Expediente N° 2017-065 Sentencia N° 2017-109
Voto N° 2017-121
Sentencia 2017-109. Tribunal Aduanero Nacional. San José a las quince horas con treinta y siete minutos del once de mayo de dos mil diecisiete.
Recurso de apelación interpuesto por kkkkkkkkk, S. A., cédula 3-101-kkkkkk,
representada por el agente de aduana kkkkkkkkkkk, S. A., cédula 3-101-0kkkkkkk7, a su
vez representada por el agente de aduana persona física kkkkkkk, cédula 01-0kkk-0kkk,
contra la modificación realizada por la Aduana de Limón a la determinación de la obligación
tributaria aduanera realizada en la declaración aduanera a la importación DUA número 006-
2015-kkkkkk del 22 de setiembre de 2015.
RESULTANDO:
I.- Mediante Declaración Única Aduanera 006-2015-kkkkkk del 22 de setiembre de 2015,
kkkkkkkkks, S. A., representada por el agente de aduana kkkkkkkkkkkkkkkkkkkkkkkk
kkkkkkkk, S. A., a su vez representada por el agente de aduana persona física kkkkkkkkkkk
presentó a despacho aduanero en la línea 001, mercancía descrita como “Moldes de
Aluminio con accesorios para materia mineral, para la construcción, s/m, s/m. Moldes en
aluminio.”, declarado en la posición arancelaria 8480.60.00.00 (Ver folios 44, 45, 379-381)
II.- Que a dicha Declaración, se le asignó semáforo rojo, producto de dicho control, la
Aduana decidió modificar la determinación de la obligación tributaria aduanera realizada por
el agente de aduana en su elemento clasificación arancelaria para las mercancías descritas
en la línea uno y, consecuentemente, la liquidación del adeudo tributario, la cual pasó de
¢6.223.689.86 a ¢13.189.861.93, lo que arroja una diferencia en favor del Fisco por la suma
de ¢6.966.172.07. Señaló, en lo de interés, el funcionario en esa ocasión:
“En la línea 0001 cambia de la partida 8480.60.00.00 a la 761090.0090 debido a que se trata de
mercancía SISTEMA DE ENCOFRADO Y MATERIAL DE ANDAMIAJE EN ALUMINIO dicho
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cambio se efectúa según revisión física e Información referente al producto adjunta en imágenes
del TIC®.
De lo anterior se determina que existe incorrecta clasificación arancelaria de la mercancía
presentada a despacho declarada en el inciso 848060.00.00… siendo lo correcto la clasificación
arancelaria la 7610.90.00.90…, siendo que la mercancía presentada a despacho corresponde a
SISTEMA DE ENCOFRADO Y MATERIAL DE ANDAMIAJE EN ALUMINIO descrito en los
documentos adjuntos al DUA como MOLDES EN ALUMINIO CON SUS ACCESORIOS PÁRA LA
CONSTRUCCION. De acuerdo a la información técnica del producto aportada en respuesta la
observación en sistema TIC@ se especifica que corresponde a un SISTEMA DE ENCOFRADO Y
MATERIAL DE ANDAMIAJE EN ALUMINIO, EL CUAL CONFIERE EL CARACTER DE
ELEMENTOS DE CONSTRUCCION.----Tomar en cuenta sólo como referencia que las
disposiciones de La Nota Explicativa de la partida 73.08 (7308.40.00.00), relativas a las mismas
manufacturas de metales férreos, son aplicables mutatis mutandis a los artículos de la partida
76.10 (7610.90.00.90).” (Folios 1, 2, 40-42, 81, 82, 389)
III.- Contra lo resuelto la interesada, ggggggggg, S. A., representada por el agente de
aduana gggggggggggggggggggggggg, S. A., a su vez representada por el agente de aduana
persona física ggggggggggggggggg, electrónicamente y por escrito, interpone los recursos
ordinarios de reconsideración y en subsidio el de apelación. No fija pretensión alguna en
específico sobre el fondo. (Folios 1-11, 26, 28-36, 388)
IV.- Así también, mediante escrito de recibo el día 13 de octubre de 2015, aclara el
recurrente gggggggggggg, que la declaración aduanera en análisis es la número 006-2015-
gggggg y no la 005-2015-gggggg como se indicara en el escrito original. (Folio 26)
V.- Con escrito de recibo el día 11 de noviembre de 2015, suscrito por el recurrente gggggg
gggggg, se allega prueba para mejor resolver y que consiste según indica en “carta
explicativa original apostillada de proveedor”, “copias de planos de diseño”, “ficha técnica” y,
“catalogo”. (Folio 28)
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VI.- Por oficio número AL-DN-2731-2015 del 20 de noviembre de 2015 el Gerente de la
Aduana de Limón solicita al Departamento de Técnica Aduanera de la Dirección de Gestión
Técnica de la Dirección General de Aduanas criterio sobre la clasificación arancelaria de la
mercancía en análisis. (Folio 83, 88)
VII.- Mediante oficio número DGA-DGT-DTA-295-2015 el Departamento de Técnica
Aduanera, en adelante DTA, evacua la consulta realizada. (Folio 84, 89)
VIII.- Con oficio número AL-DN-0074-2016 del 11 de enero de 2016 el Gerente de la Aduana
de Limón traslada la prueba recabada y consistente en el oficio de cita en el resultando
anterior al agente de aduana ggggggggggggggggggggg. (Folio 86)
IX.- Mediante escrito sin fecha, recibido el 01 de febrero de 2016, el señor
ggggggggggggggggggg en su condición de Gerente General con facultades de apoderado
generalísimo sin límite de suma de la importadora ggggggg, S. A., manifiesta oposición al
criterio DGA-DGT-DTA-295-2015 por no ser vinculante y, solicita se pida criterio de
clasificación arancelaria al Laboratorio Aduanero al que si estima competente. (Folios 97,
101, 102, 121, 122, 126, 127)
X.- Luego con escrito sin datar, pero recibido el día 03 de febrero de 2016, solicita el señor
ggggggggggggggg, previo a resolver el recurso, ampliación del criterio DGA-DGT-DTA-295-
2015 para que se aclare qué elementos tuvo a su disposición el DTA para rendir el criterio,
los parámetros utilizados y su fuente para establecer que se trata de moldes para la
fabricación de elementos prefabricados, en un lugar alejado de la construcción, los
parámetros utilizados y su fuente para establecer que se trata de un sistema constructivo
industrializado, los parámetros utilizados y su fuente para establecer que las partidas
arancelarias correctas son las 7610.90.00.20 y la 7308.40.00.00, se aclare si el DTA realizó
una inspección de la mercancía en estudio. (Folios 141-149)
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XI.- La Gerencia de la Aduana de Limón, acoge la solicitud para ampliar el criterio del DTA y
traslada la misma a dicho departamento mediante oficio AL-DN-263-2016 del 04 de febrero
de 2016. (Folio 150)
XII.- El día 16 de marzo de 2016, por medio de facsímil y correo electrónico, el señor
gtgggggggggggg, que dice ser encargado de Proveeduría de la importadora gggggggg, S.
