantelamiento de éste, lo que aumentará el valor del activo y por ende su depreciación.
Tributariamente los costos o gastos son aceptados según el artículo 31 inciso primero de la
LIR, cuando se encuentren pagados o adeudados, durante el ejercicio comercial
correspondiente, y que además sean gastos necesarios para producir la renta, siempre que se
se acrediten o justifiquen en forma fehaciente ante el SII. Por lo que, no se aceptará como
costo del activo la estimación de desmantelamiento, generando las siguientes diferencias:
El valor libro del activo fijo va a ser mayor que su base tributaria lo que implicará que será
distinta la depreciación financiera a la tributaria, por ende se realizarán ajustes para
determinar correctamente la RLI.
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51
Ejemplo
La empresa metalúrgica en el mes de diciembre efectúa el montaje y prueba de instalación de
una línea de producción por el valor de $30.000.000.- utiliza el método de depreciación lineal
con una vida útil de 16 años y sin valor residual.
Los costos de desmantelamiento ascienden a $10.000.000.- los que son asumidos por la
empresa en su totalidad.
Cuenta Debe Haber
Instalación y Montaje 30.000.000
Proveedores 30.000.000
Instalación y Montaje 10.000.000
Provisión por desmantelamiento 10.000.000
Gastos de depreciación $2.500.000
Depreciación Acumulada $2.500.000
Diferencia valor activo :
Valor financiero 40.000.000 Depreciación financiera $2.500.00016
Valor tributario 30.000.000 Depreciación tributaria $1.875.00017
Diferencia (agregar a RLI) $625.000
II.3.7 Diferencias entre reparaciones financieras y tributarias
Para la normativa contable internacional existen las reparaciones y mantenimiento que
pasarán a formar parte del resultado del ejercicio, y no formarán parte del activo fijo ya que
estos costos serán mantenimiento diario del elemento, como por ejemplo, el costo de mano de
obra, costo de pequeños componentes, cuyo objetivo de estos desembolsos se describen como
reparaciones y mantenimiento del activo fijo.
16 El cálculo de la depreciación se considera incluyendo el costo por desmantelamiento $40.000.000/16=$2.500.000
17 El cálculo de la depreciación $30.000.000/16=$1.875.000
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52
Sin embargo, algunos elementos de activo fijo pueden necesitar ser reemplazados a intervalos
regulares de tiempo por lo que la entidad reconocerá, dentro del valor de libros de un
elemento de activo fijo, el costo de reemplazar parte de dicho elemento cuando se incurra en
él, siempre y cuando, se cumpla el criterio de reconocimiento, es decir, que sea probable
obtener beneficios económicos futuros derivados del mismo y que el costo del activo pueda
ser valorizado con fiabilidad.
Los activos fijos muchas veces son sometidos a reparaciones, entendida éstas como aquellos
desembolsos que tiene por objeto subsanar el deterioro que sufren los bienes por su uso
normal o para mantenerlos en mínimas condiciones de funcionamiento.
Estas reparaciones según lo estipulado por legislación tributaria circular Nº 53 de 1978, oficio
Nº 83 de 1996 y oficio Nº 2771 de 1994, indican que pueden ser tratadas de dos maneras:
• Gastos necesarios para producir la renta, cuyo monto puede rebajarse de la renta bruta
del ejercicio en que se paguen o se adeuden según el artículo 31 inciso primero de la LIR.
• Inversiones capitalizables, cuando aumenta el valor del activo, ya sea en cantidad
(ampliación) o calidad (mejora) y aumente la vida útil del bien que forman parte del activo
fijo, si estas reparaciones cumplen con esta condición, quedarán sujetas a las normas de
depreciación y corrección monetaria. Por lo tanto, estos desembolsos deben adicionarse al
valor del activo y someterse a las disposiciones contenidas en los artículos 41 Nº 2 y 31 Nº 5
de la LIR.
II.3.8 Determinación de Capital Propio
A fin de reflejar adecuadamente los resultados financieros de las empresas, se debe
considerar, dentro del procedimiento de ajuste por inflación, la actualización del patrimonio
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(o capital propio) financiero. En forma independiente, para determinar la utilidad afecta a
impuesto, se debe considerar la actualización del capital propio tributario siguiendo las
normas de la Ley de la Renta, en su artículo 41º.
Existen metodologías para calcular el capital propio tributario y que no necesariamente son
aplicables al calcular el patrimonio financiero, el cual fluye directamente de los registros
contables de la empresa. Ejemplos de tales partidas son los gastos o pérdidas contabilizados
en un ejercicio pero deducidos de la renta imponible en ejercicios distintos, como son la
provisión por deudores incobrables, la provisión por obsolescencia de existencias, y la
diferencia entre la depreciación contabilizada y aquella aceptada tributariamente. Otros
ejemplos de partidas que se reconocen tributaria y contablemente en forma distinta para la
determinación del capital propio son, la provisión para impuesto a la renta y en el caso de
instituciones financieras, los intereses percibidos y no ganados.
En consecuencia, dado que el capital propio tributario es, por lo general, distinto al
patrimonio financiero, el monto del ajuste por reconocimiento de la inflación también es
distinto; si ésta diferencia no es reconocida debidamente, se distorsiona tanto la presentación
patrimonial como los resultados en los estados financieros de las empresas. Si el capital
propio tributario resulta superior al patrimonio financiero, se producirá un mayor débito a la
cuenta de corrección monetaria al registrar el ajuste por inflación basado en el capital propio
tributario. Desde un punto de vista global, la situación patrimonial final será la misma, puesto
que el mayor débito a resultados se traduce en una menor utilidad (o mayor pérdida), la que, a
su vez, se compensa con una mayor revalorización del capital propio. Consecuentemente, el
patrimonio total no se ve afectado, pero sí se distorsionan los resultados del ejercicio y el
ajuste por inflación (revalorización) que corresponde a las cuentas patrimoniales18.
18 Boletín técnico Nº 13 del CCCH A.G.
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CAPITULO III
“ACTIVOS BIOLOGICOS”
III.1 Concepto de activos biológicos
Los activos biológicos son un nuevo concepto que las normas internacionales introducen en el
lenguaje contable nacional. Estos activos son animales vivos o plantas, como por ejemplo;
ovejas, vides, pinos, eucaliptos, vacas (ganado lechero), salmones, etc. Estos mismos
conceptos nos llevan a pensar en la actividad agrícola, que abarca la producción agraria,
forestal, frutícola, vinícola, acuicultura, floricultura, apicultura, producción pecuaria,
agroindustria, etc. y a pesar de no contar con una norma nacional específica, si existen
reglamentos que regulan esta actividad. En el Nº 2 del reglamento de actividad agrícola del
Decreto Supremo Nº113919, define la actividad agrícola como: “el conjunto de operaciones
que tiene por finalidad la obtención de los productos de predios agrícolas, incluyendo su
elaboración, conservación, faenamiento y acondicionamiento, siempre que se trate de bienes
de producción propia y que predominen en el producto final resultante”. De los cuales
podemos mencionar a modo de ejemplo algunas más importantes y que coinciden con lo que
dice Gerlach (2007), y son:
• Explotación forestal: representada por el conjunto de actividades que persiguen la
explotación de bosques. Cabe mencionar que los bosques se dividen en bosques artificiales;
los cuales están formados por la intervención del hombre, donde generalmente su vida para la
producción es corta, y son susceptibles de renovarse continuamente, y los bosques naturales;
que han sido formados sin la intervención del hombre, por lo cual se puede valorizar el
producto contenido en dicho bosque aplicando diferentes valores dependiendo de la madera y
otros derivados que de él se obtenga. Aquí la naturaleza es la encargada con o sin ayuda del
hombre a su crecimiento, mantención y su estado de productividad.
19 Decreto Supremo Nº 1.139 del Ministerio de Hacienda. Establece normas contables para los contribuyentes obligados a declarar la renta efectiva proveniente
de la actividad agrícola.
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Dentro del concepto contable del bosque, aquellos que están en formación y crecimiento
constituyen un activo fijo agrícola y se valorizan de acuerdo a las normas del artículo N° 41
del DL Nº 824 de 1984 sobre impuesto a la renta. Aquellos que entran en explotación, sufren
un desgaste o disminución de su vida útil, que se materializa en la venta de madera como
producto final y pasa a constituir un activo realizable. La madera cortada de la explotación y
que no ha sido vendida constituye la cuenta cosechas en existencias. Además los bosques
pueden producir semillas, tanto para su venta como para la producción de viveros, lo cual
debe contabilizarse en ventas o bien registrarse en una cuenta que podría llamarse “semillas
de selección”.
• Explotación frutícola: en materia contable los árboles frutales constituyen un activo
fijo considerando que no están destinados para su venta, por lo que se revalorizan y deprecian
en un plazo de vida útil. Sus frutos representan un activo realizable que se transforman en
utilidad cuando se venden y la preparación del terreno, el valor de la planta, abono, control de
plagas, podas, etc. constituyen el costo hasta que comiencen a producir sus frutos.
• Animales en engorda: animales comprados o nacidos en el predio, tienen una
permanencia transitoria ya que su objetivo es el lucro, por lo cual se deben desarrollar en el
menor tiempo posible, para luego venderlos como carne. Los animales en engorda forman
parte del activo realizable.
• Empastadas: Este rubro esta representado por siembras de pasto trébol y alfalfa, es
destinado tanto para la alimentación de los animales en engorda como para su venta. Esta
siembra corresponde a activo fijo y su costo resulta relativo, puede formar parte del costo de
los animales en engorda.
• Animales de trabajo, de renta, reproductores y crías: constituyen inversiones
permanentes de apoyo al proceso agrícola, no para su venta. Por tanto se clasifican en el
activo fijo, siendo aplicables las revalorizaciones y depreciaciones.
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56
En cambio los animales en engorda, los peces en cultivo entre otros, se valorizan por su
precio de carne - mercado.
La norma internacional encargada de regular el tratamiento contable de los activos biológicos
es la NIC N°41 de “Agricultura”. Esta norma que no tiene su similar en los boletines técnicos,
(excepto por el boletín técnico N°12 que aplica al sector forestal), es muy importante para
nuestro país debido a que Chile es un país rico en recursos naturales, y apoya fuertemente su
economía en la producción de materias primas, en sectores como el forestal, lechero, pesquero
y los criaderos de salmones que se encuentran en el sur; por dar algunos ejemplos.
Esta norma internacional provocará que las empresas cambien la forma de contabilizar sus
activos y sobretodo su valorización. Lo cual repercutirá en su contabilidad, balances y estados
financieros.
La NIC N° 41 de agricultura, como su nombre lo dice, se aplica para los activos y
transacciones que estén relacionados con la actividad agrícola, como son los ya mencionados
activos biológicos, los productos agrícolas al punto de cosecha y las subvenciones
gubernamentales que las afecten, excluyendo de su alcance los terrenos y los intangibles
relacionados con la actividad agrícola, además de los productos obtenidos de los activos
biológicos como por ejemplo la lana, la leche, la uva, etc. Y a su vez los resultantes del
procesamiento tras la cosecha, como son: hilo de la lana, azúcar (en el caso de la caña), vino,
queso, etc.
III.2 Reconocimiento y valorización
Un activo biológico o un producto agrícola sólo se reconoce como tal, cuando la empresa
controla el activo como resultado de eventos pasados, cuando se obtengan beneficios futuros
asociados al activo y cuando el valor justo o costo del activo pueden ser determinados de
forma fiable.
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En la actividad agrícola, el control puede ponerse en evidencia mediante, por ejemplo, la
propiedad legal del ganado vacuno y el marcado con hierro o por otro medio de las reses en el
momento de su adquisición, nacimiento o destete. Los beneficios futuros se evalúan,
normalmente, por la valorización de los atributos físicos significativos.
Un activo biológico debe ser valorizado, tanto en el momento de su reconocimiento inicial
como en la fecha de cada balance general, según su valor justo menos los costos estimados
hasta el punto de venta, excepto en el caso en que el valor justo no pueda ser determinado con
fiabilidad.
Los productos agrícolas cosechados de los activos biológicos de una entidad deben ser
valorizados, en el punto de cosecha, según su valor justo menos los costos estimados hasta el
punto de venta. Tal valorización es el costo en esa fecha, cuando se aplique la NIC 2
Existencias, u otra Norma de Contabilidad que sea aplicable.
III.3 Ganancias y pérdidas
Una ganancia o pérdida surgida por causa del reconocimiento inicial de un activo biológico o
por el cambio en su valor justo, menos los costos estimados en el punto de venta, debe
incluirse en el estado de resultados del ejercicio contable en que ocurra.
Puede surgir una pérdida tras el reconocimiento inicial de un activo biológico, por ejemplo, a
causa de deducir los costos estimados en el punto de venta, al determinar el monto del valor
justo, para un activo biológico en cuestión. Puede surgir una ganancia tras el reconocimiento
inicial de un activo biológico, por ejemplo, a causa del nacimiento de un ternero.
En resumen y de acuerdo con lo señalado por ERNES & YUONG (2007), el cuadro
comparativo que ilustra las diferencias entre una norma y otra, es el siguiente:
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58
PRINCIPALES DIFERENCIAS ENTRE NORMATIVA NACIONAL E
INTERNACIONAL
NORMATIVA NACIONAL NORMATIVA INTERNACIONAL
Las existencias elaboradas por la empresa
se valorizan al costo de producción.
Los activos biológicos y los productos
agrícolas al punto de la cosecha se valorizan
al valor justo menos los costos estimados en
el punto de venta.
El BT 12 recomienda para las plantaciones
forestales que sean tasadas anualmente por
un profesional idóneo, a objeto de reconocer
su crecimiento. Y el mayor valor resultante
sea contabilizado a la cuenta de activo y
abonado a la cuenta Reserva Forestal.
El valor justo es la cantidad por la cual se
puede intercambiar un bien, donde las
partes están debidamente informadas y
realizan una transacción no forzosa. Este
valor también se basa en su ubicación y
condición
Los costos de desarrollar las plantaciones
forestales debe ser amortizado al momento
de efectuar el talaje de los árboles.
Si el valor justo no es confiable, se
valorizara el activo al costo menos la
depreciación acumulada y cualquier pérdida
por deterioro acumulada.
Lo bonificación forestal del BT 12 debe
registrarse después que se acredite
legalmente un prendimiento mínimo del
75% de la densidad de la plantación,
contabilizándose sobre la base devengada.
Para los activos a valor justo menos los
costos de estimados de punto de venta, las
subvenciones se reconocen como ingresos
La bonificación representa un menor costo
de la plantación y se contabiliza debitando
cuentas por cobrar con abono a la cuenta
“Bonificación Forestal”
Los activos valorizados al costo menos
depreciación acumulada y las pérdidas por
deterioro acumuladas se aplica NIC N° 20.
Fuente: Ernes&Young, Análisis y comparación con la normativa Chilena (IFRS Handbook, 2007)
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59
III.5 Aspectos tributarios actividad agrícola
La legislación tributaria en su artículo 20º Nº 1, letras a) y b), considera que los bienes raíces
agrícolas pueden ser tratados mediante renta efectiva, como norma general o renta presunta,
cumpliendo ciertos requisitos.
Menciona expresamente que tratándose de contribuyentes que posean o exploten a cualquier
título bienes raices agrícolas, se gravará la renta efectiva de dichos bienes, sin perjuicio a lo
dispuesto en la letra b), donde especifica que los contribuyentes propietarios o usufructuarios
de bienes raices agrícolas que no sean sociedad anónima y que cumplan con ciertos requisitos
pagarán el impueto de primera categoría sobre la base de renta de dichos predios agrícolas, la
que se presume de derecho es igual al 10% del avalúo fiscal de los predios. Cuando se explote
a cualquier otro título se presume de derecho que la renta es igual al 4% del avalúo fiscal de
dichos predios.
Los requisitos para que un contribuyente agrícola pueda declarar bajo el régimen de renta
presunta, entre otros, son los siguientes:
• Las comunidades, cooperativas, sociedades de personas u otras personas jurídicas para
acogerse al sistema de Renta Presunta deberán estar formadas exclusivamente por personas
naturales.
• El régimen de Renta Presunta no se aplicará a los contribuyentes que obtengan rentas de
primera categoría de la Ley de la Renta por las que deban declarar impuestos sobre renta efectiva
según contabilidad completa.
• Para establecer si el contribuyente agricultor continúa bajo el régimen de Renta Presunta
deberá sumar a sus ventas el total de las ventas realizadas por las sociedades y, en su caso,
comunidades con las que esté relacionado y que realicen actividades agrícolas. Si el conjunto de
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60
las ventas excede las 8000 UTM, tanto el contribuyente como las sociedades agrícolas tributarán
bajo el régimen de Renta Efectiva.
• Si una persona natural está relacionada con una o más comunidades o sociedades que
sean, a su vez, propietarias o usufructuarias de predios agrícolas o que, a cualquier título, los
exploten, la determinación para saber si dichas comunidades o sociedades relacionadas con la
persona natural exceden el límite de las 8000 UTM deberá considerar la suma del total de sus
ventas anuales. Si el conjunto de las sociedades excede el límite, las sociedades deben tributar
bajo el régimen de Renta Efectiva.
• En el caso de ventas de productos forestales provenientes de bosques, el límite de
ventas anuales será de 24.000 Unidades Tributarias Mensuales, considerando las ventas en
forma acumulada en un período móvil de 3 años, sin incluir el límite señalado en el punto
precedente, el cual sólo rige para las ventas de productos agrícolas.
Después de aplicar las normas anteriores, los contribuyentes cuyas ventas anuales no excedan las
1.000 UTM podrán continuar sujetos al régimen de Renta Presunta20.
20 Mayor información en http://www.sii.cl/pagina/jurisprudencia/legislacion/basica/basica.htm . Ley sobre impuesto a la renta Artículo Nº 20 letra b y Circular
N° 58, de 1990.
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61
CAPITULO IV
NORMATIVA RELACIONADA
En este capítulo mencionaré y explicaré en forma breve y resumida algunas de las normas
internacionales relacionadas con las NIC de activo fijo y activos biológicos.
Estas NIC sólo serán mencionadas en forma referencial y no serán explicadas en forma
detallada ya que no son la finalidad de esta investigación.
