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26 agosto 2015Puntos Prcticos

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SCJN: Si la LIVA precisa el sujeto y objeto del tributo, no transgrede el principio de legalidad tributaria

INTRODUCCIN

El pasado 19 de junio de 2015, la Segunda Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nacin (SCJN) publi-c la tesis aislada, bajo el rubro: VALOR AGREGADO. LOS ARTCULOS 1, FRACCIN I Y 10 DE LA LEY DEL IMPUESTO RELATIVO, NO TRANSGREDEN EL PRINCIPIO DE LEGA-LIDAD TRIBUTARIA, mediante la cual, medularmente se concluye que los dispositivos en cita no son violatorios de la garanta de legalidad tributaria consagrada en el artculo 31, fraccin IV de la Constitucin Poltica de los Estados Unidos Mexicanos (CPEUM), habida cuenta que en el sistema tributario al cual pertenecen, se encuentran

C.P.C. Hctor Manuel Miramontes Soto, Socio

precisados el sujeto y el objeto del impuesto, motivo por el cual se dijo, no se deja al arbitrio de la autori-dad fiscal la determinacin de alguno de sus elementos esenciales.

Lo anterior se suscit al resolver el amparo directo en revisin 4704/2014, mediante el cual se tildaron de in-constitucionales dichos numerales, y de cuyo estudio la SCJN afirm que en el caso planteado, es posible advertir que la persona que realiza la enajenacin de bienes en territorio nacional a una diversa que reside fuera de l, es el sujeto obligado a retener y enterar el impuesto al valor agregado (IVA), y que el objeto o hecho imponible

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se actualiza cuando efectivamente se cobren las contra-prestaciones derivadas de esa actividad, aun cuando el enajenante se reserve el dominio de lo enajenado; por lo que, si la ley relativa precisa el sujeto y el objeto del tribu-to, es claro que no se transgrede la garanta que se aduce violada, dado que no se deja al arbitrio de la autoridad la determinacin de alguno de los elementos esenciales del tributo cuestionado.

La tesis que se comenta, es del tenor siguiente:

VALOR AGREGADO. LOS ARTCULOS 1, FRACCIN I Y 10 DE LA LEY DEL IMPUESTO RELATIVO, NO TRANS-GREDEN EL PRINCIPIO DE LEGALIDAD TRIBUTARIA. Los artculos citados establecen que una de las actividades objeto de esa contribucin es la enajenacin de bienes que se realiza en territorio nacional, lo que acontece si en l se encuentra el bien al efectuarse el envo al adquirente o cuando, no habiendo tal, en el pas se lleva a cabo la entrega material de aqul por el enajenante, supuestos previstos bajo la lgica de que en cualquiera de ellos, el adquirente se encuentra fuera del territorio nacional. Por otra parte, de los artculos 8 y 11 de la Ley del Im-puesto al Valor Agregado, as como 14 del Cdigo Fiscal de la Federacin, deriva que la enajenacin de bienes se entiende por efectuada cuando efectivamente se cobran las contraprestaciones, aun cuando el enajenante se reserve el dominio del bien. Bajo esta perspectiva, de una interpreta-cin sistemtica de los numerales mencionados, es posible advertir que la persona que realiza la enajenacin de bienes en territorio nacional a una diversa que reside fuera de l, es el sujeto obligado a retener y enterar el impuesto al valor agregado y que el objeto o hecho imponible se actualiza cuando efectivamente se cobren las contraprestaciones derivadas de esa actividad, aun cuando el enajenante se reserve el dominio de lo enajenado. De acuerdo con lo ex-puesto, los artculos 1, fraccin I y 10 de la ley aludida, no contravienen el principio de legalidad tributaria contenido en el artculo 31, fraccin IV, de la Constitucin Poltica de los Estados Unidos Mexicanos, pues en el sistema tributario al cual pertenecen se encuentran precisados el sujeto y el objeto del impuesto, motivo por el cual, no se deja al arbitrio de la autoridad fiscal la determinacin de alguno de sus elementos esenciales.

SEGUNDA SALA

Amparo directo en revisin 4704/2014. Patrn Spirits Mxico, S.A. de C.V. 15 de abril de 2015. Cinco votos de los

Ministros Eduardo Medina Mora I., Juan N. Silva Meza, Jos Fernando Franco Gonzlez Salas, Margarita Beatriz Luna Ramos y Alberto Prez Dayn; votaron con salve-dad Margarita Beatriz Luna Ramos y Eduardo Medina Mora I. Mayora de cuatro votos en relacin con el crite-rio contenido en esta tesis. Disidente: Margarita Beatriz Luna Ramos. Ponente: Alberto Prez Dayn. Secretaria: Lourdes Margarita Garca Galicia.

Esta tesis se public el viernes 19 de junio de 2015 a las 09:30 horas en el Semanario Judicial de la Federacin.

