contabilidad

La contabilidad en economías de transición

El caso de PoloniaLa adaptación de Polonia a los requisitos contables de la Unión Europea se

produce con más suavidad y rapidez de lo previsto. Los problemas y dificultades que ha ido salvando, así como las soluciones adoptadas, pueden

servir de ejemplo para otros países con una idiosincrasia similar

tanto las dificultades y problemas por los que ha ido atravesando, por su idiosincrasia a la hora de armonizar su contabilidad, como las soluciones adoptadas.

En un intento de mejora de competitividad europea y desarrollo de la integración de los servicios financieros y de los mercados de ca-pitales, Europa refuerza la superioridad de las normas contables internacionales (NIIF/NIC) sobre la regulación contable de cada país. Pero, hasta que éstos consiguen aplicarlas, hay un largo recorrido.

Las empresas, tanto del sector privado co-mo del público, van entendiendo las ventajas crecientes de un marco común para elaborar unos estados financiero-contables homogé-

pd

FICHA RESUMEN

Autoras: Elena Urquía y Elisa I. Cano Título: La contabilidad en economías de transición. El caso de Polonia Fuente: Partida Doble, núm. 208, páginas 52 a 61, marzo 2009Localización: PD 09.03.04Resumen:La reforma contable en Polonia hacia la armonización europea es un ejemplo más de superación. Así, la contabilidad polaca pasa de manos del Estado a estar impuesta por las instituciones internacionales. A ello se le suma la falta de especialistas contables, que no favorece la transición hacia una contabilidad sujeta por las normas que rigen una economía de mercado naciente y en condiciones de competitividad total. Sin embargo, el proceso de adaptación de Polonia a los requisitos legales, económicos, contables, sociales y políticos de la Unión Europea se produce con mucha más suavidad y rapidez de lo previsto. En este artículo se analiza el proceso de armonización contable por el que atravesó Polonia, señalando los factores más determinantes. Posteriormente, se destacan los principales ajustes en la contabilidad financiera y la analítica.Descriptores ICALI: Armonización contable. Reforma contable.

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¿Cómo ha sido el proceso de armo-nización contable que ha atra-vesado Polonia en esta última década? Existen pocas inves-tigaciones sobre la transforma-

ción contable que están viviendo los países en economías de transición, y menos aún con una evidencia empírica detrás. Por ello, nos parece interesante resaltar la labor realizada en este sentido hasta el momento. Además, conside-ramos que el caso de Polonia puede ser un referente para otras economías en transición hacia la adhesión a la Unión Europea (UE), o para seguir profundizando en esta línea de investigación sobre el país del Este.

La reforma contable en Polonia hacia la armonización europea es un ejemplo más de superación. En este país, hace una década, existía un desajuste entre la naciente econo-mía de mercado y la agonizante economía socialista y, como tal, la contabilidad sufre estos vaivenes al unísono. La contabilidad polaca pasa de manos del Estado a estar im-puesta por las instituciones internacionales. Además, la falta de especialistas contables no favorece la transición hacia una contabili-dad sujeta por las normas que rigen una eco-nomía de mercado naciente y en condiciones de competitividad total.

Sin embargo, el proceso de adaptación de Polonia a los requisitos legales, económicos, contables, sociales y políticos de la UE se produce con mucha más suavidad y rapidez de lo previsto. Resulta interesante analizar

Elena UrquíaProfesora Ayudante Doctor

Universidad Complutense Madrid

Elisa I. CanoProfesora Contratado Doctor

Universidad de Castilla-La Mancha

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neos, con una normativa internacional y unos estándares comunes para la auditoría (Wong, 2004). De hecho, un flujo libre de información financiera comparable resultado de la armo-nización contable es una condición “sine qua non” para conseguir un mercado financiero integrado en la Unión Europea (Cañibano y Mora, 2000).

