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TÉRMINOS DE REFERENCIA PARA AUDITORÍAS DE PROYECTOS DE IMPLEMENTACIÓN NACIONAL E IMPLEMENTADOS POR ORGANIZACIONES NO GUBERNAMENTALES Revisado en Diciembre de 2014 Programa de las Naciones Unidas para el Desarrollo
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TÉRMINOS DE REFERENCIA
PARA AUDITORÍAS DE PROYECTOS
DE IMPLEMENTACIÓN NACIONAL E
IMPLEMENTADOS POR ORGANIZACIONES
NO GUBERNAMENTALES
Revisado en Diciembre de 2014
Programa de las Naciones Unidas para el Desarrollo
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Índice
A. Información general
B. Administración del proyecto
C. Consultas con las partes interesadas
D. Descripción de los informes objeto de la auditoría
E. Servicios de auditoría requeridos
F. El Informe de Auditoría y la Carta a la Administración
G. Competencia del auditor
Anexos
I: Modelo de Informe de auditoría (ISA 705, 710)
II: Definición de las opiniones del auditor (ISA 700)
III: Norma internacional de auditoría (ISA 450 y 710)
IV: Modelo para seguimiento de plan de acción de observaciones de auditorías del año anterior
V: Modelo para presentar los datos y observaciones de la auditoría
VI: Orientación sobre la formulación de observaciones de la auditoría
VII: Orientación sobre la materialidad de la auditoría (ISA 320, 450)
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A. Información general
Una breve descripción de los proyectos objeto de la auditoría, puede consultarse en la página
web del PNUD Argentina http://www.ar.undp.org/.
Para los proyectos de implementación nacional (NIM) e implementados por organizaciones no
gubernamentales (ONG) son de aplicación los procedimientos que surgen del “Manual de
Gestión de Proyectos Ejecutados por el Gobierno”, disponible en la página web
http://www.ar.undp.org/content/dam/argentina/Publications/PNUD%20Argentina%20acuerdos
/Manual%20Gesti%c3%b3n%20Proyectos/UNDP%20Argentina%20ManualProyectoslPNUD.
pdf y circulares modificatorias.
En este documento se entenderá por "Asociado en la Implementación” la entidad designada
para administrar un proyecto, pudiendo ser tanto un organismo público como una ONG.
B. Administración del proyecto
La información a ser auditada se encuentra archivada en las oficinas de los proyectos, las que
se encuentran ubicadas mayoritariamente en la Ciudad de Buenos Aires, y para el caso de
algunos proyectos, en las capitales provinciales o municipios de determinadas provincias.
Los datos de contacto correspondientes a las autoridades de los proyectos (Director/a Nacional
y Coordinador/a General) se encuentran disponibles en el Sistema de Auditorias
http://auditorias.undp.org.ar/.
C. Consultas con las partes interesadas
El auditor deberá presentar los informes de auditoría y las cartas a la administración de los
proyectos en borrador a la oficina del PNUD para informarle brevemente acerca de las
principales conclusiones de la auditoría y de las recomendaciones para mejorar en el futuro,
además de recabar opiniones de sus interlocutores.
La planificación y seguimiento de las tareas de auditoría y la comunicación entre los auditores,
los proyectos y el PNUD se realizará a través del Sistema de Auditorías
http://auditorias.undp.org.ar/. En dicho Sistema los auditores realizarán y asentarán el
seguimiento de las recomendaciones de las auditorías del año anterior y cargarán los informes
de la presente auditoría.
D. Descripción de los informes objeto de la auditoría
Los auditores deben certificar, expresar una opinión y cuantificar el impacto financiero neto de
cada uno de los siguientes documentos:
Informe combinado de gastos (CDR) durante el período comprendido entre el 1 de enero y
el 31 de diciembre del año que se audita Informe Cuenta de anticipos
Estado de Activos y Equipos en posesión del Proyecto
En caso de haber emitido una opinión con salvedades, adversa o abstención de opinión sobre el
CDR, los auditores deben reflejar el valor monetario del impacto financiero neto del dictamen.
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Los auditores deben indicar los riesgos implícitos en sus observaciones y clasificarlas como
riesgo alto, medio o bajo. Asimismo, deben clasificar las posibles causas de cada una de las
observaciones de la auditoría (Anexo VI Orientación sobre la formulación de observaciones de
la auditoría).
1. Informe combinado de gastos –CDR-
La preparación de este Informe está a cargo del PNUD, que utiliza un programa contable
corporativo denominado ATLAS. El CDR constituye un estado financiero oficial que debe ser
certificado por los auditores. Los estados financieros del proyecto, si se certifican, deben
conciliarse con los gastos que se consignan en el CDR y deberán adjuntarse al informe de
auditoría. El CDR se prepara en dos secciones; la primera sección contiene la información de
los gastos totales correspondientes a un año fiscal, desagregados por fuentes de financiamiento
y actividades realizados por:
Asociado en la Implementación (ya sea gobierno o una ONG)
Los procedimientos del PNUD exigen que cuando se realizan anticipos de fondos al Asociado
en la Implementación, éste debe presentar a la oficina del PNUD un Informe Financiero
trimestral que incluya: 1) el saldo acumulado desde la presentación del informe financiero
anterior; 2) los desembolsos efectuados en el período; y 3) la solicitud de un nuevo anticipo. La
oficina del PNUD en el país registra los desembolsos en ATLAS durante el transcurso del año
a medida que recibe los informes financieros. Estos desembolsos del Asociado en la
Implementación se asientan en la columna de gastos Government del CDR.
PNUD (oficina de país, sede y otras oficinas de países)
La oficina de país del PNUD registra en ATLAS los desembolsos efectuados por el PNUD de
sus propias cuentas bancarias. Estos desembolsos del PNUD se registran en las columnas de
gastos PNUD del CDR. Los desembolsos pueden clasificarse como pagos directos o como
servicios de apoyo del PNUD. Esta distinción, aunque es importante a los efectos de la
auditoría, no es evidente en el CDR y solo puede proporcionarla la oficina de país del PNUD
como cuadro auxiliar. A continuación se ofrece una breve descripción de cada categoría.
a) Pagos directos: El Asociado en la Implementación tiene responsabilidad por los gastos pero
le pide al PNUD que efectúe el pago al proveedor/consultor en su nombre. El Asociado en
la Implementación responde por el desembolso y mantiene toda la documentación
respaldatoria. El PNUD solamente efectúa los pagos después que la solicitud ha sido
debidamente autorizada y se lo informa al Asociado en la Implementación a través del
Sistema MAERA (http://maera.rblac.undp.org/Login.asp) una vez que se ha efectuado el
pago.
b) Servicios de apoyo del PNUD: El gobierno y el PNUD acuerdan que el PNUD preste
servicios de apoyo al proyecto y firman una Carta Acuerdo (con una descripción de dichos
servicios). El PNUD es plenamente responsable y rendirá cuentas por estos gastos y, en
consecuencia, mantiene toda la documentación respaldatoria relacionada con el desembolso.
Este gasto queda fuera de la auditoría y, por consiguiente, no será examinado por los
auditores. Esta limitación del ámbito no deberá utilizarse como motivo para emitir una
opinión con salvedades acerca del CDR. Cuando no exista una Carta Acuerdo firmada en
relación con los servicios de apoyo del PNUD o un Plan de Acción del Programa País –
CPAP- con las respectivas cláusulas de la Carta Acuerdo relativas a los servicios de apoyo
del PNUD, la auditoría deberá abarcar también los gastos del PNUD relacionados con el
apoyo de la oficina de país. La oficina de país debe incluir esta información en el contrato
de los auditores.
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Organismos de las Naciones Unidas
El organismo de las Naciones Unidas informa sus gastos al PNUD y al gobierno. La oficina del
PNUD en el país registra los gastos en ATLAS. Estos gastos de los organismos de las Naciones
Unidas se registran en la columna de gastos UN Agencies en el CDR. Estos gastos quedan
fuera de la auditoría y, por consiguiente, no serán examinados por los auditores. Esta limitación
del ámbito no deberá utilizarse como motivo para emitir una opinión con salvedades acerca del
CDR.
