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1. La radiografía económica de las organizaciones: Nocionesbásicas de contabilidad

1. LA RADIOGRAFÍA ECONÓMICA DE LAS ORGANIZACIONES: NOCIONESBÁSICAS DE CONTABILIDAD..............................................................................................1

1.1 EL FIN DE LA CONTABILIDAD. LAS CUENTAS ANUALES..................................................31.2 LA INFORMACIÓN CONTABLE ........................................................................................41.3 EL PATRIMONIO EMPRESARIAL......................................................................................4

1.3.1 Aspectos del patrimonio empresarial...................................................................51.3.2 Ciclo de explotación de la empresa .....................................................................7

1.4 CONCEPTOS PREVIOS.....................................................................................................81.4.1 Las amortizaciones...............................................................................................81.4.2 Las provisiones...................................................................................................14

1.5 EL BALANCE DE SITUACIÓN Y SU CONTENIDO..............................................................151.5.1 Análisis del Balance...........................................................................................26

1.6 LA CUENTA DE PÉRDIDAS Y GANANCIAS O RESULTADOS ...........................................281.6.1 Cuadro resumen de la cuenta de pérdidas y ganancias.....................................301.6.2 Aparición del Resultado del Ejercicio en el Balance de Situación ....................31

1.7 CONCEPTOS CONTABLES A RETENER...........................................................................321.8 FUNCIONAMIENTO DE LAS PROVISIONES......................................................................331.9 ¿QUÉ OCURRE CUANDO UNA ORGANIZACIÓN O EMPRESA TIENE PÉRDIDAS REITERADAS?

351.10 LA PERIODIFICACIÓN CONTABLE .................................................................................351.11 LA MEMORIA ..............................................................................................................37

1.11.1 Modelos..............................................................................................................381.11.2 Memoria Normal................................................................................................40

1.12 EL PLAN GENERAL DE CONTABILIDAD DE 1990..........................................................401.12.1 Introducción .......................................................................................................401.12.2 La planificación contable...................................................................................411.12.3 El Plan General de Contabilidad (P.G.C.) .......................................................421.12.4 Partes del P.G.C. ...............................................................................................43

1.13 NORMAS DE VALORACIÓN ..........................................................................................521.13.1 Valoración analítica y Valoración sintética .....................................................521.13.2 Las Normas de Valoración en el P.G.C. ............................................................53

ANEXO I: LAS CUENTAS: CUENTAS DE BALANCE Y CUENTAS DE GESTIÓN......56

TERMINOLOGÍA DE LAS CUENTAS ...........................................................................................57CLASIFICACIÓN DE LAS CUENTAS............................................................................................58CUENTAS DE BALANCE ...........................................................................................................58

2 . La radiografía económica de las organizaciones: Nociones básicas de contabilidad

CUENTAS DE GESTIÓN ............................................................................................................59FUNCIONAMIENTO DE LAS CUENTAS DE BALANCE Y DE GESTIÓN..........................................66

ANEXO II: LOS LIBROS DE CONTABILIDAD: EL CICLO CONTABLE ...................69

EL LIBRO DIARIO ....................................................................................................................69Tipos de Asientos: ..............................................................................................................70

LIBRO MAYOR ........................................................................................................................72BALANCE DE SUMAS Y SALDOS O BALANCE DE COMPROBACIÓN ...........................................73LIBRO DE INVENTARIO Y DE CUENTAS ANUALES....................................................................75

Libro de Inventario ............................................................................................................75Diferencias entre el Libro de Inventario y el Balance de Situación ..................................78Las Cuentas Anuales..........................................................................................................78

ANEXO III: FUNCIONAMIENTO DE LA CONTABILIDAD A TRAVÉS DE LAILUSTRACIÓN CON UN EJEMPLO...................................................................................81

1.14 INTRODUCCIÓN ...........................................................................................................811.15 PROPOSICIÓN DEL EJEMPLO.........................................................................................81

1.15.1 Operaciones realizadas......................................................................................811.15.2 Libro diario: primer asiento ..............................................................................821.15.3 Libro mayor: primer asiento ..............................................................................821.15.4 Balance de situación: primer asiento.................................................................821.15.5 Segunda operación realizada.............................................................................821.15.6 Libro Diario: segunda operación ......................................................................831.15.7 Libro Mayor: primera y segunda operación......................................................831.15.8 Balance de situación: primera y segunda operación.........................................831.15.9 Tercera operación efectuada .............................................................................831.15.10 Libro Diario: tercera operación ....................................................................841.15.11 Libro Mayor conjunto de las tres operaciones...............................................841.15.12 Balance de situación conjunto tres operaciones............................................841.15.13 Cuarta operación ...........................................................................................841.15.14 Libro Diario: cuarta operación .....................................................................841.15.15 Libro Mayor conjunto de todas las operaciones............................................851.15.16 Balance de situación todas las operaciones...................................................851.15.17 Cuenta de Pérdidas y Ganancias: todas las operaciones ..............................851.15.18 Quinta operación ...........................................................................................861.15.19 Libro Diario quinta operación.......................................................................861.15.20 Libro Mayor todas las operaciones................................................................861.15.21 Balance de situación todas las operaciones...................................................861.15.22 Cuenta de Pérdidas y Ganancias todas las operaciones ...............................87

ANEXO IV: FORMULACIÓN Y MODELOS DE LAS CUENTAS DE UNA EMPRESA...................................................................................................................................................88

1.16 FORMULACIÓN............................................................................................................881.17 MODELOS....................................................................................................................89

El fin de la contabilidad. Las cuentas anuales 3

1.1 El fin de la contabilidad. Las cuentas anuales

Todas las organizaciones se rigen para registrar su funcionamiento econó-mico mediante la contabilidad.

Y por ello, nuestra legislación obliga a que todas las empresas indepen-dientemente de su tamaño depositen anualmente sus cuentas en el RegistroMercantil. Estas cuentas son públicas por lo que cualquier persona podrá poste-riormente consultarlas para ver la situación de la misma. Además, en el caso desociedades que coticen en Bolsa la legislación determina obligaciones añadidasy las cuentas de las mismas pueden ser obtenidas a través de sus propias webs.El resto puede conseguirse fácilmente o en el Registro o a través de webs comola de la empresa axesor (http://www.axesor.es).

La contabilidad es una ciencia social de naturaleza económica que tienecomo objeto la información que permite el conocimiento pasado y presente dela realidad económica de una empresa con el fin de hacer posible la toma dedecisiones para el futuro.

El fin que caracteriza a la contabilidad es el de ser un instrumento deinformación. Hoy se entiende como el vehículo idóneo para comunicar losaspectos básicos de la realidad económica y financiera de la empresa comoson la dimensión y la composición de la riqueza o patrimonio, su evolución ylos cambios que se producen en la misma a lo largo del tiempo; los resultadosde las operaciones propias de su actividad, así como el proceso de su obtencióny la importancia de los factores integrantes de dicho resultado; las perspectivasactuales cara a acontecimientos futuros.

En este sentido, la Contabilidad necesita de unos libros, registros y estadoscontables, que representen la situación inicial del patrimonio de la empresa ylas variaciones que experimenten a lo largo de los sucesivos ejercicios econó-micos, e incluso la disolución y liquidación de la misma, con el propósito deobtener tres objetivos fundamentales:

a) Determinar la situación económica (formada por sus bienes y derechosde cobro) y la situación financiera (compuesta por las fuentes de finan-ciación utilizadas) de la empresa en cada ejercicio económico a travésde un libro contable denominado “Balance de Situación”.

b) Calcular periódicamente el resultado positivo (beneficios) o negativa(pérdidas) de cada ejercicio mediante otro estado contable llamado“Cuentas de Pérdidas y Ganancias” (o también conocida por “Cuentade Resultados”).


c) Analizar la situación real de la empresa y los resultados obtenidos ycompararlos con los ejercicios precedentes.

1.2 La información contable

La información contable debe reunir ciertos requisitos:

• Fiabilidad: Ausencia de errores en la información que se suminis-tra.

• Comprensible: ha de ser asequible en su comprensión para aquellosa los que se destina.

• Relevante: tiene que ofrecer la información más significativa, sinprescindir nada de lo esencial.

• Comparable: la información que se ofrece ha de referirse a untiempo, de modo que permita la comparación con otros periodos uotros empresas.

Los requisitos de la información contable son de una exigencia inexcusa-ble, pues sólo a través de su cumplimiento es posible que los estados contablessean útiles, ya que los usuarios que tienen acceso a estos estados son de muydistinta naturaleza: los propietarios y socios de la empresa; los directivos yresponsables de la gestión; los clientes y proveedores; los bancos, inversores oprestamistas; las Administraciones públicas, los Organismos de la SeguridadSocial, entre otros.

1.3 El patrimonio empresarial

Se entiende por patrimonio el conjunto de bienes, derechos y obligacionespertenecientes a una empresa y que constituyen los medios económicos y finan-cieros, a través de los cuales ésta puede cumplir sus fines

Desde el momento en que la empresa es considerada un ente autónomodistinto de su titular, los bienes y derechos pasan a ser los medios económicos ,mientras que las obligaciones, tanto las asumidas con terceros (ajenas) comocon los titulares (propias), configuran los medios financieros necesarios para elsostenimiento de los medios económicos productivos.

Entonces, desde una perspectiva económica, se pueden calificar a los me-dios económicos productivos (bienes y derechos) como inversión y se da la

El patrimonio empresarial 5

denominación a los medios financieros (ajenos y propios) de financiación, porlo que debe cumplir que:

INVERSIÓN (bienes y derechos) = FINANCIACIÓN (obligaciones)

La empresa necesita de unos recursos financieros bien sean propios biensean ajenos para que se transformen en inversión, esto es, para poder conseguirla inversión.

Por ejemplo:

Un socio accionista aporta una cantidad de dinero a la empresa. Desde esemomento, la empresa, como ente autónomo, posee un bien (dinero) y a la vezuna obligación propia (deuda con el accionista).

Con posterioridad, la empresa adquiere, con ese dinero, un vehículo nece-sario para el desarrollo de su actividad. En este caso la empresa sigue poseyen-do un bien, pero de distinta naturaleza (ha dejado de ser dinero y ha pasado haser un elemento material).

La empresa compra materia prima para producir su producto y no paga alproveedor hasta pasados 90 días. En el momento de la adquisición de la materiaprima, la empresa tiene un nuevo bien que ha sido financiado por recursosajenos, es decir, adquiere una obligación (deuda) con el proveedor.

1.3.1 Aspectos del patrimonio empresarial

El patrimonio de la empresa está formado, pues, por una estructura finan-ciera (medios financieros) y una estructura económica (medios económicos)

A) Estructura financiera: Está formada por los medios o recursos finan-cieros propios y ajenos.

• Los recursos propios (financiación propia) están formados bien porlas aportaciones de capital de los empresarios y socios (tanto en laconstitución de la sociedad como en cualquier momento posterior) obien por los beneficios generados por la empresa y que no han sidorepartidos entre los accionistas. En el caso de una Fundación, en lugar


de capital social se denominará Fondo Social siendo el concepto igualen el resto de las cosas.Desde un punto de vista teórico, los recursos propios se asimilan a unadeuda en el sentido siguiente: la empresa, como ente, adquiere unadeuda para con los empresarios o socios que han realizado lasaportaciones de capital; es una especie de préstamo que los socioshacen a la entidad y que, transcurrido un cierto tiempo, deberá serdevuelto. En la práctica, tales aportaciones no son reintegradas a lossocios mientras la empresa viva.

• Los recursos ajenos (financiación ajena) tienen su origen en lasobligaciones o deudas que la empresa adquiere con terceras personas(físicas o jurídicas) ajenas a la propia empresa. Esta financiaciónprocede de diversas fuentes: préstamos bancarios, préstamosconcedidos por otras entidades, operaciones de su propia actividad acrédito (pendientes de pago), etc.

B) Estructura económica: Esta estructura está compuesta por los bienes yderechos en los que se han invertido las fuentes de financiación, tanto propiacomo ajena. Indica en qué y cómo se ha realizado tal inversión.

Estructura Económica y Estructura Financiera son las dos caras de unaúnica moneda que es el Patrimonio.

Dicho esto, la información que ofrece la contabilidad se puede resumir enlas «cuentas anuales» o «estados financieros». Son los tres siguientes:

El Balance: es el reflejo de la situación económica y financiera. El Pa-sivo indica el origen de las fuentes de financiación (recursos propios yajenos a largo y corto plazo), mientras que el Activo refleja el destino deesos recursos.

La Cuenta de Pérdidas y Ganancias: pone de manifiesto el superávit odéficit que se ha producido durante el ejercicio económico, generado en elejercicio (gastos e ingresos, ventas y compras).

El patrimonio empresarial 7

La Memoria: ofrece una aclaración mayor del Balance y de la Cuentade Pérdidas y Ganancias. El Cuadro de Financiación que indica los recur-sos obtenidos y su aplicación en inmovilizado o circulante, forma parte dela memoria.

Existe la obligación legal por parte de todas las empresas de suminis-trar anualmente al Registro Mercantil el Balance, la Cuenta de resultadosy la Memoria. Estos documentos son además públicos por lo que puedenser vistos por cualquier persona que los solicite.

1.3.2 Ciclo de explotación de la empresa

Toda empresa es una unidad económica de producción y por tanto, es la re-unión de los factores de producción, con vistas a la obtención de bienes y servi-cios y a su posterior distribución en el mercado.

Una organización sanitaria o una entidad no lucrativa puede que no tengacomo fin el lucro, pero no por ello deja de funcionar y operar de acuerdo acriterios como mínimo que le permitan su sostenimiento financiero.

Por ello como es lógico, toda organización tiende a la mejor combinaciónposible de los factores de producción, de forma que puede obtener el productoal precio más bajo posible y obtener un beneficio o tener las menores pérdidas.

Dentro de la empresa se dan una serie de hechos que se repiten periódica-mente, con una gran regularidad.

La empresa, con esa óptima combinación de los factores de producción quedebe realizar, obtiene el producto. Al mismo tiempo, necesita unos recursosmonetarios para pagar las materias primas, el salario de los empleados, etc.;recursos que revierten a la empresa aumentados, una vez que ha vendido elproducto en el mercado.

Este proceso, que es una especie de círculo que empieza y vuelve al puntode origen, dura un determinado período de tiempo, que se llama ciclo de explo-ración o ciclo de ejercicio.

