LA PLATA de abril de 2005 - tfaba.gov.ar€¦ · -----a) Que el rechazo de la prueba pericial...
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LA PLATA 11 de mayo de 2010.---------------------------------------------------------------
AUTOS Y VISTOS: El expediente número 2306-161228 del año 2004,
caratulado “IMAGEN SATELITAL S.A.”.-----------------------------------------------------
Y RESULTANDO: Que se iniciaron las presentes actuaciones con la Orden de
Fiscalización, formulario R-269 a la firma “IMAGEN SATELITAL S.A.”, por su
actividad principal, desarrollada bajo el Código Nº 743000, en el cumplimiento
de sus obligaciones fiscales, posiciones 1 a 9 del 2004, inscripta en el Conv.
Multilateral N° 9010213871, con domicilio fiscal en Av Libertador Nº 602 piso 4,
Ciudad Autónoma de Buenos Aires —foja 1—.--------------------------------------------
------ Que cumplidas las diligencias de estilo, a fojas 1349, se le corrió vista de
las diferencias por el Impuesto sobre los Ingresos Brutos —conforme lo
normado en el artículo 40 del Código Fiscal, texto anterior a la reforma
efectuada por la Ley Nº 13.405— al contribuyente.---------------------------------------
------Que a fojas 1387/1395, el Departamento de Fiscalización Vicente López
dependiente de la Dirección de Fiscalización Area Metropolitana de la Dirección
Provincial de Rentas dictó Resolución de Inicio N° 793/06.----------------------------
------Que a fojas 1465/1497,el Dr. Víctor Roldán en representación de la firma
y del Sr. Roberto Abel Vivo Chaneton, y en su carácter de gestor de negocios
de los Sres. Ralph Douglas Haiek, Alfredo Jimenez de Arechaga y José María
Bustamante, presentó descargo.--------------------------------------------------------------
------Que a fojas 1519, se ratificó lo actuado por el Dr. Victor Hugo Roldán.-------
------Que a fojas 1550/1565, el Departamento de Fiscalización Morón
dependiente de la Dirección Adjunta de Fiscalización de la Dirección Provincial
de Rentas, dictó la Resolución Determinativa y Sumarial N° 1795/06, en la cual
se determinaron las obligaciones fiscales de la firma, “IMAGEN SATELITAL
S.A.” referente al Impuesto de Ingresos Brutos por el ejercicio de las
actividades: Distribución de films y video cintas (Código NAIBB 921120),
Servicios de publicidad (Código NAIBB 743000) y Servicios empresariales
(Código NAIBB 749900), por el período fiscal 2004 (Enero a Septiembre,
ambos incluidos). Asimismo estableció que las diferencias surgidas por no
haber tributado el impuesto de referencia asciende a la suma total de Pesos
cuatrocientos noventa y tres mil ochocientos ochenta y siete con cincuenta y
siete con cincuenta y siete centavos ($ 493.887,57). Aplicó, a su vez, una
multa del DIEZ POR CIENTO (10 %) del tributo omitido y declaró la
responsabilidad solidaria de los Sres. Roberto Abel Vivo Chanetón, Ralph
Douglas Haiek, Alfredo Jiménez Aréchaga y José María Bustamante.--------------
------Que a fojas 1685/1719, el Dr. Víctor Hugo Roldán en representación de la
firma y de los Sres. Roberto Abel Vivo Chanetón, Ralph Douglas Haiek, Alfredo
Jiménez Aréchaga y José María Bustamante, interpuso recurso de apelación
por ante este Tribunal Fiscal. ------------------------------------------------------------------
------Que a fojas 1788 se elevaron las actuaciones a este Tribunal Fiscal, en los
términos del artículo 107 del Código Fiscal —T.O. 2004 y corr. ant.—.-------------
------Que a fojas 1791, se adjudicó la causa a la C.P.N. Dra. Silvia Ester
Hardoy, Vocalía de la 9ª Nominación, conociendo en la misma la Sala 3ª,
dándosele impulso procesal a la presente causa.-----------------------------------------
------Que a fojas 1794, se corrió traslado a la Representación Fiscal para que
conteste los agravios.-----------------------------------------------------------------------------
------Que a fojas 1797/1800, la Representación Fiscal contestó los agravios.-----
------Que, a fojas 1810, se desestima por improcedente la prueba pericial
contable ofrecida y se dicta autos para sentencia, providencia que notificada a
fojas 1811/1812 ha quedado consentida.----------------------------------------------------
Y CONSIDERANDO: I.- Que la firma recurrente y los responsables solidarios
se agravian de las siguientes cuestiones:---------------------------------------------------
------a) Que el rechazo de la prueba pericial ofrecida en el procedimiento
determinativo —por intermedio de la Resolución N°1795/06—, lesiona la
garantía del derecho de defensa en juicio, lo cual les causa un agravio, al no
considerar prueba conducente a los fines de la resolución de la causa. A su vez
alegan la nulidad de la misma por falta de causa y motivación------------------------
------ b) Que la actividad desarrollada por “IMAGEN SATELITAL S.A.”, consiste
en la “cesión de derechos de exhibición de señales para televisión paga”, no
una locación de servicios como pretende el fisco. A tal fin expresan que los
derechos por las señales no se venden, sino que se ceden para su exhibición
posterior quedando la propiedad intelectual en manos del distribuidor. Analizan
la figura de la locación de servicios prevista en el artículo 1623 del Código Civil
y señalan que la misma se trata de una obligación de “hacer” en tanto que en la
figura de la cesión de derechos, se trata de una obligación de “dar”. Agregan
que la cesión se produce a operadores ubicados en el exterior para ser
explotados en el exterior, por lo que el hecho imponible no cae dentro del
ámbito espacial del Impuesto a los Ingresos Brutos. Citan un precedente de la
Comisión Plenaria y —concluyen— teniendo en cuenta la naturaleza de la
operación realizada en el exterior, la administración nada tiene que reclamar
dado que no posee jurisdicción para hacerlo. Asimismo entienden que la
postura del fisco vulnera la teoría de los actos propios y se está en presencia
de un supuesto de no sujeción; por cuanto el fisco considera que la actividad se
desarrolla en la jurisdicción donde se ubica el adquirente cuando la misma se
realiza en la jurisdicción de Buenos Aires, pero no así cuando se desenvuelve
totalmente en el exterior. Así —agregan— los cesionarios extranjeros efectúan
retenciones del pago efectuado a la firma, relacionadas con el Impuesto a las
Ganancias en sus países. En subsidio, para el caso que se considere que se
trata de una prestación de servicios cita Resoluciones de la Comisión Arbitral y
—manifiestan— que la jurisdicción a la cual le corresponde atribuir la base
imponible sería la Ciudad Autónoma de Buenos Aires. Concluyen que el fisco
no ha evaluado correctamente la legislación en juego y el negocio jurídico en
controversia.-----------------------------------------------------------------------------------------
------ c) Que en referencia a la asignación de ingresos respecto de la empresa
“TELECENTRO S.A”, expresan que no asignaron los ingresos en función de los
abonados por jurisdicción, toda vez que al momento de calcular el coeficiente,
carecían de dicha información y no existía obligación contractual de informar
los abonados en forma discriminada por Jurisdicción. Respecto a la empresa
“DIRECT TV S.A” —señalan— no es un cableoperador sino un sujeto del
negocio de televisión satelital. A su vez —agregan— los centros de transmisión
no se encuentran en la Ciudad Autónoma de Buenos Aires, sino que
recepciona las señales en alguno de los telepuertos que están distribuidos en
Latinoamérica y luego las sube a los satélites de su propiedad, para que sean
recibidos por sus abonados en las distintas jurisdicciones. Concluyen que al no
desarrollar actividad en la Provincia de Buenos Aires, no existe sustento
territorial para asignar ingresos en el marco del Convenio Multilateral.-------------
------Que --señalan-- respecto del ajuste vinculado a supuestos ingresos por la
actividad de publicidad, se trata de un negocio distinto al de venta de señales a
los cableoperadores, siendo encuadrados dentro de la figura de “difusión
publicitaria” y no de “publicidad”. Expresan que sus principales clientes son
agencias de publicidad y anunciantes que poseen su domicilio y desarrollan
su actividad comercial en Capital Federal, no efectuándose en la Provincia de
Buenos Aires actividad alguna.-----------------------------------------------------------------
------Que --agregan-- el fisco omitió considerar a los efectos del Convenio las
notas de crédito emitidas a “DIRECT TV”, como parte de la renegociación de
contratos. Manifiestan que debido a la crisis financiera del 2002, las empresas
“DIRECT TV LATINOAMÉRICA“ y “DIRECT TV ARGENTINA S.A” no realizaron
pago alguno a “IMAGEN SATELITAL S.A” por las señales cedidas en ese año,
hasta fines de septiembre. Sobre la base de los nuevos acuerdos de
renegociación, se emitieron notas de crédito por un importe de $ 5.065.680,15
netos de IVA (con fecha 30/01/03), correspondientes a la cesión de derechos
de exhibición del año anterior y que fueron exhibidas ese año. Agregan que
emitieron facturas por $ 6.983.312,40, encontrándose la diferencia reconocida
en la provisión para ventas al cierre del balance de fecha 31/12/02.-----------------
------Que --subsidiariamente-- en caso que se consideren gravados los ingresos
provenientes del exterior, solicitan el recálculo de los mismos y la reasignación
de gastos a la Provincia de Buenos Aires. Por último, con relación a la
aplicación del principio de realidad económica por parte del fisco, expresan que
es erróneo, toda vez que la firma no incurrió en ningún ardid para evitar el pago
de la obligación tributaria.------------------------------------------------------------------------
------Que por otra parte –alegan-- no se ha configurado la sanción prevista en el
artículo 53 del Código Fiscal (T.O 2004). Niegan la existencia de la infracción
ante la ausencia del elemento subjetivo que integra el ilícito penal. Citan
jurisprudencia a su favor, plantean error excusable y --en forma subsidiaria--
solicitan la reducción de la sanción al mínimo legal. Asimismo respecto de los
recargos —advierten— dada la naturaleza penal de los mismos, le son
aplicables las consideraciones efectuadas respecto a la multa y –entienden--
violan los principios constitucionales de “derecho de defensa en juicio” y “non
bis in idem”.------------------------------------------------------------------------------------------
------Que se agravian de los intereses aplicados por resultar confiscatorios.