La segunda sección del CDR muestra la siguiente información:
Anticipos pendientes: Si figura una cantidad dentro de esta categoría, los auditores deben
conciliarla con el efectivo en caja a nivel de proyecto. En principio, esta cantidad debe
representar el balance de cualquier anticipo transferido al asociado en la implementación
menos el total de los gastos reportados en los informes financieros trimestrales que el asociado
en la implementación entrega al PNUD.
Activos fijos No-depreciables: Puede haber casos en los que los activos fijos que pertenecen o
son utilizados por el proyecto, estén bajo el control del PNUD (un ejemplo sería aquellas
situaciones en las que el PNUD proporciona servicios de apoyo al proyecto y no existe Carta
de Acuerdo firmada). Si figura una cantidad dentro de esta categoría en el CDR, los auditores
deben investigar y determinar si los activos están o no relacionados con el proyecto, y si están
relacionados, deben seguir los mismos procedimientos de auditoría que se siguen para validar
los activos, así como los que se siguen para certificar el Estado de Activo y Equipo. Por favor,
remítase al manual de las Políticas y Procedimientos de Programas y Operaciones (POPP por
sus siglas en inglés), y consulte la sección de “Servicios Administrativos/Gestión de
Activos/Propiedad, Planta y Equipo/Adquisición y Mantenimiento de Muebles y Equipo” para
obtener información relacionada con la custodia/control/propiedad de los activos.
Inventario: De forma similar al caso de los Activos Fijos No- depreciables, puede haber
situaciones en las que determinadas partidas del inventario que fueron adquiridas para el
proyecto estén temporalmente bajo el control/custodia del PNUD. Si figura una cantidad dentro
de esta categoría, los auditores deben determinar la naturaleza del inventario y si está o no
destinado para el proyecto. Si se determina que el inventario está relacionado con el proyecto,
entonces se deben aplicar los mismos procedimientos de auditoría que se siguen para la
certificación del Estado de Activos y Equipo.
Prepagos: Los auditores deberán validar cualquier cantidad que figure dentro de esta categoría,
es decir, determinar lo que representa y si de alguna forma está relacionada con el proyecto.
Compromisos: Cualquier cantidad que figure dentro de esta categoría sería proporcionada
solamente con fines informativos y, por lo tanto, no se pedirá a los auditores que efectúen
procedimientos de auditoría en relación a la verificación o validación de los mismos.
Al finalizar el año, tras recibir el Informe Financiero del cuarto trimestre del Asociado en la
Implementación y el informe de gastos de cierre del año del organismo de las Naciones
Unidas, el PNUD prepara el CDR y lo presenta al Asociado en la Implementación para que lo
firme. El PNUD proporcionará al auditor el CDR firmado.
2. Informe Cuenta de anticipos
La preparación de esta información está a cargo del PNUD, que utiliza un programa contable
corporativo denominado ATLAS. El Informe Cuenta de anticipos refleja el detalle del saldo
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disponible en poder del Proyecto (saldo de cierre según informe financiero) al 31 diciembre del
año que se audita.
Al finalizar el año, tras recibir el Informe Financiero del cuarto trimestre del Asociado en la
Implementación y el informe de gastos de cierre del año del organismo de las Naciones
Unidas, el PNUD prepara el Informe Cuenta de anticipos y lo presenta al Asociado en la
Implementación para que lo firme. El PNUD proporcionará al auditor dicho informe firmado.
3. Estado de Activos y Equipos en posesión del Proyecto
En base a los registros del Libro Mayor de Bienes y Equipos, los Proyectos elaborarán,
firmarán y presentarán a los auditores el Estado de Activos y Equipos en posesión del
Proyecto, que reflejará los bienes del inventario que aún no han sido transferidos al gobierno.
Dicho estado certificado por los auditores y firmado por el PNUD, formará parte del Informe
de Auditoría.
E. Servicios de auditoría requeridos
1. Una definición de las entidades objeto de las auditorías.
2. La auditoría se debe llevar a cabo de conformidad con las Normas Internacionales de
Auditoría (ISA) publicadas por el Comité Internacional de Prácticas de Auditoría de la
Federación Internacional de Contadores u Organización de Entidades Fiscalizadoras
Superiores (INTOSAI).
3. El período de auditoría es del 1 de enero al 31 de diciembre del año que se audita.
4. El alcance de la auditoría se limita a los gastos de los Asociados en la Implementación: 1)
todos los desembolsos incluidos en los informes financieros trimestrales presentados por el
Asociado en la Implementación; y 2) los pagos directos tramitados por el PNUD a solicitud
del Asociado en la Implementación.
5. Verificar la exactitud matemática de los CDR cerciorándose de la conciliación de los gastos
descritos en los documentos justificativos (los informes financieros trimestrales, la lista de
pagos directos tramitados por el PNUD a solicitud del Asociado en la Implementación) con
los gastos descritos, por fuente de desembolso, en los CDR.
6. Consignar en el informe de auditoría el monto de los gastos excluidos del alcance de la
auditoría, porque fueron efectuados por el PNUD como parte de los servicios de apoyo
directo y el monto de los gastos totales excluidos porque fueron efectuados por un
organismo de las Naciones Unidas (Remítase a la sección D supra). Esta limitación del
ámbito no es razón válida para que los auditores emitan una opinión con salvedades sobre
el CDR. Se debe indicar en el Informe, si la auditoría se ajustó o no a algunas de las
condiciones mencionadas e indicar las normas o procedimientos alternativos aplicados.
7. Manifestar en el informe si la auditoría no estaba de conformidad con alguna de las
condiciones que acaban de mencionarse, e indicar las normas o procedimientos alternativos
aplicados.
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8. Expresar una opinión en cuanto a la situación financiera general del proyecto durante el
período comprendido entre el 1 de enero al 31 de diciembre del año que se audita y
certificar:
El informe combinado de gastos (CDR) correspondiente al período;
Informe Cuenta de anticipos; y
El estado del activo y equipos en poder del proyecto al 31 de diciembre del año que se
audita.
Nota: La opinión del auditor debe ser una de las siguientes: a) sin salvedades; b) con
salvedades; c) adversa o d) abstención de emitir una opinión. Si en lugar de una opinión
"sin salvedades" el auditor tiene otra opinión, en el informe de la auditoría se deberá
explicar la naturaleza y el monto de los posibles efectos (impacto financiero neto) en los
estados (CDR, saldo de cierre según informe financiero y estado del activo y equipos). El
informe deberá contener también una referencia a la sección de la carta a la
administración donde figura el número de la observación de auditoría conexa y la medida
adoptada o prevista para abordar y rectificar de manera concluyente la salvedad
correspondiente. Ver Anexo II Definición de las opiniones del auditor.
9. Informar, si procede, en valor monetario, el impacto financiero neto de cualquier opinión
modificada (las opiniones modificadas pueden ser con salvedades, adversas o con
abstención de emitir una opinión) acerca del CDR, saldo de cierre y/o estado del activo y
equipos, si procede.
10. Si el proyecto no posee activos ni equipo, o no hay efectivo en caja o en la cuenta bancaria,
los auditores deben indicarlo claramente en la página donde expresan la opinión, y
certificarlo.
11. La auditoría deberá abarcar la gestión general del proyecto. Si bien no es posible
suministrar información vinculada a volumen (tipo y cantidad de pagos) de operaciones
para cada proyecto ni cantidad de bienes y servicios contratados, se aclara que en general
los pagos de los proyectos están relacionados con la contratación de consultores
individuales, pasajes, viáticos y compra de equipos y suministros.
