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2. Cambio de criterios contables, errores y estimacionescontables
Esta norma introduce los trminos de aplicacin retroactiva y aplicacin
prospectiva, los cuales estn tomados de la NIC 8, Polticas contables, cambios enlas estimaciones contables y errores
Aplicacin retroactiva: consiste en aplicar el nuevo criterio como si ste se
!ubiese aplicado siempre "e modi#ica la in#ormacin comparativa $balance a%o
anterior&
Aplicacin prospectiva:consiste en aplicar el nuevo criterio desde el momento
en el 'ue se produce el cambio de criterio
2.1. Cambios de criterios contables
El principio de uni#ormidad, contenido en la primera parte del P(C )*arco
Conceptual), se%ala 'ue adoptado un criterio dentro de las alternativas 'ue, en
su caso, se permitan, deber mantenerse en el tiempo y aplicarse de manera
uni#orme para transacciones, otros eventos y condiciones 'ue sean similares en
tanto no se alteren los supuestos 'ue motivaron su eleccin +e alterarse estos
supuestos podr modi#icarse el criterio adoptado en su da en tal caso, estas
circunstancias se !arn constar en la memoria, indicando la incidencia cuantitativay cualitativa de la variacin sobre las cuentas anuales
El tratamiento contable de estos cambios est desarrollado en los primeros
prra#os de la norma de valoracin --, se./n la cual0
Cuando se produ1ca un cambio de criterio contable, siempre de acuerdo con lo
establecido en el principio de uni#ormidad, se aplicar de #orma retroactiva y su
e#ecto se calcular desde el e2ercicio ms anti.uo para el 'ue se dispon.a de
in#ormacin Este cambio motivar el correspondiente a2uste por el e#ectoacumulado de las variaciones de los activos y pasivos en el saldo inicial del
patrimonio neto del e2ercicio ms anti.uo presentado, as como la modi#icacin de
las ci#ras a#ectadas en la in#ormacin comparativa de los e2ercicios a los 'ue le
a#ecte el cambio
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Por tanto, el cambio de criterio contable se reali1ar de #orma retroactiva, es decir,
la aplicacin retroactiva consiste en aplicar una nueva poltica contable a
transacciones, otros eventos y condiciones, como si sta se !ubiera aplicado
siempre, por lo 'ue los a2ustes contables adems de modi#icar las cuentas de
activos y pasivo correspondiente, implicarn un car.o o abono a una cuenta de
reservas, en ve1 de a resultados e3traordinarios como indicaba el P(C de 4556
El !ec!o de 'ue el a2uste se realice con car.o o abono a reservas mediante un
sistema retroactivo implica 'ue la !ora de in#ormar en la in#ormacin comparada,
se !a de reali1ar un a2uste a las reservas de los a%os anteriores cuando se elabora
el estado de cambios de patrimonio
EJEMPLO
almacn de mercaderas +urante el a%o -674 !a reali1ado las si.uientes
operaciones0
Compra de 4666 unidades al precio unitario de 46 euros os .astos de
transporte ascienden a 6,96 euros por unidad
:enta de 866 unidades al precio unitario de 49 euros
Compra de 4966 unidades al precio unitario de 46,;6 euros os .astos de