Citan jurisprudencia a su favor.----------------------------------------------------------------
------Que en otro orden —expresan—, la responsabilidad solidaria atribuida a
los miembros del directorio se aplica a título represivo y tiene naturaleza
subjetiva, requiriendo que la conducta del responsable sea imputable a título de
dolo o culpa. Agregan que posee carácter subsidiario respecto de la obligación
del deudor principal. Por ultimo hace reserva de caso federal.------------------------
------ II. Que a su turno, la Representación Fiscal, analiza los agravios vertidos
por el contribuyente. ------------------------------------------------------------------------------
------Que con relación al planteo de nulidad, fundado en la falta de
consideración de la prueba ofrecida y la vulneración del derecho de defensa,
sostiene su improcedencia en tanto la documentación presentada por el
contribuyente no resultó suficiente para modificar el ajuste efectuado por la
inspección actuante y simplemente se traduce en una disconformidad con el
acto apelado. Expresa que el juez administrativo posee amplias facultades para
determinar las medidas probatorias conducentes a la resolución de la causa.----
------Que respecto a la nulidad planteada por falta de motivación del acto,
señala su improcedencia ante la evidencia de haberse respetado el debido
proceso. Afirma que --en los considerandos de la resolución atacada-- se
expresaron las circunstancias de hecho y de derecho que llevaron al dictado
del acto.----------------------------------------------------------------------------------------------
------Que con relación a los restantes agravios planteados, por razones de
economía procesal, da por reproducidos los considerandos de la resolución
determinativa que fundan el reclamo del Fisco. Advierte que los planteos del
apelante --dirigidos a impugnar la resolución dictada-- se reducen a
expresiones genéricas, que carecen de prueba. Cita jurisprudencia a su favor y
expresa que la carga de la prueba de los hechos invocados corresponde a la
parte que los alega.-------------------------------------------------------------------------------
------Que en referencia a la multa impuesta, alegando la falta de análisis del
elemento subjetivo, expresa que la ausencia de intención resulta irrelevante en
la especie para tener por configurada la infracción, toda vez que esta no
requiere una forma especial de intencionalidad, bastando el hecho objetivo de
no haberse abonado el tributo. Cita jurisprudencia de esta Sala y agrega que la
actuación de la firma se encuadra en el tipo infraccional atribuido, en tanto
consiste en no pagar o pagar en menos el tributo, debiendo originarse en una
conducta culposa del sujeto. Concluye que encontrándose tipificada la
infracción del artículo 53 del Código Fiscal, corresponde la aplicación de la
multa dispuesta.------------------------------------------------------------------------------------
------Que respecto a la figura del error excusable invocado, advierte que no
surgen de las actuaciones los eximentes previstos en la ley. Cita jurisprudencia.
------Que con relación a los intereses y recargos aplicados expresa —sin
perjuicio de lo normado en el art. 12 del Código Fiscal (T.O 2004)-- que los
mismos se encuentran previstos por la ley. Cita Jurisprudencia al respecto.-----
------Que con referencia a la responsabilidad solidaria de los directores, la
Representación Fiscal sostiene que en estas actuaciones se ha demostrado la
calidad de miembros de la administración de los apelantes, debiendo probar —
los recurrentes— la falta de medios o facultades para el posible cumplimiento
de la obligación tributaria, lo cual no ha acontecido en autos. Cita jurisprudencia
de este Tribunal.-----------------------------------------------------------------------------------
------Que a su vez, con relación a la presunta subsidiaridad de la
responsabilidad cuestionada, expresa que los responsables solidarios --bajo la
legislación bonaerense-- no son deudores subsidiarios sino ilimitados, teniendo
el Fisco la facultad de demandar la totalidad de la deuda tributaria no ingresada
a cualquiera de los deudores o a todos conjuntamente.---------------------------------
---- III.- VOTO DE LA DRA. C.P.N. SILVIA ESTER HARDOY: Que corresponde
analizar si la Resolución Determinativa y Sumarial N°1795/06, dictada por el
Departamento de Fiscalización Morón dependiente de la Dirección Adjunta de
Fiscalización de la Dirección Provincial de Rentas luce ajustada a derecho.------
------Que siguiendo un estricto orden lógico, corresponde analizar —en primer
lugar— la nulidad planteada por el recurrente. Así, con relación a la ausencia
de fundamentos de la determinación practicada, corresponde recordar que el
Código Fiscal (t.o. 2004 y concordantes de años anteriores) en su artículo 117,
circunscribe el ámbito de procedencia de la nulidad, prescribiendo —cfr. lo
disponen los artículos 62 y 103 del Código Fiscal (T.O. 2004 y concordantes de
años anteriores)— en forma detallada cuales son los requisitos ineludibles que
debe contener una Resolución a fin de que cause efectos jurídicos y no esté
viciada de nulidad por ausencia de requisitos formales y/o sustanciales. --------
------Que analizada la resolución recurrida, se observa que la misma cumple los
requisitos de los artículos citados precedentemente; se debe resaltar que el
artículo 117 —del Código citado— prevé como supuesto de nulidad la omisión
de los requisitos establecidos en los artículos 62 y 103 del Código Fiscal —T.O.