Nota: Se deberá incluir un examen de los planes de trabajo, el informe anual, los recursos,
los presupuestos y gastos, la ejecución presupuestaria y financiera, la contratación de
bienes y servicios, la contratación de consultores, la enajenación o transferencia del activo,
y el cierre operativo y financiero (si procede).
La auditoría abarcará los siguientes aspectos:
Recursos humanos
Se deberá considerar la competitividad, transparencia y eficacia de la contratación de
personal. Se deberá incluir una evaluación de los resultados, el control de la asistencia,
el cálculo de remuneraciones, la preparación y el pago de la nómina y la administración
de los registros del personal.
Finanzas
Se deberá considerar la idoneidad de las operaciones contables y financieras y de los
sistemas de presentación de informes, lo que incluirá el control del presupuesto, la
administración del efectivo, la facultad de certificación y aprobación, la recepción y el
desembolso de fondos, el registro de todas las transacciones financieras, los informes
de gastos, mantenimiento y control de archivos.
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Adquisiciones
Se deberá considerar la competitividad, transparencia y eficacia de las actividades de
adquisición del proyecto a fin de garantizar que el equipo y los servicios adquiridos
cumplan con la normativa. Se deberá incluir:
- Si procede, las delegaciones de autoridad, los límites de adquisición, la
convocatoria de licitación y propuestas, la evaluación de las licitaciones y
propuestas y la aprobación/firma de contratos y órdenes de compra.
- Procedimientos de recepción e inspección para determinar la concordancia del
equipo con las especificaciones acordadas y, si procede, el uso de expertos
independientes para inspeccionar la entrega de equipo sumamente técnico y
costoso.
- Evaluación de los procedimientos establecidos para mitigar el riesgo de que se
adquieran equipos que no cumplan las especificaciones técnicas o que
posteriormente resulten defectuosos.
- Gestión y control de las órdenes con variación de precios.
Se deberá incluir el uso de consultorías y la idoneidad de los procedimientos para
contratar personal experimentado y plenamente calificado y evaluar su trabajo antes de
que se efectúe el pago final.
Gestión del activo
Se deberá incluir el equipo (por regla general, vehículos e informática) adquirido para
uso del proyecto. Se examinarán los procedimientos de recepción, almacenamiento y
enajenación.
Gestión del efectivo en caja
Se deberán incluir los fondos en efectivo en poder del proyecto y los procedimientos
utilizados para salvaguardar el efectivo en caja.
Administración general
Se deberán incluir las actividades de viajes, gestión del parque móvil, servicios de
carga, gestión de locales de oficina y alquiler, sistemas de comunicaciones y de
tecnología de la información de las oficinas y mantenimiento de archivos.
Considerar las transacciones de cada proyecto incluyendo los pagos directos efectuados
por la oficina del PNUD en el país a solicitud de la administración del proyecto.
12. Para los proyectos que el PNUD indique, la auditoría deberá realizarse en 2 etapas. Se
iniciará el ejercicio en el mes de octubre con los CDR trimestrales/preliminares a fin de
analizar todos los aspectos del sistema de control interno y gestión de operaciones así
como el seguimiento a la implementación de las recomendaciones de auditoría del año
anterior. Con la emisión de los CDR definitivos durante el mes de marzo se concluirá el
ejercicio. La etapa preliminar permite adelantar trabajo para asegurar el cumplimiento del
plazo de entrega del Informe Final.
Los informes preliminares deberán ser entregados al PNUD a más tardar el 30 de
noviembre, en original y dos copias. El Informe Preliminar deberá incluir el grado de
avance en la implementación de las recomendaciones del año anterior así como los
hallazgos preliminares del ejercicio en curso (a la fecha del CDR preliminar). Deberá
presentarse una Carta a la Administración del Proyecto, que incluya las recomendaciones
sobre los hallazgos observados; no será necesario emitir una opinión sobre los estados
auditados (Ver apartado F “El Informe de Auditoría y la Carta a la Administración”).
Los informes finales definitivos deberán ser entregados en borrador antes del 15 de abril y
firmados a más tardar el 30 de abril, en original y dos copias. El Informe Final deberá
incluir una opinión sobre los estados financieros del período comprendido entre el 01 de
enero y el 31 de diciembre del año que se audita (Ver apartado F “El Informe de Auditoría
y la Carta a la Administración”).
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F. El Informe de Auditoría y la Carta a la Administración
Informe de auditoría
En el Informe de auditoría deberá quedar claramente expuesta la opinión del auditor según lo
establecido en el Anexo I Modelo de informe de auditoría y V Modelo para presentar los datos
y observaciones de la auditoría), y se deberá especificar, al menos, lo siguiente:
Que se trata de un informe confidencial y con fines especiales.
Las normas de auditoría aplicadas (Normas internacionales de Auditoría ISA, o normas
nacionales que se ajusten a una de las normas ISA en todos los aspectos importantes).
El período que abarca la opinión del auditor.
El monto de gastos objeto de la auditoría.
El monto del impacto financiero neto de la opinión modificada del auditor, si procede.
Las razones que motivaron que se emitiera una opinión con salvedades, adversa o con
abstención de emitir una opinión (estas razones deben incluirse también en la carta a la
administración como observaciones de la auditoría).
La limitación del ámbito (descripción y valor) de las transacciones que son responsabilidad
del PNUD (como parte de los servicios de apoyo directo de la oficina de país) o de un
organismo de las Naciones Unidas. Es importante destacar que esa limitación del ámbito no
deberá ser motivo para una opinión con salvedades, ya que esas transacciones, en general,
quedarán excluidas del ámbito de la auditoría.
Si el CDR correspondiente al período ha sido presentado en forma adecuada y razonable y
si los desembolsos se han efectuado de conformidad con los fines para los cuales fueron
asignados los fondos del proyecto.
a) Una auditoría financiera para expresar una opinión sobre el CDR, el Informe Cuenta de
anticipos y el estado del activo y equipos en poder de los proyectos, que incluya:
Expresión de una opinión sobre si el CDR refleja fielmente los gastos incurridos por el
proyecto en el período especificado de conformidad con las políticas contables del PNUD y si
los gastos incurridos: i) estuvieron en consonancia con los presupuestos aprobados de los
proyectos; ii) fueron utilizados para los fines aprobados del proyecto; iii) cumplieron el
reglamento y las normas, las políticas y procedimientos pertinentes del gobierno o el PNUD y
iv) estuvieron respaldados debidamente por los correspondientes comprobantes y otros
documentos justificativos aprobados. El CDR es el estado de gastos obligatorio y oficial que
hay que certificar. No se aceptarán otras formas de declaración de gastos que pueda preparar
una oficina de proyecto.
Si el resultado de auditorías de años anteriores que diera lugar a opiniones modificadas
sobre el CDR redundó en medidas concluyentes para abordar debidamente la salvedad
expresada en la auditoría del año precedente y el impacto financiero neto conexo. Si no se
adoptaron medidas concluyentes, los auditores deberán tener en cuenta el posible efecto de
no haberse buscado solución o rectificación a una opinión modificada expresada el año
anterior.
Nota: En consecuencia, la opinión modificada emitida un año antes que no haya quedado
debidamente resuelta puede llevar a los auditores a emitir una opinión modificada en su
informe de auditoría del año en curso. Si no se presta la debida atención a este aspecto, el
riesgo podría ser una gran acumulación de opiniones modificadas no resueltas de años
anteriores. Ver Anexo III Norma internacional de auditoría (ISA 450 y 710) y IV Modelo
para seguimiento de plan de acción de observaciones de auditorías del año anterior.
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Expresión de una opinión sobre el valor y la existencia del estado del activo y equipos en
poder del proyecto al 31 de diciembre del año que se audita. Se debe incluir todo el activo y el
equipo disponible al 31 de diciembre del año que se audita y no solo los adquiridos en el
período. Cuando un proyecto no posea activos ni equipo, no será necesario expresar una
opinión de esa índole, sin embargo, habrá que dejar constancia de ello en el informe de
auditoría.