Las grandes compañías polacas entien-den desde el principio que una sola y única normativa contable europea les permitirá ob-tener recursos financieros en los mercados de capitales, sin tener que preparar reconci-liaciones con la normativa propia del país, ni tener que añadir información adicional a la memoria (Tweedie, 2004). La transparencia y la armonización contable reduce el riesgo de inversión y, por tanto, el coste de capital de las empresas, contribuye a la eficiencia y eficacia del funcionamiento de los mercados de capitales en Europa (McLeay et. al., 1999). Entre los beneficios que reporta un sistema global de elaboración de los estados financie-ro-contables dentro de un marco común po-demos señalar: un aumento de la comparabi-lidad de la información financiera para los in-versores, mayor deseo de los inversores para invertir fuera de las fronteras del país, menor coste de capital, mejor colocación de recursos y, por tanto, mayor crecimiento económico.

Por otro lado, las pequeñas y medianas empresas (pymes) son parte fundamental del tejido económico de muchos países europeos y un rasgo característico de Polonia. Una la-bor fundamental de los países es crear los instrumentos necesarios para que las pymes puedan mejorar su productividad, competitivi-dad y su participación internacional. Por tan-to, disponer de una infraestructura contable acorde con las necesidades de las empresas y del entorno donde está inmersa ofrece la posibilidad de mejorar en la gestión empresa-rial y acceder a un mercado globalizado para las pymes polacas.

Finalmente, mencionar que al analizar los distintos procesos de transición en la conta-bilidad polaca podemos observar una mayor complicación en la armonización de la con-tabilidad financiera que en la analítica y de gestión. La contabilidad analítica, al ser ela-borada para fines internos, es más homogé-nea en todo tipo de economías; mientras que la problemática fiscal, legal y mercantil que conlleva una internacionalización de la conta-bilidad financiera es lo que resulta de mayor complejidad.

En este artículo estudiaremos el proceso de armonización contable por el que atravesó Polonia, señalando los factores más determi-nantes. Posteriormente, destacamos los prin-cipales ajustes en la contabilidad financiera y la analítica.

FACToRES DETERMINANTES DE LA ARMoNIzACIóN

Polonia, en su camino hacia la incorpora-ción a la comunidad europea, ha tenido que enfrentarse y superar una serie de barreras económicas, políticas y sociales (Craner, et. al., 2000). Con la firma en 1989 del Convenio sobre Comercio y la Cooperación Económi-ca entre Polonia y la Unión Europea se da un paso hacia delante. Pero sería en 1991, con la firma del Tratado Europeo, cuando Polo-nia adquiera la categoría de país asociado a las Comunidades Europeas y a sus países miembros. Especial mención tienen los “cri-terios de Copenhague” determinados por el Consejo Europeo, base para estimar el grado de la adaptación de los países asociados pa-ra la admisión en la Unión Europea. En 1994, el Consejo de Ministros de Polonia aprueba el programa de adaptación de la economía y la legislación polaca a las exigencias de la Unión Europea y en 2002 finalizaría con éxito el proceso de negociación.

La incorporación de este país a la Unión Europea, desde el punto de vista geográfi-co (300 millones de km2) y desde el punto de vista demográfico (aproximadamente 40 millones de habitantes), tiene mucha rele-vancia. Sin embargo, desde el punto de vista económico no tiene el mismo grado de im-portancia. En este sentido, la contribución de Polonia al PIB de la Unión Europea es de un 2 %. En cualquier caso, su incorporación a la UE en 2004 y su rápida adaptación a la competitividad, legislación y, entre otras, su

La reforma contable en Polonia

hacia la armonización europea es un

ejemplo más de superación

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contabilidad, resulta de gran interés. Tanto en la Agenda 2000 como en la primera etapa del screening (inventario de las necesidades de los países candidatos a la adhesión a la UE), se perciben las posibilidades de la evo-lución de su economía a medio plazo. Sien-do factible la integración en el mercado inter-comunitario, por presentar condiciones muy favorables.