Los recursos monetarios que se emplean para el pago anticipado (antes dela venta del producto) de los factores de producción, se llaman capital circu-lante (también llamado fondo de maniobra) para distinguirlo del «capital fijo»,que es aquello que permanece inalterable durante más de un ciclo de explota-ción: equipo industrial, instalaciones, etc.


Cuando exista una gran demanda de productos y la oferta difícilmente pue-de satisfacerla, se puede acortar este ciclo de ejercicio a través de primas, in-centivos, jornadas intensivas, etc. Por el contrario si la empresa encuentradificultades de venta en el mercado, en ocasiones tendrá que acudir al créditobancario para la obtención del capital circulante, al no poder obtenerlo a travésde la venta.

1.4 Conceptos previos

1.4.1 Las amortizaciones

Si adquirimos un aparato que vale 1.000.000 de euros, en el Balance quehagamos consignaremos el valor de esa máquina por dicha cantidad. Sin em-bargo, dentro de uno, dos, tres o más años, ese aparato ya no vale un millónsino que, como consecuencia del desgaste y del uso, valdrá menos y, por consi-guiente, habrá que corregir ese valor en el Balance. Además, al acabarse la vidade esa máquina, tendremos que comprar una nueva. ¿Con qué dinero compra-remos el nuevo aparato? Es muy sencillo. Las empresas dedican todos los añosuna parte de sus beneficios a amortizar, con el fin de que, pasado un ciertoperíodo de tiempo, tengan dinero líquido para comprar una nueva máquina. Esdecir, se ha «amortizado» la máquina. Asimismo cuando una empresa adquiereelementos intangibles como concesiones administrativas o programas informá-ticos la normativa obliga a ésta1 a amortizarlos en distintos períodos de tiempo.Por ejemplo, en el caso de las aplicaciones informáticas se puede amortizar enun período máximo de cuatro años y un mínimo de tres. Esto permite a lasempresas pagar menores impuestos por el menor beneficio.

Por tanto, amortización es la expresión contable de la depreciación, des-gaste y desuso de las inmovilizaciones. Se hace con cargo a beneficios. Esta esla llamada amortización técnica o del inmovilizado. Es decir, es un dinero quepermanece en la empresa y que se computa como un gasto del ejercicio. Por lotanto permite que se paguen menores impuestos al disminuir el beneficio decada ejercicio.

1 Tal y como se verá en el siguiente epígrafe.

Conceptos previos 9

Por este motivo todas las legislaciones fiscales y, la española no es unaexcepción, regulan el modo y el tiempo en el que se deben realizar lasamortizaciones

En el ejemplo que hemos visto anteriormente, si el aparato que ha costadoun millón de pesetas queda inservible en diez años, tendremos que amortizarcada año 100.000 euros, con el fin de que a los diez años tengamos un millónpara comprar el nuevo aparato.

En periodos en los que se da una situación monetaria inestable (inflación,por ejemplo), no basta calcular la amortización sobre el valor en que se adquirióel aparato, sino que habrá que constituir una suma superior, con el fin de pagarlos nuevos precios en alza en el momento de la renovación del material.

La amortización se realiza con cargo a beneficios, ya que éstos se obtienencon la venta del producto en el mercado y éste debe incluir en su precio eldesgaste de los aparatos que lo producen, para que más tarde puedan reponersea su debido tiempo.

Si las amortizaciones están bien calculadas, el monto de las mismas tieneque corresponder al valor que han perdido las inmovilizaciones durante el cursodel ejercicio económico.

La política de amortización desempeña un papel importante en la empresa.Se han de tener en cuenta los siguientes factores:

• La vida útil que se estima del inmovilizado.

• El valor residual del inmovilizado al término de su vida útil.

• El método utilizado para repartir el coste del inmovilizado en eltiempo.


A) Métodos de amortización

Existen diversos criterios, empleados indistintamente, para calcular el im-porte de la amortización2.

Amortización constante. Se calcula como un porcentaje fijo del precio decompra que vale 100.000 pesetas es de 10 años, tendremos que hacer unaamortización constante de 10.000 pesetas durante 10 años; es decir, el 10 por100 cada año.

Amortización variable. Se amortiza cada año el valor de la depreciaciónreal que haya sufrido el inmovilizado ese año. Su cálculo es muy difícil y seráproporcional al uso que tenga.

Amortización progresiva. El desgaste del aparato al principio es pequeño,y grande en los últimos años. Se dedica, por tanto, poca cantidad a amortizar los

2 Como veremos posteriormente la normativa fiscal determina límites temporales de amortiza-ción.

Conceptos previos 11

primeros años, pero tiene el inconveniente de que carga demasiado en los últi-mos años.

Un método clásico de este tipo de amortización es el de los números dígi-tos, llamado también SOFTY (sum of the yeardf digits), que calcula los coefi-cientes de amortización del siguiente modo.

Supongamos que se desea amortizar un bien en cinco años.

El 1º año sería:

51 2 3 4 5

0 33 33%+ + + +

= =,

El 2º año:

41 2 3 4 5

0 27 27%+ + + +

= =,

El 3º año:

31 2 3 4 5

0 20 20%+ + + +

= =,

El 4º año:

21 2 3 4 5

0 20 20%+ + + +

= =,

El 5º año:

11 2 3 4 5

0 07 7%+ + + +

= =,

Amortización regresiva. Se amortiza mucho al principio y se va haciendocada vez más débil. Se aplica un porcentaje decreciente. También se puedehacer como un porcentaje sobre el último saldo. Del ejemplo tomado en elprimer método, una vez realizada la amortización el primer años, el segundoaño se hace la amortización del 10 por 100 sobre 90.000 pesetas (100.000-10.000 del primer año);el tercer año será el 10 por 100 de 81.000 pesetas, y asísucesivamente. Cada año la amortización decrece.


El sistema más empleado y que menos complicaciones prácticas presentaes el de la amortización constante.

Es importante, y quizá resulta obvio, decir que hay que tener en cuenta losposibles cambios de técnica y adelantos que pueden acarrear un envejecimientoprematuro de algunas inmovilizaciones. Esto es lo que se conoce con el nombrede obsolescencia.

¿Cuál debe ser el grado de amortización? En el caso de la amortización delinmovilizado, dependerá de la utilización de las máquinas en mayor o menormedida, del estado de la técnica en ese sector concreto, etc. Si no se tienen encuenta todos estos factores, se puede caer en los defectos de un exceso o de-fecto de amortización.

Ante situaciones inestables de los precios, si la situación general de éstoses alcista, se amortiza por el precio de reposición; cuando sea a la baja, seamortiza por el precio de adquisición.

B) Efectos de la amortización

En la práctica por las consecuencias fiscales a que da lugar la amortizaciónestá regulada en la legislación relativa al Impuesto sobre sociedades. Allí sedeterminan para cada tipo de activos los coeficientes de amortización máximosa aplicar por año y el número máximo de años en que se puede amortizar unbien. En cualquier caso por dificultades de cálculo, o por error en el mismo,puede suceder que la amortización se haga por defecto o por exceso. ¿Quéefectos tiene esto? Veamos en cada caso:

a) Por exceso de amortización:

• Ya hemos visto que de los beneficios se sustrae una parte paraamortizaciones. Resultará que los beneficios que se distribuyan sereducirán.

• En el Balance, las inmovilizaciones reflejan un valor inferior al real,porque valen más de lo que reflejan, al haber hecho una amortiza-ción exagerada.

• Se crea un volumen de reservas que permite comprar más bienes in-dustriales de los que la empresa emplea, aunque pueden emplearsepara una mayor expansión en el futuro.

Conceptos previos 13

b) Por defecto de amortización. Los efectos se pueden resumir en:

• Se distribuyen beneficios falsos, porque una parte debería dedicarsea amortizaciones. La empresa se descapitaliza.

• Cuando haya que reemplazar una situación falseada, porque el valorde las inmovilizaciones acusará una cantidad superior a la realidad.

• El Balance presentará una situación falseada, porque el valor de lasinmovilizaciones acusará una cantidad superior a la realidad.

Para evitar tanto el exceso como el defecto, se debe realizar un cui-dadoso estudio del Balance de la empresa y una correcta aplicación delos principios de la amortización en relación con las inversiones de laempresa.

C) La amortización financiera

La amortización a la que hemos hecho referencia hasta ahora es la técnica,debido a la depreciación del inmovilizado y que permite asegurar su reconstitu-ción. Se llama, en cambio, amortización financiera a la devolución o reembolsode capitales prestados a la empresa. Este reembolso se hace de modo gradual yescalonado en el plazo de un tiempo más o menos largo.

Si la empresa obtiene un préstamo para financiar la estructura de laempresa, debe prever el modo de devolverlo pasado un cierto tiempo,según las condiciones del préstamo.

Además, debe pagar un interés por el préstamo citado. Para que esa empre-sa vaya bien, la rentabilidad de la misma le debe permitir:

• Devolver los préstamos

• Pagar los intereses a los acreedores de los mismos.

• Realizar la amortización técnica de las inmovilizaciones.

De esta forma, cuando pretenda renovar el equipo industrial, dispondrá dedinero propio (autofinanciación), sin necesidad de recurrir a nuevos préstamos.Una empresa que no logre realizar esto, tendrá que recurrir una vez más alpréstamo para adquirir bienes instrumentales y renovar el antiguo. Esto puede


ser peligroso si la situación económica del país y del mercado de capitales, enese momento, no pueden facilitarle ese préstamo que requiere.

1.4.2 Las provisiones

Las normas contables obligan a que figuren los importes de acuerdo al cri-terio del devengo. Es decir, de acuerdo al importe de la deuda se haya cobrado ono. Esta situación junto a situaciones imprevisibles producen las denominadasprovisiones.

Las provisiones son expresiones contables que representan las pérdidasciertas no realizadas y los riesgos previsibles. Ampliando un poco más esteconcepto, se puede decir que son aquellas operaciones contables que sirvenpara cubrir el riesgo de que algunos de los activos, tanto fijos como circulantes,de la empresa sufran una desvalorización.

Es decir, si un cliente que nos debe dinero no paga porque por ejemplo estáinmerso en un procedimiento concursal de quiebra deberemos dotar la corres-pondiente provisión. Si finalmente no se pagase se anularía la provisión y seimputaría como pérdida3 del ejercicio. Si pagase se anularía también pero adiferencia del supuesto anterior se consideraría en el ejercicio que lo hicieracomo un ingreso del mismo.

Al igual que la amortización, la provisión es un gasto contable del grupo 6,fiscalmente deducible (hasta unos límites), que a diferencia del resto de losgastos de este grupo, no conlleva movimiento de tesorería. A diferencia de laamortización, la provisión es una pérdida que no se puede prever con antelacióno al menos no se puede hacer de una manera exacta, no es regular en el tiempo,si no excepcional, y puede ser reversible, es decir, se puede recuperar esa posi-ble pérdida con el paso del tiempo.

En el balance el activo o derecho de cobro aparecerá minorado o se com-putará disminuido en la cuantía de la provisión. En la cuenta de resultados secontabilizará como un gasto disminuyendo los beneficios o aumentando laspérdidas del ejercicio. Si por ejemplo en el ejercicio siguiente la empresa cobra-ra o cesara la situación que motivó la provisión se crea una cuenta denominada“aplicación de la provisión” que se computa como un ingreso del ejercicio yque sirve para desdotar la misma.

3 En el fondo es un ingreso no generado.

El balance de situación y su contenido 15

Existen tres tipos de provisiones que estudiaremos en otro epígrafe del te-ma dada su importancia práctica.

1.5 El balance de situación y su contenido

Como ya se ha dicho, el Balance de cualquier empresa es un inventario detodo lo que posee y de todo lo que debe, en un momento determinado. Se puededecir que es una fotografía económica y financiera de la empresa y muestra lasituación de ésta.

Dentro de la Técnica contable:

• Lo que la empresa «posee» tanto en bienes como en derechos se lla-ma: Activo.

• Lo que la empresa «debe» para financiar el activo se llama Pasivoexigible.

• A los recursos propios que financian el Activo se les llama: Neto opasivo no exigible

El Activo lo formarán los bienes propiedad de la empresa; serán, por tanto,la maquinaria que tenga, las instalaciones, los stocks de materias primas, lo quedeben los clientes, lo que posea en caja como dinero líquido, etc. Representa elempleo dado a sus recursos financieros. Es la estructura económica.

El Pasivo y el neto son las sumas de lo que se debe (pasivo) y de lo que haaportado (neto); es decir, el origen de los fondos que ha utilizado la empresa .Lo formarán, por tanto, el capital aportado por el empresario (si es un empresaprivado), las deudas y préstamos que le hayan concedido al empresa lo quedebe a sus proveedores, etc. También figuran los créditos a favor de terceros(Recursos de Terceros) y los créditos a favor de los propietarios de la empresa(Recursos Propios). En términos de lo expresado anteriormente es la estructu-ra financiera.

Si el Activo, el Pasivo y el Neto de un Balance responden a las clasifica-ciones de los mismos recursos, tienen que ser iguales.

Activo = Pasivo + Neto


Es decir lo que se tiene (el activo), tiene que estar financiado o por deudascon terceros (acreedores y proveedores), o por aportaciones propias (ya sea delempresario (si el empresa es privado), o públicas (en el caso de que el Empresasea público).

En el siguiente cuadro se muestra un resumen de lo que se recoge en el ba-lance.

Esquema de Balance Esquema de Balance BALANCE DE UNA SOCIEDAD

ACTIVO PASIVO + NETO

INMOVILIZADO PATRIMONIO (NETO OFONDOS PROPIOS)

- MATERIAL CAPITAL

- INMATERIAL RESERVAS

- FINANCIERO RESULTADO DELEJERCICIO (SI BENEFI-CIOS)

ACTIVO CIRCULANTE PASIVO EXIGIBLE

EXISTENCIAS A LARGO PLAZO

DEUDORES A CORTO PLAZO

INVERSIONES TEMPO-RALES

TESORERÍA (CAJA YBANCOS)

ACTIVO FICTICIO

GASTOS DE ESTA-BLECIMIENTO

¿QUÉ SE TIENE?

¿CÓMO SE HA FINANCIADO?

PROPIA

AJENA

CUENTA DE RESULTADOS

El Balance de una empresa responde siempre a un momento determinado(mes y años). ¿Qué funciones tiene el Balance?