No. de Registro 2009412. Semanario Judicial de la Fe-deracin. Dcima poca. Segunda Sala. Materia constitu-cional. Tesis aislada. Tesis 2a. XLI/2015 (10a.). Publicacin: viernes 19 de junio de 2015 09:30 h

SUJETOS Y OBJETO DE LA LIVA

Conforme a lo dispuesto por el artculo 1 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado (LIVA), se desprende con meridiana claridad que el objeto de este gravamen es la realizacin de los actos o actividades que en dicho numeral se precisan (enajenacin de bienes; presta-cin de servicios independientes; otorgamiento del uso o goce temporal de bienes, y la importacin de bienes y servicios); y que los sujetos del impuesto lo son las personas fsicas y morales que en territorio nacional realicen esos actos o actividades.

Entonces, el hecho generador o hiptesis de causacin del tributo es la realizacin de los actos o actividades que se indican por los sujetos del tributo, en territorio nacional, motivo por el cual, y en va de consecuencia, el impuesto se causa en el momento en el cual el sujeto pasivo realiza la conducta (el acto o actividad) prevista por la ley como hiptesis de causacin, con independen-cia al momento en el que la propia norma establezca como periodo o fecha de pago.

Por ello, y aplicando este razonamiento para el caso de la prestacin de servicios y para el otorgamiento del uso o goce temporal de bienes, se tiene que el IVA se causa en el momento en el cual se presta el servicio o se otorga el uso o goce temporal de bienes, determi-nndose su cuanta de manera simultnea al aplicarse la tasa del impuesto al valor del acto o actividad de que se trate, de conformidad con lo que dispone el precitado artculo 1; y el impuesto se paga en el mo-mento cuando se cobren las contraprestaciones y sobre

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el monto de cada una de ellas, al tenor de lo dispuesto por los artculos 17 y 22 de la LIVA en comento.

No obstante lo anterior, para el caso de la enajena-cin de bienes, con la reforma vigente a partir del 1 de enero de 2003, el legislador confundi el momento de la causacin del tributo con el momento del pago, al reformar el contenido del artculo 11, y establecer que se considera que se efecta la enajenacin, es decir, que se realiza la misma, en el momento en el cual efecti-vamente se cobren las contraprestaciones y sobre el monto de cada una de ellas, contrariando con ello la hiptesis de causacin prevista a su vez en el artculo 1, as como el principio de causacin de las contribu-ciones, contenido en el artculo 6 del Cdigo Fiscal de la Federacin (CFF).

Por consiguiente, esto lleva al extremo de considerar que en una enajenacin de bienes pagadera a plazos, habr tantas enajenaciones como nmero de parciali-dades se hubiesen convenido. Sin embargo, lo cierto es que, conforme a lo dispuesto por el legislador, habr enajenacin hasta el momento en el que efectivamen-te se cobren las contraprestaciones, y sobre el monto de cada una de ellas.

Para una mayor claridad de lo que se menciona, a conti-nuacin se transcribe el contenido del artculo 1, as como lo dispuesto en el primer prrafo del artculo 11 de la ley en comento:

Artculo 1. Estn obligadas al pago del impuesto al va-lor agregado establecido en esta Ley, las personas fsicas y las morales que, en territorio nacional, realicen los actos o actividades siguientes:

I. Enajenen bienes.

II. Presten servicios independientes.

III. Otorguen el uso o goce temporal de bienes.

IV. Importen bienes o servicios.

El impuesto se calcular aplicando a los valores que seala esta Ley, la tasa del 16%.

Artculo 11. Se considera que se efecta la enajenacin de los bienes en el momento en el que efectivamente se cobren las contraprestaciones y sobre el monto de cada una de ellas.

CONCEPTO DE ENAJENACIN PARA EFECTOS FISCALES

Como es de explorado Derecho, el artculo 14 del CFF dispone que se considera enajenacin para efectos fiscales, entre otros supuestos, a toda transmisin de propiedad, aun en la que el enajenante se reserve el dominio del bien enajenado (fraccin I), motivo por el cual se puede afirmar que en esta hiptesis se comprende a las operaciones de compraventa de bienes; a la cesin de derechos; a las ad-judicaciones; a las daciones en pago; a las aportaciones a una sociedad o asociacin; entre otros supuestos.

Es decir, todos aquellos actos jurdicos mediante los cua-les se transmita la propiedad de un bien, con independencia a las personas que en dicha transmisin de propiedad par-ticipen. No obstante ello, el penltimo prrafo del artculo 14 en cita dispone que se considera que la enajenacin se efecta en territorio nacional, entre otros casos, si el bien se encuentra en ese territorio al efectuarse el envo al ad-quirente y, cuando no habiendo envo, en el pas se realiza la entrega material del bien por el enajenante.

En otras palabras, se puede afirmar que habr enajena-cin en territorio nacional cuando un residente en el ex-tranjero que posea bienes situados en territorio nacional los enajena a un residente en Mxico, haciendo la entrega material al adquirente en territorio nacional; o bien, cuan-do el residente en Mxico realiza una enajenacin a un residente en el extranjero, de un bien situado en territorio nacional, mismo que con motivo de la enajenacin lo enva al adquirente residente en el extranjero.

En estos dos supuestos citados, y conforme al disposi-tivo en comento, se entender que existe enajenacin en territorio nacional, independientemente del lugar en el que se celebre el acto jurdico, mediante el cual se realice la transmisin de propiedad, y con independencia a la residencia de los participantes.