La transformación del sistema económi-co de Polonia en 1990, como resultado de la transición de una economía centralizada a un sistema de mercado, conlleva cambios importantes. Respecto a la privatización de las empresas, supone una posibilidad para mejorar sus resultados y reducir las obliga-ciones presupuestarias. El gobierno polaco establece el marco jurídico acorde a este co-metido con la Ley, del 30 de agosto de 1996, sobre privatización y transformación de las empresas públicas en sociedades comercia-les. No obstante, todavía hay muchas em-presas que no están privatizadas, como las eléctricas o de transportes aéreos y ferrovia-rios, entre otras.

Estos cambios afectan de manera muy di-recta a la contabilidad polaca, a su praxis y a su enseñanza. El proceso de adaptación de la legislación polaca a los requisitos de la UE conllevó un acercamiento de su economía a los estándares, normas y reglas del mercado común, y se produjo con mucha más suavi-dad y rapidez de la esperada (Jaruga et al., 2004). Hasta 1990, su contabilidad estaba determinada por un sistema de centralización de la economía, el predominio de requisitos contables por ley y la gestión centralizada de las empresas. Es decir, la contabilidad polaca estaba regulada por el gobierno (Wytyczna, 1968 y Zarzadzenie, 1983) y sólo elaboraba datos para la estadística nacional, el cálculo de los impuestos y el control sobre las em-presas, que eran todas estatales. Su función para la información de los inversores y acree-dores, y para la toma de decisiones de los directivos, era mínima (Sòbanska y Szchyta, 1995, 1996).

La restauración de la economía de mer-cado en Polonia en los noventa, su aplicación y la mejora de los mecanismos financieros tuvieron gran influencia en la normativa con-table: su práctica, su investigación y su en-señanza. En este sentido, hay trabajos que analizan el grado de armonización contable

en base a las normas de la IASC y a las di-rectivas de la UE, no sólo en Polonia sino en países como la República Checa y Hungría (Jermakowicz. y Rinde, 1996).

Los principales factores que determinan la amplitud e intensidad de los cambios en la contabilidad en Polonia los podemos resu-mir en:

• Cambios en la legislación contable, conuna introducción de leyes específicas para ciertos sectores y cambios estructurales en los mismos: como por ejemplo en el sector de la energía y en el sector de la salud.

• Competenciacrecienteenelmercadona-cional.

• Impactodecambiosenlaeconomíainter-nacional como resultado de la globaliza-ción y recesión de los mercados del Este.

• Cambiosenelcontrolde lapropiedaddelas empresas.

• Comienzodenuevosnegociosconcapitalextranjero.

• Desarrollo delmercadomonetario y delMercado de Valores de Varsovia.

• Desarrollo e implementación de nuevastecnologías para el procesamiento y la transmisión de la información.

• Adquisicióndeconocimientoeneláreadecontabilidad de gestión por parte de los directivos y empleados, dando entrada a una nueva era de globalidad y moderni-dad.

Todos estos factores influyen en los investigadores, que intentan ana-lizar la correlación de éstos y su im-pacto en el cambio de la contabilidad polaca, desde una contabilidad opaca a una completamente abierta y transparen-te. En la figura 1 se sitúan estos impac-tos en el tiempo y se comparan con otros países, para un mejor enfoque de la si-tuación (pág. siguiente).

El nuevo marco legislativo del país del Este en 1991 incorpora parcialmen-te la cuarta directiva de la UE y poste-riormente, en 1994, se revisa al objeto

contabilidad de gestión por parte de los directivos y empleados, dando entrada a una nueva era de globalidad y moderni-

polaca, desde una contabilidad opaca a una completamente abierta y transparen-te. En la figura 1 se sitúan estos impac-tos en el tiempo y se comparan con otros países, para un mejor enfoque de la si-

El nuevo marco legislativo del país del Este en 1991 incorpora parcialmen-te la cuarta directiva de la UE y poste-riormente, en 1994, se revisa al objeto

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de tener en cuenta los requisitos que marca una economía de mercado. Podemos con-siderar que se trata del primer paso para el desarrollo de una contabilidad más abierta a la contabilidad internacional. Seguidamente, en 1994, sale el primer Plan Contable Polaco (Polish Accounting Act), donde se incorporan la cuarta y séptima directiva, y algunas NIC seleccionadas (Jaruga y Schroeder, 2003). En una posterior modificación del Plan Conta-ble (2001), se incluyen el resto de las NIC de-finidas hasta ahora, así como el marco con-ceptual del Comité de la Normativa Contable Internacional (IASC) (OECD, 2001).