2004 y concordantes de años anteriores—, circunstancia que no acontece en
autos. Así, se sostuvo —al declarar improcedente la nulidad invocada en
situaciones análogas a la presente— que “…no faltan elementos constitutivos
formales para sustentar la parte dispositiva de la misma, ello habida cuenta de
la prescripción del artículo 90 citado, ni estamos en presencia de los supuestos
enumerados en el artículo 104.” (in re: “CIMAQ S.R.L.”de fecha 15/08/01,
Registro Nº 50), agregando que “…los supuestos de nulidad alegados por los
apelantes no se refieren a ninguno de los enumerados en el artículo 104 del
Código Fiscal (t.o. 1996), ni tampoco configuran circunstancias que tornen
procedente tal declaración. Además, cabe remarcar que las nulidades no
existen en el mero interés de la ley: no hay nulidad sin perjuicio…” (“CLUB
NÁUTICO MAR DEL PLATA”, 20/09/01, Registro Nº 63)------------------------------
------Que respecto de la motivación del acto recurrido, esta Sala entiende que
“...el derecho a obtener una resolución fundada en Derecho, favorable o
adversa, es garantía frente a la arbitrariedad e irrazonabilidad de los poderes
públicos. Ello implica, en primer lugar, que la resolución ha de estar motivada,
es decir, contener los elementos y razones de juicio que permitan conocer
cuáles han sido los criterios jurídicos que fundamentan la decisión; y, en
segundo lugar, que la motivación debe contener una fundamentación en
Derecho”, asimismo “…la razón última que sustenta este deber de motivación,
en tanto que la obligación de exteriorizar el fundamento de la decisión, reside
en la interdicción de la arbitrariedad y, por tanto, en la necesidad de evidenciar
que el fallo de la resolución no es un simple y arbitrario acto de voluntad del
juzgador, sino una decisión razonada en términos de Derecho. Dicho con otras
palabras, el deber de motivación implica, como ya se ha dicho, que las
resoluciones (…) han de venir apoyadas en razones que permitan conocer
cuáles han sido los criterios jurídicos esenciales fundamentadores de la
decisión, cuál ha sido su ratio decidendi. No obstante también hemos señalado
que la exigencia constitucional de motivación no alcanza a un razonamiento
exhaustivo y pormenorizado de todos los aspectos y perspectivas que tengan
las partes de la cuestión que se decide, pero sí requiere que se explicite su
ratio decidendi de tal forma que, pese a la parquedad o concentración del
razonamiento, se conozcan los motivos que justifican la decisión.” (Tribunal
Constitucional Español, Sentencia Nº 331/06, de fecha 20/11/06, Publicación
en el B.O.E. con fecha 20/12/06, Registro Nº 35/04, F.J. 2º; cfr. esta Sala en
autos “Tur Lyfe S.A.”, de fecha 05/06/07, Registro Nº 1131).-------------------------
------Que en el presente caso, como permite apreciar la lectura de la resolución
impugnada, la Autoridad de Aplicación —en el ejercicio de las potestades que
le confiere el Código Fiscal— ha dado en ella una respuesta motivada y
fundada en Derecho a las cuestiones suscitadas en el procedimiento de
determinación de oficio; por lo expuesto, el acto recurrido no carece de
motivación como pretenden los recurrentes, toda vez que se encuentran
explicitados los razonamientos que han conducido a desestimar las
pretensiones de aquellos, permitiendo el conocimiento de los fundamentos de
la decisión administrativa y el seguimiento del razonamiento empleado.----------
------Que sin perjuicio de lo expuesto en el párrafo precedente, corresponde
agregar que la existencia del elemento “motivación” no implica el acierto en la
selección, interpretación y aplicación de las disposiciones legales, lo cual debe
ser resuelto por vía del recurso de apelación y no de nulidad, como pretenden
los recurrentes.-------------------------------------------------------------------------------------
------Que con relación al planteo de nulidad argüido contra el rechazo de la
prueba por parte de la Autoridad de Aplicación, es dable sostener que le
corresponde al órgano jurisdiccional analizar si los medios probatorios
ofrecidos por las partes son idóneos para demostrar la coincidencia entre lo
alegado y la realidad jurídica objetiva. Desde antiguo, la Corte Suprema de
Justicia Nacional ha sostenido que “En principio, la cuestión referente a la
determinación de las medidas de prueba conducentes para la decisión del
pleito, corresponde a los jueces de la causa” (Fallos 234:51), criterio
compartido por Colombo (Carlos J. Colombo, “Código Procesal Civil y
Comercial de la Nación, Anotado y Comentado”, Ed. Abeledo Perrot, pág. 348);
asimismo, en materia tributaria, el Tribunal Fiscal de la Nación —en autos Insud
S.A., de fecha 17/4/64, publicado en L.L. 117-87— ha argumentado desde sus
orígenes que “…en lo que concierne a la admisibilidad de la prueba ofrecida
por las partes, Hugo Alsina (‘Tratado Teórico Práctico de Derecho Procesal
Civil y Comercial’ T. III, 2ª ed., ps. 241 y 245) dice que el juez no debe admitir la
prueba de todos los hechos que las partes afirmen, pues en algunos casos la
prueba resultará innecesaria, en otras inoportuna y en algunos estará
prohibida. Considera que no deben admitirse las pruebas de hechos cuando
ellas sean inconducentes al pleito, porque no influirán en la decisión de la litis”.
Asimismo, para la procedencia de la nulidad invocada, el rechazo de parte de
la prueba ofrecida no es un argumento suficiente que acredite por sí mismo la
violación del derecho de defensa, si el recurrente no precisa la influencia que
ella habría podido tener en el resultado del pleito (cfr. CNFed. Cont. Adm., Sala
II, in re “Mucciolo, Rubén A.” de fecha 17/08/95) -----------------------------------------
------Que finalmente y a mayor abundamiento, en el descargo efectuado
durante el procedimiento de determinación de oficio, el contribuyente y los
declarados responsables solidarios no ofrecieron adecuadamente la prueba
pericial, limitándose únicamente a expresar que “Se tenga presente, en caso de
corresponder, la prueba pericial contable señalada en el capítulo VI.1.C. del
presente. En tal caso, se propondrá el perito contador en su oportunidad” (fojas
1496 vta.). En el capitulo VI.1.C, afirmó que “En adición, en caso de resultar
necesario a efectos de probar lo arriba expuesto, se propone una pericia
contable” (fojas 1486). Surge de lo expuesto la ausencia de puntos de pericia
que permitan analizar la procedencia de la prueba ofrecida; asimismo, se omitió
explicar como puede, la prueba pericial ofrecida, acreditar los extremos
alegados. Idéntica cuestión se observa en el recurso de apelación, donde los
recurrentes han expresado únicamente que “Se tenga presente, en caso de
corresponder, la prueba pericial contable. En tal caso, se propondrá al perito
contador en su oportunidad”. Es del caso señalar que, el Reglamento de
Procedimiento de este Cuerpo (Acuerdo Extraordinario Nº 203, B.O. 28/03/00),
prevé expresamente en su artículo 22 que “La apelante, al interponer el
recurso, deberá proponer los puntos de pericia...”, lo cual ha omitido. -------------
------Que por lo expuesto, los pedidos de nulidad analizados, no pueden
prosperar; que así se declara.------------------------------------------------------------------
------Que corresponde analizar los agravios de fondo expuestos por los
recurrentes.------------------------------------------------------------------------------------------
------Que luego de efectuar una reseña sobre la actividad desarrollada por la
empresa, los apelantes concluyen que la verdadera naturaleza jurídica de la
operatoria realizada debe encuadrarse como “cesión de derechos de exhibición
de señales para televisión paga”.--------------------------------------------------------------
------Que la firma en cuestión, ha realizado la actividad de exportación,
facturando en tal sentido dichos ingresos, hecho que no se encuentra
controvertido en estas actuaciones y surge claramente del papel del trabajo
efectuado por el inspector actuante (a fojas 1284/1315), donde relevó las
Facturas “E” correspondientes a “exportaciones”. ----------------------------------------
------Que a los efectos de resolver la cuestión planteada, corresponde señalar
que esta Sala no analizará la totalidad de los argumentos esgrimidos, sino
aquellos que se vinculen estricta y directamente al agravio incoado (cfr. esta
Sala en autos “CAR ONE S.A.”, de fecha 15/09/09, Registro Nº 1745). En este
sentido, la Suprema Corte de Justicia de la Provincia de Buenos Aires ha
sostenido que “No debe confundirse la omisión del tratamiento de un agravio,
con la omisión del tribunal de tratar y contestar cada uno de los argumentos
expuestos por el apelante. Lo primero es necesario para la validez de la
sentencia, lo segundo no (…) Para la validez de la sentencia, basta que se
trate y se resuelva el agravio formulado, fundando la solución en derecho (arts.