IV.1 NORMA INTERNACIONAL CONTABLE N° 2
“Existencias”
Esta norma recomienda el tratamiento contable de las existencias. Un tema fundamental en la
contabilización de las existencias es el monto de costo a ser reconocido como un activo, para
que sea diferido hasta que los ingresos relacionados sean reconocidos; además proporciona
una guía en la determinación del costo y el posterior reconocimiento como un gasto,
incluyendo cualquier castigo que rebaje el valor libros al valor neto realizable.
El tratamiento contable de las existencias se relaciona con NIC N° 41 ya que los productos
agrícolas y forestales, después de la cosecha, formaran parte de las existencias de la empresa
y deben contabilizarse como tal.
De acuerdo con la norma de “Agricultura”, las existencias que comprenden los productos
agrícolas que una entidad haya cosechado de sus activos biológicos, son valorizados en el
reconocimiento inicial a su valor justo menos los costos de enajenación en el punto de venta
de la cosecha. Este es el costo de las existencias a esa fecha para la aplicación de esta norma.
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PRINCIPALES DIFERENCIAS ENTRE NORMATIVA NACIONAL E
INTERNACIONAL
NORMATIVA NACIONAL NORMATIVA INTERNACIONAL
Valorización de existencias
Existencias deben llevarse al costo o al
valor de mercado si fuera menor.
La normativa local permite la utilización
del método de valorización LIFO.
Existencias deben ser valorizadas al menor
entre el costo y su valor neto realizable.
El método de valorización de existencias
LIFO no es contemplado por la norma.
Incentivos de venta dados/recibidos sólo se
contabilizan como parte de existencias si
cumplen con la definición de existencia.
Existencias Registradas como Activo fijo
La normativa local no contempla
tratamiento contable de existencias como
activo fijo, sólo menciona este
tratamiento para los repuestos.
Generalmente las existencias que no son
mantenidas para la venta, consumidas en el
proceso de producción o durante el período de
prestación de servicios, pero son necesarias
para operar un activo durante más que un ciclo
económico y no son recuperables por la venta,
deben ser clasificadas como activos fijos. Fuente: Ernes&Young, Análisis y comparación con la normativa Chilena (IFRS Handbook, 2007)
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IV.2 NORMA INTERNACIONAL CONTABLE N° 20
“Contabilización de Subvenciones Gubernamentales e Información a Revelar sobre
Ayudas Gubernamentales”
Las subvenciones gubernamentales son ayudas prestadas por el sector público o el gobierno
mediante la transferencia de recursos a una entidad en contrapartida del cumplimiento de
ciertas condiciones relativas a sus actividades de explotación. Estos subsidios pueden ser o no
monetarios y se reconocen a valor justo cuando existe la seguridad de que las condiciones
necesarias para su otorgamiento se cumplirán y que el subsidio será recibido.
Los subsidios se pueden registrar como ingreso diferido o mediante la disminución del valor
del activo por el cual se recibió el beneficio, y en el caso que este relacionado con el ingreso
se puede registrar como ingreso o se puede compensar del gasto.
PRINCIPALES DIFERENCIAS ENTRE NORMATIVA NACIONAL E
INTERNACIONAL
NORMATIVA NACIONAL NORMATIVA INTERNACIONAL
Subsidios/subvenciones gubernamentales
No se encuentran específicamente
tratados en la normativa local
No deben ser reconocidos hasta que no exista
razonable seguridad de que:
Las condiciones de su otorgamiento serán
cumplidas, y se recibirán los subsidios.
Los subsidios del gobierno sin condiciones
específicas cumplen la definición de
subvenciones.
Un préstamo condonable se trata como un
subsidio cuando existe razonable seguridad
que la entidad cumplirá los términos exigidos
de la condonación.
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Los ingresos se llevan a resultado en forma
diferida y en función de los costos
relacionados.
Las subvenciones consistentes en la
transferencia de activos no monetarios (ej. un
terreno), generalmente son contabilizados a su
valor justo y en ocasiones por sus montos
simbólicos.
Contabilización de los subsidios/subvenciones relacionados con activos
No se encuentran específicamente
definidos en la normativa local.
Se pueden registrar alternativamente como:
Ingreso diferido, o
Mediante la disminución del valor del activo
relacionado.
Contabilización de los subsidios relacionadas con los ingresos ( o de explotación)
No se encuentran específicamente
definidos en la normativa local.
Se pueden registrar alternativamente como:
Ingreso, o
Mediante compensación del gasto relacionado.Fuente: Ernes&Young, Análisis y comparación con la normativa Chilena (IFRS Handbook, 2007)
IV.3 NORMA INTERNACIONAL CONTABLE N° 36
“Deterioro del valor de los activos”
Esta NIC se aplica principalmente a menor valor, a otros activos intangibles y a activo fijo.
Esta norma requiere que las empresas evalúen, en cada fecha de reporte, la existencia de
información que pruebe el hecho de que algún activo pueda verse deteriorado. Estos
indicadores de deterioro incluyen una disminución significativa en el valor de mercado del
activo y cambios adversos en el ambiente tecnológico, de mercado o legal.
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En el caso de los bienes intangibles con vida indefinida se requiere evidencia sistemática. La
prueba consta de comparar el monto recuperable estimado del activo o la unidad generadora
de efectivo con el valor libro neto del activo. El impacto de esta norma en el reporte
financiero se puede considerar en las siguientes categorías:
Pruebas de deterioro: es ver si hay cambios en las tasas de interés de mercado o cambios con
efecto adverso en el ambiente tecnológico, de mercado, económico o legal.
Uso de profesionales de valorización: para que evalúen la valorización de los activos.
Presentación de pérdidas de deterioro: todos los montos de amortización y pérdidas por
deterioro se reportan en el estado de resultado y según este se evalúa el deterioro.
Revelaciones requeridas: revelaciones relacionadas con los activos que no se hicieron
previamente por el carácter de confidencial de estas mismas.
Anualmente, en la fecha de cierre de balance la empresa evaluará si existen indicios de
deterioro de valor en los activos fijos que posee. Si esto es efectivo la empresa estará obligada
a estimar el monto recuperable de dichos activos .Se dice que un activo está deteriorado
cuando su monto recuperable excede a su valor de libros, en donde el monto recuperable es el
mayor entre:
El valor de uso del activo individual o la unidad generadora de efectivo o el valor justo
menos los costos de enajenación.
PRINCIPALES DIFERENCIAS ENTRE NORMATIVA NACIONAL E
INTERNACIONAL
NORMATIVA NACIONAL NORMATIVA INTERNACIONAL
Evidencia de deterioro de activos
Para Activos Fijos: cuando hay evidencia
permanente las operaciones de una
empresa no producirán ingresos
El valor de un activo se deteriora cuando el
monto en libros del mismo excede a su monto
recuperable (el mayor entre su valor justo
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66
suficientes para cubrir todos los costos
incluso la depreciación de los bienes del
activo fijo tomados en su conjunto y
cuando el valor en libros de dichos bienes
sea superior al de su valor de realización,
estos valores deberán rebajarse hasta los
montos recuperables.
Para activos adquiridos en una
combinación de negocios según BT 72,
incluyendo el menor valor, existe
evidencia de deterioro cuando los
resultados observados durante dos o tres
años consecutivos resulten indicativos de
un eventual deterioro en el valor de los
activos asociados al negocio adquirido o
cuando exista cualquier otro indicio en tal
sentido.
menos los costos de venta y su valor de uso)
Algunos indicadores de deterioro, internos y
externos, son los siguientes:
Factores internos:
Obsolescencia o daño físico que afecte al
activo
Cambios significativos que afecten al activo
Proyecciones de resultados que muestren o
pronostique resultados inferiores en particular
o unidad de negocio
Factores Externos:
Una disminución significativa del valor de
mercado de los activos.
Un cambio adverso significativo, ya sea
tecnológico, económico o en el entorno legal
en el que opera la entidad.
Un incremento en los tipos de interés u otros
tipos de rentabilidad de mercado, que
probablemente afecten significativamente al
tipo de descuento utilizado para calcular el
valor en uso o valor recuperable del activo.
El monto en libros de los activos excede su
valor de mercado.
Metodología de determinación de deterioro
Para activos fijos se identifica el
deterioro comparando valores de libros y
de realización, utilizando valores
absolutos de los flujos de caja. Si el valor
libro es superior al valor de realización,
Para activos individuales, si el monto en libros
de un activo en particular excede su valor
recuperable, el cual se define como el mayor
entre el valor justo del bien menos sus costos
de venta y su valor en uso, la diferencia debe
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67
el valor se debe rebajar hasta los montos
recuperables, sin descontar con una tasa
de interés por el valor del tiempo.
Dado que el menor valor producto de una
combinación de negocio bajo BT 72, no
esta asociado a ningún activo en
particular, la compañía deberá seguir la
metodología siguiente, sin embargo la
normativa local no establece como
realizar el calculo:
Asociar el saldo del intangible con la
unidad de negocio generadora de flujos
que corresponda.
Comparar el valor recuperable que se
establezca para la referida unidad de
negocios con el valor libro de los activos
correspondientes (incluyendo el saldo del
menor valor).R
Registrar las eventuales perdidas por
deterioro de valor.
ser rebajada del activo.
Para unidades generadoras de efectivo:
Se debe identificar las unidades generadoras
de efectivo.
Asignar Activos a esas unidades
Determinar el Valor Justo menos los costos de
venta
Determinar el valor en uso
Pronosticar los flujos futuros de efectivos para
esas unidades
Evaluar las posibles variaciones en el monto y
el momento de generación de esos flujos de
efectivos futuros.
Identificar la tasa de descuento y actualizar los
flujos de efectivos
Comparar el resultado del valor recuperable
con el valor neto contable.
Rebajar La diferencia obtenida a fin de reflejar
cualquier perdida por deterioro así
identificada.
Periodicidad de la aplicación de las pruebas
Sólo se realizan pruebas de deterioro
cuando existe evidencia que el activo fijo
o activos adquiridos en una combinación
de negocios presenten indicadores de
estar deteriorado
La entidad debe evaluar, al cierre del balance,
si existe algún indicio de deterioro del valor de
sus activos. De existir indicadores de
deterioro debe realizar las pruebas
correspondientes.
Aún cuando no exista indicadores de
deterioro, las compañías deben efectuar
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pruebas de deterioros en forma anual sobre el
menor valor de inversión y los activos
intangibles de la vida útil indefinida
Clasificación de las pérdidas por deterioro en el estado de resultado
Para deterioro de activos fijos, se
establece que la perdida por deterioro
deben ser registrados con cargo a
resultados ajenos a la explotación.
Las perdidas por deterioro son registradas
como itemes operacionales en el estado de
resultado y no como ítems extraordinarios.
Fuente: Ernes&Young, Análisis y comparación con la normativa Chilena (IFRS Handbook, 2007)
IV.4 NORMA INTERNACIONAL CONTABLE N° 40
“Propiedad de Inversión”
Propiedades de inversión son propiedades (terrenos o edificios, considerados en su totalidad o
en parte, o ambos) que se tienen (por parte del dueño o por parte del arrendatario que haya
acordado un arrendamiento financiero) para obtener arriendos, plusvalías o ambos.
El objetivo de esta norma es recomendar el tratamiento contable de las propiedades de
inversión y los requerimientos de revelación de información correspondientes. Será aplicable
para la medición en los estados financieros de un arrendatario, de los derechos sobre una
propiedad mantenida en régimen de arrendamiento y que se contabilice como un
arrendamiento financiero y también se aplicará para la medición en los estados financieros de
un arrendador, de las propiedades de inversión arrendadas en régimen de arrendamiento
operativo.
Esta norma no será de aplicación a:
Los activos biológicos y relacionados con la actividad agrícola (ver NIC N°41);
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Las inversiones en derechos mineros, y reservas minerales, tales como, petróleo, gas natural y
otros recursos no renovables similares.
Sí se aplicará y está relacionada con la NIC N° 16 de “Activo Fijo” cuando se refiere por
ejemplo a: propiedades ocupadas por el dueño incluyendo, propiedades que se tienen para
realizar en ellas construcciones o desarrollos futuros y utilizarlos posteriormente como
ocupados por el dueño, propiedades ocupadas por empleados (paguen o no arriendos según su
valor de mercado) y propiedades ocupadas por el dueño en espera de enajenarlas;
Las propiedades de inversión se reconocerán como un activo cuando, y sólo cuando:
• sea probable que los beneficios económicos futuros que estén asociados con tales
propiedades de inversión fluyan hacia la entidad; y
• el costo de las propiedades de inversión pueda ser medido de forma fiable.
Estas propiedades de inversión se medirán inicialmente a su costo. Los costos asociados a la
transacción se incluirán en la medición inicial.
Si una propiedad ocupada por el dueño se convierte en una propiedad de inversión, que se
contabilizará por su valor justo, la entidad aplicará la NIC N° 16 hasta la fecha del cambio de
uso. La entidad tratará cualquier diferencia, a esa fecha, entre el valor de libros de la
propiedad determinado aplicando la NIC N° 16 y el valor justo, de la misma forma en la que
registraría una revalorización aplicando lo dispuesto en ella.
Una disminución en el valor de libros de la propiedad, se reconocerá en resultados. Sin
embargo, y en la medida en que el monto esté incluido en la reserva de revalorización de esa
propiedad, la disminución se cargará contra el saldo de esa cuenta.
Un aumento resultante en el valor de libros se tratará como sigue:
En la medida en que tal aumento sea el reverso de una pérdida por deterioro del valor,
previamente reconocida para esa propiedad, el aumento se reconocerá en resultados. El monto
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70
reconocido en resultados no excede al monto necesario para restaurar el valor de libros que se
hubiera determinado (neto de depreciación) si no se hubiera reconocido la pérdida por
deterioro del valor de los activos.
Cualquier remanente del aumento, se abona directamente a la reserva de revalorización,
dentro del patrimonio. En el caso de una enajenación posterior de la propiedad de inversión,
la reserva de revalorización incluida en el patrimonio puede ser transferida a las utilidades
retenidas. Esta transferencia desde la reserva de revalorización a las utilidades retenidas no se
hace a través de los resultados.
PRINCIPALES DIFERENCIAS ENTRE NORMATIVA NACIONAL E
INTERNACIONAL
NORMATIVA NACIONAL NORMATIVA INTERNACIONAL
Inversión en Propiedades
No hay tratamiento diferenciado. Se
contabilizan en activo fijo.
Son las copropiedades mantenidas por la
compañía para obtener rentas de su
arrendamiento o plusvalía y no para su uso
propio.
Existen dos modelos para su valorización:
Costo de adquisición menos depreciación
acumulada y pérdidas acumuladas por
deterioro (modelo de costo).
Valor justo (modelo de revalorización).
Las variaciones respecto al valor justo se
registran en la cuenta de resultados. Fuente: Ernes&Young, Análisis y comparación con la normativa Chilena (IFRS Handbook, 2007)
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71
IV.5 NORMA INTERNACIONAL CONTABLE N°23
“Costos por intereses”
Esta norma dicta que los intereses y otros costos, incurridos por la empresa en préstamos
obtenidos para financiar la adquisición o construcción de un activo fijo, deben ser llevados a
gasto del ejercicio cuando se incurran en ellos, pero a la vez se establece un método
alternativo para tratar los intereses en el cual:
Los costos por intereses que sean directamente atribuibles a la adquisición, construcción o
producción de un activo calificado, deben ser activados formando parte del costo de dichos
activos:
• Siempre que sea probable que generen beneficios económicos futuros a la entidad y
• Puedan ser medidos con suficiente fiabilidad
La activación de los costos por intereses debe comenzar cuando:
• Se haya incurrido en desembolsos con relación al activo fijo, como también en los
costos por intereses;
• Se estén llevando a cabo las actividades necesarias para preparar al activo en su uso.
La activación de los costos por intereses debe terminar cuando se han completado todas las
actividades necesarias para que el activo pueda ser utilizado.
PRINCIPALES DIFERENCIAS ENTRE NORMATIVA NACIONAL E
INTERNACIONAL
NORMATIVA NACIONAL NORMATIVA INTERNACIONAL
Costos por intereses
Lo que mas se le asemeja es el boletín
técnico Nº 31 que se refiere a la
Esta norma contempla el reconocimiento
inmediato de los intereses como un gasto y a
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72
contabilización de los costos de
financiamiento por intereses.
Pueden considerarse como mayor costo
de adquisición los gastos financieros
incurridos en el financiamiento del
activo fijo, antes de su puesta en
marcha, y las diferencias de cambio
correspondientes a préstamos destinados
específicamente a financiar un activo
fijo.
No se encuentra definida la
capitalización de intereses netos.
No se encuentra definida la
capitalización de los gastos de
financiamiento provenientes de otras
entidades del grupo.
la vez permite su capitalización.
IFRS permite tanto la capitalización de los
gastos de financiamiento (conocido también
como “método alternativo”) como también
que sean registrados en resultados cuando son
incurridos. El método adoptado debe aplicarse
a todos los activos en forma consistente.
Método alternativo: se deben activar los gastos
de financiamiento relacionados a todas las
fuentes de financiamiento, y no sólo a los
préstamos destinados específicamente a
financiar el activo fijo.
En el caso que la fuente de financiamiento del
activo esté directamente identificada y
relacionada, o sea no es un grupo de
préstamos, el monto a capitalizar debe ser neto
de cualquier ingreso proveniente de intereses
obtenidos por la inversión temporal de esos
fondos.
Hay que analizar si se debería capitalizar los
gastos de financiamiento relacionadas a todos
los préstamos del grupo consolidado que
financien activos de participantes del grupo.
Las diferencias de cambio pueden ser
capitalizadas en la parte correspondiente al
ajuste de la tasa de interés. Fuente: Ernes&Young, Análisis y comparación con la normativa Chilena (IFRS Handbook, 2007)
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73
CAPITULO V
CASOS PRÁCTICOS
En este capítulo se pretende desarrollar casos prácticos relacionados con los activos fijos de
las empresas y los activos biológicos, estos ejemplos nos ayudarán a identificar cualitativa y
cuantitativamente los efectos financieros y tributarios que surgen debido a la adopción de la
normativa internacional de información financiera. Demostraré así el impacto en las cuentas
de activo, pasivo, patrimonio y resultados, lo que nos llevará a realizar ajustes extracontables
para la determinación de la Renta Líquida Imponible y el capital propio tributario de las
siguientes empresas :
1.- Forestal “El Canelo Ltda.”