De esta forma, se produce un avance en la información para los directivos, que empie-zan a tener definidos los criterios a la hora de presentar su información contable y pueden desarrollar las cuentas que más les intere-san para la toma de decisiones, siempre que se ajusten al desarrollo de una contabilidad financiera de acuerdo al marco normativo es-tablecido. A partir de este momento la infor-mación contable dejará de tener como único objetivo rellenar datos para las estadísticas nacionales.

La contabilidad polaca con que nos en-contramos es más sofisticada y se comple-menta con la contabilidad analítica depen-diendo del tamaño de la empresa, el sector al que pertenece y las necesidades de in-formación para la gestión. Desde 1998, la Comisión del Mercado de Valores de Polo-nia (Polish SEC) permite el uso de las NIC, o incluso de los principios generalmente aceptados en Estados Unidos (US GAAP), como la base para la elaboración de los es-tados financiero contables para las empre-sas que coticen en el Mercado de Valores de Varsovia (Jaruga, 2002). En 2005 tienen que adaptar su contabilidad financiera a las NIIF (EC 1606/2002) y deben elaborar sus cuentas anuales consolidadas en base a los estándares contables por el IASB (Jaruga, 2004).

El marco contable de actuación está de-limitado por la normativa europea de 2002, donde la estrategia polaca pasa por ir refor-mando la normativa nacional hacia la nor-mativa internacional (NIIF y NIC), previendo la entrada en la Unión Europea. Efectiva-mente, desde su incorporación el 1 de mayo de 2004 a la Unión Europea, Polonia tiene que introducir en su legislación la comuni-taria. Esto supone un esfuerzo añadido, de traducción e interpretación de las normas, cuya solución se encuentra en comentarios adicionales y guías para servir de apoyo a su aplicación (Jaruga, 2004). Sin embargo, mientras que la regulación concerniente a las NIC/NIIF es conceptualmente asumida rápidamente, su aplicación práctica requiere apoyo técnico y académico a los gestores y contables de las empresas polacas (Jaruga et al., 2005).

Desde el punto de vista de la enseñan-za contable, es interesante destacar que las NIC estaban presentes en las universidades desde los 90. También se organizaron cursos especiales por diversas instituciones, incluida la Asociación de Contabilidad en Polonia. Aún así, actualmente, todavía se necesita y se si-guen organizando cursos para los contables y gestores de las empresas.

La adopción de la normativa internacional en 2005 significa el comienzo de una nueva era en Polonia. Las NIC/NIIF reúnen nue-vos métodos de valoración en muchas áreas de las empresas (Szmigielski y Lachowski, 2004). Los estados financiero-contables de-

EVoLUCIóN DE LA CoNTAbILIDAD EN PoLoNIA A TRAVÉS DEL TIEMPo

F I G U R A 1

Opacidad

Optimismo

Apertura

Conservadurismo

Polonia hacia 2002

AsiacolonialPaíses

Nórdicos

Polonia desde 2003

Reino Unido

Asia

AméricaLatina

Japón

África

Tradición alemana

Fuente: Kosmala, 2005.

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ben explicar la transición de la regulación contable nacional a las NIC/NIIF y el impacto que ello supone en el patrimonio, la posición financiera, la gestión financiera y el cash flow de las empresas.

Las discrepancias en las cuentas anuales eran significativas. En este sentido, la ley po-laca (Dz.U.Nr.186, poz. 1921) especifica que si las diferencias numéricas publicadas por las empresas fruto de la transición entre una contabilidad nacional y una internacional no eran creíbles, éstas deberían explicarse más detenidamente y, de otra forma, hacer las co-rrecciones oportunas. Por ello, muchas em-presas decidieron explicar las diferencias sólo de manera descriptiva y escueta.