168 y 171 de la Constitución provincial), sin que sea necesario que el tribunal
siga y refute la línea argumental del apelante.” (SCBA en la causa Ac. 80.071,
“Malsar S.A. contra Consorcio de Copropietarios Edificio Maral 27. Incidente de
nulidad en autos `Consorcio c/Malsar. Ejecución de expensas´”, de fecha
23/04/03, entre muchas otras). Ello resulta plenamente aplicable, mutatis
mutandi, a las sentencias dictadas por este Cuerpo.-------------------------------------
------Que expuesto lo que antecede, es del caso analizar el artículo 160º del
Código Fiscal. Dicha norma, expresa que no constituye actividad gravada con
este Impuesto: “d) Las exportaciones, entendiéndose por tales la actividad
consistente en la venta de productos y mercaderías efectuadas al exterior por
el exportador con sujeción a los mecanismos aplicados por la Administración
Nacional de Aduanas. Lo establecido en este inciso no alcanza las actividades
conexas de: transporte, eslingaje, estibaje, depósito y toda otra de similar
naturaleza”. -----------------------------------------------------------------------------------------
------Que para poder comprender adecuadamente el artículo en cuestión --
específicamente en lo concerniente al concepto de exportación y de
mercadería-- es necesario recurrir al Código Aduanero, que regula esta
materia, y en sus artículos 9 y 10 brinda precisiones al respecto. En efecto, el
artículo 9.2 establece que “Exportación es la extracción de cualquier
mercadería de un territorio aduanero”, agregando el artículo 10 que “1. A los
fines de este Código es mercadería todo objeto que fuere susceptible de ser
importado o exportado. 2. Se consideran igualmente —a los fines de este
Código— como si se tratare de mercadería: a) las locaciones y prestaciones de
servicios realizadas en el exterior, cuya utilización o explotación efectiva se
lleve a cabo en el país, excluido todo servicio que no se suministre en
condiciones comerciales ni en competencia con uno o varios proveedores de
servicios; b) los derechos de autor y derechos de propiedad intelectual”.----------
------Que de lo expuesto, es posible concluir que la actividad de exportación
desarrollada por la empresa, ya sea de cesión (o venta) de derechos de
exhibición de señales para televisión paga a empresas del exterior o de
exportación de servicios, se encuentra incluida en el artículo 160 inciso d) del
Código Fiscal, y por lo tanto, no constituye actividad gravada por el Impuesto
sobre los Ingresos Brutos; que así se declara.---------------------------------------------
------Que en virtud de las consideraciones vertidas, corresponde hacer lugar al
agravio incoado; que así se declara.----------------------------------------------------------
------Que es dable analizar los agravios vinculados al ajuste efectuado respecto
de la distribución de ingresos para el Convenio Multilateral, correspondientes a
las firmas “Telecentro S.A.” y “Direct TV”.---------------------------------------------------
------Que con relación a la firma “Telecentro S.A.”, el acto recurrido expresa que
“...la asignación de ingresos provenientes de las operaciones con la firma
Telecentro S.A. a la jurisdicción de Provincia de Buenos Aires se efectuó
utilizando; por un lado igual criterio que el utilizado por el contribuyente para
asignar los ingresos provenientes de las operaciones de iguales características;
tales como las realizadas con las firmas Multicanal S.A. y Cablevisión S.A.; y
por otro lado la información proporcionada por Telecentro S.A. a fojas 745/749
y 817/818; en las que consta el detalle de las operaciones realizadas con
Imagen Satelital S.A. y la cantidad de abonados totales y de la Provincia de
Buenos Aires” (fojas 1556 vta.).----------------------------------------------------------------
------Que los recurrentes, no demuestran los presuntos errores en los cuales
habría incurrido el Fisco, limitándose a argumentar que “En cuanto a la
empresa 'Telecentro S.A.', mi mandante no asignó los ingresos en función de
los abonados por jurisdicción dado que, al momento de calcular el coeficiente
de ingresos, se carecía de dicha información. A su vez, se señala que no
existía obligación contractual de informar los abonados en forma discriminada
por jurisdicción”. De la cita efectuada, surge que los recurrentes no han
formulado una crítica concreta y razonada del acto recurrido. En este sentido,
se ha decidido jurisprudencialmente que deben precisarse parte por parte los
errores, las omisiones y demás deficiencias que se le atribuyan al fallo [en
nuestro caso acto administrativo], especificando con toda exactitud los
fundamentos de las objeciones, no reuniendo las afirmaciones genéricas y las
impugnaciones de orden general los requisitos mínimos indispensables para
mantener la apelación (LA LEY, 134-1045; 137-456; ED 30.119; JA, 1970-V-
489). También se ha juzgado que la simple disconformidad o disentimiento con
lo resuelto por el a quo sin fundamentar la oposición o sin dar las bases
jurídicas, no importa "crítica concreta y razonada" (LA LEY, 134-1086; 131-
1023)--------------------------------------------------------------------------------------------------
------Que en sentido coincidente, es dable sostener —conforme pacífica
jurisprudencia de este Cuerpo— que “…la expresión de agravios por parte del
interesado contra el acto que se impugna es requisito esencial del recurso de
apelación. Asimismo, fue decidido que tal exigencia implica que el apelante
debe hacer una razonada crítica del acto que se cuestiona y señalar, en forma
concreta, cuales son los puntos del mismo que le perjudican o afectan,
expresando los fundamentos de su disconformidad (sentencia del 13 de marzo
de 1984, en ‘Alígena Argentina S.A.’ y, más recientemente, sentencia del 5 de
Octubre de 1989, en ‘Cooperativa Rural de Gral. Viamonte’; entre otras.)” (Este
Cuerpo en autos “COOP. AGROP. G. S. MARTÍN DE C. SUAREZ LTDA.”, de
fecha 15 de Marzo de 1988, Registro N° 4607; “ITURRALDE MIGUEL ANGEL”,
de fecha 18 de Mayo de 1993, Registro N° 5213; también esta Sala in re,
“AUTOSERVICIO MAYORISTA LA LOMA”, de fecha 14 de Diciembre de 2000,
Registro de Sala III N° 19; entre muchos otros.) Ello así, de la lectura del
planteo efectuado, se evidencia que quien impugna el acto no ha cumplido con
el referido requisito. Se observa solamente una apreciación general, sin
concretar específicamente los errores en que pudiera haber incurrido la
decisión motivo de recurso, lo cual importa una omisión de la exigencia
procesal precedentemente señalada (prevista especialmente en el artículo 109
del Código Fiscal —T.O. 2004 y concordantes de años anteriores—),
comportando en este punto —la impugnación que se realiza contra la
resolución atacada— la exteriorización de una simple disconformidad, carente
de sustento que de ninguna manera puede considerarse como agravio (cfr.