A., allega a la Aduana de Limón copia del Certificado de Análisis del Laboratorio Aduanero
número 249 del 08 de marzo de 2016 y, Criterio Técnico de Clasificación Arancelaria de
Mercancías número DLA-2016-030, de la misma fecha, en los cuales concluye que la
mercancía descrita como “Moldes metálicos constituidos por accesorios (tornillos, puntales
telescópicos, cuñas, pasadores, tensores de muro, tensores de soporte, etc.) y paneles
individuales de diferentes tamaños y formas, que permiten la construcción de apartamentos,
como un solo bloque de concreto”, clasifica en la posición arancelaria 8480.60.00.00. (Folios
151-163)
XIII.- Mediante oficio número DGA-DGT-DTA-065-2016 el Departamento de Técnica
Aduanera, en adelante DTA, amplía su criterio externado en el oficio DGA-DGT-DTA-295-
2015 evacuando los aspectos requeridos, confirmando lo señalado en el oficio que se amplía
y haciendo ver que a la importadora se le emitió el 15 de febrero de 2016 criterio técnico
número DTA-039-2016 indicándole que la posición arancelaria para la mercancía es
7610.90.00.90. (Folios 164, 170)
XIV.- Con oficio número AL-DN-0680-2016 del 05 de abril de 2016, el Gerente de la Aduana
de Limón traslada la prueba recabada, consistente en el oficio DGA-DGT-DTA-065-2016 de
cita en el resultando anterior, al agente de aduana gggggggggggggggggggg. (Folio 176-188)
XV.- El licenciado ggggggggggg, cédula 03-0ggg-ggg, en su condición apoderado especial
administrativo de la importadora gggggggggggggggg, S. A., según poder conferido por el
señor gggggggggg de calidades supra señaladas, mediante escrito de recibo el día 18 de
abril de 2016 interpone “Incidente de Nulidad Absoluta” del Criterio Técnico DGA-DGT-DTA-
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295-2015 y su ampliación mediante número DGA-DGT-DTA-065-2015 por incompetencia de
conformidad con el Manual de Procedimiento para la Emisión de Criterios Técnicos en
Materia de clasificación Arancelaria de Mercancías emitido por la Dirección General de
Aduanas y por ello solicita la nulidad de dicho criterio y su ampliación. Ofrece como prueba
además criterio técnico número DLA-2016-030 emitido por el Departamento Laboratorio
Aduanero o DLA. (Folios 189-193, 204)
XVI.- Junto a otro escrito presentado en la misma fecha del 18 de abril de 2016, vuelve a
allegar al expediente el señor gggggggggggg, criterio técnico emitido por el Laboratorio
Aduanero número DLA-2016-030 y el Certificado de Análisis 249 del 08/03/2016 y,
argumenta en favor de la competencia de dicha instancia para formular dichos criterios.
(Folios 194-201, 210-218)
XVII.- Mediante un tercer escrito presentado el día 18 de abril de 2016 señala el señor
gggggggggggg de calidades conocidas que se apersona al proceso en nombre de su
representada, que se adhiere a los recursos presentados por su agente de aduana el que
reitera en todos sus extremos, que los intereses de su representada serán defendidos por el
licenciado gggggggggggggg a quien corresponderá la dirección legal del asunto y para ello
aporta el poder respectivo, solicitando se tenga como parte en el proceso a ggggggggggg, S.