Las empresas polacas que cotizaban en Bolsa desde 2005 publicaron en sus cuentas anuales consolidadas muy poca información, generalmente de tipo narrativo y sólo presen-tando el impacto de la armonización en el be-neficio. Hay que esperar hasta 2006 para que las empresas comiencen a brindar mucha más información.

Hay otro problema añadido: la aplica-ción de la regulación para las NIIF/NIC (EC 1606/2002) en la UE difiere mucho depen-diendo del país (Walton et al., 2003). Dada la vinculación que existe en algunos países miembros entre las cuentas anuales indivi-duales y la fiscalidad, las NIC/NIIF sólo se utilizan para los estados consolidados (Ha-ller y Eierler, 2004). Así, las cuentas anuales individuales que siguen la contabilidad nacio-nal también se requieren para la justificación de la distribución del beneficio, la contabili-dad fiscal y la supervisión de servicios finan-cieros. Por otro lado, países como Estonia, Eslovaquia y Eslovenia han decidido dar el paso de imponer las NIC/NIIF en las cuentas individuales de las empresas que cotizan en Bolsa.

A continuación vamos a hacer un recorri-do por la transición contable polaca y cómo afectó a la contabilidad financiera, a la conta-bilidad analítica y la de gestión.

PRoCESo DE ARMoNIzACIóN EN LA CoNTAbILIDAD FINANCIERA

La introducción de las NIC/NIIF provocó un giro en el marco de la elaboración de la información financiera y contable. La refor-

ma contable polaca pasó de una aceptación de las directivas de la UE, a una completa incorporación de las normas internacionales contables en su legislación nacional. Las úl-timas modificaciones en las directivas de la UE también han sido incorporadas en la legislación polaca (Dz U. Nr 214, poz. 2153, 27/08/2004) de la siguiente manera (ver figu-ra 2, pág. siguiente):

• LasNIC/NIIFdefinidasporlaUEsonexigi-das a las empresas para sus cuentas anua-les consolidadas que cotizan en Bolsa y a los bancos desde el 2005 (Accounting Act, art. 55).

• Las NIC/NIIF se permiten utilizar en laelaboración de las cuentas anuales indivi-duales a empresas que han emitido accio-nes que cotizan en Bolsa, o en mercados regulados en el espacio económico euro-peo (EEE), así como a empresas que han emitido valores pendientes de cotización pública.

• Se permite elaborar las cuentas anualesindividuales utilizando las NIC/NIIF a una empresa que pertenece a un grupo cuya matriz consolida los estados financieros contables según las NIC/NIIF.

• Se permite elaborar las cuentas anualesde forma consolidada siguiendo las NIC/NIIF a aquellas empresas que han emitido acciones pendientes de cotización públi-ca, o que están cotizando en un mercado regulado en el EEE.

• Sepermiteaplicar lasNIC/NIIFen laela-boración de los estados financiero con-tables de forma consolidada a aquellas empresas que forman parte de un grupo cuya matriz prepara sus cuentas siguien-do las NIC/NIIF.

Las grandes empresas que cotizaban en la Bolsa de Varsovia fueron requeridas para su adaptación a las NIIF/NIC en el 2005. És-tas ya estaban familiarizadas con la normati-va internacional, pero aún así necesitaron un esfuerzo adicional en su primera aplicación de todas las NIC (EC 1606/2002), sobre todo en cuanto a la reclasificación del patrimonio o la valoración de los activos. Por otro lado, la necesidad de introducir nuevas tecnolo-gías supuso un problema añadido (Jaruga, 2004).