“COGNINI FERNANDO ANTONIO Y CIA”, del 25 de abril de 1985; “FERRARIO
EDITH IRIS”, de fecha 19 de Diciembre de 1989; entre muchos otros).------------
------Que por lo expuesto, corresponde el rechazo del presunto agravio incoado
respecto de la asignación de ingresos por la firma “Telecentro S.A.”; que así de
declara.-----------------------------------------------------------------------------------------------
------Que con relación a la empresa “Direct T.V.”, los recurrentes plantean que
“...el centro de trasmisión no está en la Ciudad Autónoma de Buenos Aires sino
que recepciona las señales en alguno de los telepuertos que tiene distribuidos
en Latinoamerica...”, agregando que “...no hay actividad que se desarrolle en la
Provincia de Buenos Aires y, por lo tanto, no existe sustento territorial para
asignar ingresos en el marco del Convenio Multilateral”, para concluir que “el
Fisco, al proyectar sus conclusiones sobre el negocio con 'Direct TV' basado en
el criterio equivocado de considerarlo un cable-operador, comete un error por
tratarse de dos negocios diferentes con características tecnológicas y
operativas distintas” (fojas 1705/1705 vta.).------------------------------------------------
------Que a los efectos de analizar el agravio incoado, es del caso señalar que
--a fojas 792-- la firma Direct TV --por intermedio de su apoderada, María
Casanovas--, al responder la solicitud de información de terceros, expuso que
“La firma Imagen Satelital S.A. provee a Direct TV señales de televisión que
son emitidas por el sistema de televisión directa al hogar. Las señales son
recepcionadas por Direct TV Argentina S.A. en el centro de transmisión que
poseemos en la Ciudad Autónoma de Buenos Aires, desde donde se suben al
satélite y luego son recepcionadas por nuestros abonados en sus respectivos
domicilios.” De lo expuesto por “Direct TV”, se deduce claramente que –a
diferencia de lo expuesto por los recurrentes-- la firma posee su centro de
transmisión en la Ciudad Autónoma de Buenos Aires.-----------------------------------
------Que la empresa “Direct TV”, también a fojas 792, indicó que acompañaba
un Anexo B con los porcentajes de abonados en cada período
correspondientes a la Provincia de Buenos Aires y al resto del país. El Anexo
en cuestión, que luce a fojas 794, expone al cierre de cada mes los abonados
de “Direct TV” en la Provincia de Buenos Aires y en el resto del país.--------------
------Que la Autoridad de Aplicación, a los efectos de asignar ingresos para el
Convenio Multilateral, equiparó la situación de “Direct TV” al resto de los cable-
operadores (cfr. fojas 1556 vta./1557).-------------------------------------------------------
------Que el criterio utilizado por el Fisco, lejos de ser arbitrario, luce razonable.
A ello, debe agregarse que los argumentos vertidos por los recurrentes son
insuficientes para modificarlo, traduciéndose en una disconformidad con lo
resuelto, indicando --únicamente-- que los dos negocios (el de los cable-
operadores y el de “Direct TV”) son diferentes, sin explicar ni probar, cual sería
--para ellos-- el criterio correcto de asignación y sus fundamentos.------------------
------Que en virtud de las consideraciones expuestas, corresponde rechazar el
agravio en tratamiento; que así se declara.-------------------------------------------------
------Que sentado lo que antecede, corresponde analizar el agravio vinculado a
la asignación de ingresos correspondientes a publicidad.------------------------------
------Que los recurrentes plantean que los ingresos provenientes de ventas de
publicidad deben asignarse al domicilio del cliente, los cuales --en su mayoría--
son agencias de publicidad con domicilio en la Ciudad Autónoma de Buenos
Aires, en tanto que la Resolución recurrida entiende que los ingresos por
publicidad participan de la misma forma de asignación que los ingresos
provenientes de los clientes empresas de cable.------------------------------------------
------Que según lo prevé el artículo 27º del Convenio Multilateral, para la
atribución de ingresos se debe atender a la realidad económica de los hechos,
actos y situaciones que efectivamente se realizan. Siendo ello así, analizando
la actividad en cuestión y siguiendo un orden lógico --respecto de la asignación
de ingresos para la actividad desarrollada por la firma--, resulta razonable el
criterio aplicado por la Autoridad de Aplicación, por el cual corresponde atribuir
los ingresos por publicidad, en idéntica forma a los provenientes de los cable-
operadores. -----------------------------------------------------------------------------------------
------Que los argumentos brindados por los recurrentes --tendientes a distinguir
el contrato de difusión publicitaria, del contrato de publicidad--, al no explicar su
incidencia en el aspecto tributario, no alcanzan a desvirtuar el ajuste efectuado,
razón por la cual, corresponde confirmarlo; que así se declara.-----------------------
------Que con relación al agravio vinculado a la asignación de ingresos de la
nota de crébito de “Direct TV”, es del caso señalar que la propia Autoridad de
Aplicación expuso --a fojas 1557 vta.-- que “...en conteste a lo manifestado bajo
el acápite 2) D) cabe destacar que la consideración de la nota de crédito
emitida a la firma Direct TV S.A. con fecha 30/01/2003, correspondiente a la
cesión de derechos del año anterior, no altera el cálculo de coeficiente de
ingresos determinado por la fiscalización interviniente en los presentes
actuados ya que con su inclusión no se modifica la proporción de ingresos
correspondientes a la jurisdicción de Provincia de Buenos Aires.” (la bastardilla
nos pertenece).-------------------------------------------------------------------------------------
------Que como tuvo oportunidad de expresarlo la Suprema de Corte de Justicia
de la Provincia de Buenos Aires (en la causa Ac. 63.359, "Ramírez, Dionisio
Desiderio contra Cappelletti, Ricardo Alberto y otro”, así como en anteriores
precedentes: Ac. 56.034, sent. del 4-VII-95; Ac. 52.049, sent. del 17-X-95),
remitiendo a un antiguo fallo de esta Corte (causa B. 9858, sent. del 11-V-1912,
"Acuerdos y Sentencias," serie VII, t. V, pág. 82 citado en la causa Ac. 32.560,
sent. del 26-II-85, "Acuerdos y Sentencias", 1985-I-142), "Como lo sostienen
los tratadistas, el interés es la medida del derecho -como el agravio es la
medida del recurso- y la apelación no procede sino por su lesión, que consiste
en el perjuicio que al apelante cause la parte dispositiva de la sentencia (o el
acto administrativo)”.------------------------------------------------------------------------------
------Que en el acápite sub-discussio, y tal como expuso la Autoridad de
Aplicación, no existió lesión al derecho de los recurrentes, toda vez que la nota
de crédito aludida no ha modificado el coeficiente de Convenio Multilateral,
debiendo rechazarse --en consecuencia-- el pretenso agravio; que así se
declara.-----------------------------------------------------------------------------------------------
------Que es dable analizar los agravios vinculados a la multa aplicada.------------
------Que respecto del aspecto subjetivo de la infracción en cuestión, la omisión
se origina en una conducta culposa, debiéndose resaltar que la Corte Suprema
de Justicia de la Nación ha dicho que, aún cuando en el caso no existe
intención de evadir el tributo, la falta de pago oportuno de los gravámenes que
apela autoriza la aplicación de una multa (C.S.N. L.L. 13-716). La materialidad
de la infracción se pone de manifiesto en la omisión del tributo (TFN
Jurisprudencia Tributaria t. I-182), toda vez que la multa tiene su fundamento
en disposiciones del Código Fiscal que tratan de las omisiones de impuesto no
dolosas y por lo tanto no corresponde analizar el elemento intencional. En el
mismo sentido se ha expedido la Suprema Corte de Justicia de la Provincia de
Buenos Aires (in re: B-48.150 “Bavera Carlos L. c/ poder Ejecutivo s/ Demanda
Contencioso-administrativa”).------------------------------------------------------------------
------Que, en cuanto a la inexistencia de culpa a los efectos sancionatorios, vale
recordar que, tal como ha sostenido el Tribunal Fiscal de la Nación, la
aplicación de multa no requiere la existencia de intención dolosa o de
ocultación de bienes o actividades, bastando el hecho de una conducta
inexcusable que ha tenido por efecto un pago inferior al que corresponde según
las disposiciones legales (T.F.N. 31/8/61 “Laboratorios de Electroquímica
Médica”, L.L. 105-22). Tal es, la opinión de la doctrina mayoritaria. Así, se ha
sostenido: “…únicamente se diferencia de la defraudación, en la inexistencia
del factor intencional (dolo)…” (Carlos M. Giuliani Fonrouge, obra actualizada
por Susana Camila Navarrine y Rubén Oscar Asorey, Derecho Financiero, ed.