La primera de sus funciones consistirá en informar adecuadamente a losresponsables de la empresa en la toma de decisiones y en informar también atodos aquellos que tengan intereses económicos con la misma (accionistas,acreedores, etc). Por otro lado, ofrece una visión dinámica que permite seguir laevolución de las partidas más importantes. Reflejará «desviaciones» respecto asituaciones pasadas y determinará así las causas de las mismas.


Contablemente, el Balance se presenta en forma de dos columnas: el Acti-vo y el Pasivo. En cada una de ellas vienen detalladas las diversas partidas ocuentas. La cuenta es el instrumento básico de la contabilidad y representa unconjunto unitario de elementos de patrimonio: por ejemplo, terrenos, deudores,etc. Las cuentas se agrupan en masas patrimoniales que son grupos económi-camente homogéneos: inmovilizaciones, disponible, etc.

Cada empresa estructurará su plan de cuentas del modo que considere másconveniente, aunque siempre dentro de unos módulos ya previstos en cada país.

De un modo más desarrollado, las partidas del Activo, del Pasivo y delNeto están agrupadas según el siguiente criterio:

A) Clasificación del Activo

El criterio de clasificación seguido en las partidas del Activo se basa en laliquidez, es decir, en la facilidad que posee un elemento para su conversión endinero. Conceptualmente se distinguen dos clases: Activo real y Activo ficticio

A1) Activo real

Es lo que conceptualmente hemos definido como Activo, es decir los bie-nes y derechos de una empresa. En el sistema contable español las masas deActivo y sus elementos se ordenan verticalmente de menor a mayor liquidez.En concreto:

A.1.1) Activo Fijo o Inmovilizado

Los elementos del Activo Fijo están destinados a asegurar la vida de la em-presa, su permanencia. En él se incluyen los elementos de Activo que, por sunaturaleza, permanecen en la empresa más de un ejercicio económico, es decir,está formado por los elementos vinculados a la empresa de una manera fija yque no se destinan a su venta.

Activo Fijo tiene carácter permanente. Está al servicio de la empresa durantevarios ejercicios económicos y su coste se recupera normalmente a través de unaadecuada política de amortización.

Su división se lleva a cabo a partir de la naturaleza de los elementos que loscomponen:


1.- Inmovilizado Material: Constituido por los elementos patrimonialestangibles muebles e inmuebles, propiedad de la empresa, cuya permanencia en laempresa trasciende a un ejercicio económico. Corresponden a las cuentas delsubgrupo 22 PGC.

- Terrenos y bienes naturales (220)

- Construcciones (221)...

El inmovilizado material se valora al precio de adquisición o coste de pro-ducción aplicando en su caso las correspondientes actualizaciones que se fijenmediante normas legales. Este concepto es altamente relevante ya que cuandointerpretemos las cuentas de una empresa nos puede sorprender ver propiedadesinmobiliarias que perteneciendo a la empresa aparezcan reflejadas por un valorconsiderablemente menor al de mercado. La razón radica en que deben aparecerreflejadas por su precio de adquisición y no por el de mercado existente en cadamomento. Además el inmovilizado material se amortiza según su vida útil esti-mada. Como norma general se amortizan linealmente en función de lo determina-do en la normativa fiscal. Existe una normativa general y una específica paraalgunos sectores. A modo de ejemplo se muestran algunos de los coeficientes.

Tipo de inmovilizadomaterial

Coeficiente de amorti-zación máxima anual

Período máximo paraamortización (años)

Edificios comerciales(excluido el suelo 20 %

valor)

2 % 100

Edificios industriales yalmacenes (excluido el

suelo 20 % valor)

3 % 68

Viales, aparcamientos,patios

5 % 40

Instalaciones técnicas ymaquinaria

12 % 18

Otras instalaciones,utillaje y mobiliario

10 % 20

Sistemas y programasinformáticos

33 % 6


Equipos para tratamientode la información

25 % 8

Automóviles de turismo 16 % 14

Activo ficticio (gastos deestablecimiento...)

25 % 5

2.- Inmovilizado Inmaterial: Formado por los elementos patrimoniales in-tangibles y que son susceptibles de valoración económica. Pertenecen a estegrupo las cuentas del subgrupo 21 PGC: Deben figurar por los importes satisfe-chos por el acceso a la propiedad o por el derecho al uso de programas informáti-cos. Al igual que el inmovilizado material también se amortiza.

Uno de los elementos más habituales que aparece en este apartado es el em-pleo de activos en régimen de arrendamiento financiero “leasing”. Permite elpago a modo de alquiler de un bien con opción a compra al final del período. A lolargo de un número de años que viene determinado en contrato se abona un al-quiler que permite al finalizar éste adquirir el bien. Es muy usado por parte de lasempresas.

- Concesiones administrativas (211), que otorgan a la empresa ciertosderechos de explotación.

- Propiedad industrial (212), tales como las patentes, marcas. Se debenamortizar en un período de tres años.

- Aplicaciones informáticas, tales como Microsoft Office, programas degestión, creación de páginas Web, etc. Salvo excepciones se debenamortizar linealmente en un período de cuatro años.

- Bienes en arrendamiento financiero (217) (leasing) se contabilizaránpor el valor al contado del bien (valor en factura), debiéndose reflejaren el pasivo la deuda total por las cuotas más el importe de la opciónde compra. La diferencia entre ambos importes (el del activo y el delpasivo), constituida por los gastos financieros de la operación, se re-gistrará en una cuenta de periodificación denominada “gastos a distri-buir en varios ejercicios”. Por último, los derechos registrados comoactivo inmaterial se amortizarán por la vida útil del elemento adquiri-do.


3.- Inmovilizado Material en Curso: Activos fijos en adaptación, construc-ción o montaje, al cierre del ejercicio económico, como los recogidos en lascuentas del subgrupo 23 PGC.

- Construcciones en curso (231)

- Maquinaria en montaje (233)...

4.- Inmovilizado Financiero: Son las inversiones permanentes en otras em-presas en forma de acciones, obligaciones, créditos concedidos a largo plazo; lasinversiones en productos financieros a largo plazo (a más de 12 meses); los cré-ditos concedidos por la empresa cuya devolución es superior al año. Se encuen-tran en los grupos 1 y 2 PGC. Deben aparecer al precio de adquisición o al demercado si éste fuera menor.

- Valores de renta fija (251)

- Crédito a largo plazo (252)...

A.1.2 ) Activo Circulante

El Activo Circulante (Activo corriente o Activo comercial) está destinado aasegurar el funcionamiento del ciclo “dinero - mercancías - dinero”. Los elemen-tos del Activo Circulante son aquellos que permiten la realización de la actividadobjeto de la misma . Se encuentran en constante movimiento y no están vincula-dos de forma permanente a la empresa. Se renuevan constantemente dentro de laempresa y están prestos al tráfico normal de ella, por lo que su duración en laempresa en inferior a doce meses.

Puede ser dividido en las siguientes masas patrimoniales, clasificadas por elgrado de liquidez, de menor a mayor.

1.- Realizable o Existencias: Formado por aquellos elementos almacenablescuya transformación en líquido depende de su venta y que forman parte del ciclode explotación de la empresa. Responden a lo que es el objeto social de la empre-sa. Se representan en las cuentas del Grupo 3 del PGC.:

- Mercaderías A (300)...


2.- Exigible: Constituido por los elementos patrimoniales que recogen dere-chos de cobro en favor de la empresa que se genera a partir de actividades detráfico o no que se realicen con carácter regular y que, además, se puede exigir suconversión en líquido, respetando los plazos convenidos. Esta masa se recoge,generalemente, en el Grupo 4 del PGC y puede clasificarse atendiendo a si estosderechos de cobro se derivan de actividades del tráfico de la empresa (explota-ción) o de otras actividades secundarias. Aparecen reflejados por el valor que seadeuda incluyendose los intereses de estas cantidades si los hubiése:

a) Clientes (subgrupo 43 PGC): representan créditos con compradores demercaderías, productos terminados u otro tipo de existencias, asícomo los usuarios de los servicios prestados por la empresa, siempreque constituyan su objeto o actuación prioritaria. Estos créditos sereflejan en documentos no formales de pago (factura) o formales (letrade cambio...).

b) Deudores (subgrupo 44 PGC): representan créditos motivados poroperaciones secundarias, que no constituyen el objeto principal de laempresa y que son accesorias. También se pueden utilizar documentosno formales o formales de pago.

c) Financieros (grupo 5 PGC): representan los préstamos que la empresaha concedido a corto plazo (menos de 12 meses) y las inversionesfinancieras (en otras empresas o en productos financieros) de caráctertemporal de la empresa.

3.- Disponible: Formado por los elementos de liquidez instantánea, es decir, porlos medios más líquidos que la empresa utiliza para hacer frente a los pagosinmediatos: el dinero. En esta masa se incluirán los elementos que forman elsubgrupo 57 “Tesorería” del PGC. En concreto, lo que la empresa tiene enBancos y Cajas.

A2) Activo ficticio o no realizable

Son gastos de naturaleza intangible que se consideran necesarios para el fun-cionamiento de la empresa, pero que no tienen ningún valor de realización en elmercado, individualmente considerados. Serán las cuentas del subgrupo 20 PGC“Gastos de establecimiento” los que van a contribuir a la creación de la empresa;estos gastos no pertenecen al grupo 6 del PGC, por lo que no se imputan en sutotalidad a los resultados del ejercicio, sino que son gastos en los que incurre laempresa en el momento de iniciar la actividad y de los que se va a aprovechar a lolargo de toda su vida.


- Gastos de constitución (200): son gastos de naturaleza jurídico-formal(notaría, registro, impuestos) que se deben realizar fundamentalmentepara la creación de la sociedad. Se deben amortizar linealmente en unperíodo de cinco años.

- Gastos de primer establecimiento (201): son los de carácter comercialy técnico (estudios de mercado, publicidad de lanzamiento...).

B) Clasificación del Pasivo

El Pasivo sigue un criterio de clasificación basado en la exigibilidad, elmayor o menor plazo de tiempo que tiene la empresa para pagar una deuda.Esta masa también se ordena verticalmente de menor a mayor exigibilidad.Deben aparecer reflejadas contablemente con arreglo a su valor de reembolso.

B1) Pasivo No Exigible. Corresponde al neto patrimonial. Es decir a loque la empresa no tiene que devolver porque le pertenece.

B2) Pasivo Exigible: Constituido por las obligaciones con terceros, lasfuentes de financiación ajenas, que se dividen a su vez en:

1.- Pasivo Exigible a largo plazo: Formado por las obligacionescuyo vencimiento sea superior a un ejercicio económico (es decir, másde doce meses). Este Pasivo financiará el Activo Fijo de la empresa yaque su recuperación es a largo plazo. También se le denomina Pasivofijo. En virtud de que la obligación se haya o no generado por operacio-nes de tráfico, se pueden clasificar las cuentas en:

a) De explotación: Son deudas derivadas de la actividad normal de laempresa con proveedores y acreedores de tráfico con vencimientosuperior al año. También se recogen las obligaciones generadas por laenajenación de elementos de activo fijo a crédito. Se encuentran en elGrupo 1 PGC.

b) Financiero: Son recursos a largo plazo obtenidos por la empresaque tiene su origen en actividades no pertenecientes al tráficoempresarial. Generalmente se hablará de financiación negociada,pues se trata de operaciones puntuales con entidades financieras,empresas o particulares que no se realizan de forma habitual. Lascuentas referidas en este caso son las que pertenecen a los subgrupos15, 16, 17, 18 PGC.

- Deudas a largo plazo (171),- Obligaciones y bonos (150)...


2.-Pasivo Exigible a corto plazo: Son aquellas obligaciones cuyovencimiento es inferior a doce meses. Son recursos utilizados para satis-facer las necesidades de explotación más inmediatas de la empresa, ypor ello, será este Pasivo el que financie el Activo Circulante. Tambiénrecibe el calificativo de Pasivo comercial o Pasivo circulante. Siguiendoel mismo criterio que el Pasivo exigible a largo plazo se distingue:

a) De explotación: Su principal característica reside en el hecho deque estas partidas de pasivo tienen su origen en las actividadesnormales o de tráfico de la empresa. Se puede hablar de los siguienteselementos patrimoniales:

- Deudas con proveedores (subgrupo 40 PGC) que se generanen la actividad principal de la empresa, en general, por lasexistencias. Estas deudas aparecen en documento formal o noformal: Proveedores, ptas. (4000)...- Deudas con acreedores varios (subgrupo 41 PGC) derivadasde actividades de tráfico secundarias y recurrentesformalizadas en documento formal o no formal: Acreedorespor prestaciones de servicio (410)- Obligaciones con las Administraciones Públicas (HaciendaPública, Organismos de la Seguridad Social...) que se recogenel subgrupo 47 PGC: Hacienda Pública, retenciones y pagosa cuenta (473)...

b) Financiero: Son recursos a corto plazo obtenidos por la empresaque tiene su origen en actividades no pertenecientes al tráficoempresarial. Generalmente se hablará de financiación negociada,pues se trata de operaciones puntuales con entidades financieras,empresas o particulares que no se realizan de forma habitual. Se tratade las cuentas de los subgrupos 50, 51 y 52 PGC:

- Obligaciones y bonos a corto plazo (500).- Deudas a corto plazo con empresas del grupo (510)- Deudas a corto plazo con entidades de crédito (520)...

C) Clasificación del Neto (Fondos propios)

También llamado Pasivo no Exigible, recoge las fuentes de financiaciónpropias de la empresa. Proceden de las aportaciones iniciales de los socios o


propietarios, otras que con carácter posterior realicen estos empresarios y de losbeneficios generados y no repartidos. Se pueden distinguir dos bloques: Capitaly Reservas.

1.- Capital social Los medios propios del empresario, es decir, las aportacionesrealizadas por el/los propietario/s a título capitalista, pudiendo ser dinerarias o nodinerarias. El PGC recoge en la cuenta “Capital Social” (100) el capital suscritoen el momento de constitución de cualquier tipo de sociedad que revista unaforma mercantil; hay que añadir que el potencial financiero de la empresa puedeincrementarse por las posteriores ampliaciones o minorarse por las reduccionessufridas a lo largo de la vida de la empresa.