A., representada a los efectos por el licenciado gggggggggggggg, señalando lugar para
atender notificaciones. (Folios 202-204)
XVIII.- La Gerencia de la Aduana de Limón, mediante oficio número AL-DN-263-2016
fechado el día 04 de febrero de 2016 y entregado el día 21 de abril de 2016, solicita al DTA
ampliar su criterio contenido en el oficio DGA-DGT-DTA-295-295, adicionado y aclarado
mediante oficio DGA-DGT-DTA-065-2016, en razón a la prueba allegada por la importadora,
consistente en el criterio técnico emitido por el Laboratorio Aduanero número DLA-2016-030
y el Certificado de Análisis 249 del 08/03/2016 de 2016. Reitera dicha petición mediante
oficio número AL-DN-1748-2016 del 09 de agosto de 2016 y correos electrónico del 19 de
octubre de 2016. (Folio 232-237, 254-256)
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XIX.- Mediante oficio número DGA-DGT-DTA-225-2016 del 19 de octubre de 2016, el
Departamento de Técnica Aduanera, responde el oficio de la Aduana de Limón número AL-
DN-263-2016, de cita en el resultando anterior y confirma lo señalado en sus oficios DGA-
DGT-DTA-295-295 y DGA-DGT-DTA-065-2016 y respecto al criterio DLA-2016-030 y el
Certificado de Análisis 249 del Laboratorio Aduanero hace ver que dicho Laboratorio
mediante oficio DFLAB-158-2016 dirigido al señor gggggggggggggg de la empresa
importadora gggggggggg, S. A., y con copia al DTA y a la Aduana de Limón le informó de
una revisión y modificación del criterio DLA-2016-030, de forma que concluye en idénticos
términos que el DTA respecto de la clasificación arancelaria de la mercancía. (Folios 257,
258)
XX.- Con oficio número AL-DN-2369-2016 del 09 de noviembre de 2016, el Gerente de la
Aduana de Limón traslada la prueba recabada, consistente en el oficio DGA-DGT-DTA-225-
2016 de cita en el resultando anterior, al agente de aduana gggggggggggggggggggggg.
(Folio 259-266)
XXI.- Mediante escrito de recibo el día 28 de noviembre de 2016 argumenta el importador
reiterando el vicio de competencia del Departamento de Técnica Aduanera para emitir
criterios de clasificación respecto de la mercancía en estudio y en favor de la competencia
del Laboratorio Aduanero haciendo ver además que el criterio del Laboratorio por ser
favorable al administrado no puede ser objeto de revocatoria a no ser mediante el
procedimiento de lesividad, que el criterio del DTA se emitió sin realizar un análisis físico
químico de la mercancía. (Folios 267-272, 274-279, 284-289)
XXII.- Con escrito presentado el día 07 de febrero de 2017 el señor gggggggggggggggg en
calidades señaladas solicita, al Laboratorio Aduanero, declare la nulidad absoluta de su
oficio DFLAB-158-2016 del 03/10/2016. Así también mediante otro escrito con la misma
fecha de presentación pero ante y para el Departamento de Técnica Aduanera de la
Dirección General de Aduanas declare la nulidad de los actos administrativos contenidos en
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los oficios DGA-DGT-DTA-295-2015 del 15/12/2015 y DGA-DGT-DTA-225-2016 del
19/10/2016. Luego, mediante escrito de recibo el día 10/02/2017 el licenciado gggggggggg
pone en conocimiento de la Aduana de Limón las gestiones de cita en líneas anteriores
haciéndole ver que estando impugnados tales actos no pueden ser considerados a los
efectos de conocer y resolver el recurso de reconsideración. (Folios 311-339)
XXIII.- Presenta el licenciado gggggggggggg, el día 17 de febrero de 2017, escrito
solicitando a la Aduana de Limón, se le resuelva la incidencia de nulidad presentada el día
18 de abril de 2016 contra el criterio vertido en los oficios DGA-DGT-DTA-295-295 y DGA-
DGT-DTA-065-2016, reiterada el 28 de noviembre de 2016. Hace ver también que se acusó
nulidad del criterio DLA-2016-030. Solicita entonces la resolución de los incidentes
planteados. (Folios 342-345)
XXIV.- Por resolución número RES-AL-DN-142-2017 del 23 de febrero de 2017 la Aduana
de Limón conoce y resuelve, sin lugar, el recurso de reconsideración, da trámite al de
apelación y emplaza al recurrente para ante esta instancia. (Folios 346-374)
XXV.- Se apersona a esta Sede el señor, licenciado gggggggggggggg en las calidades
dichas infra, mediante escrito sin fecha y de recibo el día 17 de marzo de 2017, dice
reiterar y ampliar argumentos, solicita se le confiera audiencia con el objeto de exponer
y ampliar los motivos de la apelación y evacuar la prueba pericial ofrecida. Solicita
además se le resuelva con lugar el recurso de apelación en todos sus extremos,
declarando nulos los criterios DGA-DGT-DTA-295-2015, DGA-DGT-DTA-065-2015,
DGA-DGT-DTA-225-2016 del Departamento de Técnica Aduanera, DFLAB-158-2016
del Laboratorio Aduanero, la resolución RES-AL-DN-142-2017 de la Aduana de Limón,
resolución de ajuste a la determinación de la obligación tributaria aduanera comunicada
mediante notificación electrónica número 71939 del 05/10/2015, se establezca como
correcta la posición arancelaria 8480.60.00.00 para la mercancía objeto del despacho.
(Folios 421-527)
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XXVI.- En las presentes diligencias se han observado las prescripciones legales en la
tramitación del recurso de apelación.
Redacta el Máster, Licenciado, Dick Rafael Reyes Vargas y,
CONSIDERANDO:
I.- Objeto de la litis. Consiste en determinar la correcta posición arancelaria de las
mercancías descritas en la única línea del DUA 006-2015-ggggggg del 22 de setiembre de
2015 en tanto el declarante asigna la posición 84.80.60.00.00 y la Aduana de Limón estima
que corresponde la posición 7610.90.00.90.