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En el estudio de Kryzwda y Schroeder (2007) se lleva a cabo un análisis sobre el impacto de la armonización de la contabili-dad financiera en las empresas que cotizan en la Bolsa de Varsovia, desde el año 2001 al 2004. Los autores observan que la cifra de patrimonio y la de beneficios después de im-puestos obtenida atendiendo a la normativa contable polaca es inferior a la cifra calcula-da para los mismos conceptos pero con la normativa contable internacional. Por ejem-plo, el valor contable del patrimonio de 2004 siguiendo las normas contables del país es sensiblemente inferior a la cifra de capital so-cial calculada según la normativa contable in-ternacional (de media entre un 6-9% menor). En cuanto a la cifra de beneficios después de impuestos, éste era un 35% inferior. Los auto-res concluyen que estas diferencias se deben a que la regulación contable polaca no admite reevaluaciones regulares de los activos fijos tangibles (no admite el uso de conceptos co-mo el mark to market, fair value, etc.), da di-ferente tratamiento a los fondos de comercio positivos y negativos, y admite la exclusión de ciertas filiales cuando la consolidación de em-presas es total.

En el trabajo de investigación de los auto-res Jaruga et. al. (2007) se analiza el impacto de incorporar las NIIF a la regulación contable nacional, en concreto en las empresas pola-cas que cotizan en la Bolsa de Varsovia (es-tudian 255 estados financiero contables de empresas, de los cuales 171 son consolida-dos). Los autores distinguen, entre otras, las siguientes dificultades:

1) Muchas empresas polacas tenían in-movilizado material (terrenos, construccio-nes y equipos) que todavía usaban para el negocio, pero que estaba totalmente depre-ciado (influencia de la norma nacional vigen-te hasta el 2001, donde la depreciación era deducible fiscalmente) o valorados a un va-lor muy bajo (influencia de la hiperinflación) o eran inversiones inmobiliarias. Con el cambio en las normas contables las empresas tuvie-ron que hacer frente a un reconocimiento más ajustado y a una valoración de estas cuentas para los estados financieros contables según las NIC/NIIF.

2) Tuvieron que retroceder los fondos de comercio negativos y ajustar la amortiza-

UTILIzACIóN DE LAS NIIF DESDE ACCoUNTING ACT (1994)

F I G U R A 2

Cotizan en bolsaArt. 55 (6a)

bancosArt. 55 (6a)

Fuente: Krzywda y Schroeder, 2007.

Uso de la normativainternacional (NIC/NIIF)

obligatorio

Estados financierosconsolidados

Voluntario

Estados financieroscontables individuales

Empresas que quieren salir a bolsa Art 55 (6b)

Subgrupo que utilizan las NIIF Art. 55 (6b)

Estados financieroscontables consolidados

Cotizan en bolsaArt. 45 (1)

Empresas individualesque esperan salir a bolsa Art. 45 (1a)

Empresa individual quepertenece a un grupo y

utilizan las NIIF Art. 45 (1b)

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ción que tiene que ver con el fondo de co-mercio positivo o negativo (antes se permitía con el plan contable polaco). El efecto que-dó reflejado en el patrimonio de las mismas (Schroeder, 2007).

3) Debieron hacer frente al problema del reconocimiento de los ingresos y los efectos comerciales a cobrar, especialmen-te cuando venden productos o servicios con pago a largo plazo. Esto provocó una dismi-nución de los ingresos operativos y una dis-minución de los efectos a cobrar para dar un incremento de los ingresos financieros.

4) El plan contable polaco no tenía nin-gún requisito ni norma en relación con el re-conocimiento de costes como resultado de los pagos de sueldos a sus trabajadores en acciones. Algunas empresas, después de la transición a la normativa internacional, tuvie-ron que ajustar estos costes, lo que provocó la disminución de los ingresos contables, so-bre todo en 2005.

5) Algunas empresas polacas se enfrenta-ron al problema del reconocimiento correcto y a la valoración de los instrumentos de co-bertura financieros, sobre todo aquellas exi-midas por el Ministro de Finanzas de no apli-car la regulación internacional contable.

6) La falta de una regulación detallada ba-jo la normativa contable nacional derivó en unos métodos subjetivos de valoración de los contratos de leasing (algunas empresas polacas basaban su política contable en la le-gislación fiscal). La adaptación a las NIC/NIIF les obligó a una valoración más ajustada de dichos contratos.