La empresa Forestal el Canelo comienza sus actividades en el año 1990, teniendo como
patrimonio inicial el fundo Conuco de 600 hectáreas, ubicadas en la comuna de Tomé, Estas
tierras son de aptitud forestal, ocupando el 90% del terreno en la plantación de pino radiata y
el 10 % de eucaliptos. Esto con el objetivo de abastecer de madera pulpable a las fábricas de
celulosa, papel y cartulinas.
En este ejemplo mostraré el registro del proceso de plantación de bosque, compra de
máquinas importadas, venta de terreno, y todo lo que implica; como la revalorización,
depreciación y clasificación del activo fijo entre una normativa nacional e internacional,
además de los ajustes extracontables por motivos tributarios.
2.- Ganadera Rancho “Grande Ltda.”
La Empresa Rancho Grande Ltda. está ubicada en Folilco a 50 Km. de la región de los Lagos.
Posee 1000 hectáreas de terreno apto para la producción y crianza de ganado lechero.
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74
El objetivo de la empresa es consolidarse en el mercado, comercializar leche de alta calidad y
alcanzar la capacidad de producción estimada que es de 60% de abastecimiento del
mercado regional. Para ello la empresa decide invertir en ganado, maquinarias, construcciones
que les permita alcanzar su objetivo.
De igual forma como en el caso anterior en este caso práctico podremos ver los efectos
financieros y tributarios que causan la adopción de nuevas normas de contabilidad, donde
podremos analizar cualitativa y cuantitativamente la contabilización de activos fijos y
biológicos.
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75
V.1 Forestal El Canelo Ltda.
La empresa Forestal el Canelo Ltda. a pesar de la crisis financiera que enfrentan los mercados
mundiales cuenta con capital suficiente para seguir funcionando, además quiere enfrentar de
buena forma el desafío de implementar normas internacionales de información financiera con
el objetivo de atraer inversionistas extranjeros al negocio forestal en Chile y así consolidarse
en el mercado nacional e internacional.
Como en todo proceso de cambios la empresa está preocupada de esta situación, porque no
conoce los efectos que causará la nueva normativa internacional. Para ello solicita un análisis
comparando la información contable en el año 2008 bajo la norma nacional e internacional de
los activos biológicos y fijos que posee, visualizando las diferencias financieras y tributarias.
Antecedentes a considerar
Balance general año 2007, en anexo Nº 9
En el año 2008 la empresa registra las siguientes operaciones:
a) En el mes de enero comienza con el proceso de plantación del 10% de terreno que esta
desocupado para ello compra 100.000 plantas de eucaliptos a 1200 c/u
b) En el mismo mes se realizan las faena de roce del predio por un costo total de
$5.000.000
c) En febrero se limpia el terreno con un costo total $ 8.000.000.
d) En febrero se realiza la faena de construcción de corta fuego con un costo de
$10.500.000, y la aplicación de fertilizantes de 20.000 pesos por hectárea.
e) En marzo se realiza la faena de plantación del bosque por un costo unitario 80.000
pesos por hectárea.
f) En abril se produce un control de plagas por costo unitario por hectárea $20.000
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76
g) Con el objetivo de vender el bosque de pino y reforestar, en los próximos años, la
empresa invierte en la compra de 1 camión y 1 tractor grúa importados desde Japón.
Para financiar esta inversión solicita un préstamo por el valor del camión, este es otorgado el
1 de marzo, venciendo la primera cuota el 01 de abril, a una tasa de interés del 3% mensual
pagadero en 8 cuotas. El tractor grúa lo financia con una transferencia bancaria.
Los datos de los camiones y las grúas son los siguientes.
DETALLE Tractor Grúa Camión Maderero Fecha de entrega 01 de Mayo 2008 01 de Abril 2008 Cantidad 01 unidad 01 unidad Prima de seguro 1.250.000 2.500.000 Costos de transporte y entrega 2.250.000 4.000.000 Derecho ad valoren 3% 3% Precio de adquisición 80.000.000 (neto) 100.000.0000 (neto) Porcentaje (%) del precio de adquisición distribuidos por componentes
Bomba hidráulica 26%
Motor 34%
Chasis 15%
Componentes varios 25%
Rampla 25%
Motor 40%
Chasis 15%
Componentes varios 20%
Las maquinarias operarán en el mes en que se entregan
Vida útil
Parte Maquinaria
Tractor
Financiera
Tractor
Tributaria
Camión
Financiera
Camión
Tributaria Bomba hidráulica/rampla 3 años 7 años 4 años 7 años Motor 4 años 7 años 3 años 7 años Chasis 6 años 7 años 6 años 7 años Componentes varios 2 años 7 años 2 años 7 años
Los componentes de los activos adquiridos se depreciarán en base al método lineal. La
empresa opta por el beneficio tributario del crédito por compra de activo fijo sobre estas
maquinarias.
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77
h) La empresa deberá incurrir, en la misma fecha de entrega, en costos de capacitación
para los operadores de esta maquinaria, por un monto total de $ 10.000.000, los cuales se
cancelarán mediante cheque.
i) En esta misma fecha se realiza una estimación por concepto de remuneraciones, cuyo
monto corresponde a $ 30.000.000, los cuales serán cancelados en diciembre del año 2008. El
5% de las remuneraciones canceladas en diciembre corresponden a los sueldos pagados a la
secretaria que es cónyugue del socio de la empresa.
j) La empresa cuenta con 2 rodales plantados de pino radiata una en el sector norte (AB)
y la otra en el sector sur (AC) de la forestal. El lado AC está en periodo de explotación y el
lado (AB) en periodo de crecimiento o maduración. A este en julio se le realizó una corteza de
ramaje o limpieza inutilizable que costó $18.000.000.- La tasación del rodal AB realizada por
ingenieros agrónomos de la empresa contratista Don Cristóbal suma $80.000.000, al 31 de
diciembre.
En diciembre se tienen los siguientes ingresos:
k) Explotación del rodal AC, bosque de pino $1.200.000.000
l) Venta de grúa tit adquirida en el año 2005 en 60.000.000. Esta grúa tiene una vida útil
de 6 años, la depreciación acumulada es 30.000.000 (datos con corrección monetaria)
m) Venta de 5000 plantas de semilla de Eucaliptos que la empresa tiene en viveros a
$1200 c/u neto el costo es de $500 por semilla
n) La empresa vende un terreno cuyo valor libro al 31.12.08 es $20.000.000 y su valor
justo es de 35.000.000, los costos de enajenación son $5.000.000.
o) La empresa paga el 90% de sus proveedores al 31-12-2008
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78
V.1.1 Desarrollo contable-financiero
Normativa Nacional Normativa Internacional a) M$ M$ a) M$ M$ Costo formación bosque 120.000 Costo formación bosque 120.000 Iva C. F. 22.800 Iva C. F. 22.800 Proveedores 142.800 Proveedores 142.800 Compra plantas eucaliptos b) Costo formación bosque 5.000 b) Costo formación bosque 5.000 Iva C.F 950 Iva C.F 950 Banco 5.950 Banco 5.950 Roce del terreno c) Costo formación bosque 8.000 c) Costo formación bosque 8.000 Iva 1.520 Iva 1.520 Banco 9.520 Banco 9.520 Construcción de cerco d) Costo formación bosque 11.700 d) Costo formación bosque 11.700 Iva C.F 2.223 Iva C.F 2.223 Banco 13.923 Banco 13.923 Corta fuego y fertilizantes e) Costo formación bosque 4.800 e) Costo formación bosque 4.800 Iva C F 912 Iva C F 912 Banco 5.712 Banco 5.712 Plantación forestal f) Control de plagas 1.200 f) Control de plagas 1.200 Iva C F 228 Iva C F 228 Banco 1.428 Banco 1.428 Costo formación bosque
Nota del Autor: Según el Boletín Técnico Nº12 (BT Nº12), los costos en que se incurra para
desarrollar las plantaciones forestales en el país y que puedan ser definidos como una mayor
inversión, (por ejemplo conceptos tales como riego, desinfección, fertilizantes, limpieza,
poda, etc.) deben ser claramente identificados con los respectivos predios a que se refieren, e
incorporados a la cuenta Plantaciones Forestales bajo el rubro Activo Fijo.
Todos estos costos de formación pasan a formar parte del valor de la nueva plantación
(Eucaliptos), estos costos se deben registrar en el momento que se genera el desembolso pero
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79
a modo de simplificar el ejemplo se realizará un sólo asiento ilustrativo. Como se presenta en
af. (Ver cálculos en anexo Nº1, “Costos de formación plantación forestal”)
af M$ M$ M$ M$ Plantaciones Forestales 150.700 Bosques y plantaciones 150.700 Costos formación 150.700 Costos formación 150.700
Contabilización de las maquinarias compradas en el extranjero g1 M$ M$ g1 M$ M$ Activo Fijo (t. grúa) 86.005 Activo Fijo (t. grúa) 86.005 Iva C F 16.340,95 Iva C F 16.340,95 Banco 102.345,95 Banco 102.345,95
Nota del autor: Debo mencionar que de acuerdo a la normativa internacional estos activos
son de características tangibles y la empresa los utiliza para su uso en la producción durante
más de un periodo, por lo que serán clasificados como activos no corrientes en el rubro de
propiedad, planta y equipo según lo menciona, circular Nº 1879 impartida por la SVS el 25-
04-2008 (ver costos incluidos anexo Nº2, “Determinación costo maquinarias”.)
g2 M$ M$ M$ M$ Banco 109.695 Banco 109.695 Intereses diferidos 15.319,029 Intereses diferidos 15.319,029 Préstamo Bancario 125.014,029 Préstamo Bancario 125.014,029 Contabiliza préstamo Contabiliza préstamo
Nota del autor: (ver cálculos anexo Nº3, “Tabla de amortización”)
g3 M$ M$ g3 M$ M$ A. fijo(camión) 109.695 A. fijo(camión) 109.695 Iva CF 20.842,050 Iva CF 20.842,050 Banco 130.537,050 Banco 130.537,050 Compra Camión
Nota del autor: Contabiliza la compra de activo fijo
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g4 M$ M$ g4 M$ M$ Prestamos Banco 15.626,754 Prest. Banco 15.626,754 Banco 15.626,754 Banco 15.626,754 Gasto por Interés 3.290,850 Gto. por interés 3.290,850 Interés diferido 3.290,850 Interés diferido 3.290,850 Paga 1º cuota
Nota del Autor: Este asiento representa el pago de una cuota del préstamo, pero se asume el
pago total al final del ejercicio.
Según BT Nº 31 se entenderá por costo de financiamiento el costo explícito o implícito
derivado de los desembolsos provenientes de recursos externos a la empresa, relacionados con
la adquisición, construcción, transporte o instalación de un bien del Activo Fijo hasta la fecha
de quedar en condiciones de ser utilizable. Incluye, por lo tanto, intereses, reajustes,
diferencias de cambios y otros costos afines, medidos en términos reales. Los costos por
intereses en el financiamiento de un activo forman parte del costo del bien durante el periodo
en que los bienes queden en condiciones de ser utilizables por el comprador. De lo contrario
forman parte de gasto financiero como se presenta en este caso.
De acuerdo a la norma internacional de contabilidad Nº 23; una entidad deberá activar los
costos de financiamiento que sean directamente atribuibles a la adquisición, construcción o
producción de un activo calificado como parte de los costos de ese activo.
Un activo calificado es aquel que requiere, necesariamente, de un período de tiempo
significativo antes de estar listo para su uso o venta.
Tales costos de financiamiento se activarán, formando parte del costo del activo, siempre que
sea probable que generen beneficios económicos futuros a la entidad y puedan ser medidos
con suficiente fiabilidad. En el caso de forestal El Canelo, no se capitalizan estos costos
porque no se consideraría como un activo calificado.
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h M$ M$ M$ M$ Capacitación 10.000 Capacitación 10.000 Banco 10.000 Banco 10.000 Pago gasto capacitación Pago gasto capacitación
Nota del Autor: Si bien es cierto que este gasto es necesario para el funcionamiento del
activo, no puede incorporarse al valor del bien, ya que es un costo indirecto donde no se
puede controlar la permanencia del profesional capacitado en la empresa. Según norma
internacional, no forman parte del costo de un elemento del activo fijo los costos de apertura
del negocio en una nueva localización o dirigido a un nuevo segmento de clientela
(incluyendo los costos de entrenamiento del personal). Por lo tanto pasarán a formar gasto de
la empresa.
i M$ M$ M$ M$ Remuneraciones 30.000 Remuneraciones 30.000 Remuneraciones x pagar 30.000 Remuneraciones x pagar 30.000 Remuneraciones por pagar Remuneraciones por pagar
Nota del Autor: Según los antecedentes la empresa estima el pago de remuneraciones dado
que la estimación se encuentra en el mismo periodo y efectivamente es el gasto real se
procede al pago de estas en el mismo año.
i M$ M$ M$ M$
Remuneraciones x pagar 30.000 Remuneraciones x pagar 30.000
Banco 30.000 Banco 30.000 Pago remuneraciones Pago remuneraciones
j1 M$ M$ M$ M$ Costo de crecimiento 18.000 Costo de crecimiento 18.000 Iva c f 3.420 Iva C. F 3.420 Banco 21.420 Banco 21.420 Corteza Corteza j2 M$ M$ M$ M$ Plantación forestal AB 18.000 Plantación Forestal ab 18.000 Costo de crecimiento 18.000 Costo de crecimiento 18.000
Nota autor: Registra costo del crecimiento del rodal AB el cual será tasado en Diciembre
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Inicio de Explotación y Venta del bosque AC Una vez iniciada la explotación deberá traspasarse el monto correspondiente al volumen
efectivamente explotado desde el activo fijo al rubro existencias por el periodo en que se
venda.
k1 M$ M$ M$ M$ Existencia 250.470 Existencia 430.000 Reserva forestal 217.800 Plantación Forestal AC 430.000 Plantación forestal AC 468.270
Nota del autor: La proporción de la reserva forestal (norma nacional) correspondiente al
bosque explotado deberá reconocerse en los resultados al momento de su realización,
rebajando el costo vendido. (Valores anexo Nº4, “Costo crecimiento plantación forestal AC”)
La cuenta existencia, según norma internacional, se presenta a su valor justo.
k2 M$ M$ M$ M$ Costo venta 250.470 Costo venta 430.000 Existencias 250.470 Existencias 430.000
Nota del Autor: Estos costos deben ser amortizados en el momento de efectuarse el talaje de
los respectivos árboles, traspasándose el correspondiente valor de libros del bosque explotado
a existencia bajo el rubro activo circulante y finalmente al costo de la explotación en el estado
de resultados al hacerse efectiva su realización o venta. Cabe mencionar que deacuerdo a la
norma internacional los productos obtenidos de los activos biológicos se regirán por Nic 41
hasta el punto de su cosecha o recolección y desde entonces se le aplicará NIC 2 relacionada
con las existencias de la empresa.
k3 M$ M$ M$ M$ Banco 1.428.000 Banco 1.428.000 Iva Debito Fiscal 228.000 Iva Debito Fiscal 228.000 Ingreso por Venta 1.200.000 Ingreso por vta 1.200.000 Explotación del rodal AC
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Reserva Forestal
k4 M$ M$ M$ M$
Bosque y plantaciones 39.518
Bosque y plantaciones 272.200
Reserva forestal 39.518. Mayor Valor por tasación 272.200
Nota del Autor: El BT Nº 12 recomienda que a objeto de reconocer el crecimiento de las
plantaciones forestales sean tasadas anualmente por profesionales idóneos en la materia,
tomando como base los respectivos registros de control y/o inventarios físicos, y el mayor
valor resultante entre dichas tasaciones y los respectivos valores de libros, una vez corregidos
monetariamente, sea contabilizado con débito a las correspondientes cuentas Plantaciones
Forestales bajo el rubro activo fijo y abonado a la cuenta Reserva Forestal bajo el rubro
Capital y Reservas.
En cambio la NIC 41 indica que las ganancias o pérdidas surgidas por causa del conocimiento
inicial de un activo biológico, según su valor razonable menos los costos estimados en el
punto de venta, así como las surgidas por todos los cambios sucesivos en el valor razonable
menos los costos estimados en el punto de venta, deben incluirse en la ganancia o pérdida del
ejercicio contable en que aparezcan. Por lo que nace la cuenta Mayor o Menor valor por
tasación, la cual corresponde a una cuenta de resultado, ganancia o pérdida según
corresponda.
Este es un gran cambio para las empresas que poseen activos biológicos ya que implica
reconocer mayores ganancias sin realizar la venta de estos activos. (Anexos Nº4A “Reserva
forestal” y Nº 4 B “Tasación forestal”).
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84
Venta activo fijo
L M$ M$ M$ M$ Banco 20.000 Caja 20.000 Pérdida venta A.F 10.000 Pérdida venta A.F. 10.000
Depreciación Acumulada 30.000
Depreciación Acumulada 30.000
Activo Fijo 60.000 Activo Fijo 60.000 Venta de activo fijo
Nota del Autor: De acuerdo al BT Nº 33 los activos fijos que se mantengan para la venta o
que se espera estén inactivos por tiempo indefinido, deberá suspenderse su depreciación. Al
mismo tiempo, el valor neto de libros deberá ajustarse a su valor estimado de realización,
cuando este último sea menor, con cargo a los resultados del ejercicio, bajo el rubro gastos
ajenos a la explotación. El valor de estos activos deberá presentarse segregado del activo fijo
en uso, revelando en una nota los ajustes que se hayan efectuado. (Valores en anexo Nº 5,
“Venta grúa tit”)
m M$ M$ M$ M$ Caja 7.140 Caja 7.140 Iva Debito Fiscal 1.140 Iva Debito Fiscal 1.140 Yso por venta 6.000 Yso por venta 6.000 Venta de semillas
m M$ M$ M$ M$ Costo de venta 2.500 Costo venta 2.500 Semilla 2.500 Semilla 2.500 Costo semilla
Nota del autor: Cálculo anexo Nº 6, “venta semillas”.