II.- Admisibilidad del Recurso de Apelación. En el caso bajo estudio el recurso de
apelación es establecido gggggg, S. A., representada por el agente de aduana bbbbbbb, S. A., a su vez representada por el agente de aduana persona física jjjjjjj, quienes se
encuentran debidamente acreditados, según la documental de folios 379, 380, 417-420,
razón por la que este Tribunal tiene por bien cumplido el presupuesto procesal de
legitimación. En cuanto al requisito de temporalidad, tenemos que, en el caso concreto,
queda documentado en expediente (folio 389), que la resolución recurrida se le notificó en
fecha 05-10-2015, y el recurso se presentó el día 08 siguiente por medio electrónico y luego
por escrito, según corre a folio 1y 388, dentro del plazo establecido en el numeral 198 de la
LGA, por lo que se tiene el recurso por presentado en tiempo. En razón de ello debe tenerse
por admitido para su estudio el presente Recurso de Apelación.
Se apersonan a los autos además, los señores cccccc en su condición de Gerente General
con facultades de apoderado generalísimo sin límite de suma de la importadora hhhhhhh, S.
A., y el licenciado ñññññññññ, en su condición de apoderado especial administrativo de la
importadora. Indica el primero que se adhiere a los recursos presentados por su agente de
aduana, los que reitera en todos sus extremos, que los intereses de su representada serán
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defendidos por el licenciado sssssssss a quien corresponderá la dirección legal del asunto y
para ello aporta el poder respectivo, solicitando se tenga como parte en el proceso a
aaaaaaa, S. A., representada a los efectos por el licenciado rrrrrrrrrr.
Al respecto, no más se hacer ver a los señores gggggg y gggggg que, conforme se recoge
en el primer párrafo de la presente reconsideración, aparte del Estado, representado por el
Servicio Nacional de Aduanas en la Aduana de Limón conforme los numerales 8 a 14 de la
Ley General de Aduanas, en lo siguiente LGA, y 3-5, 33-42 de su Reglamento, en principio,
solo hay dos partes más en el proceso, a saber, el importador, para el caso la sociedad
hhhhhhh S. A., como responsable principal y directo de las obligaciones que derivan de la
relación jurídica aduanera, producto de la destinación al régimen que se hace de las
mercancías, mediante la declaración aduanera a la importación en análisis (art. 52 y
siguientes de la LGA) y, que tal, por imperio de norma es representado por el Agente de
Aduana, de conformidad con los numerales 33-36 y 268 de la LGA; finalmente, a más de ser
el representante legal del importador, actúa también el agente de aduana como responsable
solidario para con éste y frente al Estado o Fisco respecto del pago del adeudo tributario de
conformidad con las normas del artículo 36 ibídem. De forma tal que, no puede entenderse,
en forma alguna, que hhhhhh, S. A., no hubiere sido, en momento alguno, parte en el
proceso o, no se le haya considerado como tal, sino y por el contrario, es quien incoa el
procedimiento que se revisa, y además, quien ejerce los recursos respectivos, mediante su
mandatario y representante legal, el agente de aduana jjjjjjjjjj, S. A., a su vez representado
por el agente de aduana persona física señor kkkkkkkk, de conformidad con las normas
precitadas.
III.- Nulidades. Como primer aspecto considera esta instancia abarcar el señalado por la
interesada al indicar que, el A Quo, al conocer y resolver el recurso de reconsideración
incurrió en dos vicios de nulidad que a criterio de esta instancia es uno solo en razón de la
falta de especificidad y la unidad en la argumentación. Señala que, si bien se entra a
conocer de los incidentes de nulidad planteados, no los resuelve, pues no entra a valorar
punto por punto los argumentos de nulidad por ella planteados, haciendo ver que, la aduana
se enfoca en una falta de interés actual, considerando que los criterios tanto del DTA como
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del Laboratorio Aduanero terminan en un acuerdo y emitiendo conclusiones idénticas.
Señala que la falta de interés actual no constituye su argumentación, sino que tal recae
sobre una violación al principio (de intangibilidad) de los actos propios, porque se violaron
competencias y en razón de que el criterio del Laboratorio por serle favorable, no podía
variarse sin un proceso de lesividad, sin la debida fundamentación y sin audiencia previa.
Sobre este primer punto, observa el Tribunal que el reproche a la Aduana al conocer y
resolver del recurso de reconsideración, más que uno de contenido (no resolución de los
incidentes) lo es uno de motivación por no conocerle los argumentos planteados.
En primer lugar, hace ver el Tribunal, y aun cuando no se arguye específicamente, que en
materia aduanera como la administrativa no existe regulación alguna que admita la
posibilidad de establecer incidentes de nulidad. Si bien es cierto con la promulgación de la
LGA vigente se estableció en su artículo 195 el incidente autónomo de nulidad dicho instituto
procesal fue derogado y no tiene aplicación hoy en día, así las cosas todo vicio de nulidad
debe ser argumentado en fase recursiva y resuelto por dicha vía y no por la incidental, como
efectivamente hizo la Aduana. Ahora bien en cuanto al reparo que hace la interesada a la
resolución que conoce y resuelve el recurso de reconsideración número RES-AL-DN-142-
2017, observa esta instancia, como primer aspecto que, en las V y VI de las consideraciones
se analizan las argumentaciones de nulidad y en la parte dispositiva, punto primero,
expresamente se resuelven sin lugar las excepciones, solicitud de cautelares y nulidades
planteadas mediante la vía incidental (no aplicable como se dijo) y al interponer el recurso de
reconsideración. Así las cosas, estima esta instancia no existe vicio alguno por falta de
resolución (vicio de contenido), como dice la interesada, de las peticiones de nulidad. Ahora
bien, como lo viene indicando la parte, son dos básicamente sus argumentos de nulidad de
los criterios, considerados por esta como prueba e impugnados por ella, a saber una
incompetencia del DTA para la emisión de los mismos, en cuanto se requiere para su
emisión de un análisis físico y/o químico de las mercancías de conformidad con las
disposiciones emitidas por el Director General de Aduanas en la resolución DGA-407-2010
que contiene el “Manual de Procedimientos para la Emisión de Criterios Técnicos en Materia
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de Clasificación Arancelaria de Mercancías”; la segunda relativa a una violación al principio
de intangibilidad de los actos propios en referencia al criterio del Laboratorio Aduanero
número DLA-2016-030 el cual, procura dicha instancia dejar sin efecto mediante el oficio
DFLAB-158-2016.