Expresión de una opinión sobre el valor y la existencia del efectivo en poder del proyecto al
31 de diciembre del año que se audita. La auditoría tiene que expresar una opinión sobre el
Informe Cuenta de Anticipos cuando se haya establecido una cuenta bancaria específica
para el proyecto o cuando el proyecto posea efectivo en caja. Cuando el proyecto no posea
efectivo alguno, se dejará constancia de ello en el informe de auditoría.
b) Una auditoría para evaluar y expresar una opinión sobre los controles internos y los
sistemas del proyecto.
El producto será un informe de auditoría análogo a una carta a la administración detallada que
abarque las deficiencias de los controles internos detectadas y las recomendaciones del auditor
para solucionarlas.
Deberá abarcar los siguientes aspectos/problemas:
Una reseña general de los avances del proyecto y la puntualidad respecto de los hitos más
importantes señalados y fechas previstas en el Documento del Proyecto. La finalidad no es
determinar si se ha cumplido o no con convenciones específicas en relación con
determinados criterios de actuación o productos específicos. No obstante, se podrían
formular observaciones acerca del cumplimiento general de las convenciones generales,
como la ejecución del proyecto con economía y eficiencia, pero no respecto de la fuerza
legal de una opinión del auditor.
Una evaluación del sistema de controles internos del proyecto que haga hincapié tanto en:
i) la eficacia del sistema para proporcionar a la administración del proyecto información
útil y oportuna que permita gestionar adecuadamente el proyecto, como en ii) la eficacia
general del sistema de controles internos en la protección de los activos y los recursos del
proyecto.
Una descripción de cualquier deficiencia específica en los controles internos observada en
la gestión financiera del proyecto y los procedimientos de auditoría aplicados para buscar
solución a esas deficiencias o compensarlas. Se deberán formular recomendaciones para
resolver/eliminar las deficiencias observadas en los controles internos.
Carta a la administración
La carta a la administración deberá incluir también lo siguiente:
Observaciones y recomendaciones del auditor (ver Anexo VI Orientación sobre la
formulación de observaciones de la auditoría)
Clasificación de las observaciones por riesgo: alto, medio o bajo (ver Anexo VI
Orientación sobre la formulación de observaciones de la auditoría).
Clasificación de las posibles causas de las observaciones (ver Anexo VI Orientación sobre
la formulación de observaciones de la auditoría).
Comentarios/respuesta del proyecto a las observaciones y recomendaciones del auditor.
Indicación de las observaciones que afectan a la opinión del auditor (cuando es con
salvedad, adversa o con abstención de emitir una opinión).
Indicación si las observaciones son recurrentes, es decir si se reiteran del año anterior.
A continuación se detallan las categorías generales analizadas supra.
11
Examen de los avances del proyecto
Como parte del examen general de los avances del proyecto, se deberá:
Examinar los planes de trabajo anuales y los informes financieros y solicitudes de pagos
directos, y evaluar su puntualidad y cumplimiento respecto de lo establecido en el
Documento de Proyecto.
Examinar el informe anual del proyecto preparado por el Asociado en la Implementación y
evaluar el cumplimiento de las directrices del PNUD y si el Asociado en la Implementación
cumplió lo establecido en el Documento del Proyecto.
Examinar el avance del proyecto y cumplimiento de plazos esperado de acuerdo a las
actividades planeadas en el Documento de Proyecto y formular observaciones sobre las
causas de la demoras.
Evaluación del control interno
El auditor tiene que llevar a cabo una evaluación de los controles internos conforme a las
normas de control interno establecidas. Las normas de INTOSAI presentan un ejemplo de
normas reconocidas de control interno1; son utilizadas por los administradores de organismos
públicos como marco para establecer estructuras eficaces de control interno.
Adicionalmente, se deberá:
Examinar los gastos incurridos por el Asociado en la Implementación y determinar si
concuerdan con el Documento de Proyecto, el plan de trabajo anual y los presupuestos.
Examinar los procesos de adquisición/las actividades de contratación y determinar si fue
transparente y competitivo.
Examinar el uso, el control y la enajenación de equipo no fungible. Determinar si el equipo
adquirido cubre las necesidades señaladas y si su uso se ajusta a los fines previstos.
Examinar los procesos de contratación de personal de proyectos y consultores y determinar
si fue transparente y competitivo.
Examinar los asientos contables del Asociado en la Implementación y evaluar su idoneidad
para mantener asientos exactos y completos de los comprobantes y los desembolsos de
efectivo; y apoyar la preparación del informe financiero trimestral.
Examinar el registro de solicitudes de pagos directos y asegurarse de que estén firmados
por los funcionarios públicos autorizados.
Recomendaciones
Deben estar dirigidas al Asociado en la Implementación. Las respuestas y comentarios de la
entidad deben incluirse en la Carta a la Administración, inmediatamente después de las
recomendaciones. Cabe destacar que en su respuesta/comentarios, la entidad deberá especificar
la/s acción/es que se llevarán a cabo para implementar las recomendaciones de los auditores y
la fecha de cumplimiento prevista.
Asimismo, el auditor puede formular “buenas prácticas” (de haberlas) y que deberán ser de
conocimiento del resto de proyectos.
Servicios disponibles y derecho de acceso
El auditor tendrá acceso pleno y total en todo momento a todos los registros y documentos
(incluidos los libros de contabilidad, acuerdos legales, minutas de reuniones, registros
bancarios, facturas, contratos, etc.) y a todos los empleados de la entidad. El auditor tiene
derecho de acceso a los bancos, consultores, contratistas y otras personas relacionadas con la
administración del proyecto.
1 Para más información se pueden consultar las Guidelines for Internal Control Standards del INTOSAI en la
página web: www.intosai.org.
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G. Competencia del auditor
El auditor debe ser totalmente imparcial e independiente en todos los aspectos de la gestión o
los intereses financieros de la entidad objeto de auditoría. Durante el período que abarque la
auditoría y no durante la realización de la auditoría, el auditor no deberá haber estado
empleado por la entidad ni haber prestado servicios como director ni mantenido relaciones
financieras o comerciales directas con ningún alto funcionario de la administración de la
entidad.
El auditor deberá tener experiencia en la aplicación de las normas de auditoría ISA o
INTOSAI. El auditor debe emplear personal suficiente con la competencia profesional idónea y
la experiencia pertinente con las normas ISA o INTOSAI, incluso experiencia en auditoría de
la contabilidad de entidades parecidas en tamaño y complejidad a la entidad objeto de la
auditoría.
13
Anexo I: Modelo de Informe de auditoría
Informe del auditor:
Al Director/a Nacional del Proyecto y
al Representante Residente del PNUD
Formato para las certificaciones financieras
I. Modelo de Certificación para el Estado de los Gastos (CDR)
INFORME DE LOS AUDITORES INDEPENDIENTES AL PNUD [incluya el nombre del
proyecto] (Remítase a la ISA 700)
Hemos efectuado la auditoría del Estado de gastos (“el estado”) adjunto del proyecto [incluya
número(s) del proyecto y el título oficial del proyecto] correspondiente al período [incluya el
período de que se trate].
La administración tiene la responsabilidad de preparar el estado del proyecto <nombre/título>
y del control interno que la administración determine sea necesario para facilitar la preparación
de un estado que no contenga inexactitudes materiales, ya sea por fraude o por error.
Nuestra responsabilidad es expresar una opinión sobre el estado basada en nuestra auditoría.
Hemos realizado nuestra auditoría de conformidad con las Normas Internacionales de
Auditoría (ISA). Esas normas exigen que cumplamos requisitos éticos y que planifiquemos y
realicemos la auditoría para tener una seguridad razonable de que los estados están libres de
inexactitudes materiales.