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Activos mantenidos para la venta n Antecedentes a considerar N Antecedentes a considerar Valor libro 20.000.000 Valor Justo 35.000.000 Costos de enajenación -500.000 VNR 30.000.000 Valorización activo no corriente
Nota del Autor: El terreno que posee la empresa es considerado bajo NIIF 5 (Activos no
corrientes mantenidos para la venta y operaciones descontinuadas) y NIC 1 (Presentación de
estados financieros), activo no corriente mantenido para la venta por lo tanto debe registrarse
en la contabilidad de acuerdo al siguiente criterio de valorización “menor valor entre su valor
de libros y su valor justo menos los costos de enajenación. Como el valor de libros del activo
es menor que el valor neto de realización el activo queda valorizado igual. Lo que cambia será
la clasificación del activo según circular Nº 1879 impartida por la SVS el 25-04-2008. Si el
valor neto de realización del activo fuera menor que su valor libro, se debería ajustar el valor
del activo abonando la cuenta activo fijo terreno y cargando una cuenta de pérdida.
o M$ M$ M$ M$ Proveedores 218.520 Proveedores 218.520 Banco 218.520 Banco 218.520Paga 90% deuda con proveedores
z M$ M$ Z M$ M$
Impuesto Renta 123.960,358 Impuesto renta 123.960,358
Provisión Impuesto Rta. 123.960,35821
Provisión Impuesto 123.960,358
Nota Autor: Provisión Impuesto Renta se calculó deacuerdo al resultado tributario 21 Valor obtenido RLI caso 1 página 94
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86
Corrección Monetaria La normativa nacional, específicamente boletín técnico Nº 3 se refiere a la inflación y su
ajuste en las demostraciones financieras de las empresas, e indica que los estados financieros
deberán reflejar el efecto de las variaciones del poder adquisitivo de la moneda mediante
ajustes apropiados, para que los diversos rubros del balance y resultados se expresen
básicamente en moneda de igual poder adquisitivo como se demuestra en los siguientes
asientos contables:
M$ M$ Maquinaria tractor 6.432,335 Maquinaria camión 7.788,345 Corrección Monetaria 14.220,680 Corrección monetaria máquinas
Nota del autor: Valores en anexo nº 7, corrección monetaria M$ M$ Bosques y Plantación nueva 12.62422 Bosques y plantación AB 2.482 Bosques y plantación AC 38.270 Corrección monetaria 53.376 Correccion monetaria bosques y plantación
Nota del autor: Valores en anexo nº1 y nº4 corrección monetaria
M$ M$ Terreno 7.120 Corrección monetaria 7.120
Nota del autor: cálculo en anexo nº4 corrección monetaria
M$ M$ Existencias 1.068 Corrección Monetaria 1.068
Nota del autor: Valores en anexo nº4 corrección monetaria
M$ M$ Corrección Monetaria 17.800 Rev. Capital Propio 17.800
22 Ver cálculo en anexo nº 1
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Nota del autor: Valores en anexo nº4 corrección monetaria M$ M$ Corrección Monetaria 20.487,800 Reserva forestal 20.487,800
Nota del autor: En Chile la tasa de inflación es cercana al 10%, por lo que según la normativa
internacional no sería considerado un país hiperinflacionario, por tanto no debe re-expresar
sus estados financieros, con corrección monetaria como lo estipulan los boletines técnicos Nºs
3, 13, 38; entre otros. Esta diferencia provocará un aumento o disminución en el resultado de
la empresa lo que analizaremos directamente con el estado de resultado de acuerdo a los datos
del ejercicio.
Depreciación
M$ M$ M$ M$ Depreciación 21.012,890 Depreciación 39.600.426 Depreciación acum... 21.012,890 Depreciación acum. 39.600,426 Depreciación del activo
Nota del Autor: Los valores entre ambos asientos difieren debido a que se han depreciado de
forma separada cada elemento del activo fijo; ya que tienen, según la empresa, un costo
significativo con relación al costo total del elemento y bajo normativa internacional se acepta
este criterio. Este aumento en la depreciación significa que aumentó el costo operacional de la
utilización de los activos, lo que se reflejará en el resultado de la empresa. (Detalle en anexo
nº 8, Depreciación )
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V.1.2 Análisis Financiero
Con todo lo presentado anteriormente es necesario analizar los efectos en el resultado de la
empresa de acuerdo a su información financiera.
Las cuentas que mayor impacto causan en el desarrollo de este ejercicio son:
Corrección Monetaria, de acuerdo a la normativa nacional incrementa el valor de las partidas
no monetarias como lo son el activo fijo, existencias y el patrimonio de la empresa, arrojando
un saldo acreedor lo que implica mayor utilidad, que no se considera bajo norma
internacional. (Ver estado de resultados en anexo Nº 10)
Depreciación, al depreciar los activos por partes como nos indica la NIC 16 y de acuerdo a las
características del caso propuesto, se genera un mayor gasto por depreciación ya que la vida
útil es diferente en los componentes del activo y los valores de las partes que componen el
bien son significantes. El valor entre una normativa y otra difiere alrededor del 50% , lo que
se debe considerar ya que cuando se habla de grandes empresas este monto es muy
significativo.
Reserva Forestal, al eliminar la cuenta reserva forestal e incorporar una cuenta de resultado
para identificar las transformaciones biológicas de los activos,(en este caso el crecimiento de
la plantación forestal) surge una diferencia importante debido al reconocimiento inmediato de
la ganancia que provoca el mayor valor por la tasación del activo biológico, este mayor valor
genera un aumento en la utilidad de la empresa el cual se debe tener presente porque si no se
vende el bosque de todas formas las ganancias se reflejarán en el resultado.
Con las diferencias mencionadas la utilidad financiera del ejercicio entre una norma y otra
aumenta en más de $ 38.000.000.- lo cual no es menor, ya que por las características y
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antecedentes del caso práctico ésta es una empresa pequeña que maneja un inventario
reducido y poco movimiento.
No puedo dejar de mencionar que existen diferencias cualitativas que deberán enfrentar los
estados financieros presentados por la empresa, según circular Nº1879 impartida por la SVS
el 04-05-2001.
Para ejemplificar puedo nombrar conceptos nuevos como: activos corrientes, en los cuales se
encuentran el efectivo y efectivo equivalente que reemplaza la cuenta disponible en la norma
nacional, activos biológicos que antes no tenían una clasificación especial, sino que se
incluían activos fijos o realizable, dependiendo su naturaleza.
Activos no corrientes como: propiedad planta y equipo, que corresponden activos tangibles
que posee la empresa para su uso en la producción durante más de un período, esta
clasificación reemplaza al concepto de activo fijo.
Pasivos corrientes como: obligaciones con instituciones de crédito, acreedores comerciales,
entre otros (Ver claramente estas diferencias en los anexos Nºs 9,10, 11 y 12, balance general
y estados de resultados, respectivamentes)
V.1.2.1 Supuestos Revalorización y no venta del activo
Si consideramos 3 supuestos en el caso ya expuesto, el resultado del ejercicio cambia
notoriamente.
1) La empresa decide realizar una valorización posterior al reconocimiento del terreno que
tiene en su inventario, para ello utiliza el método de revalorización. Con el fin de saber cual es
el valor justo del activo solicita la tasación del terreno. El tasador estipula en el informe
técnico que dada las características del terreno, su favorable ubicación, la buena calidad de la
tierra y el tamaño, el valor justo del activo es $145.000.000.-
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2) La empresa no vende el bosque AC, decide esperar un año más porque mientras aumenta la
madurez del bosque será mejor calificado por el cliente y esto generará un precio de venta
significativamente mayor. La empresa procede a tasar el bosque y llega a la conclusión de que
su valor justo es de $900.000.000.
3) Para financiar las obligaciones a corto plazo los socios aportan $500.000.000
Desarrollo
1)
Valor terreno $ 80.000.000
Valor traspasado a activo no corriente mantenido para la venta $ -20.000.000
Valor terreno a revalorizar $ 60.000.000
Valor justo $145.000.000
Diferencia entre valor libro y valor justo $ 85.000.000
Nota del autor: De acuerdo a lo dispuesto en NIC 16, un elemento del activo fijo cuyo valor
justo pueda valorizarse con fiabilidad, se contabilizará por su valor revalorizado, que es, su
valor justo, en el momento de la revalorización, menos cualquier depreciación acumulada
posterior y pérdidas acumuladas por deterioro de valor posterior.
Cuando se incremente el valor de libros de un activo como consecuencia de una
revalorización, (según muestra el ejemplo) tal aumento se llevará directamente a una cuenta
de reserva de revalorización, dentro del patrimonio. Generando el siguiente asiento de ajuste.
$ $
Activo fijo 85.000.000
Reserva de revalorización 85.000.000
Tributariamente esta revalorización no es aceptada lo que generará diferencias en el capital
propio tributario y ajustes por depreciación en la Renta Líquida Imponible.
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91
2) Aunque la empresa no vende el bosque debe reconocer todas las ganancias o pérdidas del
ejercicio contable, en sus resultados del ejercicio en que ocurra, todo esto según lo dispuesto
en la norma internacional.
Los datos del ejercicio hasta antes de la venta del bosque son:
Valor libro Activo 430.000.000 200.000.000 reserva forestal
230.000.000 costo formación
Valor Justo 900.000.000
Diferencia (Mayor valor por tasación) 470.000.000
Por lo tanto la empresa deberá reconocer una mayor ganancia en el resultado por
$470.000.000. Tributariamente esta diferencia de deberá deducir de la Renta Liquida
Imponible
El efecto total de estos supuestos es el siguiente:
Al revalorizar el terreno la empresa reconoce un aumento en el valor de libros del bien lo que
genera un aumento significativo en sus activos especialmente en el rubro terreno, esto implica
reconocer una reserva de utilidad por el mayor valor del terreno revalorizado.
Ahora bien, si la empresa no vende el bosque no tendrá ingresos por venta o entradas de
dinero, lo que implicará un saldo negativo de la cuenta efectivo equivalente, esto quiere decir
que la empresa esta financiando el activo corriente y parte del activo fijo con pasivos
corrientes, lo que pone en peligro la capacidad de la empresa para pagar sus obligaciones a
corto plazo, dado que son mayores las deudas que vencen, que las inversiones que generan
liquidez. Es por eso que acude a sus socios para que aporten mayor capital. Ver estados
financieros en anexos Nºsº 11 y 12
La utilidad de la empresa es generada esencialmente por el reconocimiento de activos
biológicos.
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92
V.1.3 Desarrollo tributario
Deacuerdo con el objetivo de esta investigación, el desarrollo tributario de los casos que se
presentan se basará exclusivamente en la determinación de la renta líquida imponible y la
determinación del capital propio tributario.
V.1.3.1 Determinación Renta Líquida Imponible
Para la determinación de la renta líquida imponible se deben tener presente las disposiciones
de los artículos 29º al 33º de la Ley de Impuesto a la Renta (LIR). Este monto se calcula a
partir del resultado del balance, al cual se le efectúan los ajustes tributarios, constituidos por
los agregados y deducciones, esto generará el resultado de la renta líquida imponible que es la
base para calcular el impuesto de primera categoría pagado por las empresas. Este tributo que
tiene tasa del 17%, es de carácter anual, pagadero en el mes de Abril, salvo para las empresas
con término de giro.
Se presentan los rubros que componen la utilidad tributaria, según ley impuesto renta,
destacando con mayor énfasis los rubros que se analizan en el caso práctico anteriormente
señalado.
1) Ingresos Brutos
De acuerdo al artículo 29 de la citada ley, constituyen ingresos tributarios todos los valores
que obtiene y genera la empresa derivados de bienes y actividades de primera categoría23.
Estos ingresos deben imputarse a base de percibidos (entrada real) o devengados (cuando
existe un derecho a favor de la empresa, como ventas a plazo o crédito) Fajardo (2008).
En el caso práctico presentado, la empresa el Canelo Ltda. percibe ingresos por la explotación
y venta bosques, lo que significa que será clasificada en el Art. 20 nº1de la LIR como una 23 Artículo 19 Ley Impuesto Renta referido a las rentas de capital y de las empresas comerciales, industriales, mineras y otras.
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93
empresa que tributa con el impuesto de primera categoría, en base a renta efectiva, de acuerdo
a las características del caso.
2) Costo directo
Según lo estipulado por la LIR en su artículo 30º, la renta líquida de la empresa será
determinada deduciendo de los ingresos brutos, el costo directo de los bienes y servicios que
se requieran para la obtención de dicha renta. Se considera como costo directo el valor o
precio de adquisición según la respectiva factura, contrato o convención y optativamente el
valor de flete y seguros hasta la bodega, si estos activos fueran internados será el valor CIF,
los derechos de internación, los gastos de desaduanamiento y optativamente los fletes y
seguros.
En el caso práctico los costos directos fueron todos los incurridos en la plantación y
preparación del terreno que generó el bosque.
3) Gastos necesarios para producir la renta
Lo normal es que lo gastos de la empresa se registren en calidad de pérdidas o con cargo a
resultados, pero, desde el punto de vista tributario, éstos deben tener la condición de gastos
necesarios para producir la renta, como lo especifica el artículo 31º de la LIR, considera
además que se deducirán de la renta bruta todos los gastos necesarios para producirla que no
hayan sido rebajados en virtud del articulo 30º de la misma, pagados o adeudados durante el
ejercicio comercial correspondiente, siempre que se acrediten o justifiquen en forma
fehaciente.
Por lo tanto son gastos necesarios los que reúnan los siguientes requisitos:
a) Que correspondan al ejercicio
b) Pagados o devengados o consumidos en el ejercicio
c) Relacionados con el giro o actividad de la empresa
d) Que sean obligatorios e inevitables
e) Que estén debidamente documentados
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f) Que no correspondan a la adquisición, arrendamiento, mantención o funcionamiento y
otros gastos relacionados con autmóviles, station wagon y similares salvo que la empresa se
dedique al giro de automóviles o bien si el director del SII los ha calificado como necesarios.
De acuerdo a lo planteado en el ejercicio y consecuentemente con lo antes definido en el caso
práctico existen gastos necesarios como por ejemplo los intereses devengados por la
adquisición del activo fijo (camión), la depreciación tributaria de los activos fijos fisicos de la
empresa, los gastos pagados por concepto de remuneraciones, entre otros.
En el caso de no considerarse un gasto necesario pasará a formar un agregado en la RLI .
4) Agregados y deducciones a la Renta Líquida Imponible
Se deben agregar o sumar al resultado contable, algunos ingresos, gastos y costos de venta
que se hayan contabilizados bajo normas financieras y siempre que hayan disminuido la renta
líquida declarada.
En el caso práctico, la empresa El Canelo Ltda. paga sueldo a la conyugue del socio por
$1.500.000 monto actualizado el cual debe agregarse a la renta líquida según artículo 33º nº1
letra b.
Uno de los ajustes tributarios que se deben realizar por la adopción de Norma Internacionales
de Contabilidad es agregar (saldo acreedor) de la corrección monetaria de activos y pasivos
no monetarios a la RLI.
Como existe diferencias entre depreciación financiera y tributaria se reflejan en la RLI,
agregando la depreciación financiera, por no considerarse un gasto aceptado en su totalidad.
En la R.L.I se pueden deducir algunos ingresos, gastos y costo de venta, debido a que la
propia ley lo establece en su artículo 33º nº2 donde estipula que se deducirán de la RLI las
partidas que hayan aumentado la renta líquida declarada.
En el caso práctico se deduce la depreciación tributaria para analizar el efecto neto entre ésta
y la financiera.
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5) Determinación de impuesto primera categoría
Una vez determinanda la RLI, se debe calcular el impuesto cuya tasa actual es de 17%. Este
tributo en ocaciones tiene la rebaja de créditos a los cuales tienen derecho el contribuyente, en
el caso práctico el impuesto se verá disminuido debido al crédito del artículo 33 bis de la LIR
por concepto de compra activo fijo. V.1.3.1 DETERMINACIÓN RENTA LÍQUIDA IMPONIBLE Forestal El Canelo Ltda.
Detalle Monto ($) Utilidad del ejercicio 816.820.18924
Agregados Depreciación financiera camión 16.137.884Depreciación financiera tractor 23.462.542 Total depreciación financiera 39.600.42625
Ajuste por corrección monetaria Corrección monetaria camión 7.788.345Correccion monetaria tractor 5.762.335Corrección monetaria bosque y plantación AB 2.482.000Correccion monetaria bosque y plantación AC 38.270.000Corrección monetaria bosque nuevo 12.624.000Corrección monetaria existencias 1.068.000Corrección monetaria terreno 7.120.000Corrección monetaria capital propio -17.800.000Corrección monetaria reserva forestal -20.487.800Saldo acreedor corrección monetaria 36.826.88026
Sueldo pagado a la cónyuge reajustado 1.500.00027
Provision Impuesto renta 123.960.35828
Deducciones Depreciación Tributaria camión -10.293.778Depreciación Tributaria tractor -7.035.496Depreciación tributaria -17.329.27429
Utilidad tasación activo fijo -272.200.00030
(=) Renta Líquida Imponible 729.178.577Impuesto de primera categoría (tasa: 17%) 123.960.358Crédito Art. 33 bis -16.740.05431
(=) Impuesto a la Renta 107.220.304
24 Valor obtenido del anexo Nº11 Estado de Situación Financiera 25 Valor obtenido del anexo Nº8 A Depreciación norma internacional de contabilidad 26 Valor obtenido del anexo Nº7 A Resumen corrección monetaria 27 Valor obtenido del calculo $30000000 x 0,05=$1.500.000, según antecedentes entrgados por la empresa 28 Valor obtenido del anexo Nº11 Estado de Situación Financiera. De acuerdo a los ajustes tribuatrios 29 Valor obtenido del anexo Nº8 B Depreciación norma tributaria 30 Valor obtenide del anexo Nº4 B tasación forestal 31 Valor obtenido del anexo Nº8 B Depreciación norma tributaria (Crédito compra activo fijo art. 33º bis LIR)
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V.1.3.2 Capital propio tributario Para la derterminación del capital propio tributario se pueden utilizar dos esquemas, el
método del activo y el método del patrimonio. En la práctica se utiliza el primero ya que el
segundo sirve para comprobar el resultado obtenido del método del activo que se utilizará en
la empresa El Canelo, los valores se obtienen del anexo Nº11 “Estado de Situación
Financiera”, tomando la siguiente estrctura:
Capital Propio Tributario Total Activos $1.456.764.547 Menos Valores Intangibles Derecho de llaves $ Patente de invención $ Marcas $ Valores Nominales Pérdida de arrastre $ Valores Transitorios Cuentas particulares $ Cuentas de orden Cuenta Obligada $ Capital por enterar $ Total Valores INTO $ 0 Ajustes tributarios Diferencia deprec. financiera y tributaria $ 22.271.150 Corrección Monetaria $ 36.826.880 Mayor valor por tasación del activo fijo $-272.200.000 Activos en leasing $(-) Total Ajustes Tributarios $ -213.101.970 Activo Depurado $1.243.662.577 Menos Pasivos exigibles $ -325.144.358 Se deben excluir: Provisión impuesto a la renta $ 123.960.358 Estimación deudores incobrables Capital propio tributario $1.042.478.577
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Nota del Autor:
El ajuste tributario que se realiza en el capital propio se debe a que la depreciación financiera
es distinta a la depreciación tributaria, en el caso la depreciación financiera es mayor a la
aceptada tributariamente por lo que se debe agregar tal diferencia al valor del activo.