Sobre la competencia. Debe tener presente la recurrente, en primer lugar, que en ningún
momento se ha cuestionado por la autoridad aduanera la materia compositiva de la
mercancía, sino que, ha sido la propia recurrente la que ha declarado que tal es aluminio, y
así lo viene sosteniendo, y respecto de lo cual no existe discrepancia de parte de la
Administración. Lo que la Administración ha cuestionado es la descripción y su clasificación
en función de su naturaleza merceológica, es decir, respecto de si por su uso y función,
corresponden a simples moldes para materia mineral de la partida 84.80 como argumenta la
recurrente o si corresponde construcciones y sus partes de aluminio; chapas barras, perfiles,
tubos y similares de aluminio, preparados para la construcción como lo viene afirmando la
Administración. Así las cosas dado que no existe discrepancia en la materia constitutiva de
la mercancía en análisis resulta innecesario su análisis químico y por ello el argumento de la
recurrente en cuanto la instancia competente no tiene cabida con sustento en la resolución
DGA-407-2010 por ella señalada. Observa además el Tribunal que, incluso habiendo
cuestionado la recurrente la competencia del DTA para emitir criterios como el que impugna,
el día 09 de febrero solicita, de su propia cuenta, a dicho departamento criterio sobre la
clasificación arancelaria de las mercancías en análisis y, tal instancia lo evacua el día 15
siguiente (folio 170) y pese a serle desfavorable no consta haya solicitado su revisión en
forma alguna, actuación del recurrente que es vista como un reconocimiento de la
competencia del DTA para lo solicitado.
Sobre el principio de intangibilidad de los actos propios. Dicho principio está referido a
las limitantes que tiene la administración para anular o revisar de oficio los actos
administrativos favorables o declaratorios de derechos para el administrado. No obstante, y
para el caso, los criterios señalados e impugnados por el recurrente carecen de la naturaleza
del acto administrativo propiamente dicho a que hace referencia la Sala Constitucional, como
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acto final, en sus resoluciones, toda vez que se trata de meros actos de trámite,
relacionados en el caso, precisamente, con la facultad de revisión del verdadero acto final,
que lo fue el de ajuste de la determinación de la obligación tributaria aduanera, a saber, el
comunicado por medios electrónicos a la recurrente, bajo la notificación número 71939. En
otras palabras, tales criterios, no son sino, meras opiniones consultivas extendidas con
ocasión del procedimiento de despacho, con fundamento en los numerales 21 bis inciso b)
30 bis incisos a) del Reglamento a la Ley General de Aduanas, y más específicamente, con
su fase de revisión en vía recursiva y que además, como facultativas, no tienen un carácter
vinculante para el órgano resolutor. En la misma situación, de mera opinión consultiva, se
encuentra el análisis y criterio del Laboratorio Aduanero, emitidos a petición del
Administrado, número 249 del 08 de marzo de 2016 y DLA-2016-030, por lo anterior resulta
improcedente el apuntado vicio de nulidad, por infracción al principio de intangibilidad,
derivado del de inderogabilidad, de los actos propios, por no ser tales criterios, actos
administrativos finales y no ubicarse además en la categoría de favorables ni declaratorios
de derechos. Además, como bien reconoce la recurrente al impugnarlos ante las instancias
de emisión, carece la Aduana de Limón de la facultad para declararlos nulos, por cuanto no
manan de una instancia inferior de la propia aduana, sino de una bajo el control y
supervisión de la Dirección General de Aduanas, sin perjuicio claro está, de su propia
facultad para hacer suyo uno u otro o ninguno de los criterios, en razón a su independencia
funcional como resolutor del recurso interpuesto, siendo tal, una razón más para rechazar la
inexistente nulidad, por razón de no resolver las alegadas.
Por las razones señaladas se rechazan los vicios de nulidad apuntados y por ello se entra a
conocer y resolver el recurso por el fondo.
IV.- Sobre el fondo. A los efectos de una correcta clasificación arancelaria de las
mercancías iniciaremos sentando lo concerniente a la faceta merceológica de la mercancía
procurando una adecuada descripción y uso de ella.