1997, V. II, pág. 753 y ss.). La figura del artículo 53 del Código Fiscal (t.o. 2004
y concordante de años anteriores) exige un mínimo de subjetividad, o sea la
culpa en sentido estricto, desde que admite como causal exculpatoria el error
excusable.--------------------------------------------------------------------------------------------
------Que la Corte Suprema de Justicia Nacional, ha reconocido en numerosas
oportunidades que en el campo del derecho represivo tributario rige el criterio
de la personalidad de la pena que, en su esencia, responde al principio
fundamental por el cual sólo puede ser reprimido quien es culpable, es decir
aquél a quien la acción punible pueda ser atribuida tanto objetiva como
subjetivamente (cfr. Fallos 271:297; 303:1548; 312:149). Si bien, por lo tanto,
es inadmisible la existencia de responsabilidad sin culpa, aceptado que una
persona ha cometido un hecho que encuadra en una descripción de conducta
que merezca sanción, su impunidad sólo puede apoyarse en la concreta y
razonada aplicación al caso de alguna excusa admitida por la legislación
vigente (cfr. Fallos 316:1313; causa L. 269.XXXII "Lambruschi, Pedro Jorge
s/ley 23.771", fallada el 31/10/1997 -IMPUESTOS, t. 1998-A, 664-); en orden a
ello, sostuvo que “…acreditada la materialidad de la infracción prevista por el
art. 45 de la ley 11.683 (texto citado) con la determinación de la obligación
tributaria que ha quedado firme -de la que resulta la omisión del pago de
impuesto y la inexactitud de las declaraciones juradas presentadas por la
actora- la exención de responsabilidad sólo podría fundarse válidamente en la
concurrencia de alguna de las circunstancias precedentemente aludidas
[excusas admitida por la legislación]” (C.S.J.N., in re: “Casa Elen-Valmi de
Claret y Garello c. D.G.I”, publicado en REVISTA IMPUESTOS, 1999-B-2175,
P.E.T., 1999-645; Fallos 322:519). ------------------------------------------------------------
------Que por las consideraciones expuestas, es dable analizar si se ha
configurado el error excusable alegado, el cual operaría como eximente legal
(cfr. artículo 53, 2º párrafo del Código Fiscal).----------------------------------------------
------Que a tal fin, corresponde sostener que, de los conceptos ajustados por la
Autoridad de Aplicación, únicamente puede considerarse configurada la
eximente prevista normativamente por la asignación de los ingresos obtenidos
respecto de la actividad de publicidad, toda vez que tal como ha establecido el
Máximo Tribunal de la Provincia, esta figura requiere un incumplimiento
razonable, prudente y adecuado a la situación, hallándose exento de pena
quien demuestre que, pese a su diligencia y en razón de graves y atendibles
circunstancias que acompañaron o precedieron a la infracción, pudo o debió
creer que su acción no lesionaría el precepto legal ni el interés del erario (conf.
causas publicadas en D.J.B.A., t. 120, p. 209; t. 121, p. 47; t. 122, p.337, entre
otras); que así se declara.------------------------------------------------------------------------
------Que en los restantes aspectos confirmados de la resolución recurrida, no
se advierte la concurrencia de la causal exculpatoria alegada, toda vez que en
autos no existe dificultad en la interpretación y aplicación de las normas
fiscales, ni se han invocado precedentes jurisprudenciales o administrativos
que hubiesen podido inducir a error a la firma apelante. (conf. TFABA, sent. del
18/03/86 en “DIRECCION PROVINCIAL DE RENTAS DTO: ACTIV.
LUCRATIVAS [AGA ARGENTINA S.A.C.I.F.I.R.M.]”, del 10/10/02 en
“VERNEGO Y VERNENGO S.A.” Sala III; entre muchos otros); que así también
se declara.-------------------------------------------------------------------------------------------
------Que con relación a la solicitud de reducción de la multa al mínimo legal,
los apelantes alegan que en las presentes actuaciones existen circunstancias
atenuantes, pero omiten detallarlas y probarlas. En virtud de lo expuesto,
corresponde rechazar el planteo efectuado; que así se declara.----------------------
------Que corresponde analizar el agravio vinculado a los recargos. En las
presentes actuaciones, la Autoridad de Aplicación aplicó los recargos
contemplados en el artículo 87 del Código Fiscal —T.O. 2004 y concordantes
de años anteriores, texto anterior a la reforma operada por la Ley Nº 13.930—,
conforme surge del artículo 4 de la Resolución Nº 1795/06. --------------------------
------Que los recargos en cuestión fueron introducidos por la Ley Nº 13.405,
vigente a partir del 08/01/06. Siendo ello así, conforme surge de los artículos 3
y 4 de la parte resolutiva de la Resolución Nº 1795/06, se determinaron
diferencias de impuesto respecto de los períodos comprendidos entre los
meses de Enero a Septiembre de 2004, momento en el cual, dichos recargos,
no se encontraban vigentes. -------------------------------------------------------------------
------Que en virtud de lo expuesto, la Autoridad de Aplicación impuso
retroactivamente los recargos establecidos en el artículo 87 del Código Fiscal
—T.O. 2004 y concordantes de años anteriores, texto anterior a la reforma
operada por la Ley Nº 13.930—, lo cual resulta incompatible con la naturaleza
represiva que los mismos poseen. En efecto, a los recargos se les ha asignado
carácter penal, y no meramente reparatorio, en virtud de que “ellos tienden
primordialmente a (…) herir al infractor en su patrimonio”, y no a constituir una
auténtica fuente de recursos para el erario (C.S.N. 13/9/68, “Zielli”, Fallos 271-
338, Rev. Impuestos XXVI, pág 815, entre otros). Siendo ello así, el art. 2º,
primera parte, del Código Penal, dispone que "si la ley vigente al tiempo de
cometerse el delito fuere distinta de la que exista al pronunciarse el fallo o en el
tiempo intermedio, se aplicará siempre la más benigna. Si durante la condena
se dictare una ley más benigna, la pena se limitará a la establecida por esa ley.
En todos los casos del presente artículo, los efectos de la nueva ley se
operarán de pleno derecho", agregando la doctrina que tal disposición importa
reconocer no solamente la retroactividad de la nueva ley más benigna, sino
también la ultraactividad de la ley anterior más benigna, quedando el principio
general de la irretroactividad de la ley penal, contenido en el art. 18 de la
Constitución Nacional (Sebastián Soler, Derecho Penal Argentino, t. I, p. 205;
también la Cámara Nacional de Apelaciones en lo Contenciosoadministrativo
Federal, sala IV, en autos “Gatic S.A.”, de fecha 31/08/95, Publicado en IMP.