Una auditoría supone la realización de procedimientos para obtener evidencias sobre las
cantidades y declaraciones consignadas en el estado. Los procedimientos seleccionados
dependen del juicio del auditor, incluyendo la evaluación de los riesgos de inexactitudes
materiales en el estado de cuentas, ya sea por fraude o por error. Al evaluar esos riesgos, el
auditor toma en consideración el control interno relativo a la preparación del estado que lleva a
cabo el proyecto, para determinar los procedimientos de auditoría adecuados a las
circunstancias, pero no con el fin de expresar una opinión acerca de la eficacia del control
interno del proyecto. La auditoría también incluye la evaluación de la idoneidad de las políticas
contables utilizadas, y si son razonables las estimaciones contables hechas por la
administración, así como la evaluación de la presentación del estado de cuentas.
Creemos que las evidencias de auditoría que hemos obtenido son suficientes y apropiadas para
fundamentar nuestra opinión de auditores.
Opinión Limpia: Opción 1: (Sin salvedades)
En nuestra opinión, el estado de gastos adjunto refleja fielmente, en todos los aspectos
materiales, los gastos por una cantidad de [incluya la cantidad en dólares de los EE.UU.]
incurridos por el proyecto [incluya el título oficial del proyecto] durante el período [indique el
período de que se trate] de conformidad con las políticas contables acordadas [de ser necesario,
añada: y la nota que figura en el estado], y: i) concuerda con los presupuestos aprobados del
proyecto; ii) se ajusta a los propósitos aprobados del proyecto; iii) cumple el reglamento y las
normas, las políticas y los procedimientos pertinentes del PNUD y iv) viene avalado por los
comprobantes debidamente aprobados y otros documentos justificantes.
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Opiniones Modificadas (Remítase a la ISA 705)
Opción 2: (Opinión con Salvedades)
En nuestra opinión, el estado de gastos adjunto, salvo por las razones indicadas más arriba en
los párrafos 1), 2), 3), etc., [deberá redactarse aparte un Párrafo para las Bases de una Opinión
con Salvedades donde se explique claramente las bases para la opinión con salvedades]
presenta razonablemente, en todos los aspectos materiales, los gastos por una cantidad de
[incluya la cantidad en dólares de los EE.UU.] incurridos por el proyecto [incluya el título
oficial del proyecto] durante el período [indique el período de que se trate] de conformidad con
las políticas contables del PNUD (IPSAS) [de ser necesario, añada: y la nota que figura en el
estado].
Opción 3: (Opinión Adversa)
En nuestra opinión, y considerando la importancia del asunto discutido en los párrafos (1), (2),
(3) etc. [deberá redactarse aparte un Párrafo para las Bases de una Opinión Adversa donde se
explique claramente las bases para la opinión adversa] el estado de gastos no da una imagen
verdadera y fiel de el gasto de [incluya la cantidad en dólares de los EE.UU.] incurridos por el
proyecto [incluya el título oficial del proyecto] durante el período [incluya el período de que se
trate].
Opción 4: (Abstención de opinión)
Debido a la importancia del asunto descrito en los párrafos 1), 2), 3), etc. [deberá redactarse
aparte un Párrafo para las Bases de una Abstención de Opinión, donde se explique claramente
las bases para abstenerse de opinar], no hemos podido obtener evidencias suficientes y
apropiadas para fundamentar una opinión de auditoría. Por lo tanto, no podemos expresar una
opinión sobre el estado de gastos por la cantidad de [incluya la cantidad en dólares de los
EE.UU.] incurridos por el proyecto [incluya el título oficial del proyecto] y auditados por
nosotros, durante el período [incluya el período de que se trate].
Párrafo de énfasis [si procede] (Remítase a la ISA 706)
Queremos resaltar la Nota [incluya número] del estado de gastos, la cual describe la
incertidumbre relacionada con el [incluya el asunto de que se trate]. Nuestra opinión no está
modificada con respecto a este asunto.
________________________
Nombre y Firma del auditor
________________________
Fecha del informe del auditor
_________________
Dirección del auditor
II. Modelo de Certificación del Estado del Activo (Remítase a la ISA 700)
Hemos efectuado la auditoría del Estado del activo (“el estado”) adjunto del proyecto número
[incluya número(s) y el título oficial del proyecto] al [incluya la fecha].
La administración tiene la responsabilidad de preparar el estado del proyecto <nombre/título>
y del control interno que la administración determine sea necesario para facilitar la preparación
de un estado que no contenga inexactitudes materiales, ya sea por fraude o por error.
Nuestra responsabilidad es expresar una opinión sobre el estado basada en nuestra auditoría.
Hemos realizado nuestra auditoría de conformidad con las Normas Internacionales de
15
Auditoría (ISA). Esas normas exigen que cumplamos requisitos éticos y que planifiquemos y
realicemos la auditoría para obtener una seguridad razonable de que los estados están libres de
inexactitudes materiales.
Una auditoría supone la realización de procedimientos para obtener evidencias sobre las
cantidades y declaraciones consignadas en el estado. Los procedimientos seleccionados
dependen del juicio del auditor, incluyendo la evaluación de los riesgos de inexactitudes
materiales en el estado de cuentas, ya sea por fraude o por error. Al evaluar esos riesgos, el
auditor toma en consideración el control interno relativo a la preparación del estado que lleva a
cabo el proyecto, para determinar los procedimientos de auditoría adecuados a las
circunstancias, pero no con el fin de expresar una opinión acerca de la eficacia del control
interno del proyecto. La auditoría también incluye la evaluación de la idoneidad de las políticas
contables utilizadas, y si son razonables las estimaciones contables hechas por la
administración, así como la evaluación de la presentación del estado.
Creemos que las evidencias de auditoría que hemos obtenido son suficientes y apropiadas para
fundamentar nuestra opinión de auditores.
Opinión Limpia: Opción 1: (Sin salvedades)
En nuestra opinión, el estado del activo adjunto refleja fielmente, en todos los aspectos
materiales, el saldo de inventario del proyecto [incluya el título oficial del proyecto] por valor
de [incluya la cantidad en dólares de los EE.UU.] al [incluya la fecha] de conformidad con las
políticas de contabilidad del PNUD (IPSAS) [si es necesario, añada: mencionadas en la nota
incluida en el justificante].
Opiniones Modificadas (Remítase a la ISA 705)
Opción 2: (Opinión con Salvedades)
En nuestra opinión, el estado del activo adjunto, salvo por las razones señaladas más arriba en
los párrafos 1), 2), 3), etc., [deberá redactarse aparte un Párrafo para las Bases de una Opinión
con Salvedades donde se explique claramente las bases para la opinión con salvedades]
presenta razonablemente, en todos los aspectos materiales, el saldo del inventario por la
cantidad de [incluya la cantidad en dólares de los EE.UU.] incurrido por el proyecto [incluya el
título oficial del proyecto] al [incluya la fecha], según las políticas contables acordadas [de ser
necesario, añádase: mencionadas en la nota incluida en el justificante].
Opción 3: (Opinión adversa)
En nuestra opinión, y considerando la importancia del asunto discutido en los párrafos (1), (2),
(3) etc. [deberá redactarse aparte un Párrafo para las Bases de una Opinión Adversa donde se
explique claramente las bases para la opinión adversa] el estado del activo no da una imagen
verdadera y fiel de el gasto de [incluya la cantidad en dólares de los EE.UU.] incurrido por el
proyecto [incluya el título oficial del proyecto] y auditado por nosotros al [incluya la fecha].
Opción 4: (Abstención de opinión)
Debido a la importancia del asunto descrito en los párrafos 1), 2), 3), etc. [deberá redactarse
aparte un Párrafo para las Bases de una Abstención de Opinión, donde se explique claramente
las bases para abstenerse de opinar], no hemos podido obtener evidencias suficientes y
apropiadas que formen la base para emitir una opinión de auditoría. Por lo tanto, no podemos
expresar una opinión sobre el estado del activo por un valor de [incluya la cantidad en dólares
de los EE.UU.] incurrido por el proyecto [incluya el título oficial del proyecto] y auditados por
nosotros, al [incluya la fecha].