La corrección monetaria se debe sumar a la determinación del capital propio porque
representa el mayor precio de los activos por efectos de inflación que financieramente no esta
contabilizado lo que implica un mayor capital para la empresa.
De los pasivos exigibles se debe excluir la provisión por impesto a la renta ya que desde el
punto de vista tributario no constituye un pasivo.
Esto se explica porque el cargo a pérdidas que se ocasiona por esta provision deberá agregarse
a la RLI. De esta manera el cálculo por capital propio se asemeja al de aquel contribuyente
que no realiza esta provisión. En este contexto el SII en el oficio nº5061 de 27.11.2004
explica que la provisión por impuesto a la renta debe presentarse como un pasivo no exigible
y por lo tanto no debe deducirse de la suma total del activo para la determinación del capital
propio tributario.
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V.2 LECHERIA RANCHO GRANDE
La Empresa Rancho Grande Ltda. está ubicada en Folilco a 50 Km. de la región de los Lagos.
Posee 900 hectáreas de terreno apto para la producción y crianza de ganado lechero. Esta
empresa cuenta con el siguiente inventario inicial al 31.01.2008
Activo Activo Circulante Caja $ 2.000.000Banco del Estado $20.000.000Clientes $10.000.000Animales gordos $18.160.000Animales en engorda $13.537.500Terneros $ 3.240.000Activo fijo Terrenos $20.000.000Animales de trabajo $ 1.015.000Animales de renta $21.735.000Animales reproductores $ 3.294.000Maquinas y equipos $ 5.000.000 Pasivo Impuesto por pagar $33.981.500Capital inicial $84.000.000 El objetivo de la empresa es consolidarse en el mercado, comercializar leche de alta calidad y
alcanzar la capacidad de producción estimada que es de 60% de abastecimiento del mercado
regional. Para ello la empresa ha decido invertir realizando las siguientes transacciones:
a) En enero la empresa invierte en galpones sólidos para la extracción de leche cuyo
monto de infraestructura es $20.000.000.- con una vida útil de 25 años. Además invierte en la
construcción de corrales por un valor de $5.000.000.- la vida útil es de 15 años. Se estima que
el valor presente de los costos de desmantelamiento del galpón son $3.000.000.y de los
corrales es de 2.000.000 cuya tasa de interes es de 3%. Se comienzan a usar en marzo.
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(Método de depreciación años dígitos, valor residual 2.000.000 y 1.000.000 respectivamente).
La vida útil tributaria de las construcciones es de 50 y 20 años respectivamente.
b) La empresa compra un sistema completo de ordeñado por un valor $18.000.000.- Se
deprecia mediante el método de unidades de producción y tiene una vida útil de 30.000.000
litros, está compuesto por:
Partes de la Maquinaria Ordeñadora Valor adquisición
V. útil Trib.
Vida útil Financiera
Litros Pulsador electrónico 13.000.000.- 10 años 24.000.000 Colector y Componentes 5.000.000.- 10 años 30.000.000
Se estima que al año la maquinaria produce 250.000 litros
c) En marzo la empresa invierte en equipos de refrigeración cuyo valor comercial es
$26.000.000.- y se desglosa como sigue:
Parte de la Maquinaria Valor adquisición
Vida útil tributaria
Vida útil Financiera
Tambor evaporador 12.000.000.- 10 años 10 añosCompresor hermético 7.000.000.- 10 años 8 añosGabinete Eléctrico 5.000.000.- 10 años 5 añosComponentes menores(bomba) 2.000.000.- 10 años 3 años
d) La empresa compra 200 animales según factura Nº1234 los que se detallan a
continuación:
Nombre Valor Vida útil Financiera
Valor neto total
Vida útil tributaria
180 Animales de renta $30.000.-c/u 5 años $5.400.000.- 7 años10 Reproductores $50.000.-c/u 6 años $ 500.000.- 10 años10 Animales de trabajo $30.000.-c/u 7 años $ 300.000.- 7 años
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100
e) En Marzo la empresa incurre en gastos de alimentación para los animales comprados
según el siguiente detalle:
Nombre Alimentación Vitaminas, Vacunas
Honorarios
180 Animales de renta 1.000.000.- 650.000.- 1.000.000.- 10 Reproductores 200.000.- 100.000.- 200.000.- 10 Animales de trabajo 500.000.- 350.000.- 500.000.- 1.700.000.- 1.100.000.- 1.700.000.-
Estos gastos corresponden sólo al mes de marzo.
f) Las contribuciones pagadas en el ejercicio actualizadas a diciembre ascienden a
$6.300.000.
g) En el mes de julio la empresa realiza una inspección general a las maquinarias y en el
informe técnico realizado por especialista estipula que deberán incurrirse en los siguientes
gastos:
Reemplazar válvula de máquina ordeñadora $1.000.000 (pulsador)
Reemplazar cilindro de equipo de refrigeración $500.000
h) Además la empresa realiza una mejora en el equipo de refrigeración instalando un
generador eléctrico de mayor tecnología con el fin de aumentar la vida útil al doble, el costo
de esta mejora alcanza los $5.000.000 y los cancela al contado.
i) Con fecha 30 de Diciembre de 2007 la empresa suscribe un contrato de
arrendamiento(leasing), para un tanque de enfriamiento de leche, el contrato establece, entre
otras, las siguientes condiciones:
- Duración del contrato: 24 meses
- Tasa de interés (implícita): 1% mensual
- Forma de pago convenida: 24 cuotas mensuales de $900.000 cada una cancelándose la
primera al firmar el contrato.
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101
- Los gastos de mantención y conservación de la máquina serán por cuenta la empresa, así
como cualquier impuesto, tasa, derecho o gravamen.
- Asume además todos los riesgos de daños y pérdidas del bien y tiene la opción de comprar
el activo, para esta alternativa, se fija un precio equivalente a $900.000
Otros antecedentes relacionados con esta operación son los siguientes:
i) Vida útil del Activo: 5 años.
ii) Valor residual al término de su vida útil económica = 0.
iii) Tasa promedio de interés de mercado para préstamos a largo plazo, 3% mensual
j) En Diciembre compra un terreno para obtener plusvalías a largo plazo el valor es de
$5.000.000
k) De acuerdo a los registros de la empresa y sus estadísticas estima que los créditos
incobrables serán el 40% del saldo de la cuenta clientes.
Antecedentes de la venta de leche.
Mes Producción y Venta Litros
Precio Venta. Litro
Costo Producción
Abril 180.000 $250 $70 Mayo 180.000 $250 $70 Junio 190.000 $280 $75 Julio 190.000 $280 $75 Agosto 190.000 $290 $75 Septiembre 190.000 $240 $70 Octubre 200.000 $240 $60 Noviembre 210.000 $230 $70 Diciembre 220.000 $270 $80 Total
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102
Inventario de animales que posee la empresa al 01.01.2008
Identificación Cant. Peso Prom. Valor contable Total Contab. Valor justo Animales de trabajo Caballos
10 406 kg $250
$1.015.000 $550
Animales de renta Vacas Reproductores Crias Terneros
150 15 80
483 kg549 kg162 kg
$300$400$250
$21.735.000 $3.294.000 $3.240.000
$478$818$624
Activo Realizable Novillo gordo Novillo en engorda
100 150
454 kg361 kg
$400$250
$18.160.000 $13.537.500
$716$646
La empresa a fin de año decide ajustar el inventario de animales de renta y presentarlo a su
valor justo.
l) Vende 50 cabezas de ganado gordo, el precio de venta es el valor visto en el
mercado, $716 por kilo.
La Empresa Rancho Grande Ltda., se constituyó en enero de 1995 giro ganadería y lechería,
lleva sus registros mediante renta efectiva y contabilidad completa lo que implica que está
afecta a impuesto de 1ª Categoría.
Se encuentra sometida al sistema de corrección monetaria, establecida por el artículo 41º de la
Ley de Impuesto a la Renta (D.L. N° 824).
Para la determinación de la corrección monetaria de los activos inmovilizados y capital propio
inicial tributario se ocuparán los porcentajes de variación de IPC del año 2008.
Porcentajes de actualización de corrección monetaria
Capital Inicial 8,9 Enero 8,4 Febrero 8,4 Marzo 8 Abril 7,1 Mayo 6,7 Junio 5,5 Julio 3,9 Agosto 2,8 Septiembre 1,8 Octubre 0,7 Noviembre -0,1 Diciembre 0
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103
V.2.1 Desarrollo contable-financiero NORMATIVA CHILENA REFERENTE A CONTABILIDAD AGRÍCOLA
NORMATIVA INTERNACIONAL REFERENTE A NIC 41 y 16
Se crea el centro de producción de leche, contabiliza construcción de galpones y corrales: a) Cuenta M$ M$ Cuenta M$ M$ Construcciones 25.000 Construcciones 25.000 Iva C.F. 4.750 Iva C.F. 4.750 Acreedor 29.750 Acreedor 29.750 Cuenta M$ M$ Construcción 5.000 Retiro de servicios
restauración y similares
5.000
Costo desmantelamiento Nota del Autor: debemos considerar que el costo de los bienes del activo fijo según norma nacional deben incluir todos los costos que se relacionan directamente con su adquisición o construcción, y no considera los costos futuros de desmantelamiento, sin embargo de acuerdo a la norma internacional también forman parte del costo del activo la estimación inicial de los costos de desmantelamiento o retiro del activo, así como la rehabilitación del lugar en que se encuentra, por ende se activa al costo de la construcción el valor presente de desmantelamiento de galpones $3.000.000 y el valor presente de desmantelamiento de corrales $2.000.000. Además, según el comité de interpretación de las normas internacionales de información financiera (CINIIF 1) se deben contabilizar los hechos que cambian la valoración de un pasivo existente por retiro, restauración o similar.
Con el fin de ir actualizando el valor presente de este costo al final de cada año se deberá realizar el siguente asiento hasta el término de la vida útil del bien, hasta llegar al valor estimado final que será: valor actual*(1+i)^25 en el caso de los galpones, y valor actual*(1+i)^15 en el caso de los corrales.
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a1 Cuenta M$ M$ Gastos financieros 150 Retiro de servicios
restauración y similares
15032
Costo desmantelamiento
Nota del Autor: el reverso de descuento es un registro financiero que permite reconocer el costo de desmantelamiento como parte del costo de los activos que va incrementando a traves del tiempo hasta llegar a su valor estimado o futuro, en este caso la tasa de descuento es de 3%. De acuerdo a la interpretación de CINIIF 1 el registro se lleva a gasto por interés contra la cuenta de pasivo existente que se considera una provisión.
b) M$ M$ b) M$ M$ Máquina
Ordeñadora 18.000 Máquina
Ordeñadora 18.000
Iva C.F. 3.420 Iva C.F. 3.420 Acreedor 21.420 Acreedor 21.420
Contabiliza compra activo fijo según factura nº3456 c)
M$ M$ c) M$ M$
Equipo de Refrig. 26.000 Equipo de Refrig. 26.000 Iva C.F. 4.940 Iva C.F. 4.940 Acreedor 30.940 Acreedor 30.940
Contabiliza compra activo fijo según factura nº4567
d) M$ M$ d) M$ M$ Animales de renta 5.400 Animales de renta 5.400 Reproductores 500 Reproductores 500 Animales de trabajo 300 Animales de trabajo 300 Iva C. F. 1.178 Iva C. F. 1.178 Banco 7.378 Banco 7.378
Nota del Autor: Según el reglamento de contabilidad agrícola los animales de trabajo, renta,
reproductores y crías constituyen inversiones permanentes de apoyo al proceso agrícola, no
para su venta, por ende, se clasifican en el activo fijo siendo aplicables las normas del boletín
técnico nº 33 referente a revalorizaciones y depreciaciones. Sin embargo, la norma
internacional los clasifica como activos biológicos siendo aplicable lo dispuesto por NIC 41 32 El valor presente actualizado de acuerdo a la tasa de interés: 5.000.000*0.03
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donde recomienda valorizar los activos a su valor justo considerando sus atributos más
significativos, por ejemplo, por edad o calidad. Además una entidad selecciona los atributos
que correspondan con los usados en el mercado como base para la fijación de los precios.
e) M$ M$ e) M$ M$ Insumos Agrícolas 2.800 Insumos Agrícolas 2.800 Iva C. F. 532 Iva C. F. 532 Acreedores 3.332 Acreedores 6.188 Contabiliza insumos agrícolas Contabiliza insumos agrícolas
e) M$ M$ e) M$ M$ Honorarios 1.700 Honorarios 1.700 Acreedores 1.530 Acreedores 1.530 Retenciones 170 Retenciones 170 Contabiliza honorarios veterinario Contabiliza honorarios veterinario
e) M$ M$ f) M$ Animales de renta 2.650 Animales de renta 2.650 Insumo Agrícola 1.650 Insumo Agrícola 1.650 Honorarios por pagar 1.000 Honorarios 1.000
Nota del autor: Se contabilizan los gastos al costo de los animales de renta por el periodo que aún no producen leche.
f) M$ M$ f) M$ M$ Contribuciones 6.300 Contribuciones 6.300 Banco 6.300 Banco 6.300
g) M$ M$ g) M$ M$ Reparaciones 1.500 Maquina Ordeñadora 1.000 Banco 1.500 Equipo refrigeración 500 Banco 1.500
Nota del autor: Son costos de reparación aquellos en que se incurre en forma imprevista para
solucionar el desperfecto de algún bien y restituirles sus condiciones normales de operación.
Estos costos deben contabilizarse según normativa nacional con cargo a resultados en el
período en que se incurren, dado que ellos no aumentan la vida útil estimada originalmente
para el bien.
De acuerdo a la norma internacional NIC 16 ciertos componentes de algunos elementos de
activo fijo pueden necesitar ser reemplazados, por lo que la entidad reconocerá, dentro del
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valor de libros de un elemento de activo fijo, el costo de reemplazar parte de dicho elemento
cuando se incurra.
Además el costo de la realización periódica de inspecciones generales por defectos,
independientemente que las partes del elemento sean reemplazadas o no, se incluirá en el
valor de libros del activo fijo.
h) M$ M$ h) M$ M$ Equipo de refrigeración 5.000 Equipo de refrigeración 5.000 Banco 5.000 Banco 5.000
Nota del Autor: Según los antecedentes entregados por la empresa este costo se realiza con el
fin de extender la vida útil de la maquinaria por lo tanto deben contabilizarse con cargo al
activo fijo y considerando que este costo modifica la vida útil del activo, se deberá depreciar
el valor neto del bien, más los costos de adiciones y mejoras, en el período de vida útil
restante que técnicamente se haya determinado.
Leasing
i) M$ M$ M$ M$ Activos en leasing 16.141,98833 Activo en Leasing 20.019,04934 Interés diferido por
leasing 6.358,012 Interes diferido
por leasing 2.480,951
Obligación por leasing
21.600 Obligacion por leasing
21.600
Banco 900 Banco 900
Nota del autor: Calculado el valor actual del contrato se reconoce el arrendamiento como lo
muestra el asiento contable i), de acuerdo a la normativa nacional los valores se obtuvieron de
las siguientes fórmulas:
Banco: cuota contado
Obligaciones por leasing (incluye opción de compra): 24 cuotas a $900.000
Activos en leasing: Valor actual contrato
33 Cálculos en anexo Nº13 Tabla de amortización 34 Cálculos en anexo Nº13 C Tabla de amortización según NIC 17
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Intereses diferidos por leasing: Valor nominal total del contrato - valor actual del
mismo ($ 21.600.000 + $ 900.000) - $ 16.141.988 = $ 6.358.012.-
De acuerdo a NIC 17 de arrendamientos, al inicio del plazo del arrendamiento financiero, se
reconocerá, en el balance general del arrendatario, registrando un activo y un pasivo por el
mismo monto, igual al valor justo del bien arrendado, o bien, si éste fuera menor, al valor
actual de los pagos mínimos por el arrendamiento, determinados al inicio del arrendamiento.
Al calcular el valor actual de los pagos mínimos por el arrendamiento, se tomará como factor
de descuento la tasa de interés implícita en el arrendamiento, siempre que sea factible
determinarla; de lo contrario se usará la tasa de interés incremental de los préstamos del
arrendatario. Cualquier costo directo inicial del arrendatario se añadirá al monto reconocido
como activo. En el caso práctico se utiliza la tasa implícita 1%
I1 M$ M$ M$ M$ Obligación por Leasing 10.800 Obligación por
Leasing 10.800
Banco 10.800 Banco 10.800 Vencimiento cuota anual
I2 M$ M$ M$ M$
Gastos Financieros 4.516,616 Gastos financieros 1.810,521 Interés diferido por
Leasing 4.516,616 Interes diferido
por leasing 1.810,521
Interes devengado Nota del Autor: se contabiliza el vencimiento de la primera cuota como lo muestra el asiento
j) según norma nacional, y se procede a contabilizar los intereses devengados en el periodo,
(cuadro i2). En estos asientos se considera todo el primer año a modo de simplificar el
ejercicio, ya que al vencimiento de todas las cuotas deberá procederse en forma similar.
Según menciona Nic 17, los pagos mínimos por arrendamiento se asignarán entre el cargo
financiero y la reducción de la obligación. El cargo financiero se asignará a cada período
pendiente durante el plazo del arrendamiento, de modo que se obtenga una tasa de interés
constante, sobre el saldo de la obligación.
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Cabe destacar que la diferencia que se encuentra entre una norma y otra es la tasa de interés,
que para norma nacional se considera la tasa de mercado y bajo normativa internacional
ocupamos la tasa implícita en el contrato.
i3 M$ M$ Activos en leasing 1.355,927 C. M 1.355,927
i4 M$ M$ M$ M$ Depreciación A.
Leasing 3.499,583 Depreciación A.