2. Primas de emisión: No sería justo que si una sociedad tiene un capital socialde 75 y una reservas de 100 un nuevo socio pudiese aportando 25 hacerse conun 25 % del capital social ya que no estaría pagando por el 25 % de la parte dereservas que también le corresponderían. Para ello surgen las primas de emisiónque se conceptuarían como el 25 % de dinero adicional que el nuevo socio debepagar para poder participar también en las reservas acumuladas. Las primas deemisión surgen por ello como motivo de las reservas que la sociedad ha idoacumulando y representan el sobreprecio que se debe pagar en estos casos anteuna ampliación de capital.

3.- Reservas El potencial financiero de la empresa puede elevarse con losbeneficios generados y no distribuidos, recogido en las cuentas de Reservas delPGC (subgrupo 11). Las Reservas se convierten en un método deautofinanciación, pues son recursos financieros creados por la propia empresa yreinvertidos en su actividad.

- Reserva Legal (112) de carácter obligatorio por ley. De acuerdo conla Ley de Sociedades Anónimas debe destinarse una cifra igual al10 % del beneficio del ejercicio a la reserva legar hasta que éstaalcance, al menos, el 20 % del capital social.

- Reservas Estatutarias (116) conforme a los estatutos de la empresa.- Reservas voluntarias (117) de libre disposición.- Aparición de los resultados en el Balance: por supuesto hasta que

éstos se repartan entre los socios o se imputen a reservas.- Reserva de revalorización (111): Como hemos dicho las cifras del

inmovilizado (edificios, maquinaria...) aparecen reflejadas por el


coste de adquisición o fabricación. Sin embargo en algunosmomentos Hacienda para el caso de los inmuebles permite que lacifra de valoración aumenten multiplicando el valor que figura porun determinado coeficiente que va en función del año en el que seadquirió el inmueble. En este caso en el activo cambiaremos lacifra del inmueble por la nueva aumentándolo en lo que marque ladiferencia. La correspondencia en el neto será la creación de unareserva de revalorización en la que colocaremos la diferencia entreel valor antiguo y el nuevo.

Tanto en el momento fundacional como en la ampliación de capital de unasociedad, aparecerán dentro de la masa de Activo, unas partidas que representanestas situaciones:

- Activo por desembolso no exigido: bajo este nombre se recogenlas acciones emitidas, suscritas y que todavía no ha llegado deexigibilidad de desembolso. Esta partida se coloca en una masaindependiente a la de activo fijo o circulante.

- Activo por desembolso exigido: se recogen las acciones emiti-das, suscritas y exigidas para su desembolso. Se colocará dentrode la masa de Activo circulante exigible

- Accionistas morosos: esta partida no aparece en el PGC, aunquese utiliza para representar aquellas acciones emitidas, suscritas yexigido su desembolso y el cual no se ha hecho efectivo. Se ubi-cará dentro del Activo circulante exigible

- Accionistas por aportaciones no dinerarias pendientes: recoge lacantidad que queda pendiente de desembolso, cuando la aporta-ción ha sido no dineraria”. En principio, esta partida, como sepuede hacer frente en un plazo no superior a cinco años, habráque colocarla en el Activo fijo financiero.

A continuación se recoge el Balance tipo de una empresa de característicassencillas.


BALANCE DE UNA SOCIEDAD

ACTIVO PASIVO + NETO

INMOVILIZADO PATRIMONIO (NETO OFONDOS PROPIOS)

- MATERIAL CAPITAL

- INMATERIAL RESERVAS

- FINANCIERO RESULTADO DELEJERCICIO (SI BENEFI-CIOS)

ACTIVO CIRCULANTE PASIVO EXIGIBLE

EXISTENCIAS A LARGO PLAZO

DEUDORES A CORTO PLAZO

INVERSIONES TEMPO-RALES

TESORERÍA (CAJA YBANCOS)

ACTIVO FICTICIO

GASTOS DE ESTA-BLECIMIENTO

1.5.1 Análisis del Balance

Si el Balance, es, como se ha dicho, una fotografía económica y financieradel empresa, su estudio y análisis nos ofrecerá la información para conocer lamarcha de la misma. Nos permitirá elaborar un diagnóstico de los problemasque pueda tener y adoptar las acciones oportunas.

Siguiendo la explicación anterior, las partidas del Activo se clasificaban endos grandes grupos:

• Activo Inmovilizado: edificios, maquinaria, etc. Es la parte establedel Activo.


• Activo Circulante: es la parte del Activo en constante transforma-ción. Por ejemplo, el dinero de caja y de bancos, deudores, materiasprimas, etc.

A su vez, las partidas que aparecen en el lado del Pasivo o Haber puedenagruparse en otros dos grupos:

• Recursos Permanentes: incluyen los recursos propios (capital) y lasreservas.

• Exigible a Largo Plazo: Deudas a largo plazo.

• Exigible a Corto Plazo: recursos que se deben con un plazo inferiora un año.

Los recursos propios (neto) se denominan también Capital Propio más lasReservas, si existen, que, junto con el exigible a largo plazo, forman los Recur-sos Permanentes. Los Recursos de terceros, incluyen tanto el exigible a largoplazo como el exigible a medio y corto plazo.

El exigible a corto plazo se denomina también Pasivo Circulante y la dife-rencia entre el Activo Circulante y el Pasivo Circulante se denomina Fondo deManiobra.

La estructura del Balance puede expresarse de este otro modo.

Activo (Debe) Pasivo (Haber)

Activo Inmovilizado Capital Social y Reservas

Activo Circulante Deuda a Largo y Corto plazo

De la estructura financiera del Balance pueden deducirse importantes con-secuencias para su adecuada gestión.

En concreto, si el resultado ha sido positivo (ha habido beneficios), se tra-duce en un aumento del capital propio. Por eso figurarán en el Pasivo, como elcapital. Si son pérdidas neutralizan parte de ese capital y figurarán, por tanto, enel Activo. Es decir:

Activo = Pasivo + Neto + Beneficios

Activo = Pasivo + Neto - Pérdidas


Activo + Pérdidas = Pasivo + Neto

El estudio del Balance establece la situación real en un momento determi-nado. Sin embargo, del estudio comparativo de varios balances se puede dedu-cir el dinamismo y vitalidad, así como la rentabilidad de la empresa.

La exactitud de los datos que se consignan en el Balance es, pues, muy im-portante. De lo contrario, se darían situaciones ficticias que pueden traer gravesconsecuencias, ya que todas las previsiones empresariales se realizarían en basea unos datos que no corresponden a la realidad.

La Cuenta de Resultados también se llama Cuenta de Pérdida y Ganancias.Es una partida del Balance, pero no añade nada al mismo. Sin embargo, por suespecial significación y porque refleja las operaciones realizadas durante undeterminado periodo (ingresos y gastos de su actividad), se presenta de formaindependiente del Balance, y se estudiará posteriormente.

1.6 La Cuenta de Pérdidas y Ganancias o Resultados

La cuenta de Pérdidas y Ganancias indica para un período de tiempo de-terminado, generalmente el de un ejercicio económico, los ingresos y gastosgenerados, y por diferencia el resultado del período.

Es importante señalar que tanto ingresos como gastos deben aparecerreflejados de acuerdo al criterio del devengo. Es decir, en el momento enque se genera la obligación de pago independientemente del momento decobro o pago.

Al cierre del ejercicio, y mientras no se produzca su distribución, el resul-tado del período que arroja la cuenta de pérdidas y ganancias coincide con lacifra que por tal concepto figurará en el balance de situación como parte delpatrimonio de la sociedad.

Los ingresos y gastos se clasifican y confrontan en función de su naturale-za. Así:

Los derivados de la actividad ordinaria de la sociedad (ingresos por ser-vicios, compras, personal, aprovisionamientos, etc.) se denominan gas-

La Cuenta de Pérdidas y Ganancias o Resultados 29

tos e ingresos de explotación. Por diferencia entre ambos se obtiene elresultado de explotación.

Los de naturaleza financiera (intereses pagados o recibidos, dividendosrecibidos, etc.) dan lugar al resultado financiero.

Los de naturaleza extraordinaria (plusvalías o minusvalías en la enaje-nación de inmovilizados, subvenciones, etc.) dan lugar al resultado ex-traordinario.

Cada uno de estos resultados merece una valoración diferente al analizado.Así, el resultado de explotación es el que nos da la medida de la rentabilidadde la actividad principal. En general, es lo que nos indicará el valor de la em-presa. Por el contrario, los resultados extraordinarios, como su propio nom-bre indica, no son recurrentes y por tanto no deben ser tenidos en consideraciónal analizar la sociedad a futuro. Por último, los resultados financieros vendráncondicionados por la estructura de endeudamiento de la sociedad, por su posi-ción de liquidez y por la gestión que se haga de sus recursos financieros. Unacuenta de pérdidas y ganancias modelo tendría, en grandes líneas la siguientepresentación:


Cuenta de pérdidas y ganancias

GASTOS INGRESOSConsumos Ingresos por prestación de servicios

Gastos de Personal Otros ingresos de explotación

Amortizaciones

Provisiones

Otros Gastos de Explotación

(A) BENEFICIO DE EXPLOTA-CIÓN

(A) PÉRDIDA DE EXPLOTA-CIÓN

Gastos financieros Ingresos financieros

(B) RESULTADOS FINANCIE-ROS POSITIVOS

(B) RESULTADOS FINANCIE-ROS NEGATIVOS

(C) BENEFICIO DE LAS ACTI-VIDADES ORDINARIAS (A +/ -B)

(C) PÉRDIDA DE LAS ACTI-VIDADES ORDINARIAS (A +/ -B)

Gastos extraordinarios Ingresos extraordinarios

(D) RESULTADOS EXTRAOR-DINARIOS POSITIVOS

(D) RESULTADOS EX-TRAORDINARIOS NEGATI-VOS

(E) BENEFICIO ANTES DE IM-PUESTOS (C +/- D)

(E) PÉRDIDAS ANTES DEIMPUESTOS (C +/- D)

- Gasto por Impuesto de Sociedades

(F) RESULTADO DEL EJERCI-CIO (Beneficio)

(F) RESULTADO DEL EJER-CICIO (Pérdidas)

1.6.1 Cuadro resumen de la cuenta de pérdidas y ganancias

El siguiente cuadro resume la cuenta de pérdidas y ganancias o resultados.

La Cuenta de Pérdidas y Ganancias o Resultados 31

Esquema de Cuenta de Resultados Esquema de Cuenta de Resultados ¿EN QUÉ

COSTES SE HAINCURRIDO? (GRU-

PO 6)

¿EN QUÉ INGRESOS?

(GRUPO 7)

ORDINARIOS

FINANCIEROS

EXTRAORDINA-RIOS

Cuenta de pérdidas y ganancias

GASTOS INGRESOSConsumos Ingresos por prestación de servicios

Gastos de Personal Otros ingresos de explotación

Amortizaciones

Provisiones

Otros Gastos de Explotación

(A) BENEFICIO DE EXPLOTA-CIÓN

(A) PÉRDIDA DE EXPLOTA-CIÓN

Gastos financieros Ingresos financieros

(B) RESULTADOS FINANCIE-ROS POSITIVOS

(B) RESULTADOS FINANCIE-ROS NEGATIVOS

(C) BENEFICIO DE LAS ACTI-VIDADES ORDINARIAS (A +/ -B)

(C) PÉRDIDA DE LAS ACTI-VIDADES ORDINARIAS (A +/ -B)

Gastos extraordinarios Ingresos extraordinarios

(D) RESULTADOS EXTRAOR-DINARIOS POSITIVOS

(D) RESULTADOS EX-TRAORDINARIOS NEGATI-VOS

(E) BENEFICIO ANTES DE IM-PUESTOS (C +/- D)

(E) PÉRDIDAS ANTES DEIMPUESTOS (C +/- D)

- Gasto por Impuesto de Sociedades

(F) RESULTADO DEL EJERCI-CIO (Beneficio)

(F) RESULTADO DEL EJER-CICIO (Pérdidas)

ORDINARIOS

FINANCIEROS

EXTRAORDINA-RIOS

1.6.2 Aparición del Resultado del Ejercicio en el Balance de Situación

Si como resultado de su actividad la empresa está obteniendo beneficiosesto se traducirá en un bien del activo que podrá ser dinero en bancos, unamaquinaria que se haya comprado, deudas a favor de la empresa etc. Si hubierapérdidas éstas deberán ser financiadas por alguna partida del pasivo, bien poraportaciones de los propietarios o de accionistas si se trata de una empresa. Porello, las pérdidas aparecen o en el activo, o en el lado del pasivo con signonegativo.

Al finalizar el ejercicio, la empresa podrá tener beneficios o pérdidas. Si elresultado ha sido positivo, se traduce en un aumento del capital propio. Por esofigurarán en el Pasivo no Exigible (Neto), como el capital social. Si son pérdi-das neutralizan parte de ese capital y figurarán, por tanto, en el Activo (o lo quees lo mismo en el Neto con signo negativo). Posteriormente este beneficiopodrá o ser repartido a los accionistas (Estado si es un ente público) o permane-cer a la empresa en forma de reservas.

Es decir:


Activo = Pasivo + Neto + Beneficios

Activo = Pasivo + Neto - Pérdidas

Activo + Pérdidas = Pasivo + Neto

Por todo ello, se concluye diciendo que:• Cuando los gastos sean superiores a los ingresos, el saldo deudor de

PyG determinará que se han producido Pérdidas (Resultado negativodel ejercicio). Esta cuenta aparecerá en el Activo del Balance deSituación Final (o en el Pasivo no Exigible con signo negativo), dandoa entender que ha existido una pérdida en ese ejercicio económico.

• Cuando los gastos sean inferiores a los ingresos, el saldo acreedor dePyG reflejará que la empresa ha obtenido Beneficios (Resultadopositivo del ejercicio). La cuenta de Pérdidas y Ganancias setrasladará al Pasivo del Balance de Situación Final denotando unbeneficio en ese período.

1.7 Conceptos contables a retener

Existen unos conceptos que por su importancia en muchos ámbitos debenser retenidos. Los reproducimos a continuación

Activo real = Activo menos cuentas correctoras (amortizaciones yprovisiones) y menos activo ficticio (gastos de establecimiento)

Valor contable (patrimonio neto): Activo real menos pasivo exigi-ble.