1996-A, 230).----------------------------------------------------------------------------------------
------Que en consonancia con las consideraciones efectuadas, esta Sala —en
distintos precedentes— sostuvo la irretroactividad de las normas represivas (en
autos “ALBA CIA RGENTINA DE SEGUROS S.A.”, 26/02/02, Registro Nº 091,
entre muchos otros) y la aplicación —de pleno derecho— de la ley penal más
benigna (en autos “MANGINO RUBÉN”, de fecha 21/07/06, Registro Nº 921),
conclusión que corrobora la suerte adversa al criterio propiciado por la
Autoridad de Aplicación.-------------------------------------------------------------------------
------Que por todo lo expuesto, corresponde hacer lugar al agravio incoado y
revocar los recargos aplicados en las presentes actuaciones; que así se
declara.-----------------------------------------------------------------------------------------------
------Que en cuanto al agravio relativo a los intereses aplicados a través de la
resolución en crisis, debe también adelantarse que el mismo no puede
prosperar. En ese orden, independientemente que se afirme lo contrario, el
planteo impetrado se reduce a cuestionar la validez constitucional de la norma
dictada por la jurisdicción provincial, atento su aparente contradicción con el
derecho común (cfr. esta Sala in re “Bingo Oro S.A.”, de fecha 09/06/09,
Registro Nº 1675). Dicha materia, resulta ajena –por principio- a la competencia
de este Cuerpo (conf. artículo 12 del Código Fiscal y 14 del Decreto-ley
7603/70 anteriormente citados), máxime cuando no se han citado precedentes
emanados de la Corte Suprema de Justicia de la Nación o de la Suprema Corte
de la Provincia de Buenos Aires al respecto. Por ende, el agravio debe ser
desestimado; que así se declara.--------------------------------------------------------------
------Que corresponde rechazar la solicitud dirigida a que se morigere la tasa de
interés, puesto que este Tribunal no es competente a estos efectos (cfr. voto de
la mayoría de esta Sala, in re: “Honda Motors de Argentina S.A.”, de fecha
11/09/08, Registro Nº 1479); que así se declara.------------------------------------------
------Que entrando a considerar la responsabilidad solidaria atribuida a los
Sres. Roberto Abel Vivo Chaneton, Ralph Douglas Haiek, Alfredo Jimenez de
Aréchaga y José María Bustamante, corresponde recordar que el artículo 18
del Código Fiscal (t.o. 2004) dispone que: “Se encuentran obligados al pago
de los gravámenes, recargos e intereses, como responsables del cumplimiento
de las obligaciones fiscales de los contribuyentes —en la misma forma y
oportunidad que rija para éstos— las siguientes personas: ....2 Los integrantes
de los órganos de administración, o quienes sean representantes legales, de
personas jurídicas, civiles o comerciales; asociaciones, entidades y empresas,
con o sin personería jurídica…”. A su turno, el artículo 21, agrega que “Los
responsables indicados en los artículos 18 y 19, responden en forma solidaria e
ilimitada con el contribuyente por el pago de los gravámenes. Se eximirán de
esta responsabilidad solidaria si acreditan haber exigido de los sujetos pasivos
de los gravámenes los fondos necesarios para el pago y que éstos los
colocaron en la imposibilidad de cumplimiento en forma correcta y tempestiva.-
Asimismo, los responsables lo serán por las consecuencias de los actos y
omisiones de sus factores, agentes o dependientes.- Idéntica responsabilidad
les cabe a quienes por su culpa o dolo faciliten u ocasionen el incumplimiento
de las obligaciones fiscales. Si tales actos además configuran conductas
punibles, las sanciones se aplicarán por procedimientos separados, rigiendo
las reglas de la participación criminal previstas en el Código Penal.- El proceso
para hacer efectiva la solidaridad, deberá promoverse contra todos los
responsables a quienes, en principio, se pretende obligar, debiendo extenderse
la iniciación de los procedimientos administrativos a todos los involucrados
conforme este artículo.-”. Finalmente, el artículo 55 sostiene “En cualquiera de
los supuestos previstos en los artículos 52, 53 y 54, si la infracción fuera
cometida por personas jurídicas regularmente constituidas, serán solidaria e
ilimitadamente responsables para el pago de las multas los integrantes de los
órganos de administración. De tratarse de personas jurídicas irregulares o
simples asociaciones, la responsabilidad solidaria e ilimitada corresponderá a
todos sus integrantes”.--------------------------------------------------------------------------
------Que del análisis de los artículos precedentemente transcriptos surge la
responsabilidad solidaria de los sujetos integrantes del órgano de
administración de la firma, respecto del tributo exigido y la multa aplicada al
contribuyente.--------------------------------------------------------------------------------------
------Que en el presente caso, no se encuentra sometido a debate la condición
societaria revestida por los sujetos cuya responsabilidad ha sido establecida,
sino que su cuestionamiento se dirige hacia la aplicación de la normas legales
que establecen la extensión de responsabilidad junto al contribuyente por el
pago de los gravámenes determinados, sus accesorios y la multa impuesta----
------Que como ya lo ha expresado este Tribunal, a quienes administran o
disponen de los fondos de los entes sociales alcanza la responsabilidad por los
hechos u omisiones en que incurriesen, derivando de su conducta la
solidaridad con los deudores de los gravámenes que establece la ley (“Coop.
Agraria de Las Flores Ltda.”, sent. del 18-3-97; entre muchas otras) y que al
Fisco le basta con probar la existencia de la representación legal o
convencional, pues probado el hecho, se presume en el representante
facultades con respecto a la materia impositiva, en tanto las obligaciones se
generen en hechos o situaciones involucradas con el objeto de la
representación, por ende, en ocasión de su defensa el representante que
pretende excluir su responsabilidad personal y solidaria deberá aportar
elementos suficientes a tales fines (TFN, Sala C, “Molino Cañuelas S.A.”, del
16-11-98).-------------------------------------------------------------------------------------------
------Que debe tenerse presente que el obrar de sus representados se ejerce
por ellos mismos y son los propios sujetos a quienes se atribuye
responsabilidad por la deuda ajena los que deberán demostrar que su
representada los ha colocado en la imposibilidad de cumplir correcta y
oportunamente con sus deberes fiscales y la demostración de haber exigido los
fondos necesarios para el pago o probar la concurrencia de alguna causal
exculpatoria.---------------------------------------------------------------------------------------
------ Que respecto de la solidaridad fiscal manifiesta Villegas que “es común en
derecho tributario que cuando dos o más personas están obligadas a satisfacer
una misma pretensión fiscal, su responsabilidad es solidaria, esto es, que la
totalidad de la prestación pueda ser exigida a cualquiera de ellas
indistintamente. La legislación tributaria Argentina ha admitido este concepto en
forma unánime.” (Curso de finanzas, Derecho financiero y Tributario; Villegas;
pág. 156).-------------------------------------------------------------------------------------------
------Que a su vez la Corte Suprema de Justicia de la Nación se ha expedido
sentando que "el Estado con fines impositivos tiene la facultad de establecer
las reglas que estime lícitas, eficaces y razonables para el logro de sus fines
tributarios, sin atenerse a las categorías o figuras del derecho privado, siempre
que éstas no se vean afectadas en la esfera que le es propia (Fallos: T.251,
299)”, tesis también compartida por la Suprema Corte de la Provincia de
Buenos Aires en numerosas sentencias.---------------------------------------------------
------Que la responsabilidad solidaria referida —de conformidad con la doctrina
y jurisprudencia dominante— tiene carácter “represivo” (vide Francisco
Martínez, Estudios de Derecho Fiscal, Ed. Contabilidad Moderna Buenos Aires,
1973, pp. 160-161; Carlos M. Giuliani Fonrouge y Susana Camila Navarrine,
Procedimiento Tributario y de la Seguridad Social, Depalma, Buenos Aires,
1987, p. 73; Horacio D. Diaz Sieiro, Procedimiento Tributario, Ed. Macchi,
Buenos Aires, 1993, p. 171; Tribunal Fiscal de la Nación, in re: “Boldt, Rodol y
otro”, D. F., XXV-376, Repertorio de la Revista Impuestos 1973-79, p. 273),
debiendo aplicarse subsidiariamente la normativa sobre infracciones y
sanciones (cfr. Domingo Carbajo Vasco, La responsabilidad tributaria de los
administradores de las sociedades mercantiles. Análisis del artículo 40.1 de la
LGT, Crónica Tributaria, Instituto de Estudios Fiscales, número 76, Madrid,
1995, p. 73; también Juan Francisco Gómez Gonzalvo, Derivación de
responsabilidad a los administradores de sociedades mercantiles, Asociación
Española de Asesores Fiscales, Adaptación del Sistema Tributario al Estado de
Derecho, Editorial Aranzadi, Pamplona, 1994, p. 557, ambos citados por
Francisco J. Martín Jiménez, El procedimiento de derivación de
responsabilidad tributaria, Editorial Lex Nova, Valladolid, 2000, p. 100, nota
150, en posición que comparte). Asimismo, corresponde agregar que este