transporte ascienden a 6,99 euros por unidad
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"e devuelven -66 unidades de la compra anterior por de#ectos de calidad
:enta de 6 euros
:enta de 966 unidades al precio unitario 49,96
as operaciones de e3istencias en el a%o -67- !an sido las si.uientes0
:enta de ;66 unidades al precio unitario de 4= euros
Compra de 866 unidades al precio unitario de 46 euros con unos .astos de
compra unitarios de 6,;6 euros
Compra de 4666 unidades al precio unitario de 46,-6 euros ms 6,> euros
por unidad en concepto de transporte
:enta de 4-66 unidades al precio unitario de 48 euros
Compra de 966 unidades por 46,=6 euros sin nin./n .asto accesorio
:enta de
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Compras 2 1.500
Existencias
Devolucin de compras
200
1.500
200
Existencias
Venta 2
200
200
1.00
400
Existencias
Compra
0
!00
"50
Existencias
Venta
0
!00
500
"50
Existencias #inales 400 "50
El valor de las e3istencias #inales al #inal del a%o -674 ser el si.uiente0
>66 3 46,89 =96 3 46,>6 D 4-4>6
@ *ovimiento de e3istencias en el a%o -67-, se./n criterio AIAB0
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10,85 10,40 10,0 10,$ 10,"0
Existencias iniciales
Ventas 1
400
00
"50
Existencias
Compras 1
100
"50
800
Existencias
Compras 2
100
"50
800
1.000
Existencias
Venta 2
100
100
"50
"50
800
50
1.000
Existencias
Compra
0
0
450
1.000
500
Existencias
Venta
0
0
450
450
1.000
150
500
Existencias #inales 0 0 0 850 500
El valor de las e3istencias #inales al #inal del a%o -674 ser el si.uiente0
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>66 3 46,89 =96 3 46,>6 D 4-4>6
+e utili1arse el precio medio ponderado en el a%o -674 el valor !ubiese sido0
1.000 x 10,50 % 1.00 x 10,85 % "50 x 10,40& 10,$24$
1.000 % 1.00 % "50
4496 unidades 3 46,< D 4--48,-5
en el a%o -67-0
1.150 x 10,$24$ % 800 x 10,0 % 1.000 x 10,$0 % 500 x 10,"0& 10,551
1.150 % 800 % 1.000 % 500
4;96 unidades 3 46,99;4 D 4>->
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@ Por la eliminacin de las e3istencias iniciales0
Concepto Debe Haber
Variacin de existencias de mercader(as )$10* 12.218,2!
'ercader(as )00* 12.218,2!
@ Por el re#le2o de las e3istencias #inales, 'ue ya se valoran se./n el criterio de
precio medio ponderado0
Concepto Debe Haber
'ercader(as )00* 14.24$,$!
Variacin de existencias de mercader(as )$10* 14.24$,$!
P(C 4556
@ Por el a2uste de las e3istencias iniciales )valoradas se./n criterio AIAB a 4-4>6)
al nuevo valor de 4--48,-50
Concepto Debe Haber
'ercader(as )00* "8,2!
+nresos - ene#icios de e/ercicios anteriores )""!* "8,2!
@ Por la eliminacin de las e3istencias iniciales0
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Concepto Debe Haber
Variacin de existencias de mercader(as )$10* 12.218,2!
'ercader(as )00* 12.218,2!
@ Por el re#le2o de las e3istencias #inales, 'ue se valoran se./n el criterio de precio
medio ponderado0
Concepto Debe Haber
'ercader(as )00* 14.24$,$!
Variacin de existencias de mercader(as )$10* 14.24$,$!
EJEMPLO !