Valor nominal = Valor al que se paga la acción (valor histórico) =capital social/número de títulos

Valor teórico = Patrimonio neto (Fondos propios) entre el númerode títulos (no tiene porque coincidir con el nominal)

Dividendo activo: Obligación de pago de la Sociedad con el sociopor los beneficios generados

Dividendo pasivo: Obligación del socio con la sociedad por el valorno desembolsado de los títulos bien en el momento fundacional oen una ampliación

Funcionamiento de las provisiones 33

Prima de emisión: cantidad que está obligado a pagar el nuevo ac-cionista por los fondos propios acumulados ya existentes y que sonpropiedad del antiguo accionista

1.8 Funcionamiento de las provisiones

Enunciábamos en el apartado de conceptos previos que la provisión viene areflejar la pérdida de valor de un bien o derecho de cobro motivado por elriesgo de no cobrarlo o por encontrarse pendiente de un litigio o por haberseproducido un siniestro. Como la amortización la provisión es una cuenta degasto que disminuye los beneficios o aumenta las pérdidas.

Existen básicamente tres tipos de provisiones. a) las provisiones para ries-gos y gastos b) las provisiones financieras y c) las provisiones derivadas deposibles impagos. Veamos cada una de ellas:

a) Provisiones para riesgos y gastos: Tienen por objeto cubrir compromisosfuturos. Pueden tener un claro componente de subjetividad y por ello es impor-tante que estén justificadas. Se incluyen básicamente las provisiones para res-ponsabilidades y las de grandes reparaciones. Analicemos cada una de ellas.

Provisión para grandes responsabilidades: son las que se dotan para ha-cer frente a pagos probables derivados de litigios en curso, indemniza-ciones u obligaciones pendientes de cuantía determinada como avales acargo de la entidad. Ha dado lugar a numerosos pleitos con Haciendapor parte de algunas empresas como los clubs de fútbol. En principio sedebe dotar la provisión por una cantidad cierta y determinada objetiva-mente. Si no se hiciera así podría encubrir una práctica perniciosa.

Provisión para grandes reparaciones: se dotan para cubrir revisiones oreparaciones extraordinarias

b) Provisiones financieras: realizadas por la posesión de acciones o partici-paciones de otras empresas que en la fecha de cierre del ejercicio tienen unvalor inferior al que se adquirieron. Provisiones financieras elevadas indicanparticipaciones en empresas que desde su adquisición han visto mermado suvalor o que se han adquirido por encima de éste. La provisión se realiza porqueno coincide el valor del balance con el actual. Pueden encubrir una práctica


perniciosa al hacer que disminuyan los beneficios empresariales y la solvenciade la sociedad.

El funcionamiento es del siguiente modo. Si el precio de mercado es infe-rior al precio de adquisición deberán dotarse las provisiones necesarias quereflejen esa depreciación.

Así si la empresa de la que se poseen acciones cotiza en bolsa se entenderápor valor de mercado al inferior de los dos siguientes: a) la cotización del últi-mo trimestre del ejercicio o b) la cotización del día de cierre del ejercicio.

Pongamos un ejemplo: una empresa posee diez acciones de una empresaque adquirió por 500 u.m (luego lo adquirió a 50 u.m cada acción). Si en laactualidad la cotización del día de cierre del ejercicio es de 40 u.m cada accióndeberá dotar una provisión que aparecerá por ello como gasto igual a (50-40) x10 acciones = 100 u.m.

Si por el contrario la empresa no cotiza en bolsa se debe tomar como valorde mercado el valor teórico contable corregido en su caso por las plusvalíastácitas existentes en la adquisición.

Es decir:

AccionesNPlusvalíasNetoValor

º+

=

Por ejemplo supongamos una empresa de la que poseemos 10 acciones yque adquirimos por 1.000 u.m. Es decir a 100 u.m la acción. Supongamos que acierre del ejercicio el patrimonio neto (fondos propios) de la empresa de la quetenemos las acciones fuera de 50.000 u.m y el número de acciones de estasociedad fuera de 1.000. Asimismo no se considera la existencia de plusvalías.En esta circunstancia el valor teórico sería igual a:

501000

050000º

=+

=+

=AccionesNPlusvalíasNetoValor u.m

La empresa debería dotar una provisión igual a (100-50)x10= 500 u.m.

c) Provisión por impagados: se dotan como consecuencia de clientes odeudores de los que se tiene clara impresión de que el cliente no pagará. Noexisten criterios absolutos. Sin embargo, existen resoluciones como una del

¿Qué ocurre cuando una organización o empresa tiene pérdidas reiteradas? 35

IGAE de 1999, que determina que las provisiones sobre insolvencia deberándotarse en cualquiera de los siguientes supuestos:

• Haya transcurrido el plazo de un año desde que se haya iniciado el perío-do ejecutivo de cobro de la deuda

• Haya habido una reclamación judicial de los mismos o sean objeto de al-gún tipo de litigio judicial

• El deudor esté declarado en quiebra, concurso de acreedores o incurso enun procedimiento de quita o espera

• El deudor esté procesado por un delito de alzamiento de bienes

1.9 ¿Qué ocurre cuando una organización o empresa tiene pér-didas reiteradas?

Como hemos dicho antes, las pérdidas drenan los fondos propios de la so-ciedad. Es decir una sociedad que tenga unos fondos propios de 10.000 euros yunas pérdidas de 2.000 euros verá reducido sus fondos propios a 8.000 euros. Sicomo consecuencia de pérdidas reiteradas llegara un momento en el que losfondos propios fueran menores a cero estaría indicando que la empresa estaríafinanciándose íntegramente por terceros. Esta situación se conoce como quie-bra. Para evitar esta situación, cabría la posibilidad de realizar una ampliaciónde capital: es decir que los socios o personas externas inyecten dinero adicionalen la sociedad.

La legislación mercantil obliga a la disolución de la sociedad cuando losfondos propios (capital social + primas de emisión + reservas + beneficios nodistribuidos – pérdidas) sean menores que la mitad del capital social salvo quese procediese a ampliar capital o se redujera. En todo caso se deberá disolver siéste disminuye por debajo del mínimo establecido legalmente para ese tipo desociedad.

1.10 La periodificación contable

Como paso previo a la determinación del resultado del ejercicio, esto es,antes de la fase de la regularización, se debe realizar el proceso denominadoperiodificación contable, que tiene por objeto delimitar los gastos y los ingre-


sos que corresponden al período cuyo resultado se quiere calcular, con indepen-dencia de si los gastos han sido pagados y los ingresos cobrados.

El principio contable que se identifica con la periodificación contable es elPrincipio del Devengo: "La imputación de ingresos y gastos deberá hacerse enfunción de la corriente real de bienes y servicios que los mismos representan, ycon independencia del momento en que se produzca la corriente monetaria ofinanciera derivada de ellos".

Este principio pretende que los gastos y los ingresos se imputen al períodoque se hayan devengado con independencia de la fecha en que se paguen ocobren. El principio del devengo es el principio de la atribución o imputaciónen función del tiempo en el que se desarrolla el gasto o el ingreso; es el princi-pio de la periodificación contable porque su aplicación pretende que los gastose ingresos se periodifiquen independientemente de la fecha en que se pagan ocobran, es decir, con independencia de que se hayan originado corrientes dine-rarias siempre que los gastos hayan sido satisfechos y los ingresos cobrados.

Las partidas que integran los ajustes por periodificación presentan caracte-rísticas propias:

a) Su proyección económica no es superior al año; sin embargo el plazoque abarcan forma parte de más de un ejercicio económico.

b) Representan activos y pasivos de la entidad, derivados de derechos yobligaciones en relación con terceros.

c) La cuantificación de los mismos se efectúa generalmente a través deestimaciones razonables; el cálculo vendrá determinado por laproporción que respecto del plazo total de la operación represente elperíodo considerado.

d) La imputación temporal a resultados se efectúa a medida que tienelugar el devengo.

En el PGC, se distinguen dos grandes grupos de anotación es contables,cuyo objetivo es la correcta imputación de los gastos e ingresos devengadosdurante el período:

A) La anulación del exceso de determinados gastos e ingresos que no co-rresponden al ejercicio cuyo resultado se está calculando y que hay que trasla-dar a ejercicios posteriores. Esto es consecuencia de la necesaria distribucióndel importe total de los gastos o ingresos contabilizados entre los ejerciciosafectados. En este caso se habla de ajustes por periodificación en sentido es-tricto, pues se utilizarán cuentas específicas para la realización de las anotacio-

La Memoria 37

nes contables pertinentes. Estas cuentas forman parte de los subgrupos 48 y 58del Plan que tienen por título "Ajustes por periodificación”.

- 480. Gastos anticipados- 485. Ingresos anticipados.- 580. Intereses pagados por anticipado.- 585. Intereses cobrados por anticipado.

La utilización de las cuentas de uno u otro subgrupo dependerá de la natu-raleza del gasto o el ingreso que se pretende ajustas, bien se derive de operacio-nes de tráfico (subgrupo 48) o de operaciones financieras (subgrupo 58).

B) Registro contable de gastos e ingresos que no han sido contabilizadoscon anterioridad, aunque sí se han devengado. Este tipo de anotaciones conta-bles no se corresponden literalmente con los ajustes por periodificación, ya quese registrarán como deudas o créditos, respectivamente, las contrapartidas delos gastos e ingresos imputables al ejercicio que serán exigibles en otro poste-rior. Los subgrupos que cumplen con esta función de periodificación, aunqueno aparezca este vocablo expresamente, son:

• Subgrupo 13 ("Ingresos a distribuir en varios ejercicios") que hacereferencia a ingresos imputables a ejercicios futuros que se difierenpor la empresa. Se trata de ingresos que se han cobrado y que seimputarán como ingresos contables en ejercicios sucesivos.

• Subgrupo 27 ("Gastos a distribuir en varios ejercicios"): gastos quese difieren por la empresa por considerar que tienen proyeccióneconómica futura. Son, pues, gastos que se han abonado y que seránimputados como gastos contables en ejercicios sucesivos.

1.11 La Memoria

La Memoria completa, amplía, comenta y explica la información contenidaen el Balance de Situación y en la Cuenta de Pérdidas y Ganancias, además decuantas informaciones tengan una sustantividad propia.

Las reglas para la elaboración de la Memoria se recogen en la norma 7 delPGC y se formulará siguiendo:

1) El modelo de la memoria recoge la información mínima a cumpli-mentar.

2) Deberá indicarse cualquier otra información no incluido en el mo-delo de la memoria que sea necesaria para facilitar la comprensión


de las cuentas anuales objeto de presentación, con el fin de que lasmismas reflejen la imagen fiel del patrimonio, de la situación finan-ciera y de los resultados de la empresa.

1.11.1 Modelos

A) Memoria abreviada:

Las sociedades en las que en la fecha de cierre de ejercicio concurran, al menos,dos de las circunstancias siguientes:

- Que el total de las partidas del Activo no supere 395 millones de pe-setas. A estos efectos se entenderá por total activo el total que figuraen el modelo de balance.

- Que el importe neto de la cifra anual de negocios sea inferior a 790millones de pesetas.

- Que el número medio de trabajadores empleados durante el ejerciciono superior a 50.

B) Contenido

El libro Memoria Abreviada es una hoja en la que deben aparecer los si-guientes puntos:

1. Actividad de la Empresa: descripción del objeto social y de su actividad.

2. Bases de presentación de las Cuentas Anuales: imagen fiel; principioscontables; comparación de la información; agrupación de partidas.

3. Distribución de Resultados: información sobre propuesta de distribuciónde beneficios.

4. Políticas contables y normas de valoración:

a) Gastos de establecimiento: capitalización, amortización y sa-neamiento.

b) Inmovilizado inmaterial: capitalización, amortización, provisióny saneamiento.

c) Inmovilizado material: capitalización, amortización, provisión ysaneamiento.

La Memoria 39

d) Valores negociables y otras inversiones financieras análogas:criterios de valoración y correcciones valorativas.

e) Créditos no comerciales: criterios de valoración, correccionesvalorativas y devengo de intereses.

f) Existencias: criterios de valoración y correcciones valorativas.

g) Acciones propias en poder de la sociedad.

h) Subvenciones e Ingresos diferidos: criterios de imputación a re-sultados.

i) Provisiones para Pensiones y obligaciones similares: criterios decontabilización, método de estimación y cálculo de riesgos cu-biertos.

j) Otras Provisiones del grupo I: criterios de contabilización, mé-todo de estimación y cálculo de riesgos o gastos.

k) Deudas a corto y a largo plazo.

l) Impuesto sobre beneficios.

m) Transacciones en moneda extranjera: criterios de valoración yprocedimientos para calcular el tipo de cambio.

n) Ingresos y gastos

5. Activo de inmovilizado o fijo: análisis de sus movimientos e informa-ciones concretas a proporcionar.

6. Fondos Propios: conceptos específicos del capital y las reservas.

7. Deudas

8. Empresas del grupo y asociadas: denominación y domicilio e informa-ción de empresas que se posea, directa o indirectamente, como mínimoel 3% en sociedades que coticen en Bolsa y 20% para el resto.

9. Gastos: desglose de cargas sociales y provisión por insolvencias de trá-fico.

10. Otra información.


1.11.2 Memoria Normal

Además de reunir como mínimo los puntos anteriores, es obligatorio re-dactar el Informe de Gestión, cuyo contenido se encuentra en el Texto Refundi-do LSA:

- Exposición fiel sobre la evolución de los negocios y la situación de lasociedad, lo que equivale a hacer un resumen de la actividad desarro-llada en el ejercicio y un análisis tanto en sentido económico como ensentido financiero

- Evolución previsible de la sociedad: divulgación de estimaciones sobreel futuro inmediato de la sociedad.

- Acontecimiento importantes ocurridos después del cierre del ejercicio

- Descripción de las actividades en materia de investigación y desarrollo.

- Adquisición y enajenación de acciones propias en el ejercicio.

Junto a este Informe de Gestión se ha de realizar un Cuadro de Financia-ción (o también llamado Estado de Origen y Aplicación de Fondos ). En él sedescribirán los recursos financieros obtenidos en el ejercicio, así como su apli-cación o empleo y el efecto que han producido tales operaciones sobre el capitalcirculante.

1.12 El Plan General de Contabilidad de 1990

1.12.1 Introducción

Todas las empresas se rigen de acuerdo a una normativa. En ella, se reco-gen como se deben valorar monetariamente las partidas contables, los princi-pios que deben vigilar y las cuentas principales entre otras cosas.