16
Párrafo de énfasis [si procede] (Remítase a la ISA 706)
Queremos resaltar la Nota [incluya número] del estado del activo, la cual describe la
incertidumbre relacionada con el [incluya el asunto de que se trate]. Nuestra opinión no está
modificada con respecto a este asunto.
_________________
Nombre y Firma del Auditor
_________________
Fecha del Informe del Auditor
_________________
Dirección del Auditor
III. Modelo de certificación del Informe Cuenta de anticipos (solo se requiere si existe una
cuenta bancaria aparte para cada uno de los proyectos y/o efectivo en caja) (Remítase a la
ISA 700)
Hemos auditado el estado Cuenta de anticipos (“el estado”) adjunto del proyecto número
[incluya los número(s) de la adjudicación y el proyecto], [incluya el título oficial del proyecto]
al XXX [incluya la fecha].
La administración del proyecto <nombre/título> tiene la responsabilidad de preparar el estado
de cuenta del proyecto y del control interno que la administración determine que sea necesario
para facilitar la preparación de un estado que no contenga inexactitudes de importancia, ya sea
por fraude o por error.
Nuestra responsabilidad es expresar una opinión sobre el estado basada en nuestra auditoría.
Hemos realizado nuestra auditoría de conformidad con las Normas Internacionales de
Auditoría (ISA). Esas normas exigen que cumplamos requisitos éticos y que planifiquemos y
realicemos la auditoría para obtener una seguridad razonable de que los estados están libres de
inexactitudes significativas.
Una auditoría supone la realización de procedimientos para obtener evidencias de auditoría
sobre las cantidades y declaraciones consignadas en el estado. Los procedimientos
seleccionados dependen del juicio del auditor, que incluye la evaluación de los riesgos de
inexactitudes significativas en el estado de cuentas, ya sea por fraude o por error. Al evaluar
esos riesgos, el auditor toma en consideración el control interno relativo a la preparación del
estado que lleva a cabo el proyecto, para determinar los procedimientos de auditoría adecuados
a las circunstancias, pero no con el fin de expresar una opinión acerca de la eficacia del control
interno del proyecto. La auditoría también incluye la evaluación de la idoneidad de las políticas
contables utilizadas, y si son razonables las estimaciones contables hechas por la
administración, así como la evaluación de la presentación del estado.
Consideramos que las evidencias de auditoría que hemos obtenido son suficientes y apropiadas
para fundamentar nuestra opinión de auditores.
Opinión Limpia: Opción 1: (Sin salvedades)
En nuestra opinión, el Estado de la situación de caja adjunto refleja fielmente, en todos los
aspectos importantes, el saldo del efectivo en caja y de la cuenta bancaria del proyecto [incluya
el título oficial del proyecto] por valor de [incluya la cantidad en dólares de los EE.UU.] al
17
[incluya la fecha] y de conformidad con las políticas contables del PNUD (IPSAS) [de ser
necesario, añádase: mencionadas en la nota incluida en el estado].
Opiniones Modificadas (Remítase a la ISA 705)
Opción 2: (Opinión con Salvedades)
En nuestra opinión, el estado de la situación de caja adjunto, salvo por las razones señaladas
más arriba en los párrafos 1), 2), 3), etc., [deberá redactarse aparte un Párrafo para las Bases de
una Opinión con Salvedades donde se explique claramente las bases para la opinión con
salvedades] presenta razonablemente, en todos los aspectos significativos el saldo del efectivo
en caja y la cuenta bancaria por la cantidad de [incluya la cantidad en dólares de los EE.UU.] al
[incluya la fecha] de conformidad con las políticas contables del PNUD (IPSAS) [si es
necesario, añada: mencionadas en la nota incluida en el estado].
Opción 3: (Opinión Adversa)
En nuestra opinión, y considerando la importancia del asunto discutido en los párrafos (1), (2),
(3) etc. [deberá redactarse aparte un Párrafo para las Bases de una Opinión Adversa donde se
explique claramente las bases para la opinión adversa], el estado de la situación de caja no da
una imagen verdadera y fiel de el saldo del efectivo en caja y de la cuenta bancaria por el valor
de [incluya la cantidad en dólares de los EE.UU.] y auditado por nosotros al [incluya la fecha]
Opción 4: (Abstención de opinión)
Debido a la importancia del asunto descrito en los párrafos 1), 2), 3), etc. [deberá redactarse
aparte un Párrafo para las Bases de una Abstención de Opinión, donde se explique claramente
las bases para abstenerse de opinar], no hemos podido obtener evidencias suficientes y
apropiadas que formen la base para emitir una opinión de auditoría. Por lo tanto, no podemos
expresar una opinión sobre el estado de la situación de caja por un valor de [incluya la cantidad
en dólares de los EE.UU.] y auditado por nosotros al [incluya la fecha].
Párrafo de énfasis [si procede] (Remítase a la ISA 706)
Queremos resaltar la Nota [incluya el número] del estado de la situación de caja, la cual explica
la incertidumbre relacionada con [explique la incertidumbre]. Nuestra opinión no está
modificada con respecto a este asunto.
_______________
Nombre y Firma del Auditor
________________
Fecha del informe del auditor
________________
Dirección del Auditor
Fecha de emisión: __________________________
NOMBRE DEL AUDITOR (En mayúsculas, por favor): ___________________
FIRMA DEL AUDITOR: __________________________
CUÑO Y SELLO DE LA EMPRESA DE AUDITORÍA: _____________________
DIRECCIÓN DE LA EMPRESA DE AUDITORÍA: _________________________
Nº TEL EMPRESA DE AUDITORÍA ___________________________
18
Nota: La opinión del auditor debe ser una de las siguientes: (a) con salvedades, (b) sin
salvedades, (c) adversa, o (d) con abstención de opinión. Si en lugar de una opinión "sin
salvedades" el auditor tiene otra opinión, el informe de auditoría debe describir tanto la
naturaleza como la cantidad de los posibles efectos en el estado financiero (Número o
cantidad de reservas o salvedades/Impacto Financiero Neto).
Anexo II: Definición de las opiniones del auditor
Opinión sin salvedades (sin comentarios o positiva)
El auditor debe expresar una opinión sin salvedades cuando concluya que los estados
financieros dan una imagen fiel y justa, o se presentan razonablemente en todos los aspectos
significativos y de conformidad con el marco financiero de referencia.
Opinión con salvedades – opinión modificada (negativa)
Una opinión con salvedades debe ser expresada cuando el auditor concluya que no puede
expresar una opinión sin salvedades, pero que el efecto de cualquier desacuerdo con la
administración o limitación en el alcance no es tan significativo u omnipresente como para
requerir una opinión adversa o una abstención de emitir una opinión. Una opinión con
salvedades debe ser expresada como ‘salvo por’ los efectos del asunto al que se refieren las
salvedades.
Abstención de emitir una opinión – opinión modificada (negativa)
Abstención de emitir una opinión debe ser expresada cuando el posible efecto de una
limitación en el alcance es tan significativo y omnipresente que el auditor no ha podido obtener
las evidencias de auditoria suficientes y apropiadas, y por lo tanto, no puede expresar una
opinión sobre los estados financieros.
Opinión adversa – opinión modificada (negativa)
El auditor debe expresar una opinión adversa cuando los estados financieros presentan
tergiversaciones, errores muy significativos y no reflejan con exactitud los gastos incurridos y
reportados en los estados financieros (informe combinado de gastos, saldo de cierre según
informe financiero, estado del activo y el equipo).
Se expresa una opinión adversa cuando el efecto de un desacuerdo es tan importante y
omnipresente en los estados financieros que, el auditor concluye que no basta expresar una
salvedad sobre el informe para revelar la naturaleza fraudulenta o incompleta de los estados
financieros.