a sociedad ?A?, "?, dependiente de la sociedad HE?, "?, est dedicada
al tratamiento de un tipo de materiales, 'ue !ace 'ue los almacenes representenun volumen importante El .rupo viene aplicando como criterio para valorar sus
e3istencias un mtodo pr3imo al AIAB ?s se cerr el a%o -676 "in embar.o, las
e3istencias #inales de -674 van a valorarse de acuerdo con un mtodo de precio
medio as ra1ones para tal cambio son 'ue parece 'ue el nuevo mtodo es ms
racional y 'ue los costes de administracin del nuevo mtodo son menores
Para cerrar la contabilidad de -674 se !an !ec!o las si.uientes valoraciones en
um0
FIFO Precio medio
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Existencias iniciales
Existencias #inales
8.000
"8.000
8".000
"E PI+E0 Contabili1ar el cambio del criterio contable
P(C -66=
os cambios de criterio contable, de acuerdo con la norma de valoracin, deben
car.arse o abonarse a reservas voluntarias a cuanta del a2uste ser0
8;666 ) =8666 D 9666
os apuntes contables a reali1ar son0
@ Por la valoracin de las e3istencias iniciales al nuevo criterio0
Concepto Debe Haber
eserva voluntaria )11* 5.000
'ercader(as )00* 5.000
@ Por la eliminacin de las e3istencias iniciales0
Concepto Debe Haber
Variacin de existencias de mercader(as )$10* "8.000
'ercader(as )00* "8.000
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@ Por las e3istencias #inales0
Concepto Debe Haber
'ercader(as )00* 8".000
Variacin de existencias de mercader(as )$10* 8".000
P(C 4556
@ Por la valoracin de las e3istencias iniciales al nuevo criterio0
Concepto Debe Haber
astos - prdidas de e/ercicios anteriores )$"!* 5.000
'ercader(as )00* 5.000
@ Por la eliminacin de las e3istencias iniciales0
Concepto Debe Haber
Variacin de existencias de mercader(as )$10* "8.000
'ercader(as )00* "8.000
@ Por las e3istencias #inales0
Concepto Debe Haber
'ercader(as )00* 8".000
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Variacin de existencias de mercader(as )$10* 8".000
-- Errores
Errores de e2ercicios anteriores son las omisiones e ine3actitudes en los estados
#inancieros de una entidad, para uno o ms e2ercicios anteriores, resultantes de un
#allo al emplear o de un error al utili1ar in#ormacin #iable 'ue0
Estaba disponible cuando los estados #inancieros para tales e2ercicios #ueron
#ormulados
Podra esperarse ra1onablemente 'ue se !ubiera conse.uido y tenido en
cuenta en la elaboracin y presentacin de a'uellos estados #inancieros
+entro de estos errores se incluyen los e#ectos de errores aritmticos, errores en
la aplicacin de polticas contables, el no advertir o malinterpretar !ec!os, as
como los #raudes
En la subsanacin de errores relativos a e2ercicios anteriores sern de aplicacin
las mismas re.las 'ue los cambios de criterio contable, es decir, 'ue se se.uir un
criterio retroactivo
"iempre 'ue se produ1can cambios de criterio contable o subsanacin de errores
relativos a e2ercicios anteriores se deber incorporar la correspondiente
in#ormacin en la memoria de las cuentas anuales
EJEMPLO "
El 4 de enero de -674 se ad'uiere una m'uina por 4666 um con vida /til de 8
a%os Por un error in#ormtico la amorti1acin se reali1a en 46 a%os El error se
corri.e en el a%o -67>, cuya amorti1acin se dota de #orma correcta
P(C -66=
Cuota dotada en 2031, 2032 - 203 )1.00010* 100
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Cuota correcta )1.0008* 125
D#icit anual 25
El asiento 'ue se e#ect/a durante -67> para corre.ir la situacin es el si.uiente0
Concepto Debe Haber
eserva voluntaria )11* "5
morti6acin acumulada del inmovili6ado material )2810* "5
En los estados #inancieros elaborados a ;4 de diciembre de -67>, la in#ormacin
comparada 'ue se presentar respecto a la m'uina es la si.uiente0
31-12-20X3 31-12-20X4
'a7uinaria $25 1 500 2
1Corresponde a un coste de 1.000 - a una amorti6acin acumulada de "5 )00 dotadasanteriormente - "5 del a/uste*.
2Corresponde a un coste de 1.000 - a una amorti6acin acumulada de 500.