Cuerpo limitó la aplicación retroactiva de los artículos 17, 20 y 54 del Código
Fiscal —T.O. 1999—, con fundamento en la naturaleza represiva de la
extensión de la responsabilidad solidaria (vide Sala II, en autos “Carrefour
Argentina S.A.”, de fecha 30 de noviembre de 2000; esta Sala en autos
“Cristalería La Esperanza S.A.” de fecha 28 de diciembre de 2000 y “Petrolera
Mar del Plata S.A.”, de fecha 18 de diciembre de 2003). ------------------------------
------Que corresponde agregar, que lo expuesto no modifica la situación de los
recurrentes, toda vez que el artículo 21 del Código Fiscal —T.O. 2004 y
concordantes de años anteriores— no realiza una extensión automática u
objetiva de la responsabilidad solidaria a los representantes societarios, sino
que posibilita a los mismos —a través de la sustanciación de los
procedimientos administrativos previstos en el último párrafo del artículo
aludido— demostrar la causal eximente establecida en el párrafo segundo del
artículo en análisis.-------------------------------------------------------------------------------
------Que esta tesitura —pues— no prescinde de evaluar subjetivamente la
conducta de los sujetos implicados, sino que —precisamente— acreditada su
condición de administradores de los bienes del contribuyente, resultaba carga
de dichos sujetos desvirtuar la presunción legal que pesa sobre ellos, en
cuanto a su condición de miembros del directorio de la firma y las
responsabilidades inherentes a tales funciones, no aportándose ningún
elemento atendible a fin de tener por configurada la eximente prevista en el
artículo citado del Código Fiscal.--------------------------------------------------------------
------ Que el agravio vertido por los recurrentes, alegando la subsidiaridad de la
responsabilidad, tampoco puede tener acogida favorable, toda vez que los
artículos 18, 21 y 55 del Código Fiscal (t.o. 2004 y concordantes de años
anteriores) establecen una responsabilidad solidaria sin beneficio de excusión
(cfr. esta Sala, in re: “AUCHAN ARGENTINA S.A.”, 28/09/06, Registro Nº 974,
también en autos “SISTENVAC S.A.”, de fecha 07/11/08, Registro Nº 1535,
entre otros), razón por la cual debe rechazarse el planteo efectuado; que así se
declara.----------------------------------------------------------------------------------------------
------Que con relación al agravio vinculado a la no aplicación de la
responsabilidad solidaria en materia de ilícitos fiscales, es del caso señalar que
el planteo se traduce en un cuestionamiento a la validez constitucional del
artículo 55 del Código Fiscal, lo cual no puede tener acogida en esta instancia
toda vez que este Tribunal carece de competencia para ello —cfr. artículo 12
del Código Fiscal T.O. 2004 y 14 de la ley 7603/70— al no haberse constatado
precedentes en el sentido indicado por los recurrentes —conforme lo ha
sostenido este Cuerpo desde antiguo, in re: “Fulco, María E. J. y otro”, de fecha
29 de Abril de 1958, entre muchos otros—; que así también se lo declara.------
------Que por lo expuesto, corresponde rechazar los agravios planteados por
los Sres. Roberto Abel Vivo Chaneton, Ralph Douglas Haiek, Alfredo Jimenez
de Aréchaga y José María Bustamante, y confirmar la responsabilidad solidaria
respecto de los gravámenes, intereses y multa, en la parte que no han sido
revocados; que así se declara.------------------------------------------------------------------
VOTO DE LA DRA. MÓNICA VIVIANA CARNÉ: Que comparto las conclusiones
a las que arriba la Vocal que me precede en el voto, aunque quiero dejar
expresado mi posición en cuanto al tratamiento derivado de los ingresos
originados en la cesión de derechos de exhibición de señales a empresas del
exterior.----------------------------------------------------------------------------------------------
------En ese sentido, en mi entender, la objeción del Fisco respecto de los
ingresos a los que califica como “exportación de servicios” carece del debido
soporte objetivo. En efecto tal impugnación encuentra sustento en la
exposición de un conjunto de presunciones e interpretaciones que no cuentan
con el debido respaldo, esto es se ha limitado a calificar a la actividad como un
servicio y por ende no incluida en las previsiones del artículo 160 inciso d),
omitiendo vincular a la misma territorialmente con la jurisdicción de la Provincia
de Buenos Aires.----------------------------------------------------------------------------------
------Ello no resulta un hecho menor a la hora de analizar la cuestión traída a
debate, toda vez que aún acogiendo su criterio en cuanto a que la actividad del
apelante respondería a una prestación de servicios, no es posible omitir en el
análisis a fin de concluir si la misma resulta gravada por el Impuesto Provincial,
el lugar donde fue ejercida efectivamente la prestación de dicho servicio.--------
------Cabe recordar que el perfeccionamiento del hecho imponible del Impuesto
sobre los Ingresos Brutos, encuentra entre otros condicionamientos, según el
artículo 156 del Código Fiscal (t.o. 2004), que el ejercicio habitual y a título
oneroso de la actividad se desarrolle en jurisdicción de la Provincia de Buenos
Aires, situación que mas allá de la calificación que se haga en cuanto a la
actividad desarrollada por el contribuyente, no ha sido evidentemente
considerada por el Organismo Fiscal al momento de fundar su pretensión en el
Acto que viene a consideración de esta Alzada.------------------------------------------
------En razón de lo expuesto al igual que mi colega preopinante entiendo que
la actividad objetada ya sea que se considere una cesión de derechos de
exhibición de señales para televisión paga a empresas del exterior o una
exportación de servicios, no constituye actividad gravada por el Impuesto sobre
los Ingresos Brutos, pero ello en virtud que no ha quedado debidamente
acreditada la conexión territorial que permita definir configurado el hecho
imponible en Jurisdicción de la Provincia de Buenos Aires, lo que así se
declara.----------------------------------------------------------------------------------------------
------Que en cuanto a la responsabilidad solidaria y a la característica de
represiva que le otorga mi colega, criterio con el que disiento, me remito a lo
expresado en autos “Unilever de Argentina SA” del 30/08/05 y “Dukesa SA” del
15/09/05, entre muchos otros, en los que he dicho: “debe considerarse que la
finalidad otorgada a dicho instituto, por la ley en la Provincia de Buenos Aires,
es garantizar a través suyo el cumplimento de la obligación fiscal en virtud del
interés publico ínsito en la misma, evitando la simple desaparición del deudor
principal sin su debido cumplimiento. Finalmente y en lo que hace al criterio
resolutivo que propone la Vocalía Instructora, me permito agregar que en
función de lo resuelto, y a fin de dar acabado cumplimiento a lo previsto en el
Acuerdo Plenario Nº 22/09, corresponde modificar la Resolución apelada y
ordenar que la Autoridad de Aplicación deberá practicar liquidación en el
término improrrogable de treinta días, acatando estrictamente las pautas que
emanan del considerando III de la presente.-----------------------------------------------
------Que de tal forma, dejo expresado mi voto.-------------------------------------------
VOTO DE LA DRA. DORA MÓNICA NAVARRO: Que comparto el criterio
expuesto por la Dra. Carné en cuanto al tratamiento derivado de los ingresos
originados en la cesión de derechos de exhibición de señales a empresas del
exterior.----------------------------------------------------------------------------------------------
------Que con respecto a la responsabilidad solidaria sin entrar al análisis de la
característica represiva o no, comparto la solución a la que arriban las vocales
que me preceden en el voto, correspondiendo confirmar la misma.-----------------
------Que en relación al criterio resolutivo adhiero a lo señalado por la Dra.
Carné.------------------------------------------------------------------------------------------------
POR ELLO SE RESUELVE: 1) Hacer lugar parcialmente al recurso de
apelación interpuesto a fojas 1685/1719, por el Dr. Víctor Hugo Roldán en
representación de la firma “IMAGEN SATELITAL S.A.” y de los Sres. Roberto
Abel Vivo Chanetón, Ralph Douglas Haiek, Alfredo Jiménez Aréchaga y José
María Bustamante. 2) Modificar parcialmente la Resolución Determinativa y
Sancionatoria N° 1795/06, del Departamento de Fiscalización Morón,
dependiente de la Dirección Adjunta de Fiscalización de la Dirección Provincial
de Rentas, en consecuencia, conforme plenario N° 22/09, la Autoridad de
Aplicación deberá practicar liquidación en el término improrrogable de treinta
días acatando estrictamente las pautas que emanan del considerando III de la
presente. 3.- Confirmar en lo restante la resolución recurrida. Regístrese,
notifíquese, cumplido remítanse las actuaciones a la Agencia de Recaudación
de la Provincia de Buenos Aires a los efectos de la continuidad del trámite.
Fdo: Dra. C.P.N. Silvia Ester Hardoy (Vocal 9na. Nominación)Dra. Mónica Viviana Carné (Vocal 7ma. Nominación)
Dra. Dora Mónica Navarro (Vocal 8va. Nominación)Ante mí: Dr. Eduardo Aníbal Alza (Secretario Sala III)Registrada bajo el número 1920 – Sala III