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A tales efectos, y respecto de las contenidas en la línea uno del DUA, tenemos que el
declarante la describe en el DUA como “Moldes de Aluminio con accesorios para materia
mineral, para la construcción”. Lo anterior lo reitera cuando se opone al ajuste en revisión
(folio 3) y agrega “… La forma más básica de comparar este molde, es con el molde de un
queque, pero en lugar de sacar un queque, se saca un apartamento, una casa etc. Es
como un rompecabezas que a la hora de armarlo nos permite tener la FORMA PARA EL
HORMIGÓN (Losas de entrepisos, ornamentos arquitectónicos, paredes, marcos de puertas, ventanas, vigas etc)…” (folio 3); agrega que “… El molde permite al constructor, armar la FORMA en el sitio de la construcción, una vez armado el molde queda (En este
caso un apartamento) con sus paredes, vigas, marcos de puertas, ventanas y losa, listo el
molde, para vaciar (chorrear) el Hormigón (concreto que su compuesto principal es el
cemento). Después de vaciar el concreto, se desarma el molde y se vuelve a armar a la par en el apartamento que sigue, de esta forma los moldes van dando como resultado un apartamento en un solo vaciado…”, (folios 3, 4). (La negrita no es el original)
Concluye la recurrente haciendo ver “Que de conformidad con lo expuesto y teniendo claro
que la mercancía presentada a despacho no es material de andamiaje, SINO PANELES DE ENCOFRADO USADOS COMO MOLDES PARA LA CONSTRUCCIÓN, …” (folio 5)
Por su parte, el proveedor en la nota aportada por la recurrente, primeramente describe la
actividad de la empresa de la siguiente manera “… ttttt diseña, fabrica y comercializa
sistemas constructivos industrializados a base de Moldes para la Construcción con sus
accesorios, creadas específicamente para cumplir con los requerimientos de cada proyecto
de construcción, ajustando las modulaciones y estructuras de cada pieza a las necesidades
y a los planos suministrados por los clientes…”. Luego al comentar las bondades de su
producto indica que “Nuestro sistema de encofrados modular y manoportable facilitan la
construcción industrializada de viviendas y de edificaciones en general y ofrece grandes
ventajas sobre los sistemas tradicionales constructivos, tal como es la eficiencia, rapidez y
seguridad en obra… que permiten desarrollar de manera rápida y segura los proyectos.” .
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Previamente, había señalado además, que tales logran transformar las obras en negocios
rentables y productivos (folios 13, 30, 446).
Sobre el producto o mercancía indica que “Son sistemas constructivos de alta complejidad en ingeniería, dinámicos y durables (más de 1200 usos), basados en paneles o formas y accesorios altamente versátiles y adaptables,… son monolíticos, rápidos, livianos y se adaptan a cualquier diseño arquitectónico. Sigue diciendo el
proveedor que “Estos sistemas constructivos a la medida se componen de Moldes en
aluminio o acero madera, las cuales son la estructura falsa, cuya función es sostener y moldear el concreto hasta que se solidifique y se convierta en muros y losas , pero
también de accesorios en acero y consumibles en distintos materiales, igualmente diseñados
y adaptados para lograr, sostener, ensamblar, dar firmeza, funcionalidad y seguridad al
equipo constructivo y lo más importante permitir que el sistema sea extremadamente seguro
para los seres humanos - Operarios y Profesionales - que intervienen en las obras.” , (folios 13, 30).
En la información que sobre el producto allega el recurrente sobre los “Moldes de
Construcción jjjjjjj” bajo el acápite de “Beneficios” (folio 35 vuelto) se indica en lo de interés
para determinar la naturaleza de la mercancía en cuanto su uso y/o función:
“… el Sistema Constructivo Industrializado de Muros y Losas en Concreto con Moldes de Construcción en Aluminio jjjjjjj,...
La cara de contacto del panel es lisa, garantizando un excelente acabado de las superficies
de concreto.
La amplia variedad de dimensiones de los paneles estándar genera mayor adaptabilidad
para ser aplicados en distintos tipos de proyectos...De igual manera, jjjjjj S.A. cuenta con una
capacidad de manufactura que le permite fabricar piezas diferentes a las estándar, para
ajustarse a las necesidades del proyecto del cliente.
Manoportable: El peso del aluminio en un panel estándar de 60 x 240 es de solo 22. Kg/m²,
permitiendo ser manipulado por una persona, sin requerir equipo adicional (grúa).
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Se recomienda realizar Mantenimiento General, del molde de construcción, cada 250
usos. El Mantenimiento Preventivo se realiza en cada uso.” (folio 35 vuelto).
En el brouchure o desplegable que sobre el producto allega el recurrente visible a folio 36,
se describe la mercancía en análisis de la siguiente manera: “jjjjjj Alum es un sistema de construcción con moldes en aluminio, sencillo, modular, rápido y muy rentable, con el
que se logran estructuras sismorresistentes en concreto de alta calidad y durabilidad” . En el
mismo sentido podemos observar la impresión que del catálogo del producto se encuentra a
folios 51, 396 que lo nomina como “Un revolucionario sistema de encofrados que facilita la
construcción industrializada”.
En su escrito de recibo el día 18 de abril de 2016 y otros reconoce la recurrente la naturaleza
de “encofrado” de la mercancía cuando solicita se aplique la exclusión contenida en la
partida 73.08 que indica que “Los paneles de encofrado destinados a moldear hormigón que
tengan el carácter de moldes (partida 84.80)”, (folio 191, 195, 211, 270, 277, 287, 425).