Esta normativa es el Plan General de 1990 que estudiaremos en este apar-tado. Sin embargo, aunque esta es la principal norma existen dos excepciones:

Las Normas Internacionales de Contabilidad que deberán regularlas sociedades que coticen en bolsa en 2007 como máximo y

La contabilidad pública que, aunque sigue los mismos principios, yes válido todo lo visto hasta aquí tiene cuentas especiales que serándescritas en otro de los capítulos de este módulo

El Plan General de Contabilidad de 1990 41

1.12.2 La planificación contable

Como ya se ha estudiado, la Contabilidad tiene como objetivos fundamenta-les la de establecer la situación patrimonial de la empresa a través del Balance deSituación y la de determinar los resultados obtenidos en el ejercicio económicopor medio de la cuenta de Resultados y de Pérdidas y Ganancias. Para ello esnecesario fijar un sistema o Plan de Cuentas que, a través de su contenido y de lasrelaciones entre las mismas, recoja y refleje adecuadamente la vida económica yfinanciera de la empresa en relación con los objetivos señalados.

Se entiende, pues, por Planificación o Normalización Contable, el conjuntode normas y principios a los que debe ajustarse la Contabilidad de las empresaspara conseguir una homogeneidad que permita una mejor interpretación y unamás fácil comparación en el tiempo y en el espacio.

El objetivo de esta Planificación es la de crear unos principios y reglas gene-rales, encaminados a lograr una uniformidad en las aplicaciones de la contabili-dad y en la significación contable.

Todos estos conceptos y criterios, principios y reglas, de contabilización, de-ben ser establecidos por un órgano supraempresarial, generalmente el Estado. Hayalgunos países en los que la Normalización Contable es promovida por organiza-ciones de expertos contables (como es el caso de los países anglosajones) o pororganismos oficiales (como ocurre en España y Francia). En España, la entidadencargada de promover la Normalización Contable es el Instituto de Contabilidady Auditoría de Cuentas (ICAC), dependiente del Ministerio de Hacienda.

Una persona dedicada a la Contabilidad necesita planificar y programar unosprincipios y reglas generales que, garanticen una homogeneidad para el casoconcreto, cubran las necesidades de la empresa e informen acerca de la actividadeconómica y financiera de la misma.

Para ello, el contable elaborará un Plan de Cuentas: un sistema de cuentasestablecidas y organizadas para recoger todas y cada una de las operaciones querealice la empresa. Este Plan debe resumir una serie de aspectos y características:

- Determinar y detallar las cuentas que sean necesarias para cada tipo deactividad a la que se dedique cada empresa.

- Cada cuenta tiene un nombre sencillo que indica y concreta su conte-nido y lo diferencia de las demás.

- Definir adecuadamente el propósito de cada cuenta y las relacionesque pueda tener con los demás.


- Recoger la información en las Cuentas Anuales.

1.12.3 El Plan General de Contabilidad (P.G.C.)

El nuevo Plan General de Contabilidad fue aprobado por RD 1643/1990 de20 de Diciembre. Se publicó en el BOE el 27 de Diciembre de 1.990 y entró envigor el día siguiente al de su publicación, el 28 de Diciembre.

Este nuevo PGC posee unas características que se recogen en el apartado IVde la Introducción del Plan:

1. Se inserta en la Contabilidad Europea: Su contenido se ajusta a lasDisposiciones de la Cuarta Directiva. La información que facilita elnuevo Plan, por medio de las Cuentas Anuales, se expresa en términoscomparables con la de los demás Estados miembros de la CEE.

2. Es un texto netamente contable: Es una norma contable que persigueexclusivamente unos objetivos contables. Su contenido está inspiradoen los principios contables aceptados por la generalidad de los países eincluidos en la IV Directiva y admitidos por nuestro ordenamiento ju-rídico. Las cuentas anuales facilitarán información contable pura o in-formación rigurosamente económica (no fiscal).

3. Es un texto abierto: Abierto a las modificaciones que procedan por laevolución del Derecho, el progreso contable, el desarrollo de instru-mentos financieros, la investigación científica y la innovación tecno-lógica, los cambios en la demanda de información, etc. La puesta aldía del nuevo PGC, como ya se ha indicado, corresponde al Institutode Contabilidad y Auditoría de Cuentas, con la colaboración de ex-pertos y profesionales de la disciplina contable.

4. Es flexible: No debe entenderse como un reglamento rígido que ha deaplicarse en su sentido literal más estricto, de forma que los elementosque no encajan en las normas del PGC, siempre encuentran una solu-ción adecuada. Un claro ejemplo de esta flexibilidad queda reflejadaen la no obligatoriedad del Cuadro de Cuentas (segunda parte delPGC) y de las Definiciones y Relaciones Contables (tercera parte),siendo sólo de aplicación obligatoria la primera, cuarta y quinta partedel PGC.

5. Es legalista porque sus principios contables, sus modelos de cuentasanuales y sus normas de valoración están respaldadas por la legisla-ción mercantil en vigor.


6. Es un instrumento de comunicación interna entre los centros de laempresa y de comunicación externa con otras entidades.

1.12.4 Partes del P.G.C.

El nuevo PGC consta de las siguientes partes, precedidas de una introduc-ción:

a) Principios contables: Su aplicación es obligatoria con el único obje-tivo de alcanzar la imagen fiel de la situación de la empresa. Estosprincipios recogidos en la IV Directiva comunitaria se han incorpora-do a nuestro Derecho Mercantil en su artículo 38 del Código de Co-mercio.

b) Cuadro de cuentas: La aplicación de esta parte es facultativa, y en elcaso de que se utilizase, sería conveniente atenerse a la terminologíaestablecida. Clasifica y agrupa todas las cuentas previstas en el PGC.

c) Definiciones y relaciones contables: Definiciones y RelacionesContables: Esta parte, al igual que la anterior, su aplicación es de ca-rácter voluntario. Las definiciones explican el contenido económico yfinanciero de cada cuenta y las relaciones contables describen las ope-raciones o motivos más frecuentes de cargo y abono de cada cuenta.

d) Cuentas anuales. Se recogen las normas de elaboración de las cuen-tas anuales y sus modelos, así como los modelos de cuentas anualesabreviadas, siendo esta parte es de máximo interés empresarial y deaplicación obligatoria.

Las cuentas anuales serán las siguientes: Balance de Situación, laCuenta de Pérdidas y Ganancias y el Libro Memoria

Las cuentas anuales abreviadas serán: Balance de Situaciónabreviado; la Cuenta de Pérdidas y Ganancias abreviada y el LibroMemoria abreviada.

e) Normas de valoración. Estas normas se ajustan a lo establecido enel C. de Com. y en la L.S.A. y desarrollan los principios contablescontenidos en la primera parte del Plan. Contiene unas normas gene-rales y otras particulares aplicables a distintos elementos del patri-monio de la empresa. Esta parte es de aplicación obligatoria.


A) Los Principios Contables

Los Principios Contables (denominados “principios generales aceptados” enla contabilidad clásica) se establecen en la Primera Parte del PGC. ("... la aplica-ción de los principios contables que se contienen en esta primera parte debeconducir a que las Cuentas Anuales formuladas con claridad, expresen la imagenfiel del patrimonio, de la situación financiera y de los resultados de la empresa").

Se entienden que los Principios Contables son aquellas normas generales queadoptan las organizaciones de los profesionales de la contabilidad como las gran-des guías para las diferentes funciones que lleva a cabo la Contabilidad.

No se entienden a estos principios como invariables o inmutables, sino quesu característica esencial reside en la adaptabilidad a las nuevas situaciones con-tables. Así, el principio de imagen fiel que recoge el PGC como el resultado de laaplicación regular y sistemática de los principios contables, necesitará en algunasocasiones de principios no establecidos en este Plan para reflejar esta imagen fielrequiriendo la correspondiente explicación en la Memoria Anual.

A1) Primer Principio: Principio de Prudencia

Destacan dos ideas:

• Se contabilizarán los beneficios realizados a la fecha de cierre delejercicio.

• Los riesgos previsibles y las pérdidas eventuales, con origen en elejercicio o en otro anterior, deberán contabilizarse tan pronto comosean conocidas. A estos efectos, se distinguirán las reversibles o po-tenciales de las realizadas o irreversibles.

Dado que las variaciones en la composición del patrimonio del empresario sereconocen a través de asientos contables, este principio intenta responder a laduda de cuándo debemos realizar los asientos que supongan reconocimiento debeneficios o pérdidas de cualquier situación que se pueda producir por la activi-dad económica del empresario.

En este punto hay que destacar que se hace referencia expresa a los benefi-cios o a las pérdidas, y no a los gastos o a los ingresos.

Mientras que un gasto es una operación concreta en la que el empresario re-cibe algo sin contenido patrimonial y a cambio entrega algo con contenido patri-monial, la pérdida no se produce sólo en una operación como la anteriormente


descrita, sino por cualquier operación en la que se realiza un quebranto en el valordel patrimonio del empresario por cualquier causa.

Ejemplo: Una operación de gasto para el empresario sería el servicio presta-do por un abogado -que no supone alteración alguna del patrimonio de la empre-sa- al cual se le abona sus honorarios al contado -contraprestación patrimonial-.

Una pérdida se produce en el caso de que se inundasen las naves industrialesque son propiedad de empresario, disminuyendo el valor de las mismas -en estecaso existe una pérdida de valor del elemento patrimonial-. La cuestión ahora essaber cuándo se debería reconocer la pérdida: cuando se produce la inundación,cuando se contacta con alguna empresa que se encargue de la reparación de lasnaves, cuando se recibe los presupuestos con el coste de la reparación, cuando seproduce la reparación, o cuando ésta se paga.

El principio de prudencia obliga a los empresarios a reconocer las pérdidastan pronto se conocen, sin que puedan plantearse ningún retraso en su reconoci-miento.

En el ejemplo planteado, se reconocería la pérdida en el momento en que seconoce que se ha producido la inundación, o incluso, cuando el “hombre deltiempo” nos asegure que la inundación se va a producir.

En cuanto a los beneficios, éstos no se podrán reconocer hasta que se reali-cen. Un ingreso se produce cuando un empresario entrega algo sin contenidopatrimonial a cambio de una contraprestación patrimonial; mientras que un bene-ficio es un incremento del valor patrimonial del empresario. Lo que este principiono califica es cuándo se debe entender producido un beneficio, cuestión que serátratada por otros principios contables.

Por lo tanto, en un determinado ejercicio se deben imputar los beneficiosefectivamente producidos y las pérdidas, no sólo realmente producidas, sinotambién las eventuales así como los riesgos previsibles. En este principio subyaceel concepto de amortización (pérdida irreversible) y el de provisión (pérdidareversible).

A2) Segundo principio: Principio de Empresa en Funcionamiento

• Se considerará que la gestión de la empresa tiene una duración ilimi-tada.

• Por lo tanto, la aplicación de este principio contable no irá encaminadaa determinar el valor del patrimonio a efectos de su enajenación total oparcial ni a determinar el importe resultante en caso de enajenación.


Este principio realmente establece una prohibición, es decir, no se puede va-lorar el patrimonio del empresario en función del valor por el que podríamostransmitirlo a terceros en caso de que se decida dejar de ejercer actividades eco-nómicas, bien por venta o bien por liquidación. La consecuencia principal de laaplicación de este principio hay que buscarla en la elaboración de los Inventarios.

Ejemplo: El restaurante Mar Azul que se fundó en 1960, tiene la costumbrede cerrar el día 31 de diciembre para realizar un inventario. La aplicación de esteprincipio impide que la valoración de los elementos patrimoniales de Mar Azul sehaga como si el restaurante desapareciera y hubiera que vender todos los bienes,ceder todos los derechos y pagar todas las deudas en ese momento.

A3) Tercer Principio: Principio del Registro

El PGC lo enuncia diciendo que los hechos económicos deben registrarsecuando nazcan los derechos y obligaciones que los mismos originan.

Muchos de los hechos económicos con reflejo contable suponen una asun-ción de obligaciones o la adquisición de derechos del empresario frente a terceros.En estos casos, el reflejo contable se debe realizar en el momento en el que seasume la obligación o se adquiere el derecho.

Ejemplo: Si el empresario recibe una subvención de un Organismo Públi-co, deberá reconocer el hecho económico y reflejarlo contablemente en el mo-mento de la concesión, no cuando se produzca su cobro.

* “En caso que no supongan una transacción frente al exterior, se registra-rán cuando se produzca el auténtico consumo de un activo, la transformación deun pasivo o cuando los supuestos establecidos para la imputación de un deter-minado importe al resultado del período”.

No obstante, existen una serie de operaciones, como la pérdida de valor delos activos de la compañía, la reclasificación de las deudas del empresario enfunción del plazo o la imputación a resultados de cualquier elemento del activoo del pasivo por cualquier causa, en la que los hechos económicos son opera-ciones internas dentro del patrimonio del empresario. En estos supuestos, sureconocimiento se basará en la aplicación del resto de los principios contables.

A4) Cuarto Principio: Principio del Precio de Adquisición


• Como norma general, todos los bienes y derechos se contabilizaránpor su precio de adquisición o coste de producción.

• Las obligaciones se contabilizarán por su valor de reembolso.

• Este principio deberá respetarse siempre, salvo en aquellos casos enque una disposición legal autorice, expresamente, rectificaciones almismo.

Una vez establecido el principio de empresa en funcionamiento en el que seestablece la prohibición de contabilizar los elementos patrimoniales del empresa-rio según su valor de liquidación o de enajenación, este principio indica cómodeben contabilizarse los bienes, los derechos y las deudas.

Si nos situamos ante los bienes, habrá que diferenciar si se trata de bienesadquiridos fuera de la empresa, en cuyo caso se contabilizarán al precio de adqui-sición, o, si, por el contrario, se trata de bienes fabricados por la propia empresa,en cuyo caso se valorarán de acuerdo con el coste que haya ocasionado su pro-ducción. En cambio, si nos referimos a las obligaciones que tenga la empresa,éstas figurarán, en la contabilidad, por el valor que tenga que entregar el empresa-rio a la hora de hacerlas frente.

Este principio es uno de los más desarrollados por las Normas de Valoraciónde cada uno de los apartados del Balance de Situación, fundamentalmente porqueen función de la naturaleza concreta de los elementos del Activo se definirán lasreglas por las que debe calcularse su precio de adquisición.