Leasing 4.003,810
Dep. Acum. A. leasing 3.499.583 Dep. Acum. A. leasing
4.003,810
Nota del Autor: Según la norma nacional, específicamente boletín técnico 22 el
procedimiento para contabilizar un activo en leasing es similar al de registrar un activo fijo ya
que al cierre del ejercicio se debe aplicar corrección monetaria y luego depreciación como lo
muestran los asientos i3 e i4. Además financieramente se deben registrar los impuestos
diferidos que correspondan, lo cual no se realizará en esta ocación para simplificar el
ejercicio. En la normativa internacional, no se considera el registro de corrección monetaria, y
en lo que a depreciación se refiere agrega que se deben consider las normas de activo fijo
NIC16 (Valores en anexo nº 13 B, corrección monetaria y depreciación activo en leasing).
j) M$ M$ j) M$ M$ Terreno 5.000 Propiedad de inversión 5.000 Banco 5.000 Banco 5.000
Nota del Autor: A simple vista el asiento refleja la adquisición de un terreno, pero el fin de
éste no es para uso del negocio sino para la venta posterior con el objetivo de obtener una
ganancia. Esto implica que según normativa internacional, específicamente NIC 40 el activo
forma parte de las propiedades de inversión de la empresa lo que significa un reconocimiento
distinto entre una norma y otra.
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k) M$ M$ k) M$ M$ Deudores incobrables 4.000 Deudores incobrables 4.000 Provisión deudores incobrables 4.000 Provisión deudores
incobrables 4.000
Nota del autor: La estimación de créditos incobrables, según norma nacional, corresponde a
aquella porción de las cuentas por cobrar o documentos por cobrar de una empresa, en donde
se estima que no será factible el cobro. Se puede tomar como criterio, un porcentaje de
incobrabilidad de acuerdo a las estadísticas de la empresa en base a lo ocurrido en períodos
anteriores. Se contabiliza como gasto y se reconoce una cuenta complementaria de las cuentas
por cobrar denominada “provisión deudores incobrables”.
m M$ M$ m) M$ M$ Insumos Agrícolas 12.600 Insumos Agrícolas 12.600 Iva crédito fiscal 2.394 Iva crédito fiscal 2.394 Caja 14.994 Caja 14.994 Compra insumos producción leche Compra insumos producción de leche
Nota del autor se contabiliza sólo un mes, pero se asume la compra anual para efecto de
resultado, según anexo nº 14, Detalle de los costos de leche
m M$ M$ m) M$ M$ Existencia (leche) 12.600 Existencias 12.600 Insumos Agrícolas 12.600 Insumos Agrícolas 12.600
M$ M$ M$ M$ l) Banco 53.550 l) Banco 53.550 Ingreso por venta 45.000 Ingreso por venta 45.000 Iva D F 8.550 Iva D F 8.550
L1 M$ M$ L1 M$ M$
Costo venta 12.600 Costo de venta 12.600
Existencia (leche) 12.600 Existencias 12.600
Cálculo 180.000 litros x $70 costo
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Nota del Autor: Contabiliza venta de leche según factura Nº 45876 Se crea sólo el asiento
contable del primer mes dada la similitud de los meses siguientes, pero se asumen las
transacciones anuales para efectos de resultado. Ver cálculos en anexo nº 15 Detalle venta de
leche.
Venta Animales gordos
m M$ M$ m) M$ M$ Banco 19.341,308 Banco 19.341,308 Ingreso por venta 16.253,200 Ingreso por venta 16.253,200 Iva D F 3.088,108 Iva D F 3.088,108 Calculo:454*$716*50
m M$ M$ m) M$ M$ Costo venta 9.080 Costo venta 9.080 Existencias (Animales
Gordo) 9.080 Existencias
(Animales Gordo) 9.080
Calculo: 454*$400*50
Nota del autor: Los animales se venden a valor justo, este valor se basa en su actual ubicación
y condición. Como consecuencia de ello, por ejemplo, el valor justo del ganado vacuno en
una granja es el precio del mismo en el mercado pertinente, menos el costo del transporte y
otros costos derivados de llevarlos al mercado. Este valor se calcula de acuerdo a los
antecedentes entregados por la empresa.
Mayor valor animal de renta:
Nota del Autor: este registro contable representa el mayor valor de los animales de renta que
la empresa decide valorizar de acuerdo al valor justo con respecto al precio transado en el
mercado. Según NIC 41 este mayor valor será una ganancia que debe incluirse en el resultado
del ejercicio contable en que se realice esta valorización .
M$ M$ Animles de renta 21.185,370
Mayor valor animales de renta 21.185,370
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Corrección monetaria El reglamento de contabilidad agrícola hace aplicable la disposición común que al respecto
contempla el artículo 41 de la ley sobre impuesto a la renta y los boletines técnicos Nº 3,13,
38 entre otros y como he mencionado en ejemplos anteriores no se consideran para efectos de
norma internacional. Detalle de valores en anexo nº 16
M$ M$
Terreno 1.780
Maquinarias y equipo 445
Construcciones 2.100
Máquina ordeñadora 1.512
Equipo de refrigeración 2.275
Vacas lecheras 2.578,415
Animal en engorda 1.204,838
Animales de trabajo 114,335
Reproductores 333,166
Terneros 288,360
Novillo gordo 1.616,240
Corrección monetaria 14.247,354
l M$ M$
Corrección Monetaria 7.476,
Rev. Capital propio 7.476,
35 La provision impuesto renta se obtubo de la RLI en la página 116
M$ M$ M$ M$ Impuesto Renta 54.158,76435 Impuesto renta 54.158.764
Provisión Impuesto Rta. 54.158,764
Provisión Impuesto 54.158,764
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M$ M$ M$ M$ i Depreciación
( s/detalle) 11.472.332 i Depreciación
(s/detalles) 11.902.402
Depreciación Acumulada
11.472.332 Depreciación Acumulada
11.902.402
Nota del Auto: Para la actividad agrícola obligada a llevar contabilidad completa, se aplicarán
las normas de depreciación prevista en el boletín técnico nº 33 sobre contabilización del
activo fijo de la empresa y lo dispuesto en el artículo 31 Nº 5 de la ley sobre impuesto a la
renta, haciendo presente que esta depreciación se calculará a contar del mes en que los bienes
entren en uso o producción.
Debo destacar que los animales de trabajo, renta y reproductores se cosideran parte del activo
fijo de la empresa y se le aplica el criterio de depreciación antes señalado. En lo que respecta
a la normativa internacional los animales pasan a formar parte del activo biológico de la
empresa, exceptuando los animales de trabajo que son tratados bajo Nic 16 “Activo Fijo”. La
diferencia entre un asiento y el otro es provocada por el aumento del valor de los activos por
corrección monetaria (Ver detalle en anexo nº17, Depreciación.)
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113
V.2.2 Análisis Financiero
De acuerdo al desarrollo del ejercicio los efectos en el resultado son provocados
esencialmente por las siguientes transacciones:
Costo de desmantelamiento, la empresa capitaliza los costos de desmantelamiento generando
un aumento en el valor del activo en $5.000.000, la diferencia está que en norma nacional
estos costos se reconocen en el momento en que se incurren y no se activan al valor del bien
generando un gasto que será aceptado en el futuro.
Costos por reemplazo de componentes de maquinaria, estas reparaciones se activan al valor
de la maquinaria aumentando su valor libro en $1.500.000 según norma internacional. Esta
diferencia se provoca porque de acuerdo a boletín técnico nº 33 estos costos de reparación se
contabilizan como gasto con cargo a resultado en el periodo en que se incurre y no aumentan
el valor contable del activo.
Con el fin de ir actualizando el valor presente de este costo al final de cada año se realiza el siguente asiento hasta el término de la vida útil del bien, hasta llegar al valor estimado final que será: valor actual*(1+i)^25 en el caso de los galpones, y valor actual*(1+i)^15 en el caso de los corrales. Contrato de leasing la diferencia que aborda esta cuenta es que el valor actual del bien se
calcula de acuerdo a la tasa implícita del contrato lo que causa una diferencia en el valor
actual del bien en el interes diferido por leasing y por ende en la depreciación del activo.
Corrección monetaria, como no se corrigen los activos y pasivos no monetarios que posee la
empresa el valor de libros de estos no tendrán incluidos esta revalorización por lo que será
inferior su valor, generando una diferencia de $ 8.127.281
Depreciación del ejercicio, existen diferencia entre la depreciación, ya que bajo norma
internacional se puede depreciar por partes los componentes del activo fijo que tengan un
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114
valor significativo con respecto al valor total del bien, además el activo fijo bajo norna
nacional se corrige monetariamente, lo que implica un mayor valor del activo a depreciar.
Reconocimiento de las ganancias de activo biológico este nuevo reconocimiento genera un
aumento en la utilidad de la empresa de $21.185.370, que está reflejado en el anexo nº 18,
valor justo de activos biológicos. Bajo norma nacional no se reconoce esta utilidad hasta la
venta .
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115
V.2.3 Desarrollo tributario
V.2.3.1 Determinación Renta Líquida Imponible
La renta líquida imponible se determina a partir del resultado del balance, al cual se le
efectúan los ajustes tributarios, constituidos por los agregados (sumas) y deducciones (restas)
que la ley de renta dispone. En este ejemplo según la información entregada por la empresa
Rancho Grande Ltda. la determinación de renta líquida imponible se calcula considerando las
siguientes cuentas con mayor relevancia:
Activos en Leasing: las cuotas pagadas de los contratos de leasing se consideran como un
gasto deducible para los efectos de la determinación de la RLI, en la medida que se trate de
bienes destinados al giro del negocio y sean necesarios para producir la renta.
Provisión deudores incobrables : la estimación de deudores incobrables es una cuenta
complementaria de activo, se crea deacuerdo a una estimación del monto de las deudas
dudosas que no serían cobradas en el ejercicio siguiente, produce un cargo anticipado a
pérdidas por el eventual no pago. De acuerdo al artículo 31 de la LIR este gasto no está
autorizado, ya que no se considera como necesario para producir la renta, entendiendose que
no es un gasto pagado o adeudado al 31 de diciembre del año respectivo.
La estimación de incobrabilidad es de un 40% del saldo de la cuenta clientes al 31.12.2007,
por lo que el cálculo sería $10.000.000 x 40% = $4.000.000 que deben agregarse a la Renta
Líquida Imponible, según lo antes explicado.
Provisión impuesto renta: el tratamiento tributario por esta provisión cargada a resultado,
implica un agregado a la Renta Líquida Imponible de la empresa, porque es un gasto
rechazado.
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116
Gasto financiero (reverso del gasto por desmantelamiento) incurrido para llegar al valor
futuro del pasivo por retiro de servicio restauración y similares, se agrega a la Renta Líquida
Imponible ya que es tratado como una provisión de gasto por ser una deuda que se
desembolsará al término de la vida útil del bien.
Corrección monetaria: como ya fue expliacado en el caso práctico anterior la corrección
monetaria está estipulada en el artículo 41 de la LIR y se debe agregar a a renta líquida
imponible porque implica una mayor utilidad generada en la empresa y que no se considera
para efectos de IFRS.
Crédito por pago contribuciones: de acuerdo al articulo 20 nº 1 letra a) la empresa tiene
derecho a usar como crédito en contra del impuesto de primera categoría, el monto pagado
por impuesto territorial por el periodo al cual corresponde la declaración de renta,
debidamente reajustadocon el porcentaje de variación experimentado por el índice de precios
al consumidor en el periodo comprendido entre el último día del mes anterior a la fecha de
pago y el último día del mes anterior al cierre del ejercicio respectivo.
Reemplazo de los componentes del activo fijo: este ajuste se debe a que de acuerdo a la
norma internacional NIC16 ciertos componentes del activo fijo se incluyen en el valor de
libros del activo, pero según norma tributatria este pasa a ser un gasto aceptado del periodo.
Cabe señalar que este no aumenta la vida util del bien.
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117
Deacuerdo a este análisis la RLI de la empresa será la siguiente:
V.2.3.1 Renta Líquida Imponible ajustada a IFRS.
CASO Nº2 GANADERA Y LECHERA RANCHO GRANDE LTDA Detalle Monto ($) Monto ($)
Utilidad del ejercicio 278.283.07336
Agregados Depreciación financiera galpones 1.340.769
Depreciación financiera corrales 622.500
Depreciación financiera máquina ordeñadora 1.312.500
Depreciación financiera equipo de refrigeración 1.661.723
Depreciación financiera animales inventario 5.503.857
Depreciación financiera animales comprados 1.461.053
Depreciación financiera activos en leasing 4.003.810
Total depreciación financiera 15.906.21237
Ajuste por corrección monetaria 8.127.28138
Reverso descuento costo desmantelamiento 150.000
Provisión deudores incobrables 4.000.000
Provisión Impuesto renta 54.158.76439
Interes diferido Leasing 670.43040
Deducciones
Depreciación Tributaria -9.229.42541
Cuotas de arrendamiento leasing -10.800.00042
Gasto por reemplazo activo fijo -1.500.000
Utilidad valor justo activo biológico -21.185.370
(=) Renta Líquida Imponible 318.580.965
Impuesto de primera categoría (tasa: 17%) 54.158.764
Crédito pago contribuciones (actualizadas) -6.300.000
=) Impuesto a la Renta 48.113.764
36 Ver valores en anexo nº 22 Estado de Situación financiera empresa Rancho Grande 37 Ver valores en anexo nº 17 Detalle depreciación financiera 38 Ver valores en anexo nº16 corrección monetaria 39 Ver valor en anexo nº 22, cálculo realizado en base normas tributarias 40 Ver valor en anexo nº 13 D, Tabla amortización año 2. 41 Ver Valor en anexo nº 19 Detalle depreciación tributaria 42 Ver valor en anexo nº 13 D, Tabla amortización año 2.
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V.2.3.2 Determinación Capital Propio Tributario
Capital Propio Tributario Total Activos $517.163.407 Menos Valores Intangibles Derecho de llaves $ Patente de invención $ Marcas $ Valores Nominales Pérdida de arrastre $ Valores Transitorios Cuentas particulares $ Cuentas de orden Cuenta Obligada $ Capital por enterar $ Total Valores INTO $ 0 Ajustes tributarios Diferencia deprec. financiera y tributaria $ 2.672.977 Corrección Monetaria $ 8.127.281 Interés diferido por leasing $.(-670.430) Valorización activo biológico $(-21.185.370) Activos en leasing (valor actual-deprec) $(-12.138.178) Total Ajustes Tributarios $ -23.193.720 Activo Depurado $493.969.687 Menos Pasivos exigibles $ -154.880.334 Se deben excluir: Provisión impuesto a la renta $54.158.764 Estimación deudores incobrables $ 4.000.000 Provisión costo desmantelamiento $ 5.150.000 Capital propio tributario $402.398.117 Nota del autor: Para efectos tributarios los activos en leasing son un contrato de
arrendamiento y, por lo tanto, mientras no se ejerza la opción de compra no forma parte del
capital propio tributario, además las cuotas pagadas estipuladas en el contrato no se
consideran un pasivo exigible.
La circular Nº100 de 19.08.1975 señala que la cuenta provisión para impuesto a la renta debe
considerarse como un pasivo no exigible desde el punto de vista impositivo
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119
CONCLUSION
De acuerdo a la investigación realizada puedo concluir, que la adopción de las normas
internacionales de información financiera (IFRS) en Chile, genera gran expectación para
todos los usuarios de la información contable, especialmente porque las ventajas que se ven
reflejadas al incorporar esta nueva normativa, tales como, mayor comparabilidad de la
información contable, mayor transparencia, mejor entendimiento de los análisis financieros
(obteniendo un lenguaje común entre usuarios de la información contable), son de interés
público y de gran valor para las compañías, ya que éstas, cada vez acaparan nuevos mercados
y deben entregar mejor consistencia en los informes financieros. Sin embargo, incorporar este
cambio lleva posibles desventajas o desinteres en las empresas que deben enfrentar este
desafío, de los cuales puedo mencionar el costo de capacitación de los profesionales del área
contable, inversionistas, administrativos que se familiaricen con el tema y los efectos que este
cambio trae a la empresas,.como por ejemplo, los ajustes a los sistemas y procedimientos que
tienen para el adecuado control y registro que exige la adopción de las IFRS.
En lo que respecta al estudio del activo fijo puedo concluir que las principales diferencias que
se muestran al adoptar IFRS, es que el activo fijo puede ser valorizado de acuerdo al valor
justo, entendiendose por tal “el monto por el cual podría ser intercambiado un activo, entre
partes interesadas y debidamente informadas, en una transacción realizada en condiciones de
independencia mutua”, y en BT Nº 33, especifica que el activo se valoriza al costo de
adquisición o construcción, el cual se actualiza para reflejar los efectos de la inflación, que
también difieren entre una norma y otra, ya que según lo dispuesto por NIC 16, un elemento
del activo fijo cuyo valor justo pueda valorizarse con fiabilidad, se contabilizará por su valor
revalorizado, que es, su valor justo, en el momento de la revalorización, menos cualquier
depreciación acumulada posterior y pérdidas acumuladas por deterioro de valor posterior.
Cuando se incremente el valor de libros de un activo como consecuencia de una
revalorización, tal aumento se llevará directamente a una cuenta de reserva de revalorización,
dentro del patrimonio.
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Otra diferencia muy notoria es que de acuerdo a normativa internacional, forma parte del
costo del activo los costos por retiro de servicio o costos de desmantelamiento, lo cual no se
incorpora en la normativa nacional generando un gasto que será aceptado en cuanto se incurra
en él. De igual forma sucede con las inspecciones generales que según norma internacional se
incorporan al valor de libros del activo y bajo noma nacional se contabilizan como gastos.
Con los casos prácticos desarrollados y analizados se denotan las diferencias cuantitativas que
afectan el resultado de la empresa por causa de la incorporación de nuevos criterios contables,
las cuentas de mayor impacto son:
Corrección monetaria, de acuerdo a la normativa nacional incrementa el valor de las partidas
no monetarias como lo son el activo fijo, existencias y el patrimonio de la empresa, arrojando
un saldo acreedor lo que implica mayor utilidad, que no se considera bajo norma
internacional, esta diferencia causa efectos significativos en la determinación de la renta
liquida imponible y el capital propio tributario
Depreciación, al depreciar los activos por partes como nos indica la NIC 16, se genera un
mayor gasto por depreciación ya que la vida útil es diferente en los componentes del activo y
los valores de las partes que componen el bien son significantes.
En el ámbito tributario el gasto por depreciación es distito porque la vida útil de los bienes
físicos del activo inmovilizado es regulada según la resolución exenta Nº43 impartida por el
SII el año 2002, la cual difiere con la vida útil financiera.