7) Se detectan problemas en la interpre-tación a la hora de aplicar el valor razonable para la valoración de determinados activos. Sigue resultando muy difícil compatibilizar la normativa internacional y la nacional, fiscal y mercantil cuando las empresas utilizan dicho valor (Kosmala, 2005).

El reto más importante para estas empre-sas fue la comunicación y explicación de la adaptación a las NIC/NIIF en el momento de transición contable polaca, y las diferencias derivadas de dicha adaptación. No hubo uni-formidad de respuesta por parte de las em-presas polacas. Unas optaron por presentar y explicar sólo los ítems más importantes y

cómo se hizo el cambio; mientras otras deci-dieron dar más información y detallada sobre los mismos.

PRoCESo DE ARMoNIzACIóN EN LA CoNTAbILIDAD ANALíTICA

Los cambios hacia la armonización con-table han sido paralelos en la contabilidad fi-nanciera, como en la contabilidad analítica y de gestión, aunque han resultado más com-plicados en la primera. Vamos a analizar al-gunos de los aspectos en la contabilidad de gestión que han cambiado con la transición.

En 1990 la contabilidad analítica y de ges-tión empieza a tener auge y aplicación prác-tica dentro de las empresas polacas, aunque previamente ya las universidades la enseña-ban. Es a partir de 1962 cuando se produce una proliferación de publicaciones referidas a esta materia. Entre los autores especia-lizados encontramos a Fedak(1962), Malc (1963), Binkowski (1964), Tendera y Wòznica (1974), Jaruga (1966,1972, 1986), Jaruga et al. (1972, 1983 y 1990) y Jaruga y Skowróns-ki (1975, 1982, 1986).

Los libros publicados en estas fechas ana-lizaban principalmente la aplicación del direct costing en la toma de decisiones, el método full cost para la acumulación de costes por procesos, los costes estándar y presupuesta-ción por centros de costes en el corto plazo. Todos estos autores, a su vez, publicaron artí-culos donde defendían que las empresas po-lacas debían empezar a aplicar metodologías de cálculo de costes y elaboración de la infor-mación para la dirección. En la actualidad ya hay muchas compañías que están evaluando los procesos clave de su cadena de valor pa-ra derivar las actividades y aplicar la gestión de costes por actividades o ABC.

En el año 1992 se produce un impulso a la contabilidad de gestión, como se despren-de del creciente interés por el diseño e imple-mentación de la misma en las empresas y en las investigaciones llevadas a cabo (Kinast, 1993; Jaruga y Skowrónski, 1994; Sobánska y Szychta, 1995, 1996; Gierusz et. al.,1996). Este interés se centra en el análisis de las prácticas de costes y el impacto de las nue-vas tecnologías, así como en el grado de apli-cación de las herramientas de control de ges-tión. Todo eso lleva a un reconocimiento de la labor del administrador contable más como

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controller que como mero transcriptor de da-tos sobre los costes en las empresas, que se traduce en cambios sobre los informes inter-nos (Sobánska y Sczchyta, 1996).

Posteriormente, se buscan las causas de los cambios en la metodología de costes. Las empresas están en un periodo de cambio y adaptación, inmersas en un entorno diferen-te, con un mercado globalizado. Esta nueva situación requiere de nuevas herramientas de gestión e información, acordes a las ne-cesidades para la toma de decisión. En estos estudios empíricos verificamos una constante preocupación por la aplicación de una conta-bilidad analítica y de gestión apoyada en las tecnologías de la información (SAPR3, MRP, ERP, CRM, etc.). Por otro lado, tampoco se han detectado en demasía el uso de indica-dores clave complementarios a la presupues-tación en las empresas polacas, como la ren-tabilidad económica, el valor económico aña-dido, etc., actualizados en tiempo real. Por último, los empresarios valoran muy positiva-mente el giro hacia el aperturismo y la sofisti-cación que ha dado la cultura organizacional a la hora de elaborar la contabilidad analítica (Szychta, 2002).