Concluye la recurrente haciendo ver que, teniendo claro que la mercancía trata de Moldes
de Aluminio para la Construcción deben aplicarse las disposiciones de las Notas Explicativas
de Sistema Armonizado y que la partida 76.10 indica que las disposiciones de la Nota
Explicativa de la partida 73.08, relativa a las mismas manufacturas de metales férreos, son
aplicables mutatis mutandi a los artículos de esa partida y por ello se debe verificar las
disposiciones de la partida 73.08, mismas que indican que se excluyen de la misma los
paneles de encofrado destinados a moldear el hormigón que tengan el carácter de moldes
de la partida 84.80 y que esta última comprende en la subpartida 84.80.60 los moldes para
materia mineral que incluyen los moldes y formas para hormigón, cemento o amianto-
cemento que se utilizan para moldear tubos, depósitos, baldosas, losas, remates de
chimeneas, balaustradas, ornamentos arquitectónicos, paredes, techos, etc., o elementos de
construcción prefabricados de hormigón o pretensado como son los marcos de puertas y
ventanas, los elementos de bóvedas, las vigas, las traviesas de ferrocarril, entre otras.
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Finalmente arguye y solicita que, al cumplir las mercancías con lo indicado en las Notas
Explicativas de cita, deben mantenerse en la partida 84.80 por él declarada.
Descripción de la mercancía, conclusión del Tribunal. De lo señalado por la parte,
información del fabricante aportada por ésta como prueba documental consistente en
impresiones parciales del catálogo del producto y un desplegable informativo, se concluye,
sin lugar a duda por esta instancia que la mercancía es un “Sistema de Encofrado o formaleta, sustentado en paneles de aluminio, reusable, para hormigón o concreto, diseñado para la construcción industrializada o serial de edificaciones, sin perjuicio del diseño individual o a la medida, que procura vaciar en concreto, la fachada, los muros internos y las losas de una vivienda en un solo día y, en una sola etapa, procurando una construcción monolítica y económica”.
Definido así el aspecto merceologico de la mercancía considera el Tribunal importante, para
mayor claridad, considerar también que se entiende por encofrado. A los efectos como
primera referencia vemos que la enciclopedia Wikipedia (en muy similar sentido
Construpedia) nos indican que el encofrado es un sistema de moldes temporales o
permanentes que se utilizan para dar forma al hormigón u otros materiales similares como el
Tapial antes de fraguar. Otros lo definen como un equipo de trabajo utilizado en la
construcción de estructuras de hormigón, consistente en moldes de madera o de metal
destinados a contener el hormigón hasta su endurecimiento o fraguado. Una definición
mucho más técnica es la que nos da MJ Ricouard en su libro “ENCOFRADOS, Cálculo y
aplicaciones en edificación y obras civiles”, primera edición española, traducida y adaptada
por Bernardino Pardo del Río, Ingeniero de Caminos, Canales y Puertos y profesor de la
Escuela Técnica Superior de Ingenieros de Caminos, Canales y Puertos de Barcelona y,
editado por Editores Técnicos Asociados, S. A., en Maignón 26, Barcelona 24, España en
1980.
Se indica en dicha obra especializada que la palabra encofrado designa la técnica y puesta en forma del hormigón. Para entender mejor dicha definición nos explica que el
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hormigón es una mezcla de agua, áridos y cemento. Agrega que éste último se mezcla con
los áridos, y el conjunto constituye una mezcla cuyas propiedades corresponden, al principio,
con la de materiales plásticos. Sigue diciendo que conforme pasa el tiempo, el hormigón
solidifica, adquiriendo una consistencia pétrea. Hace ver que como durante el fraguado, el
hormigón es plástico y en este estado permanece generalmente durante varias horas, de
acuerdo con la temperatura, relación agua cemento, etc., es necesario, por tanto, mantener
el hormigón con la forma que se desee hasta el momento en que la cohesión interna del
hormigón sea suficiente para asegurar la forma dada, siendo el momento de quitar el
encofrado que contenía el hormigón en estado plástico.
Indica que la diversidad de formas, dimensiones y usos del hormigón son tantas, que el
encofrado ha dejado de ser un material, para alcanzar la categoría de técnica, misma que
representa un conjunto cuya variedad y aplicación corresponde a menudo a imperativos
técnicos diferentes, señalando que por lógica no hay relación alguna entre el encofrado de
una pila de puente, de una escalera prefabricada o el de una presa-boveda.
Retomando lo señalado por este especialista en el sentido de que el encofrado o formaleta
designa la técnica y puesta en forma del hormigón, es decir abarca no solo los objetos
en ella utilizados sino y además la actividad que ello encierra y por eso la denominación del
fabricante como un sistema resulta acertada, en tanto engloba toda la actividad de diseño
fabricación y puesta en ejecución del encofrado como los objetos o elementos mismos que
se utilizan en ello. Por otro lado, se procura clasificar los encofrados o formaleta mediante
una enumeración por grupos y subgrupos, así en la obra precitada, el autor clasifica en dos
grupos, a saber, un primer grupo constituido por los encofrados para hormigón vertido en
obra, que es aquel que se pone en su forma definitiva y, un segundo grupo de encofrados
para elementos prefabricados de hormigón, en donde éste último se vierte en moldes que
sirven de encofrado, y en donde la pieza obtenida se transporta a la obra, colocándose en su
sitio definitivo.
Es claro que, tanto la Administración como la declarante aplican la misma base legal, e
incluso, resultan coincidentes en muchos aspectos con la descripción de la mercancía y la
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prueba de su naturaleza, no obstante, disiente claramente en cuanto a la partida arancelaria
a aplicar.