Leasing la diferencia que aborda esta cuenta es que el valor actual del bien se calcula bajo
norma internacional de acuerdo a la tasa implícita del contrato lo que causa una diferencia en
el valor actual del bien, en el interés diferido por leasing y por ende en la depreciación del
activo.
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Reserva Forestal, al eliminar la cuenta reserva forestal (patrimonio) e incorporar una cuenta
de resultado para identificar las transformaciones biológicas de los activos,(en este caso el
crecimiento de la plantación forestal) surge una diferencia importante debido al
reconocimiento inmediato de la ganancia que provoca el mayor valor por la tasación del
activo biológico, este mayor valor genera un aumento en la utilidad de la empresa el cual se
debe tener presente porque si no se vende el activo de todas formas las ganancias se reflejarán
en el resultado, pero no generarán ingresos reales lo que pone en peligro la capacidad de la
empresa para pagar sus obligaciones a corto plazo
Tributariamente esta utilidad no es reconocida porque es generada esencialmente por el
reconocimiento de activos biológicos por ende se debe deducir de la Renta Líquida
Imponible.
Lo mismo sucede con la valorización de los activos biológicos ya que según norma
internacional un activo biológico debe ser valorizado, tanto en el momento de su
reconocimiento inicial como en la fecha de cada balance general, según su valor justo menos
los costos estimados hasta el punto de venta, este mayor valor genera una utilidad que
tributariamente no existe por lo que se debe deducir de la Renta Líquida Imponible.
No puedo dejar de mencionar que existen diferencias cualitativas que deberán enfrentar los
estados financieros presentados por la empresa, según circular Nº1879 impartida por la SVS
el 04-05-2001.
Para ejemplificar puedo nombrar conceptos nuevos como: activos corrientes, en los cuales se
encuentran el efectivo y efectivo equivalente que reemplaza la cuenta disponible en la norma
nacional, activos biológicos que antes no tenían una clasificación especial, sino que se
incluían activos fijos o realizable, dependiendo su naturaleza.
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Activos no corrientes como: propiedad planta y equipo, que corresponden activos tangibles
que posee la empresa para su uso en la producción durante más de un período, esta
clasificación reemplaza al concepto de activo fijo.
Pasivos corrientes como: obligaciones con instituciones de crédito, acreedores comerciales,
entre otros.
En definitiva puedo mencionar que los efectos financieros y tributarios que provoca la
adopción de normas internacionales de información financieras en Chile, son muy
significativos y dependerán del rubro de la empresa, en cuanto a resultados se trate.
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REVISIÓN BIBLIOGRÁFICA Silva B. y Garrido C. (2006) “ La convergencia a las normas internacionales de información
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internacional”. Del monográfico Manual de la contabilidad internacional coordinado por
Laínez, J., editado por Pirámide, primera edición, Madrid.
Chile. Consejo General del Colegio de Contadores.1973.boletín técnico Nº 1 .Teoría básica de
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http://www.sii.cl
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ANEXOS
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ANEXO Nº1 Costos de formación plantación forestal 5.1.1 Caso 1 FORESTAL EL CANELO a) % Variación C. M. enero Plantas Eucaliptos $120.000.000 8,4 $10.080.000 100.000 x1200 compra plantas de eucaliptos b) Roce del terreno $5.000.000 8,4 $420.000 c) Preparación terreno $8.000.000 8,4 $672.000febrero d) Corta fuegos $10.500.000 8.4 $ 882.000 Fertilizante $1.200.000 $100.800 20.000x 60 has. e) Plantación $4.800.000 8 $ 384.000marzo 80.000 x 60 has f) Control de plagas $ 1.200.000 7.1 $ 85.200abril 20.000x 60has Totales $150.700.000 CM $12.624.000
ANEXO Nº2 Determinación costo maquinarias importadas Determinación costo camión Tractor Prima seguro 2.500.000 1.250.000Cto. Transporte entrega 4.000.000 2.250.000Precio Adquisición 100.000.000 80.000.000Sub. total CIF 106.500.000 83.500.000Derecho Advalorem 3.195.000 2.505.000Total Activo 109.695.000 86.005.000
ANEXO Nº3 Tabla Amortización Préstamo Cuota Interés Amortización Principal
0 109.695.000,00 1 15.626.753,57 3.290.850,00 12.335.903,57 97.359.096,43 2 15.626.753,57 2.920.772,89 12.705.980,68 84.653.115,75 3 15.626.753,57 2.539.593,47 13.087.160,10 71.565.955,65 4 15.626.753,57 2.146.978,67 13.479.774,90 58.086.180,75 5 15.626.753,57 1.742.585,42 13.884.168,15 44.202.012,60 6 15.626.753,57 1.326.060,38 14.300.693,19 29.901.319,40 7 15.626.753,57 897.039,58 14.729.713,99 15.171.605,41
8 15.626.753,57 455.148,16 15.171.605,41 0,00 125.014.028,58 15.319.028,58 109.695.000,00
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ANEXO Nº4 Costo crecimiento plantación forestal AB y AC Tasación Reserva con su respectiva correccion monetaria
Forestal
2008 Forestal 2008
RODAL AB C .M. SALDO 20.000.000 8,9 1.780.000 21.780.000 Mantención forestal 18.000.000 3,9 702.000 18.702.000 NIC 38.000.000 2.482.000 40.482.000 80.000.000 39.518.000Mayor valor por tasador 42.000.000 Tasación 80.000.000 RODAL AC SALDO 430.000.000 8,9 38.270.000 468.370.000 Reserva Forestal AB 2007 30.200.000 8.9 2.687.800 32.887.800 Reserva Forestal AC 2007 200.000.000 8.9 17.800.000 217.800.000 20.487.800 Capital 200.000.000 8.9 17.800.000 217.800.000 Terreno 80.000.000 8.9 7.120.000 87.120.000 Existencias 12.000.000 8.9 1.068.000 13.068.000
ANEXO Nº4 B Tasación Forestal
NIC Tasación Tasación Mayor Valor
Tasación Reserva forestal 230.200.000Forestal AB 38.000.000 AB 38.000.000 80.000.000 42.000.000 Total mayor valor 272.200.000 Supuesto 430.000.000 AC 430.000.000 900.000.000 470.000.000
ANEXO Nº5 Venta grúa Tit Valor adquisición 60.000.000
Depreciación acumulada 30.000.000
Valor Libro 30.000.000
Precio Venta 20.000.000
Resultado -10.000.000
ANEXO Nº6 Venta semilla Ingreso 5.000x 1200 $6.000.000 Costo 5.000 x 500 $2.500.000
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ANEXO Nº 7 C. Monetaria Corrección Monetaria Activo Fijo Tractor grúa 86.005.000 6,7 5.762.335 91.767.335Camión 109.695.000 7,1 7.788.345 117.483.345 13.550.680
ANEXO Nº 7A Resumen C. Monetaria Debe Haber Corrección Monetaria tractor y camión 13.550.680Bosque y plantación nueva 12.624.000Bosques y plantación AB 2.482.000Bosques y plantación AC 38.270.000Revalorización Capital Propio 17.800.000Existencias 1.068.000Terreno 7.120.000Reserva forestal 20.487.800 38.487.800 75.114.680Saldo acreedor corrección monetaria 36.826.880
ANEXO Nº8 Depreciación Boletín Técnico Vida útil mensual Uso Depreciación Tractor grúa 91.767.335 72 7 8.921.824Camión 117.483.345 72 8 13.053.705
21.975.529ANEXO Nº 8 A Depreciación Norma Internacional de contabilidad
Activo Costo Corregido Vida útil (meses) Uso Depreciación
tractor grúa 86.005.000 Bomba 22.361.300 36 7 4.348.031Motor 29.241.700 48 7 4.264.415Chasis 12.900.750 72 7 1.254.240Componentes varios 21.501.250 24 7 6.271.198 16.137.884Camión 109.695.000 Rampla 27.423.750 48 8 4.570.625Motor 43.878.000 36 8 9.750.667Chasis 16.454.250 72 8 1.828.250Componentes varios 21.939.000 24 8 7.313.000
23.462.542 Total 39.600.426
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ANEXO Nº 8 B Depreciación norma tributaria Activo Cto corregido Crédito 8%
Art.. 33 bis Monto a depreciar Vida útil
meses Uso Depreciación
tributaria Tractor grua
91.767.335 7.341.387 84.425.948 84 7 7.035.496
Camión 117.483.345 9.398.668 108.084.677 84 8 10.293.779 16.740.054 17.329.274 Diferencia depreciación financiera y tributaria $22.271.152
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ANEXO Nº 9 CASO 1 FORESTAL EL CANELO LTDA BALANCE SEGÚN CIRCULAR 1501 AÑO 2008 AÑO 2007 ACTIVOS Disponible 960.464.971 70.000.000 Depósitos a plazo Documentos por cobrar 20.000.000 20.000.000
Documentos y cuentas por cobrar empresas relacionadas Existencias (neto) 10.568.000 12.000.000 Impuestos diferidos
Otros activos circulantes
TOTAL ACTIVOS CIRCULANTES 991.032.971 102.000.000 Terrenos 87.120.000 80.000.000
Construcciones y obras de infraestructura
Maquinarias y equipos 209.250.680 60.000.000
Otros activos fijos 243.403.800 450.000.000
Depreciación (menos) 21.975.529 30.000.000
TOTAL ACTIVOS FIJOS 517.719.151 560.000.000
Documentos y ctas por cobrar empresas relacionadas largo plazo
Impuestos diferidos largo plazo Otros Contratos de leasing largo plazo (neto) TOTAL OTROS ACTIVOS
TOTAL ACTIVOS 1.508.752.122 662.000.000
PASIVOS Cuentas por pagar 24.280.000 100.000.000 Documentos por pagar Acreedores varios Provisiones 123.960.358 Impuestos diferidos Otros pasivos circulantes 176.904.000 17.000.000
TOTAL PASIVOS CIRCULANTES 325.144.358 117.000.000 Obligaciones con bancos e instituciones financieras Otros pasivos a largo plazo
TOTAL PASIVOS A LARGO PLAZO - -
Capital 200.000.000 200.000.000
Reserva revalorización capital 32.600.000 14.800.000
Otras reservas 72.405.800 230.200.000
Utilidad (Pérdida) Ejercicio 778.601.964 100.000.000
Utilidad Acumulada 100.000.000 TOTAL PATRIMONIO 1.183607.764 545.000.000
TOTAL PASIVOS Y PATRIMONIO 1.508.752.122 662.000.000
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ANEXO Nº 10 ESTADO DE RESULTADOS, CIRCULAR 1501 Forestal el Canelo AÑO 2008 Ingresos de explotación 1.206.000.000
Costos de explotación (menos) 252.970.000
MARGEN DE EXPLOTACION 953.030.000
Gastos de administración y ventas (menos) 30.000.000
RESULTADO DE LA EXPLOTACION 923.030.000
Ingresos financieros Utilidad inversión empresas relacionadas Otros ingresos fuera de la explotación Pérdida venta activo fijo 10.000.000 Gastos por depreciación 21.975.529 Gastos financieros (menos) 15.319.029 Otros egresos fuera de la explotación (menos) 10.000.000 Corrección monetaria 36.826.880
RESULTADO FUERA DE EXPLOTACION -20.467.678
RESULTADO ANTES DE IMPUESTO A LA RENTA 902.562.322
IMPUESTO A LA RENTA -123.960.358
UTILIDAD (PERDIDA) DEL EJERCICIO 778.601.964
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ANEXO Nº 11 CASO 1 FORESTAL EL CANELO LTDA. ESTADO DE SITUACION FINANCIERA AÑO 2008 SEGÚN CIRCULAR 1879 Activos Corrientes Supuestos Efectivo y Efectivo Equivalente 960.464.971 -467.535.029Deudores por venta y otras cuentas por cobrar 20.000.000 20.000.000Existencias 9.500.000 9.500.000Impuesto por recuperar 51.096.000Activos no corrientes clasificados como mantenido para la venta 20.000.000 20.000.000Aporte socios 400.000.000Total Activo Corriente 1.009.964.971 33.060.971Activos No Corrientes Instrumentos financieros Deudores por venta y otras cuentas por cobrar Propiedad planta y Equipo Terreno 60.000.000 145.000.000Maquinarias y Equipos 156.099.576 156.099.576Activos Biológicos Plantación de Eucaliptos 150.700.000 150.700.000Bosques y Plantación AB 80.000.000 80.000.000Bosques y Plantación AC 900.000.000Activos por impuesto diferido Total Activos no Corrientes 446.799.576 1.431.799.576Total Activo 1.456.764.547 1.464.860.547Pasivos Corrientes Acreedores comerciales 24.280.000 24.280.000otros acreedores 176.904.000 Otros pasivos corrientes Total Pasivos Corrientes 201.184.000 24.280.000Pasivos no corrientes Provisiones 123.960.358 150.000.000Pasivo por impuesto diferido Total Pasivos 325.144.358 174.280.000Capital 214.800.000 214.800.000Otras Reservas 85.000.000Resultados Acumulados 100.000.000 100.000.000Utilidad (Pérdida) del Ejercicio 816.820.189 890.780.547Total Patrimonio Neto 1.131.620.189 1.290.580.547Total Pasivo y Patrimonio 1.456.764.547 1.464.860.547
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ANEXO Nº 12 Estado de Resultados
Forestal el Canelo Año 2008 según Circular Nº 1879 Supuestos
Ingresos Operacionales 1.206.000.000 6.000.000
Costos de venta -432.500.000 -2.500.000Margen Bruto 773.500.000 3.500.000 Gastos de Administración -40.000.000 -40.000.000Gastos de Comercialización Otros Ingresos 272.200.000 742.200.000Ingresos financieros Gastos financieros -15.319.029 -15.319.029Corrección monetaria Otras ganancias
Otras pérdidas -10.000.000 -10.000.000
Depreciación -39.600.424 -39.600.424
Resultados Antes de impuesto a la renta 940.780.547 640.780.547Impuesto a la renta -123.960.358 -150.000.000 Utilidad (Pérdida) neta del ejercicio 816.820.189 490.780.547
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CASO 2 GANADERIA Y LECHERIA RANCHO GRANDE
ANEXO Nº 13 TABLA DE AMORTIZACION Cuota de amortización Leasing BT
Valor Actual Contrato
V. descontado Cuota mensual
Cuota contado
16.141.988 15.241.988 900.000 Cuota 900.000 N 24 I 0,03 Mensual Periodo Capital Ins. Inicial Interés Capital Total Capital Ins.Final
1 15.241.988 457.260 442.740 900.000 14.799.2482 14.799.248 443.977 456.023 900.000 14.343.2253 14.343.225 430.297 469.703 900.000 13.873.5224 13.873.522 416.206 483.794 900.000 13.389.7275 13.389.727 401.692 498.308 900.000 12.891.419
6 12.891.419 386.743 513.257 900.000 12.378.162
7 12.378.162 371.345 528.655 900.000 11.849.507
8 11.849.507 355.485 544.515 900.000 11.304.9929 11.304.992 339.150 560.850 900.000 10.744.142
10 10.744.142 322.324 577.676 900.000 10.166.46611 10.166.466 304.994 595.006 900.000 9.571.46012 9.571.460 287.144 612.856 900.000 8.958.604
Año 1 4.516.616 6.283.384 10.800.000
13 8.958.604 268.758 631.242 900.000 8.327.362
14 8.327.362 249.821 650.179 900.000 7.677.18315 7.677.183 230.315 669.685 900.000 7.007.49816 7.007.498 210.225 689.775 900.000 6.317.72317 6.317.723 189.532 710.468 900.000 5.607.25518 5.607.255 168.218 731.782 900.000 4.875.47219 4.875.472 146.264 753.736 900.000 4.121.73720 4.121.737 123.652 776.348 900.000 3.345.38921 3.345.389 100.362 799.638 900.000 2.545.75022 2.545.750 76.373 823.627 900.000 1.722.12323 1.722.123 51.664 848.336 900.000 873.787
Opción de compra 873.787 26.214 873.786 900.000 0
Año 2 1.841.396 8.958.604 10.800.000
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ANEXO Nº 13 B Determinación de corrección monetaria A. leasing y depreciación Valor Actual 16.141.988 8,4 1.355.927 17.497.915 Depreciación del activo en leasing vida útil Uso DEP BT 17.497.915 5 1 3.499.583
ANEXO Nº 13 D Cuota de amortización Leasing Según Nic 17
Valor Actual Cto. V. descontado Cuota contado
C. mensual 20.019.049 19.119.049 900.000 Cuota 900.000 n 24 I 0,01 Mensual
Periodo Capital Ins. Inicial Interes Capital Total
Capital Ins.Final