P(C 4556
En este caso el a2uste se !ace car.ando o abonando resultados e3traordinarios,
utili1ando las cuentas Gastos y prdidas de ejercicios anteriores $
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Concepto Debe Haber
astos - prdidas de e/ercicios anteriores )$"!* "5
morti6acin acumulada del inmovili6ado material )282* "5
2.#. Cambios en estimaciones contables
os cambios en estimaciones contables 'ue sean consecuencia de la obtencin de
in#ormacin adicional, de una mayor e3periencia o del conocimiento de nuevos
!ec!os, no se considerarn cambios de criterio contable El cambio de
estimaciones contables se aplicar de #orma prospectiva, procedimiento 'ue
consiste en aplicar el nuevo criterio desde el momento en el 'ue se produce el
cambio de criterio
El e#ecto de este cambio se imputar, se./n la naturale1a de la operacin de 'ue
se trate, como in.reso o .asto en la cuenta de Prdidas y .anancias del e2ercicio o,
cuando proceda, directamente al patrimonio neto El eventual e#ecto sobre
e2ercicios #uturos se ir imputando en el transcurso de los mismos
?simismo, se in#ormar en la memoria de los cambios en estimaciones contables
'ue !ayan producido e#ectos si.ni#icativos en el e2ercicio actual, o 'ue vayan a
producirlos en e2ercicios posteriores
EJEMPLO 1$
El 4 de enero de -674 se ad'uiere una m'uina por 4666 um con vida /til de 46
a%os ?l inicio del -67;, por una modi#icacin le.al, la vida /til pendiente es de >
a%os "u amorti1acin se reali1a mediante un sistema de amorti1acin constante
a cuota dotada durante los a%os -674 y -67- !a sido de0
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4666J46 D 466
Por lo 'ue el valor contable de la m'uina al inicio del a%o -67; es de0
4666 ) 466 3 - D 866
?l producirse la modi#icacin de la vida /til de la m'uina al inicio del a%o -67;, la
cuota para los > a%os si.uientes ser0
866J> D -66
El cuadro de amorti1acin de la m'uina durante su vida /til 'uedara como si.ue0
Ao Cuota amortizacin Amortizacin acumu!ada "a!or contab!e
2031
2032
203
2034
2035
203$
100
100
200
200
200
200
100
200
400
$00
800
1.000
!00
800
$00
400
200
0
1.000
EJEMPLO 11
a sociedad ?A?, "? se constituy a #inales del a%o -676 a.rupando a varios
empresarios individuales 'ue prestaban sus servicios a.rcolas en la comarca de su
ubicacin
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a ma'uinaria ad'uirida, sus importes en um y el perodo de vida /til
inicialmente previsto son0
#a$uinaria %nidade& monetaria& Ao& 'ida (ti!
ractores
Cosec9adoras
peros
45.000
"2.000
12.000
4
$
8
os e2ercicios -674 y -67- #ueron escasos en lluvias El endurecimiento de la tierra
!ace 'ue los tractores ten.an 'ue traba2ar a un nivel de revoluciones
sensiblemente superior al normal Por el contrario, el #racaso en los cultivos de
cereal repercute en una menor actividad de las cosec!adoras Como consecuencia
de lo anterior en -67- se revisan los a%os de vida /til, pasando a ser0
ractores
Cosec9adoras 8
P(C -66=
a nueva vida /til calculada no debe considerarse como un cambio en los cambios
de criterios contables, ya 'ue es consecuencia de una in#ormacin adicional, de
una mayor e3periencia y del conocimiento de nuevos !ec!os En -674 la
amorti1acin se reali1a se./n lo previsto inicialmente ? partir de -67-, inclusive,
se distribuir la cantidad pendiente de amorti1ar entre los a%os de vida /til
revisados
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a amorti1acin de los tractores en -67- y si.uientes ser0
$>9666 ) 44-96&J- D 4
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"i se produ2eran alteraciones no previstas en el momento en 'ue se reali1 la
estimacin de la vida /til de un activo, se proceder a modi#icar dic!o perodo en
#uncin de las nuevas circunstancias aparecidas, a2ustando las cuotas de
amorti1acin del e2ercicio y de los si.uientes
En su caso, se imputar al resultado del e2ercicio, como resultado e3traordinario,
el e#ecto si.ni#icativo del cambio producido por error en la estimacin de la
amorti1acin de los e2ercicios anteriores En nin./n caso, se reali1ar este a2uste
cuando la modi#icacin proceda de una alteracin de las condiciones iniciales
K 4 Ne.ocios con2untossubir; Lec!os posteriores al cierre M
:i te 9a ustado esta pulicacin, por #avor comp;rtelo con tus amios -seuidores d;ndole al otn de itter o oole %. racias?
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