Estima el Tribunal que, dicha discrepancia, radica precisamente en el hecho de que la
recurrente no contempla los aspectos técnicos señalados en cuanto a la clasificación de los
encofrados de cita supra, y que tales son precisamente los recogidos por la nomenclatura,
cuando en las partidas 73.08 recoge a los encofrados en general (ver subpartida 73.08.40) y
excluye los paneles de encofrado destinados a moldear el hormigón que tengan el carácter de
moldes de la partida 84.80 , específicamente la subpartida 84.80.60. Lo anterior de
conformidad con la Nota de la Sección XV número 1 f), la cual nos hace ver que dicha
Sección, no comprende los artículos de la Sección XVI, y tal es lo recogido en las Notas
Explicativas para la partida 76.10, cuando nos dicen que, las disposiciones de las nota
explicativas de la partida 73.08, relativas a las mismas manufacturas de metales férreos, son
aplicables mutatis mutandis a los artículos de esta partida, para luego, recordarnos que se
excluyen de esa partida los ensamblados metálicos que constituyan manifiestamente partes u
órganos de manufacturas de los Capítulos 84 a 88. Finalmente, las notas explicativas de la
partida 73.08 nos indican que, se excluyen de esta partida los paneles de encofrado
destinados a moldear el hormigón, que tengan el carácter de moldes de la partida 84.80 .
Como podemos ver, la nomenclatura prevé la clasificación de los encofrados en dos secciones
diferentes, la primera de ellas la XV contempla los encofrados en general como elementos que
son de la construcción o encofrados para hormigón vertido en obra, que es aquel que se pone
en su forma definitiva y la segunda en la Sección XVI, cuando tales constituyan simples
moldes para elementos prefabricados de hormigón , en donde éste último se vierte en moldes
que sirven de encofrado, y en donde la pieza obtenida se transporta a la obra, colocándose en
su sitio definitivo. Importante, como mera guía didáctica, tener presente que los encofrados del
prime grupo y clasificables en la Sección XV se subdividen a su vez en verticales y
horizontales y especiales, subdividiéndose el primero de ellos a su vez en encofrados unidos
por tirantes, encofrados no unidos por tirantes y, los del segundo grupo en moldes
horizontales para losas prefabricadas, moldes verticales para paredes delgadas u moldes
especiales para formas especiales.
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Finalmente, recordar a la recurrente, la cual no se duda de su conocimiento técnico y práctico,
en la materia de la construcción que por naturaleza, todo encofrado o formaleta tiene por
principio de su actividad precisamente la de dar forma al hormigón hasta su completo
fraguado, no obstante, ello no la convierte en molde de los arancelariamente considerados en
la partida 84.80 como se ha explicado supra, sino que tal solo puede contener aquellos cuya
función es especifica como moldes para la fabricación de elementos preconstruidos de la
industria de la construcción.
En conclusión. Recordar que, la Nota General de la Nomenclatura Arancelaria
Centroamerica, SAC, fundamentada en la del Sistema Armonizado, SA, número C) nos dice
que la clasificación arancelaria se regirá por los principios contenidos en las Reglas
Generales para la Interpretación del SAC, así la primera de ellas señala que “Los Títulos de
la Secciones, de los Capítulos o de los Subcapítulos solo tienen un valor indicativo, ya que la
clasificación está determinada legalmente por los textos de las partidas y de las Notas de
Sección o de Capítulo y, si no son contrarias a los textos de dichas partidas y Notas, de
acuerdo con las reglas siguientes:”, de manera que, los siguientes principios o Reglas solo
aplican en caso de no ser contrarios a los textos de las partidas y Notas de Sección o de
Capítulo.
Tenemos en lo que interesa que la partida 84.80, que se ubica en la Sección XVI del SAC,
aplicada por la declarante contiene los “… moldes para materia mineral,…” moldes que
desarrolla en la subpartida 84.80.60 que a la letra indica “moldes para materia mineral”, por
su parte, la partida asignada por la Administración a saber la 76.10 que se ubica en la
Sección XV del SAC también en lo que interesa agrupa a “Construcciones y sus partes (…)
de aluminio, excepto las construcciones prefabricadas de la partida 94.06; chapas,
barras, perfiles, tubos y similares, de aluminio, preparados para la construcción”.
Por tanto en conformidad con las consideraciones y aspectos de hecho apuntados y normas
de derecho recogidas y analizadas es claro que el recurso debe ser resuelto sin lugar
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confirmando el ajuste realizado en cuanto ubica las mercancías de la línea uno del DUA 006-
2015-148907 del 22 de setiembre de 2015 en la posición arancelaria 76.10. 90.00.90 por
ser el encofrado o formaleta, uno para hormigón vertido en obra, que es aquel que se
pone en su forma definitiva el cual la nomenclatura prevé su clasificación en la Sección XV y
no un encofrado para elementos prefabricados de hormigón de la Sección XVI, en donde la
pieza obtenida se transporta a la obra, para su colocación en su sitio definitivo. Por
innecesario, no se otorga la audiencia solicitada.
POR TANTO:
De conformidad con los artículos 198, 200 y 205 a 210, 261 de la Ley General de Aduanas,
por unanimidad, este Tribunal resuelve sin lugar el recurso y se confirma el ajuste realizado
en el despacho. Se ordena devolver el expediente a la oficina de origen.
Notifíquese a la recurrente mediante ggggg al correo electrónico [email protected] a la atención del mismo y mediante su agente de aduana jjjjjjjjjjjjjjjjjjjj, S. A., al correo electrónico [email protected] y, a la Aduana de Limón.
Loretta Rodríguez MuñozPresidenta
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Alejandra Céspedes Zamora Elizabeth Barrantes Coto
Desiderio Soto Sequeira Luis Alberto Gómez Sánchez
Dick Rafael Reyes Vargas Shirley Contreras Briceño
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