1 19.119.049 191.190 708.810 900.000 18.410.2392 18.410.239 184.102 715.898 900.000 17.694.3413 17.694.341 176.943 723.057 900.000 16.971.2854 16.971.285 169.713 730.287 900.000 16.240.9985 16.240.998 162.410 737.590 900.000 15.503.4086 15.503.408 155.034 744.966 900.000 14.758.4427 14.758.442 147.584 752.416 900.000 14.006.0268 14.006.026 140.060 759.940 900.000 13.246.0869 13.246.086 132.461 767.539 900.000 12.478.547
10 12.478.547 124.785 775.215 900.000 11.703.33311 11.703.333 117.033 782.967 900.000 10.920.36612 10.920.366 109.204 790.796 900.000 10.129.570
Año 1 1.810.521 8.989.479 10.800.000
13 10.129.570 101.296 798.704 900.000 9.330.86514 9.330.865 93.309 806.691 900.000 8.524.17415 8.524.174 85.242 814.758 900.000 7.709.41616 7.709.416 77.094 822.906 900.000 6.886.51017 6.886.510 68.865 831.135 900.000 6.055.37518 6.055.375 60.554 839.446 900.000 5.215.92919 5.215.929 52.159 847.841 900.000 4.368.08820 4.368.088 43.681 856.319 900.000 3.511.76921 3.511.769 35.118 864.882 900.000 2.646.88722 2.646.887 26.469 873.531 900.000 1.773.356
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23 1.773.356 17.734 882.266 900.000 891.089opcion de compra 891.089 8.911 891.089 900.000 0
Año 2 670.430 10.129.570 10.800.000 Depreciacion del activo en leasing vida util uso DEP NIC 20.019.049 5 1 4.003.810
ANEXO Nº14 Detalle de los costos de leche Mes Litros Costo
Venta Costo de venta Iva crédito fiscal
Banco
Abril 180.000 $ 70 $ 12.600.000 $ 2.394.000 $ 14.994.000 Mayo 180.000 $ 65 $ 11.700.000 $ 2.223.000 $ 13.923.000 Junio 190.000 $ 70 $ 13.300.000 $ 2.527.000 $ 15.827.000 Julio 190.000 $ 65 $ 12.350.000 $ 2.346.500 $ 14.696.500 Agosto 190.000 $ 65 $ 12.350.000 $ 2.346.500 $ 14.696.500 Septiembre 190.000 $ 65 $ 12.350.000 $ 2.346.500 $ 14.696.500 Octubre 200.000 $ 70 $ 14.000.000 $ 2.660.000 $ 16.660.000 Noviembre 210.000 $ 70 $ 14.700.000 $ 2.793.000 $ 17.493.000 Diciembre 220.000 $ 75 $ 16.500.000 $ 3.135.000 $ 19.635.000 Totales $ 119.850.000 $ 22.771.500 $ 142.621.500
ANEXO Nº15 Detalle de las venta de leche
Mes Litros Precio
Venta. Yso Vta Iva Débito
Fiscal Banco
Abril 180.000 $ 250 $ 45.000.000 $ 8.550.000 $ 53.550.000 Mayo 180.000 $ 250 $ 45.000.000 $ 8.550.000 $ 53.550.000 Junio 190.000 $ 280 $ 53.200.000 $ 10.108.000 $ 63.308.000 Julio 190.000 $ 280 $ 53.200.000 $ 10.108.000 $ 63.308.000 Agosto 190.000 $ 290 $ 55.100.000 $ 10.469.000 $ 65.569.000 Septiembre 190.000 $ 240 $ 45.600.000 $ 8.664.000 $ 54.264.000 Octubre 200.000 $ 240 $ 48.000.000 $ 9.120.000 $ 57.120.000 Noviembre 210.000 $ 230 $ 48.300.000 $ 9.177.000 $ 57.477.000 Diciembre 220.000 $ 270 $ 59.400.000 $ 11.286.000 $ 70.686.000 Totales $ 452.800.000 $ 86.032.000 $ 538.832.000
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ANEXO Nº 16 Corrección monetaria
DESCRIPCION Valor adquisición % Variación C. Monetaria Total activo fijo
Terreno A $ 20.000.000 8,9 $ 1.780.000 $ 21.780.000 Terreno B $ 5.000.000 0 $ - $ 5.000.000 Maquinas y Equipo $ 5.000.000 8,9 $ 445.000 $ 5.445.000 Construcciones $ - Galpones $ 20.000.000 8,4 $ 1.680.000 $ 21.680.000 Corrales $ 5.000.000 8,4 $ 420.000 $ 5.420.000 Máquinas ordeñadoras $ 18.000.000 8,4 $ 1.512.000 $ 19.512.000 Equipo de refrigeración $ 26.000.000 8 $ 2.080.000 $ 28.080.000 Mejora equipo $ 5.000.000 3,9 $ 195.000 $ 5.195.000 Animales de renta
Vacas V $ 21.735.000 8,9 $ 1.934.415 $ 23.669.415 Vacas N $ 8.050.000 8 $ 644.000 $ 8.694.000
Terneros $ 3.240.000 8,9 $ 288.360 $ 3.528.360 Animales de trabajo $ - Caballos V $ 1.015.000 8,9 $ 90.335 $ 1.105.335 Caballos N $ 300.000 8 $ 24.000 $ 324.000 Reproductores Toros V $ 3.294.000,00 8,9 $ 293.166 $ 3.587.166 Toros N $ 500.000,00 8 $ 40.000 $ 540.000 Activo realizable
Novillo gordo $ 18.160.000 8,9 $ 1.616.240 $ 19.776.240
Novillo en engorda $ 13.537.500 8,9 $ 1.204.838 $ 14.742.338 $ 14.247.354 Activo en leasing $ 16.141.988 8,4 $ 1.355.927 $ 17.497.915 REV CAPITAL $ 84.000.000 8,9 $ - 7.476.000 $ 91.476.000
Saldo Corrección Monetaria $ 8.127.281
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ANEXO Nº17 DETALLE DEPRECIACION NOMBRE (B. técnico nº 33) MONTO NOMBRE (Nic 16) MONTO GALPONES $ 719.77643 GALPONES $ 1.340.769 CORRALES $ 299.907 CORRALES $ 622.500
MAQUINA ORDEÑADORA $ 1.138.20044 MAQUINA ORDEÑADORA $ 1.312.500
EQUIPO DE REFRIGERACION $ 1.758.17845 EQUIPO DE REFRIGERACION $ 1.661.723
ANIMALES INVENTARIO $ 5.993.70046 ANIMALES $ 6.964.910ANIMALES COMPRADOS $ 1.562.571 $ 14.420.799 $ 11.902.402 LEASING $ 4.003.810 15.906.212
ANEXO Nº17 A DEPRECIACION LINEAL BOLETIN TECNICO
Detalle Valor Vida Útil Depreciación Depreciación ejercicio
Años Anual GALPONES $ 1.680.000 25 $ 867.200 $ 719.776 CORRALES $ 5.420.000 15 $ 361.333 $ 299.907
43 Valores de galpones y corrales en anexo nº 17 A correspondiente a normativa nacional y nº 17 B correspondiente a norma internacional 44 Valores anexo nº 17 C y D respectivamente. 45 Valores en anexo nº 17 E y F respectivamente 46 Valores en anexo nº 17 G y H respectivamente
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ANEXO Nº17 B DEPRECIACION DECRECIENTE NIC (AÑOS DIGITOS) (N(N+1))/2 23.000.000 2.000.000 Donde N=años vida útil 25*26/2=325 21.000.000 GALPONES DEPRECIACION USO DEPRECIACION
AÑO FRACCION DECIMALES CANTIDAD ANUAL EJERCICIO
1 25/325 0,077 21.000.000 $ 1.615.385 0,8 $ 1.340.769 2 24/325 0,074 21.000.000 $ 1.550.769 1 $ 1.550.769
3 23/325 0,071 21.000.000 $ 1.486.154 1 $ 1.486.154 4 22/325 0,068 21.000.000 $ 1.421.538 1 $ 1.421.538 5 21/325 0,065 21.000.000 $ 1.356.923 1 $ 1.356.923 6 20/325 0,062 21.000.000 $ 1.292.308 1 $ 1.292.308 7 19/325 0,058 21.000.000 $ 1.227.692 1 $ 1.227.692 8 18/325 0,055 21.000.000 $ 1.163.077 1 $ 1.163.077
25 1/325 0,003076923 21.000.000 $ 64.615 1 $ 64.615 CORRALES (N(N+1))/2 15*16/2=120 7.000.000 1.000.000 Donde N=años vida útil 6.000.000 DEPRECIACION USO DEPRECIACION
AÑO FRACCION DECIMALES CANTIDAD ANUAL EJERCICIO
1 15/120 0,125 6.000.000 $ 750.000 0,8 $ 622.500 2 14/120 0,117 6.000.000 $ 700.000 1 $ 700.000 3 13/120 0,108 6.000.000 $ 650.000 1 $ 650.000 4 12/120 0,100 6.000.000 $ 600.000 1 $ 600.000 5 11/120 0,092 6.000.000 $ 550.000 1 $ 550.000 6 10/120 0,083 6.000.000 $ 500.000 1 $ 500.000 7 9/120 0,075 6.000.000 $ 450.000 1 $ 450.000
15 1/120 0,008 6.000.000 $ 50.000 1 $ 50.000
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ANEXO Nº17 C DEPRECIACION MEDIANTE UNIDADES DE PRODUCCION SEGUN B. TÉCNICO MAQUINA ORDEÑADORA COSTO CORREGIDO $ 19.512.000 UNIDADES DE PRODUCCION 30.000.000TASA 0,65
Producción mensual litros Depreciación Abril 180.000 $ 117.072 Mayo 180.000 $ 117.072 Junio 190.000 $ 123.576 Julio 190.000 $ 123.576 Agosto 190.000 $ 123.576 Septiembre 190.000 $ 123.576 Octubre 200.000 $ 130.080 Noviembre 210.000 $ 136.584 Diciembre 220.000 $ 143.088
Depreciación ejercicio $ 1.138.200 ANEXO Nº17 D DEPRECIACION MEDIANTE UNIDADES DE PRODUCCION NIC (POR PARTES) MAQUINA ORDEÑADORA COSTO PULSADOR $ 14.000.000 COSTO COLECTOR $ 5.000.000 ELECTRONICO Y COMPONENTES U. DE PRODUCCION 24.000.000 30.000.000TASA 0,58 0,17
Producción mensual U. PRODUCCION Depreciación parte 1 Depreciación parte 2 Abril 180.000 $ 105.000 $ 30.000 Mayo 180.000 $ 105.000 $ 30.000 Junio 190.000 $ 110833 $ 31.667 Julio 190.000 $ 10.833 $ 31.667 Agosto 190.000 $ 10.833 $ 31.667 Septiembre 190.000 $ 10.833 $ 31.667 Octubre 200.000 $ 16.667 $ 33.333 Noviembre 210.000 $ 122.500 $ 35.000 Diciembre 220.000 $ 128.333 $ 36.667 Depreciación Anual $ 1.020.833 $ 291.667 Total depreciación Máquina Ordeñadora $ 1.312.500
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ANEXO Nº 17 E DEPRECIACION LINEAL BOLETIN TECNICO EQUIPO DE REFRIGERACION COSTO CORREGIDO VIDA UTIL DEPRECIACION 4 MESES USO DEL MESES MENSUAL EQUIPO $ 28.080.000 120 234.000 936.000MEJORA $ 5.195.000 240 Costo de adquisición $ 28.080.000 (-)Depreciación Acumulada -$ 936.000 (+) Adiciones y mejoras $ 5.195.000 Valor a Depreciar $ 32.339.000 Valor a depreciar $ 32.339.000 Saldo Vida útil+ prolongación Vida útil 236 Nueva depreciación mensual $ 137.030 6 Meses de uso del activo $ 822.178 Depreciación Año 2008 $ 1.758.178
ANEXO Nº17 F DEPRECIACION LINEAL NIC EQUIPO DE REFRIGERACION COSTO CORREGIDO VIDA UTIL DEPRECIACION 4 MESES USO MESES MENSUAL DEL EQUIPO $ 26.500.000 120 220.833 883.333 MEJORA $ 5.000.000 240 Costo de adquisición $ 26.500.000 (-)Depreciación Acumulada -$ 883.333 (+) Adiciones y mejoras $ 5.000.000 Valor a Depreciar $ 30.616.667 $ 30.616.667 Saldo Vida útil+ prolongación Vida útil 236 Nueva depreciación mensual $ 129.732 6 Meses de uso del activo $ 778.390 Depreciación Año 2008 $ 1.661.723
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ANEXO Nº 17 G DEPRECIACION ANIMALES DE INVENTARIO CONTABILIDAD AGRICOLA Detalle Valor Vida Útil Depreciación Años Anual Animales de trabajo $ 1.105.335 7 $ 157.905 Vacas $ 23.669.415 5 $ 4.733.883 Terneros $ 3.528.360 7 $ 504.051 Toros $ 3.587.166 6 $ 597.861 $ 5.993.700
ANEXO Nº17 G DEPRECIACION ANIMALES COMPRADOS CONTABILIDAD AGRICOLA
Detalle Valor Vida Útil Depreciación Depreciación
Año Anual Ejercicio Animales de renta $ 8.694.000 5 $ 1.738.800 $ 1.448.999 Reproductores $ 540.000 6 $ 90.000 $ 75.000 Animales de trabajos $ 324.000 7 $ 46.286 $ 38.571 $ 1.562.571
ANEXO Nº17 H DEPRECIACION ANIMALES NIC 41 Detalle Valor Vida Util Depreciación Años Anual Animales de Inventario
Vacas V $ 21.735.000 5 $ 4.347.000 Terneros $ 3.240.000 7 $ 462.857 Caballos V $ 1.015.000 7 $ 145.000 Toros V $ 3.294.000 6 $ 549.000 Animales Comprados 10 meses Vacas N $ 8.050.000 5 $ 1.341.613 Caballos N $ 300.000 5 $ 49.998 Toros N $ 500.000 6 $ 69.442 Depreciación según Nic $ 6.964.910
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ANEXO Nº17 I Depreciacion del activo en leasing DEP BT vida util uso DEP BT 17.497.915 5 1 3.499.583 Depreciacion del activo en leasing NIC vida util uso DEP NIC 20.019.049 5 1 4.003.810
ANEXO Nº 18 Valor justo de los Animales de Renta Nombre Cantidad Peso Valor libro Valor justo Vacas lecheras 150 483 $ 300 $ 21.735.000 $ 478 $ 34.631.100 Terneros 80 162 $ 250 $ 3.240.000 $ 624 $ 8.087.040 Reproductores 15 549 $ 400 $ 3.294.000 $ 818 $ 6.736.230
Totales $ 28.269.000 $ 49.454.370 Diferencia $ 21.185.370
ANEXO Nº 19 RESUMEN DE DEPRECIACION DEL EJERCICIO
NOMBRE TRIBUTARIA GALPONES $ 359.888 CORRALES $ 224.930 MAQUINA ORDEÑADORA $ 1.365.840 EQUIPO DE REFRIGERACION $ 1.758.178 ANIMALES INVENTARIO $ 4.402.018 ANIMALES COMPRADOS $ 1.118.571 $ 9.229.425
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CASO 2 LECHERIA Y GANADERIA RANCHO GRANDE LTDA. ANEXO Nº 20 Balance según circular 1501 Año 2008 Año 2007
ACTIVOS
Disponible 313.463.700 22.000.000
Documentos por cobrar 6.000.000 10.000.000
Existencias (neto) 26.588.578 18.160.000
Impuestos diferidos
Gastos pagados por anticipados
Otros activos circulantes
TOTAL ACTIVOS CIRCULANTES 346.052.278 50.160.000
Terrenos 26.780.000 20.000.000
Construcciones y obras de infraestructura 27.100.000
Maquinarias y equipos 58.232.000 5.000.000
Otros activos fijos 41.448.276 42.821.500
Depreciación (menos) - 17.920.382
TOTAL ACTIVOS FIJOS 135.639.894 67.821.500
Impuestos diferidos largo plazo
Activos en leasing 17.497.915
TOTAL OTROS ACTIVOS 17.497.915
TOTAL ACTIVOS 499.190.087 117.981.500
PASIVOS
Cuentas por pagar 85.442.000
Acreedores varios
Provisiones 59.158.764
Impuesto diferidos
Otros pasivos circulantes 33.981.500
TOTAL PASIVOS CIRCULANTES 144.600.764 33.981.500
Obligaciones con bancos e instituciones financieras 8.958.604
Otros pasivos a largo plazo
TOTAL PASIVOS A LARGO PLAZO 8.958.604
Capital 84.000.000 84.000.000
Reserva revalorización capital 7.476.000
Otras reservas
Utilidad (Pérdida) Ejercicio 254.154.719
TOTAL PATRIMONIO 345.630.719 84.000.000
TOTAL PASIVOS 499.190.087 117.981.500
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ANEXO Nº 21 Estado de Resultados según Circular 1501
Año 2008
LECHERA Y GANADERA RANCHO GRANDE Ingresos de explotación 469.053.200 Costos de explotación (menos) - 128.930.000
MARGEN DE EXPLOTACION 340.123.200
Gastos de administración y ventas (menos) - 700.000
RESULTADO DE LA EXPLOTACION 339.423.200
Ingresos financieros Utilidad inversión empresas relacionadas Otros ingresos fuera de la explotación Pérdida venta activo fijo Gastos por depreciación - 17.920.382 Gastos desmantelamiento - 5.000.000 Gasto por reparaciones - 1.500.000 Gastos financieros (menos) - 4.516.616
Otros egresos fuera de la explotación (menos) Corrección monetaria 8.127.281 Contribuciones - 6.300.000 Incobrables - 4.000.000
RESULTADO FUERA DE EXPLOTACION - 31.109.717
RESULTADO ANTES DE IMPUESTO A LA RENTA 308.313.483
IMPUESTO A LA RENTA -54.158.764
UTILIDAD (PERDIDA) DEL EJERCICIO 254.154.719
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ANEXO Nº 22 ESTADO DE SITUACION FINANCIERA SEGÚN CIRCULAR 1879 Año 2008 Activos Corrientes Efectivo y Efectivo Equivalente 313.463.700Deudores por venta y otras ctas por cobrar 6.000.000Existencias 23.767.500Activos no corrientes clasificados como mantenido para la venta Total Activo Corriente 343.231.200
Activos No Corrientes Propiedad planta y Equipo 30.000.000Animales de trabajo 1.315.000
Terreno 20.000.000
Maquinarias y Equipos 55.500.000Activos en leasing 20.019.049Activos Biológicos Vacas lecheras 42.681.100Terneros 8.087.040Reproductores 7.236.230
Propiedad de inversión 5.000.000
Activos por impueto diferido depreciacion acumulada -15.906.212Total Activos no Corrientes 173.932.207Total Activo 517.163.407Pasivos Corrientes Acreedores comerciales 85.442.000otros acreedores 10.129.570Provisión impuesto renta 54.158.764 Total Pasivos Corrientes 149.730.334Pasivos no corientes Provisiones costo desmantelamiento 5.150.000Pasivo por impuesto diferido impuesto diferido Capital 84.000.000Otras Reservas Utilidad (Pérdida) del Ejercicio 278.283.073Total Patrimonio Neto 362.283.073Total Pasivo y Patrimonio 517.163.407
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ANEXO Nº 23 Estado de Resultados Lechería y Ganadería Rancho Grande Ltda. Circular 1879 Año 2008
Ingresos Operacionales 469.053.200 Costos de venta -128.930.000 Margen Bruto 340.123.200 Gastos de Administración -700.000 Gastos de Comercialización Otros Ingresos Ingresos financieros Gastos financieros -1.960.521 Gastos tributarios Otras ganancias 21.185.370
contribuciones -6.300.000
Otras pérdidas -4.000.000
Depreciación -15.906.212
Resultados Antes de impuesto a la renta 332.441.837 Impuesto a la renta -54.158.764 Utilidad (Pérdida) neta del ejercicio 278.283.073