A5) Quinto Principio: Principio del Devengo

La imputación de ingresos y gastos a efectos de determinar los resultados,deberá efectuarse en función de la corriente real de bienes y servicios que losmismos representan, es decir, con independencia del momento en que se produz-ca la corriente monetaria o financiera derivada de ellos.

Con base en los conceptos de gasto e ingreso definidos en el principio deprudencia, se expone que la imputación de los ingresos y gastos que correspondana un ejercicio económico se hará en función que los ingresos y gastos correspon-dan a dicho período y no tomando en consideración si los ingresos han sido co-brados y los gastos pagados.

Así, la imputación de los ingresos y gastos se realizará cuando surgen los de-rechos y obligaciones, con independencia de que se produzcan o no simultánea-mente los correspondientes cobros y pagos.


Por tanto, los gastos deben ser objeto de contabilización en el momento desu producción, mientras que los ingresos tienen que contabilizarse en el momentode su devengo, con independencia lógicamente del momento de pago o cobrorespectivo.

Una vez expuesto el principio del devengo se puede entender, sin dificultad,que los ajustes por periodificación están inspirados precisamente en él.

A6) Sexto Principio: Principio de Correlación de Ingresos y Gastos

• El resultado del ejercicio estará constituido por la diferencia entre losingresos de dicho período y los gastos del mismo, realizados para laobtención de aquéllos.

• También forma parte de ese resultado los beneficios o quebrantos norelacionados claramente con la actividad.

Una vez que el principio del devengo permite la periodificación de los ingre-sos y de los gastos, es decir, su imputación al período al que corresponden, elprincipio de correlación establece como punto de referencia para el cálculo delresultado del ejercicio, el de los ingresos, considerando que sólo deberán afectaral resultado del período los gastos devengados durante el mismo que estén rela-cionados con la obtención de los ingresos computados.

A7) Séptimo Principio: Principio de No Compensación

• En ningún caso, podrán compensarse las partidas del Activo y del Pa-sivo del Balance, ni la de los Gastos e Ingresos que integran la cuentade Pérdidas y Ganancias.

• Se valorarán separadamente los elementos integrantes de las distin-tas partidas del Activo y del Pasivo.

Con este principio se pretende, por un lado, evitar compensaciones en el Ba-lance que desnaturalicen el patrimonio, y, por otro, impedir compensaciones en lacuenta de Pérdidas y Ganancias que desnaturalicen los ingresos y los gastos.

A8) Octavo Principio: Principio de Uniformidad


Adoptado un criterio en la aplicación de los Principios Contables, deberámantenerse en el tiempo y en el espacio, en tanto no se alteren los supuestos quemotivaron la elección de dicho criterio.

La Contabilidad presenta diferentes reglas para reflejar las operaciones em-presariales. Cuando una entidad elige un criterio, debe mantenerlo durante lossucesivos ejercicios económicos, salvo que por la concurrencia de circunstanciasobjetivas se precise cambiar de criterio.

Ejemplo: Una empresa amortiza su maquinaria al 15 por 100 anual duranteel primer año, conviene que se mantenga esa tasa de amortización , mientras no sealteren las condiciones que llevaron a la elección de ese porcentaje. Si esas condi-ciones se modifican porque se acelerara el ritmo de producción y la maquinaria seve sometida aun mayor desgaste, entonces es conveniente variar esa tasa, eleván-dola al 20 por 100.

Si en algún momento se sustituyera el criterio adoptado, este cambio debequedar reflejado en la Memoria, en el que habrá que indicar la incidencia cuanti-tativa y cualitativa de la variación en las Cuentas Anuales.

Este principio prohibe, también, que los empresarios puedan modificar el re-sultado real del ejercicio mediante modificaciones en las normas de valoraciónutilizadas para cada una de las partidas del activo y del pasivo del Balance deSituación.

A9) Noveno Principio: Principio de Importancia Relativa

Podrá admitirse la no aplicación estricta de algunos de los Principios Conta-bles siempre y cuando la importancia relativa (en términos cuantitativos) de lavariación sea escasamente significativa y no altere el contenido de las CuentasAnuales como expresión de la imagen fiel.

Este principio no establece jerarquías entre el resto de los principios conta-bles, sino que permite que, en la práctica, no se aplique alguno de los principiosanteriores porque se considere que el efecto en la valoración del patrimonio delempresario, de no aplicarlo, es poco significativo en términos monetarios.

Esta primera parte del Plan concluye estableciendo que, en aquellos casos enque se produzca conflicto entre los distintos principios contables obligatorios,prevalecerá el que mejor conduzca a que las Cuentas Anuales expresen la imagenfiel del patrimonio, de la situación financiera y de los resultados de la empresa, de


forma que, sin perjuicio de los anteriores, el principio de prudencia valorativatendrá carácter preferencial sobre los demás principios.

B) Cuadro de Cuentas

Todas las cuentas del PGC se reparten en siete grupos que pueden clasificar-se en dos bloques:

A) Cuentas de Balance que inciden en el Balance de Situación:

- Grupo 1: Financiación básica

- Grupo 2: Inmovilizado

- Grupo 3: Existencias

- Grupo 4: Acreedores y Deudores por operaciones de tráfico

- Grupo 5: Cuentas financieras

B) Cuentas de Gestión que inciden en la cuenta anual de Pérdidas y Ganan-cias:

- Grupo 6: Compras y Gastos

- Grupo 7: Ventas e Ingresos

Este cuadro de cuentas sigue una clasificación decimal siendo significativaslas tres primeras cifras, concediéndose a la cuarta sólo un carácter indicativo.

- La 1ª cifra indica el grupo.

- La 2ª cifra indica el subgrupo.

- La 3ª cifra indica la cuenta.

- La 4ª cifra indica la subcuenta.

Cada grupo (una cifra) está dividido en subgrupos (dos cifras) y a su vez cadasubgrupo en cuentas (tres cifras).

Ejemplo: La Cuenta 221 "Construcciones", pertenece al Subgrupo 22: In-movilizado material que está dentro del Grupo 2: Inmovilizado

Definiciones y Relaciones Contables

En algunos casos el PGC no realiza una definición detallada sino que prefieredar una idea del contenido.


A) Grupo 1: Financiación básica: Comprende los recursos propios (Pasivono exigible) y la financiación ajena (Pasivo exigible) a largo plazo de la empresa,destinados, en general, a financiar el Activo permanente y a cubrir un margenrazonable del circulante.

Incluye también los ingresos a distribuir en varios ejercicios, acciones pro-pias y otras situaciones transitorias de la financiación básica.

B) Grupo 2: Inmovilizado: Comprende los elementos del patrimonio desti-nados a servir de forma duradera en la actividad de la empresa (activos inmovili-zados permanentes o a largo plazo).

También se incluyen en este grupo "los gastos de establecimiento" y los"gastos a distribuir en varios ejercicios", que junto al inmovilizado inmaterial,material y financiero componen el Inmovilizado de la empresa.

C) Grupo 3: Existencias: El PGC no da ninguna definición a este Grupo si-no que se limita a enunciar su contenido: Mercaderías, materias primas, otrosaprovisionamientos, productos en curso, productos semiterminados, productosterminados y subproductos, residuos y materiales recuperados.

Todos los elementos antes mencionados son bienes que posee la empresa;unos, pueden ser vendidos sin someterse a transformación, mientras que otros sonenajenados una vez transformados.

D) Grupo 4: Acreedores y deudores por operaciones de tráfico: Soncuentas personales (deudas que contrae la empresa con sus proveedores o acree-dores) y efectos comerciales activos y pasivos (generalmente la letra de cambio)que tienen su origen en el tráfico de la empresa, así como las cuentas con lasAdministraciones Públicas, cualquiera que sea su plazo de vencimiento.

E) Grupo 5: Operaciones financieras: Son deudas y créditos por operacio-nes ajenas al tráfico con vencimiento no superior a un año.

F) Grupo 6: Compras y Gastos: Aprovisionamientos de mercaderías y de-más bienes adquiridos por la empresa para revenderlos, bien sea sin alterar suforma y sustancia o previo sometimiento a procesos industriales de adaptación,transformación o construcción.

Comprende también todos los gastos del ejercicio, incluidas las adquisicio-nes de servicios y de materiales consumibles, la variación de existencias adquiri-das y las pérdidas extraordinarias del ejercicio.

Todas las cuentas del Grupo 6 se abonan, al cierre del ejercicio, con cargo ala cuenta 129 de Pérdidas y Ganancias.


G) Grupo 7: Ventas e Ingresos: Enajenación de bienes y prestación de ser-vicios que son objeto del tráfico de la empresa. Comprende también otros ingre-sos, variación de existencias y beneficios extraordinarios del ejercicio.

Todas las cuentas del Grupo 7 se cargan al cierre del ejercicio con abono a lacuenta 129 de Pérdidas y Ganancias.

1.13 Normas de Valoración

1.13.1 Valoración analítica y Valoración sintética

El patrimonio de cualquier empresa puede ser valorado con arreglo a dosenfoques, el de la valoración analítica y el de la valoración sintética.

La valoración analítica supone atribuir a cada elemento patrimonial, indivi-dualmente considerado, el valor resultante de aplicarle un criterio determinado devaloración (valor de adquisición, valor de mercado, etc.), el cual dependerá de lafinalidad o del objetivo que se persigue con aquélla. La suma de las valoracionesde todos los elementos constituirá el valor del patrimonio en su conjunto.

Según las finalidades perseguidas, se puede hablar de:

a) Valoración del ejercicio o valoración anual, que es la que se realiza en to-das las empresas, con el objeto de preparar las Cuentas Anuales y que responde ala aplicación de los principios generales de aplicación aceptados en nuestra legis-lación.

b) Valoración de liquidación o valoración excepcional, que se produce cuan-do la empresa decide cesar en su actividad, por lo que procede a desprenderse detodos sus activos y a cancelar todos sus pasivos, a través del llamado proceso deliquidación, y en el que no son aplicables los principios generales de valoración.

c) Valoración con vistas a una fusión con otras empresas o incluso para unaabsorción.

Estos objetivos tan dispares que inducen a distintos tipos de valoraciones ne-cesitan de otro enfoque distinto al analítico: la valoración sintética.

La valoración sintética consiste en considerar que el valor de una empresa nopuede ser sólo la suma de los valores, individualmente considerados, de todos loselementos patrimoniales de activo y de pasivo, ya que la adecuada combinaciónde todos ellos orientados al desarrollo de una actividad empresarial genera unvalor adicional, que recibe el nombre de fondo de comercio. De manera que el

Normas de Valoración 53

valor global de una empresa no puede limitarse a la suma algebraica de los valo-res de las diferentes partidas que integran su patrimonio, sino que es precisoañadir a dicha suma un valor inmaterial que es el fondo de comercio, y que equi-vale al valor que, en un momento dado, cabe atribuir a los rendimientos previsi-bles que la empresa está en condiciones de obtener en el futuro.

1.13.2 Las Normas de Valoración en el P.G.C.

En la parte quinta del Plan se establece las reglas por las que debe ser valora-do un elemento patrimonial o una operación de gestión. grosso modo se indicanalgunas de estas normas:

1.- Inmovilizado material: los elementos patrimoniales incluidos en estegrupo se valorarán por el precio de adquisición, si la empresa los ha obtenido através de una compra, o por su coste de producción, si los ha fabricado por símisma.

Las mejoras que incrementen el valor de adquisición o de producción de loselementos de inmovilizado, se consideran aumentos de valor y se incorporan alelemento. No ocurre así con las reparaciones o los trabajos de reparación quetendrán la consideración de gastos.

Todos los elementos del activo material son objeto anualmente de la oportu-na amortización que expresa la pérdida de valor que sufra el elemento en cuestión(es preciso recordar la excepción a esta regla general, en cuanto a los solares y losterrenos). Además de las amortizaciones, la empresa debe reflejar la disminuciónde valor de los bienes patrimoniales que se pone de manifiesto al cierre del ejerci-cio, tanto si tienen un carácter accidental o reversible, por medio de las cuentas deprovisiones.

2.- Inmovilizado inmaterial: los elementos que componen este grupo se va-lorarán a su precio de adquisición o por su coste de producción (excepto el fondode comercio que sólo figurará en la contabilidad cuando se haya pagado un preciopor el mismo, por lo que no cabe hablar para este concepto de coste de produc-ción).

Los elementos del activo inmaterial se amortizan en un plazo máximo decinco años, salvo el fondo de comercio en el que se puede dilatar el plazo diezaños, justificándolo debidamente en la Memoria.

3.- Gastos de establecimiento: Figuran contabilizados por el importe de losdesembolsos realizados por la empresa al iniciar sus actividades. Se admite laamortización de tales elementos en un período máximo de cinco años.


4.- Gastos a distribuir en varios ejercicios: Tiene su origen en operacionesfinancieras con motivo de las deudas contraídas por la empresa. Se valoran por suprecio de adquisición o por el importe de los intereses diferidos a pagar y seamortizan en el plazo de las correspondientes deudas.

5.- Valores negociables: Los valores negociables, tanto si son de renta fijacomo de renta variable, se valoran en el balance de fin del ejercicio a su precio deadquisición o a su precio de mercado, si éste fuera inferior a aquél.

Hay que distinguir entre:

- Valores admitidos a cotización en un mercado oficial, en el que seentenderá por precio de mercado el menor de los dos siguientes: lacotización media del último trimestre del ejercicio o la cotización deldía del cierre del balance.

- Valores que no están admitidos a cotización en un mercado oficial, endonde el precio de mercado se fijará a través de la aplicación de crite-rios racionales admitidos en la práctica.

6.- Acciones y obligaciones propias: Las acciones propias se valorarán apli-cando lo indicado para los valores negociables.

7.- Créditos no comerciales: Estos créditos, por norma general, se valoraránpor el importe entregado. En el caso que se adquieran por venta de inmovilizadose valorarán por el precio de venta de éste.

Si debido al aplazamiento del pago por parte de los deudores existen intere-ses, la diferencia entre los importes anteriores y el nominal de las sumas a cobrarse considerarán “ingresos a distribuir entre varios ejercicios”, computándosecomo ingresos en el ejercicio en que se devenguen.