Anexo III: Norma internacional de auditoría (ISA) 450 y 710
Guía sobre Opiniones Modificadas de los Estados de años anteriores sin corregir
Siguiendo las Normas Internacionales de Auditoría (ISA) 450 y (ISA) 710, que entraron en
vigor en diciembre del 2010, se ha establecido un nuevo requisito respecto de una opinión de
auditoría modificada del año anterior2. Esta norma de auditoría exige que los auditores, al
expresar una opinión sobre los estados de este año, tengan en cuenta el posible efecto de una
opinión modificada de un año anterior que no haya sido corregida o resuelta debidamente.
2 Una opinión de auditoria “modificada” significa o bien una opinión con salvedades, una abstención de opinión o
una opinión adversa.
19
Por consiguiente, una opinión modificada de un año anterior que no haya sido debidamente
resuelta, podría ser la causa de que los auditores expresen una opinión modificada en el
informe de auditoría del año en curso. Si no se presta la debida atención a este asunto, el riesgo
podría ser una acumulación significativa de opiniones modificadas no resueltas de años
previos, que puede llevar a que el UN BoA emita una opinión de auditoría modificada sobre
los estados financieros del PNUD.
20
Anexo IV: Modelo para los planes de acción sobre observaciones y recomendaciones de las auditorías del año anterior
No. de Proyecto: Título de Proyecto: Dictamen del auditor:
Obs
No
Observación Recomendación Área Causa Riesgo Comentarios del
Proyecto
Medidas
prevista
Fecha
prevista
Oficina
a cargo
Responsable
de la acción
Estado
actualizado*
Fecha de
aplicación
efectiva
Descripción de
la situación
Asociado en la Implementación
Oficina de país del PNUD
Auditores estatales/Empresa de auditoría
Firma del funcionario: ___________________ Firma del funcionario del PNUD: _________________ Firma: ______________________
Nombre y cargo: ________________ Nombre y cargo:__________________ Nombre y cargo: _____________________
Fecha: _____________ Fecha: ____________ Fecha: ____________
Sello: _______________
* Ejecutado, en marcha, sin ejecutar, no se aplica (N/A) o retirado. “N/A” se utilizará cuando se produzca un cambio general en el entorno de trabajo de un proyecto que
haga perder validez a una observación formulada por el auditor el año precedente. Por ej. Cuando se cierra un proyecto, o un proyecto que tenía cuenta bancaria con una
recomendación de conciliar mensualmente el estado de cuenta, si al año siguiente, el auditor observa que la cuenta bancaria está cerrada. “Retirado” se utilizará cuando se
produzca un cambio general en el entorno de trabajo de un proyecto que deje sin efecto la observación y la recomendación del auditor formuladas el año precedente.
Anexo V: Modelo para presentar los datos y observaciones de la auditoría
Los auditores deberán completar la información que se indica en los cuatro cuadros siguientes y firmarla.
Cuadro 1 – Informe sobre el CDR al 31.12.XX
No. de
proyecto
Título de
Proyecto
Monto
auditado y
certificado
(U$S)
Opinión del auditor
(sin salvedades, con
salvedades, adversa,
con abstención de
emitir una opinión)
Monto total objeto de la
opinión
(si es con salvedades, adversa o
con abstención de emitir una
opinión)
Causa (s) del comentario
en la opinión de auditoría
y desglose del monto del
impacto financiero neto
(U$S)
Observación que repercutió en la
clasificación de la opinión del
auditor (inclúyase el número de la
observación y la página del informe
de auditoría/de la carta a la
administración)
21
Cuadro 2 – Informe Cuenta de anticipos 201X
No. de
proyecto
Título de
Proyecto
Monto del saldo de
cierre según IIFF al
31.12.xx (en US$)
Opinión del auditor
(sin salvedades, con salvedades,
adversa, con abstención de emitir
una opinión)
Monto total objeto de la
opinión
Cuadro 3 – Estado del activo y el equipo en posesión del proyecto
No. de
proyecto
Título de
Proyecto
Valor del activo y el
equipo
al 31.12.xx en USD
Opinión del auditor
Monto total objeto de la
opinión
Cuadro 4 – Observaciones y recomendaciones de la auditoría
No. de proyecto Título de
Proyecto Obs. No Observación Recomendación Área Causa Riesgo
Comentarios del
Proyecto
Nombre y cargo del Auditor: ____________________________
Firma del Auditor: ____________________________________
Fecha: _____________________________
Sello: _____________________________
22
Anexo VI: Orientación sobre la formulación de observaciones de la auditoría
Algunas partes de la nota que figura a continuación fueron extraídas de un artículo publicado en
Internal Auditor, de abril de 1999, por Brian M. Schwartz. La finalidad de esta nota es impartir
orientación sobre la formulación de observaciones y recomendaciones del auditor que sean
eficaces.
Las observaciones del auditor que resultan efectivas constan de cinco elementos comunes:
1) Condición
2) Criterios
3) Causa
4) Efecto, posible impacto o riesgo
5) Recomendación
Los elementos 1 a 4 deben formar parte de lo que constituye la observación de un auditor. A
continuación figuran sugerencias útiles sobre cada uno de esos aspectos.
CONDICIÓN
Se entiende por "condición" una conclusión, un problema o una oportunidad observado durante
el examen del auditor. La condición se refiere directamente a un objetivo del control o a otras
normas de ejecución. Ejemplos de declaraciones de condición son:
- "El funcionario apropiado no autorizó ese documento"
- "Durante tres meses no se ha conciliado esta cuenta"
- "El procedimiento se puede racionalizar para ahorrar seis horas diarias"
Al fundamentar la condición, es importante incluir el grado de detalle necesario en la descripción
del problema. Alguien que no haya participado en la auditoría, pero que tenga un conocimiento
básico del tema o la función, deberá poder entender cualquier declaración de condiciones.
CRITERIOS
Este elemento describe la norma que se está utilizando como parámetro para la evaluación.
Dicho de otro modo, describe la condición ideal. Los criterios pueden referirse a una política o
procedimiento específicos o a un reglamento estatal. En otros momentos, los criterios pueden ser
simplemente una cuestión de sentido común o de práctica comercial prudente. Por ejemplo, una
declaración de criterios podría ser la siguiente "Conforme a la norma #1234, todos los préstamos
por más de 100.000 dólares deben ser aprobados por la junta directiva;" o "Las responsabilidades
de preparación de la nómina deberían estar separadas para controlar la autorización de cambios
en el archivo central".
CAUSA
Como lo indica el nombre, la declaración de causa explica en primer lugar por qué ocurrió el
problema. La causa es probablemente el atributo más importante. Si no se determina el por qué
se produjo la condición, no se puede buscar una solución adecuada a la situación.
Al fundamentar la causa, el auditor deberá señalar la razón fundamental del problema. Una
explicación superficial no va al fondo del problema y no permitirá formular una recomendación
eficaz. Además, citar lo que ha expresado la persona adecuada podría servir de declaración de
causa, es decir del por qué ocurrió la condición. Algunos administradores de auditorías
consideran que solo es procedente una declaración de causa de la administración, mientras que
otros prefieren obtener puntos de vista de ambos lados, porque de esa manera es más probable
hallar la causa fundamental del problema.
23
Posibles causas
Además de explicar y ofrecer detalles acerca de la “causa” en el texto de una observación del
auditor, el PNUD exige que el auditor haga también un resumen de la declaración de la causa en
el informe de auditoría utilizando una de las 9 declaraciones de causa preestablecidas:
1. Ausencia o insuficiencia de políticas/procedimientos/directrices
2. Ausencia o insuficiencia de orientación/supervisión a nivel del proyecto
3. Falta de orientación/vigilancia a nivel de la oficina del PNUD en el país
4. Falta o insuficiencia de recursos (especificar si se trata de recursos financieros, humanos o
técnicos)
5. Falta de planificación
6. Falta de capacitación
7. Error humano
8. Inobservancia intencional de los controles internos
9. Estructura administrativa insuficiente
EFECTO, POSIBLE IMPACTO O RIESGO
La declaración sobre el efecto describe el riesgo específico que podría existir (el posible impacto
o riesgo) o que ya ha existido (el efecto) como resultado de la condición o el problema.