GARANTAS TRIBUTARIAS Y EL PAGO DE LOS IMPUESTOS

Para los fines de este otro apartado, es til considerar que la obligacin de contribuir al sostenimiento de los gastos pblicos, encuentra su fundamento en lo que establece el artculo 31, fraccin IV de la CPEUM, que a la letra seala:

Artculo 31. Son obligaciones de los mexicanos:

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IV. Contribuir para los gastos pblicos, as de la Federa-cin, como del Distrito Federal o del Estado y Municipio en que residan, de la manera proporcional y equitativa que dispongan las leyes.

Como se puede apreciar, la fraccin IV del dispositivo en cita, establece la obligacin a cargo de todos los mexica-nos de contribuir al sostenimiento de los gastos pblicos, ya sea de la Federacin, del Distrito Federal o del estado y municipio en el que se resida, de la manera proporcional y equitativa que dispongan las leyes.

De lo anterior, se puede afirmar que el fundamento constitucional que obliga al pago de las contribuciones en nuestro pas se contiene en el artculo 31, fraccin IV constitucional, del cual se derivan las siguientes garan-tas tributarias, consideradas hoy en da como garantas fundamentales, a saber:

1. Garanta de proporcionalidad: Requiere que la base del tributo sea conforme con la capacidad contributiva del sujeto obligado.

2. Garanta de equidad: Exige que las leyes fiscales tra-ten igual a todos aquellos que se encuentren en la misma situacin econmica y jurdica frente al objeto del impuesto (Tratar igual a los iguales y desigual o los desiguales).

3. Garanta de legalidad: Requiere que las contribu-ciones y sus elementos esenciales se encuentren conte-nidos en una ley formal y materialmente legislativa. En ese sentido, la SCJN ha establecido mediante criterios jurisprudenciales que los elementos esenciales de los tri-butos son el objeto, el sujeto, la base gravable, la tasa o tarifa y el lugar o poca de pago, mismos que deben de contenerse en la ley que establezca el tributo respectivo.

4. Garanta de destino al gasto pblico: exige que todas las contribuciones sean destinadas al gasto pbli-co, conforme a los Presupuestos de Egresos y a la Ley de Ingresos que para cada ejercicio fiscal sean aprobados por el Congreso de la Unin.

ANLISIS DE LA TESIS SUJETA A ESTUDIO

Ahora bien, si conforme a la primera oracin del primer prrafo del artculo 10 de la LIVA se dispone con meridia-na claridad que, para los efectos de la LIVA, se entiende que la enajenacin se efecta en territorio nacional, si en l se encuentra el bien al efectuarse el envo al adquirente y cuando, no habiendo envo, en el pas se realiza la entrega

material del bien por el enajenante, es vlido concluir que, en los casos en los que una persona que realiza la enaje-nacin de bienes en territorio nacional a una diversa que reside fuera de l, aquella es el sujeto obligado a trasladar y enterar el IVA, al ser la persona que en territorio nacional realiza la enajenacin, en el entendido que, el objeto o hecho imponible se actualiza cuando efectivamente se cobren las contraprestaciones derivadas de esa actividad, aun cuando el enajenante se reserve el dominio de lo enajenado; por lo que, en este supuesto, los artculos 1, fraccin I y 10 de la ley aludida no contravienen el principio de legalidad tributaria contenido en el artculo 31, fraccin IV constitucional, pues efectivamente, en el sistema tributario al cual pertenecen se encuentran precisados el sujeto y el objeto del impuesto, motivo por el cual, no se deja al arbitrio de la autoridad fiscal la determinacin de alguno de sus elementos esenciales.

CONCLUSIONES

La tesis que se analiza viene a mejorar la diccin del Derecho en materia tributaria, pues, en el caso que se co-menta, confirma que el mbito espacial de aplicacin de la LIVA comprende a los actos o actividades que se realicen en territorio nacional, por concepto de enajenacin de bienes, prestacin de servicios independientes, otorgamiento del uso o goce temporal de bienes y la importacin de bienes o servicios; siendo los sujetos del IVA las personas fsicas o morales que realicen tales actos o actividades, indepen-dientemente de su nacionalidad o residencia.

De tal suerte que si un residente en el extranjero realiza un acto o actividad de las mencionadas en territorio na-cional, por ese solo hecho ser sujeto del impuesto y, en consecuencia, tendr la obligacin de trasladar el mismo y enterarlo al fisco federal en el plazo previsto para ello, al igual que los residentes en Mxico que realicen tales actos o actividades.

Ello en el entendido que, conforme a lo dispuesto por el primer prrafo del artculo 10 de la LIVA en cita, se considerarn comprendidas dentro de su mbito espacial de aplicacin, aquellas enajenaciones que, aun siendo celebradas en el extranjero, se refieran a bienes que se encuentren en territorio nacional al efectuarse el envo al adquirente o bien, cuando no habiendo envo, en Mxico se realice la entrega material del bien por el enajenan-te, entre otros supuestos contenidos en el dispositivo en comento.