Podemos afirmar que la modificación de la metodología en los cálculos de costes y la aplicación de diversas herramientas de con-trol de gestión en las empresas polacas se debe al crecimiento de la competencia, los cambios en los propietarios de las empresas y el paso de la visión del corto plazo (elabo-ración de presupuestos, centros de costes, etc.) a una visión a más largo plazo (Szychta, 2002), que ha permitido una armonización sin demasiados obstáculos.

CoNCLUSIoNES

La adopción de las NIC/NIIF en cada país es un tema muy extenso, que va a ser objeto de estudio durante muchos años. Las dife-

rencias socio-culturales y políticas van a de-terminar en buena medida la interpretación y aplicación de la normativa internacional. Por ello, nos parece un campo que abre muchas líneas de investigación.

La decisión de la Unión Europea de ela-borar y obligar a adoptar una normativa contable común a partir de 2005 conlleva a una internacionalización y convergencia en la elaboración de la información financie-ra, dando como resultado una información más robusta y comparable. Sin embargo, la armonización contable no resulta fácil para los diferentes países, teniendo en cuenta las diferencias culturales, sociales, econó-micas e institucionales entre los mismos. Los gestores y directivos, al igual que los inversores, han hecho el mayor esfuerzo en este sentido y son los que más aprecian las ventajas de una mejor calidad en los están-dares contables.

El análisis de la reforma contable en Po-lonia hacia la armonización europea es un ejemplo más de superación. Las economías, los políticos y empresarios, que esperan en-trar en la Unión Europea deberán tener como referencia este proceso de transición conta-ble. Por otro lado, el impacto de la normativa internacional contable en las empresas pola-cas debe ser un modelo de reseña para otros países de idiosincrasia similar. Además, las pymes polacas seguirán sometiéndose a la normativa nacional contable, por lo que inves-tigar las diferencias en determinadas cifras de sus estados contables y financieros (depen-diendo si se utiliza la normativa nacional o la normativa internacional) seguirá resultando interesante.

Al analizar los distintos procesos de transi-ción en la contabilidad de este país podemos observar una mayor complicación en la armo-nización de la contabilidad financiera que en la analítica y de gestión. La contabilidad ana-lítica, al ser elaborada para fines internos, es más homogénea en todo tipo de economías; mientras que la problemática fiscal, legal, mercantil que conlleva una internacionaliza-ción de la contabilidad financiera resulta de mayor complejidad.

Algunos reajustes llevados a cabo en la adaptación a las NIC/NIIF presentaron un po-tencial económico oculto bajo el plan contable polaco y acercaron la valoración contable de

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binkowski (1964): Methods of manufacturing OverHead Cost Allocation. Warzawa, PWE.

Cañibano, L. y Mora, A. (2000): Evaluating the statiscal significance of de ipso accounting harmonization: a study of European global players. European Accounting Review, 9 (3), pp. 349-369.

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BIBLIOGRAFÍA

El caso de Polonia

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61pd www.partidadoble.es

las cuentas del balance al valor de mercado. Los mayores cambios fruto de la adaptación a la normativa internacional fueron en el patri-monio y en los ingresos de las empresas.

Creemos que una vez que las empresas polacas venzan las dificultades y complica-ciones de adaptar su contabilidad a la inter-nacional, podrán disfrutar del impacto positivo sobre la competitividad y la integración de los mercados de capitales a otros países euro-peos.

En este trabajo llevamos a cabo una revi-sión bibliográfica y un análisis de la transición contable en Polonia hacia la armonización

con ciertas limitaciones. Una de ellas es la poca evidencia empírica sobre los problemas y complicaciones que se han encontrado las empresas polacas en su adaptación. Otra li-mitación es el corto período transcurrido des-de la implementación de la normativa conta-ble internacional. Además, sería necesaria más información sobre la adaptación a las NIC/NIIF en otros países con economías en transición, para poder comparar y observar si-militudes de entendimiento y aplicación de es-ta normativa internacional y su impacto en la contabilidad financiera y analítica en las em-presas de todos los tamaños y sectores. A su vez, estas limitaciones abren nuevas líneas de investigación. ✽