Básicamente responde a la pregunta, "¿y qué?" Las declaraciones de efecto a veces examinan la
posible pérdida, incumplimiento o insatisfacción del usuario debido al problema.
Probablemente la administración se interese en la información proporcionada acerca de este
aspecto de la observación del auditor, ya que le permite ver de qué manera la condición
redundará negativamente en sus actividades. Como resultado de ello, la declaración de efecto a
menudo sirve como catalizador de un cambio positivo.
Es preciso incluir una nota de cautela: el riesgo indicado en la declaración de efecto no deberá
expresarse a la ligera ni exagerarse. Si bien los auditores son responsables de señalar los riesgos
derivados de fallas en los controles, la declaración de efecto debe mantenerse dentro de lo
razonable, plausible y no deberá redactarse como si el mundo se fuera a acabar. Para que los
auditados tomen en serio las observaciones del auditor y respeten lo que dice, el auditor debe
hablar del riesgo de manera realista y sin exagerar.
Niveles de riesgo
Además de explicar y ofrecer detalles del “Efecto, posible impacto o riesgo” en el texto de una
observación del auditor, el PNUD exige que el auditor señala también el grado de riesgo en el
informe de auditoría utilizando uno de los tres grados de riesgo preestablecidos que se indican a
continuación:
RECOMENDACIÓN
Este aspecto sugiere la manera en que se podría remediar una situación. Una recomendación
eficaz guarda relación directa con la causa y versa sobre ella. No basta con declarar en términos
Alto Acción que se considera imperativa para garantizar que el PNUD no se vea expuesto
a altos riesgos (por ejemplo, si no se adoptan medidas podrían surgir consecuencias
y problemas de importancia)
Medio Acción que se considera necesaria para evitar quedar expuestos a riesgos
importantes (por ejemplo, si no se adoptan medidas, las consecuencias podrían ser
importantes)
Bajo Acción que se considera conveniente y debería redundar en un mayor control o en
más valor por el dinero invertido
24
generales que la administración debería resolver el problema; en la explicación de la
recomendación debería explicarse también cómo lograr que se arregle.
Una buena recomendación mantiene el equilibrio adecuado entre el riesgo presentado y el costo
de controlarlo. Antes de formular una recomendación, el auditor deberá formularse las siguientes
preguntas:
¿Resuelve la recomendación el problema y elimina o reduce el riesgo?
¿Puede la recomendación aplicarse en el entorno actual?
¿Es la recomendación eficaz en función de los costos?
¿Será la recomendación una cura temporal o una solución permanente?
Ejemplos de recomendaciones eficaces son los inventarios físicos mensuales o trimestrales de
todo el activo y el equipo conciliados con los registros apropiados.
Anexo VII: Orientación sobre la materialidad de la auditoría (ISA 320, 450)
ISA 320
Esta norma trata de la responsabilidad que tiene el auditor de aplicar el concepto de importancia
relativa (o materialidad) en la planificación y ejecución de una auditoría de estados financieros.
Los marcos de presentación de información financiera a menudo se refieren al concepto de
importancia relativa (o materialidad) en el contexto de la preparación y presentación de estados
financieros. Aunque dichos marcos de información financiera pueden referirse a la materialidad
en distintos términos, por lo general indican que:
errores u omisiones, se consideran materiales si, individualmente o conjuntamente
pueden razonablemente influir en las decisiones económicas de los portadores de interés
basadas en los estados financieros;
juicios sobre la materialidad se realizan teniendo en cuenta determinadas circunstancias y
se ven afectados por la magnitud o la naturaleza de un error, o por una combinación de
ambas; y
juicios sobre cuestiones materiales para los portadores de interés de los estados
financieros se basan en consideraciones de intereses comunes sobre la información
financiera de todos los usuarios. No se tiene en cuenta el posible efecto que el o los
errores puedan tener sobre un usuario individual, cuyas necesidades pueden ser muy
variadas.
A efectos de las ISA, la materialidad para la ejecución del trabajo de auditoría, se refiere a la
cifra o cifras determinadas por el auditor, por debajo de la cual y con un nivel relativamente bajo
de probabilidad, los errores u omisiones no detectados no afecten significativamente la opinión
sobre los estados financieros en su conjunto. Si fuera el caso, esta materialidad también aplicaría
a determinadas transacciones, saldos contables o información a divulgar.
Al establecer la estrategia global de auditoría, el auditor determinará la materialidad para los
estados financieros en su conjunto. Si, en circunstancias específicas de la entidad, hubiera algún
tipo determinado de transacciones, saldos contables o información a divulgar que, tuvieran
errores por importes inferiores a la materialidad definida, y podrían razonablemente influenciar
en las decisiones económicas de los portadores de interés de los estados financieros, el auditor
determinará también el nivel de materialidad a aplicar en dichos tipos concretos de transacciones,
saldos contables o información a divulgar.
25
El auditor determinará la materialidad para la ejecución del trabajo con el fin de valorar los
riesgos de errores materiales y de determinar la naturaleza, el momento de realización y la
extensión de los procedimientos posteriores/alternativos de auditoría.
El auditor revisará la materialidad de los estados financieros en su conjunto (y, en su caso, el
nivel o los niveles de importancia relativa para determinados tipos de transacciones concretas,
saldos contables o información a revelar) en el caso de que disponga, durante la realización de la
auditoría, de información que de haberla tenido inicialmente le hubiera llevado a determinar una
cifra (o cifras) diferente.
Si el auditor concluye que es adecuada una materialidad más baja a la determinada inicialmente
para los estados financieros en su conjunto (o, en su defecto, un nivel de materialidad para
determinados tipos de transacciones, saldos contables u otra información a divulgar),
determinará si es necesario revisar la materialidad para la ejecución del trabajo, y si la
naturaleza, el momento de realización y la extensión de los procedimientos de auditoría
posteriores a los inicialmente establecidos siguen siendo adecuados.
ISA 450
Esta norma trata de la responsabilidad del auditor al evaluar el efecto de los errores u omisiones
identificados durante la auditoría, así como de las representaciones erróneas sin corregir, si las
hubiere, en los estados financieros.
Se debe considerar cada representación errónea en forma individual para evaluar su efecto en
transacciones relevantes, saldos de cuentas o revelaciones, considerando si se ha excedido el
nivel de materialidad para esa transacción particular, saldo de cuenta u otra información, si lo
hubiere.
Existen circunstancias en las que los errores u omisiones pueden ser considerados como
materiales por el auditor, individualmente o conjuntamente con otros errores u omisiones
acumulados durante la auditoría aun cuando tengan un impacto menor al definido por la
materialidad sobre los estados financieros.
Las circunstancias antes mencionadas, que pudieran afectar la evaluación del auditor, incluyen el
grado en que una representación errónea:
afecte el cumplimiento de requisitos legales y/o regulación;
se relacione con la aplicación incorrecta de una política contable que no tenga un efecto
material en los estados financieros del ejercicio actual, pero es probable que pudiera tener
un efecto material en los estados financieros de ejercicios futuros;
represente una omisión de información no requerida por el marco regulatorio de los
estados financieros, pero la cual, a juicio del auditor, es importante para una mejor
comprensión de la información financiera de la entidad por parte de los portadores de
interés.
El efecto acumulativo de los errores u omisiones materiales de estados financieros pasados que
no han sido corregidos, puede tener un efecto material sobre los estados financieros del ejercicio
actual. Hay diferentes enfoques aceptables para la evaluación del auditor de estas
representaciones erróneas sin corregir en los estados financieros del periodo actual, por lo cual el
mismo criterio debe ser utilizado, de manera consistente, en todos los ejercicios.