8.- Deudas no comerciales: Si la cantidad recibida es menor que la suma areembolsar, figurarán en el balance por el valor de reembolso, y la diferencia seconsiderará como “gastos a distribuir en varios ejercicios”, y se imputará a resul-tados de acuerdo con un criterio financiero. Si se trata de deudas por compra deinmovilizado, éstas se valorarán por su nominal.

9.- Clientes, proveedores, deudores y acreedores de tráfico: Figurarán en elbalance por su valor nominal y en el caso de que los créditos o las deudas incor-poren intereses con vencimiento superior a un año, los importes de los mismos seincorporarán al balance como “Ingresos a distribuir en varios ejercicios” o “Gas-tos a distribuir en varios ejercicios”, respectivamente.

Normas de Valoración 55

10.- Existencias: Los bienes comprendidos en las existencias se valorarán asu precio de adquisición o a su coste de producción, pero al cierre del ejercicio sevalorarán a precios de mercado si éste fuese inferior a aquéllos.

56 . Anexo I: Las Cuentas: Cuentas de Balance y Cuentas de Gestión

Anexo I: Las Cuentas: Cuentas de Balance y Cuentas de Gestión

La unidad básica de trabajo de la Contabilidad es la Cuenta, que se definecomo el instrumento de representación y medida de un elemento patrimonial,que capta la situación inicial de éste y sus variaciones posteriores.

Cada cuenta ofrece una visión de la situación del elemento patrimonial querepresenta con independencia de los demás. La coordinación de todas las cuen-tas dará una imagen global del patrimonio de la empresa.

De forma esquemática, la cuenta adopta la forma de T mayúscula, y estácompuesta por el nombre del elemento patrimonial (nombre de la cuenta) lapalabra Debe (D) a la izquierda y la palabra Haber (H) a la derecha.

Debe Nombre y número de cuenta Haber

Debe y Haber es una terminología arbitraria, que no corresponde con elsignificado etimológico de nuestra Lengua ( Debe es sinónimo de deuda yHaber de tener), sino que para nosotros tendrá otro significado, que reside enuna costumbre o tradición arraigada y asumida en la profesión contable:

- Debe sólo quiere decir la parte izquierda de la cuenta.- Haber únicamente quiere expresar la parte derecha de la cuenta.

No existe una regla general por la que, en principio, una cuenta se abra porel Debe o por el Haber; ello dependerá sólo de la naturaleza del elemento pa-trimonial de que se trate.

Todo elemento patrimonial puede experimentar variaciones en un doblesentido: aumentos o disminuciones. Con el fin de distinguir las variacionesaumentativas de las disminutivas se suele dividir la cuenta en dos partes osecciones, una para captar los aumentos de valor del elemento que representa yotra para recoger las disminuciones de dicho valor. Diremos que una cuentatendrá saldo deudor cuando aumente al colocar una cifra en el debe (ladoizquierdo de la cuenta) y disminuya cuando se haga en el derecho (haber). Estascuentas son las de Activo en el Balance y las de Gasto de la cuenta de resulta-dos y que tendrá saldo acreedor cuando aumente al colocar la cifra en el haber

Terminología de las Cuentas 57

y disminuya al hacerlo en el debe. Son las cuentas de pasivo y neto del balancey las de ingreso de la cuenta de resultados.

Terminología de las Cuentas

1.-Abrir: Consiste en hacer una anotación en la parte superior de la T de lacuenta, es decir, el título de la cuenta.

2.- Cargar (o realizar un cargo): Es hacer una anotación en el Debe (parteizquierda de la cuenta) de una cuenta.

Ejemplo:

D Mercaderías (300) H

100.000

3.- Abonar (o realizar un abono): Es hacer una anotación en el Haber (partederecha de la cuenta) de una cuenta.

Ejemplo:

D Mercaderías (300) H

100.000 20.000

4.- Saldo: Es la diferencia entre la suma de las cantidades del Debe y la suma delas cantidades del Haber de una misma cuenta.a) Si el D > H ------> La cuenta tiene Saldo Deudorb) Si el D < H ------> La cuenta tiene Saldo Acreedorc) Si el D = H ------> La cuenta está saldada, Saldo Cero

Ejemplo:

a) D Mercaderías (300) H

100.000 60.000 SALDO DEUDOR

20.000 5.000 de 55.000.-

b) D Proveedores (400) H

250.000 500.000 SALDO ACREEDOR

de 250.000.-


c) D Caja (570) H

10.000 10.000 SALDO CERO

5.- Saldar y Cerrar: Es anotar el saldo de la cuenta en el lado de la cuenta quesume menos, para que ambas columnas (Debe y Haber) sumen el mismo importey quede por tanto cerrada la cuenta.Ejemplo: D Mercaderías (300) H

100.000 60.000 20.000 5.000 55.000

120.000 120.000

Clasificación de las Cuentas

Cuentas de Balance

Son aquellas que aparecen en un Balance de Situación, y en concreto, sonlas cuentas que pertenecen a los Grupos 1, 2, 3, 4 y 5 del PGC.

Las Cuentas de Balance son de tres clases: Cuentas de Activo, Cuentas dePasivo y Cuentas de Neto.

A) Cuentas de Activo

Estas cuentas recogen cada uno de los elementos patrimoniales representa-tivos de bienes y derechos de los que es titular la empresa y que son el resultadomaterial de la inversión de las fuentes de financiación de la misma. Las Cuen-tas de Activo tienen por naturaleza saldo deudor (su debe es mayor que suhaber). Es decir aumentan cuando se pone en el lado izquierdo de la cuenta(debe) y disminuyen cuando se coloca en el derecho (haber).

Ejemplo: Cuentas de Activo: Caja pesetas (570), Mercaderías (300), Elementos detransporte (228), Clientes (430), Créditos a largo plazo (252), Créditos a corto plazo(542)

B) Cuentas de Pasivo

Esta clase de cuentas analiza cada uno de los elementos patrimoniales re-presentativos de las obligaciones de pago de la empresa, es decir, de las fuentesde financiación ajenas invertidas en la explotación. Las Cuentas de Pasivotienen por naturaleza saldo acreedor (su debe es menor que su haber). Es decir

Cuentas de Gestión 59

aumentan cuando se colocan en el lado derecho (haber) y disminuyen al situarseen el izquierdo (debe).

Ejemplo: Cuentas de Pasivo: Proveedores (400), Deudas a largo plazo (171), Deudasa corto plazo (521).

C) Cuentas de Neto

Las cuentas de Neto recogen tanto las aportaciones iniciales y posterioreshechas por los socios a la empresa (capital), como los beneficios generados porla empresa que no son distribuidos sino que permanecen en el seno de la mismapara mantener o aumentar su potencialidad (reservas). Aumentan al colocarseen el lado derecho (haber) y disminuyen al situarse en el izquierdo (debe).

Cuentas de Gestión

Aquellas que están destinadas a recoger los gastos o los ingresos que de-terminen el beneficio obtenido o la pérdida sufrida de la empresa al final delejercicio económico. La información sobre cuánto ha ganado o ha perdido unaempresa se obtiene a través de las cuentas del Grupo 6 (Compras y Gastos) ydel Grupo 7 (Ventas e Ingresos) del PGC, registrándose en el libro de “Pérdidasy Ganancias”.

El resultado final del ejercicio económico, positivo (beneficio) o negativo(pérdida), se traslada al Balance de Situación a través de una operación deno-minada regularización y que se efectúa a 31 de diciembre.

Ejemplo: Cuentas de Gestión: Suministros (628); Sueldos y salarios (640); Gastos financieros(66); Ingresos financieros (76)

A) Cuentas de Gasto

Un Gasto (grupo 6) surge cuando se inicia una doble circulación económi-ca: de un lado, sale dinero; de otro, como contrapartida, se recibe algo, unacontraprestación en bienes y servicios. Ojo, el Gasto no se identifica única-mente con los pagos realizados.

Ejemplo: La empresa BETA S.A. es la encargada de preparar y organizar el concierto de José Ca-rreras en el Auditorio de Madrid, la noche del 28 de Diciembre de 1.993Esta empresa pagará al cantante, a la orquesta, al personal del recinto, la luz, el mantenimiento... quesuponen unos Gastos para BETASA. La contraprestación a estos servicios será: las actuaciones del cantanteacompañado por la orquesta, las personas encargadas de mantener el local en buenas condiciones para larepresentación, la iluminación, la limpieza del edificio, respectivamente.


Con carácter general, las cuentas del Grupo 6 (salvo algunas excepciones)tienen Saldo Deudor. Es decir aumentan al situarse en el lado izquierdo de lacuenta (debe) y disminuyen por el derecho (haber).

Realizar un análisis exhaustivo de cada una de las cuentas que componen elGrupo 6 supondría extender demasiado este tema. Por ello, reseñamos, a conti-nuación, los gastos que la empresa padece con mayor frecuencia, como son:

• Compras de mercaderías (600): Es la cantidad a pagar a los suministradoresde las mercaderías que la empresa ha adquirido.

• Variación de existencias de mercaderías (610): Sólo dejamos constancia deque es un gasto para la empresa. La misma consideración tendrá si hablamosde materias primas u otros aprovisionamientos.

• Servicios exteriores (62): Servicios de naturaleza diversa, adquiridos por laempresa, que no formen parte del precio de adquisición del inmovilizado, nidel de los valores mobiliarios, ni se refieran a las compras. Son:

1) Arrendamientos y cánones (621): Los arrendamientos devengados porel alquiler de bienes muebles e inmuebles en uso o a disposición de laempresa. Los cánones son cantidades fijas o variables que se satisfacenpor el derecho al uso o a la concesión de uso de las distintasmanifestaciones de la propiedad industrial.

2) Reparaciones y conservación (622): Son los gastos de sostenimiento delos bienes de inmovilizado. No se incluye los de mejora.

3) Servicios de profesionales independientes (623): Es el importe que sesatisface a los profesionales por los servicios prestados a la empresa(honorarios de economistas, abogados, notarios, auditores...).

4) Transportes (624): Es el transporte a cargo de la empresa realizados porterceros, cuando no proceda incluirlos en el precio de adquisición delinmovilizado o de las existencias.

5) Primas de seguros (625): Son las cantidades satisfechas en concepto deprimas de seguros, excepto las que se refieren al personal de la empresa.


6) Servicios bancarios (626): Son las cantidades satisfechas en conceptode servicios bancarios y similares, que no tengan la consideración degastos financieros.

7) Publicidad, propaganda y relaciones públicas (627): Es el importe delos gastos satisfechos por estos conceptos. Cuando estos gastos se realizanen el momento de constitución o en el lanzamiento de un nuevo producto,no serán gasto del Grupo 6 sino Activo ficticio (“Gasto de primerestablecimiento” (201)).

8) Suministros (628): Electricidad y cualquier otro abastecimiento que notuviere la cualidad de almacenable.

9) Otros servicios (629): Los no comprendidos en las cuentas anteriores.Se contabilizan en esta cuenta los gastos de viaje de personal, incluidoslos de transporte, y los gastos de oficina no incluidos en otras cuentas.También se incluye el teléfono, fax...

• Tributos (63): Están formados básicamente por los impuestos pagados a laAdministración Pública.

• Gastos de personal (64): Se incluyen todas las retribuciones a los empleadosy las cuotas a la Seguridad Social a cargo de la empresa. Algunos de ellosson:

1) Sueldos y salarios (640): Compuesto por las remuneraciones, fijas yeventuales, al personal de la empresa.

2) Indemnizaciones (641): Son cantidades que se entregan al personal dela empresa para resarcirle de un daño o perjuicio. Se incluyen en estacuenta las indemnizaciones motivadas por despido y jubilacionesanticipadas.

3) Seguridad Social a cargo de la empresa (642): Son las cuotas de laempresa a favor de los organismos de la Seguridad Social por las diversasprestaciones que éstos realizan.


• Gastos financieros (66): Registrarán los intereses y comisiones abonados porlos servicios prestados por entidades financieras -por deudas a largo y cortoplazo (662/663), por descuento de efectos (664)-, así como los intereses de lasdeudas que tuviera la empresa con terceras personas.

• Pérdidas procedentes del inmovilizado inmaterial y material (670/671):Son las pérdidas producidas en la enajenación de inmovilizado inmaterial omaterial, o por la baja en inventario total o parcial, como consecuencia depérdidas por depreciaciones irreversibles de dichos activos.

• Gastos extraordinarios (678): Son las pérdidas y los gastos de cuantíasignificativa que no deban considerarse periódicos al evaluar los resultadosfuturos de la empresa. Como regla general una pérdida o gasto se consideracomo extraordinario únicamente si se origina por hechos o transacciones que,teniendo en cuenta el sector de actividad en que opera la empresa, cumplenlas dos condiciones siguientes:

- Caen fuera de las actividades ordinarias y típicas de la empresa, y,- No se espera, razonablemente, que ocurran con frecuencia.

A título indicativo se señalan: Los gastos ocasionados por las inundacio-nes, incendios y otros accidentes...

• Amortización (68) La expresión contable por la depreciación, desgaste ydesuso sufrido por elementos de inmovilizado se denomina amortización. Seconsidera como un gasto contable más, fiscalmente deducible (hasta unoslímites), que a diferencia del resto de los gastos del grupo 6 no conllevamovimiento de tesorería. De forma que junto a los gastos aplicados a larealización de la actividad de la empresa, hay que añadir el de la amortizaciónde los elementos de inmovilizado.

Esta depreciación o pérdida de valor real (gasto contable) va a ser sistemá-tica, anual, efectiva e irreversible.

Es el subgrupo 68 "Dotaciones para amortizaciones", el que recoge lascuentas de gasto de amortización:

- Amortización de gastos de establecimiento (680)- Amortización del Inmovilizado inmaterial (681)- Amortización del Inmovilizado material (682)

Por tanto, los elementos de activo que han de ser amortizados son los sub-grupos pertenecientes al Grupo 2 del PGC que a continuación se detallan:


- Gastos de establecimiento (subgrupo 20)- Inmovilizado inmaterial (subgrupo 21).- Inmovilizado material (subgrupo 22).

La empresa debe establecer una política de amortización que le permitacompensar y recuperar las pérdidas de valor, experimentadas en su activo fijo.Para ello, la política de amortización adoptada tendrá por objeto intentar dotar ala empresa de unos fondos (fondo de amortización), por medio de una cuotaanual, para que cuando llegue el momento de retirar algún elemento del inmo-vilizado, la empresa disponga de unos recursos financieros (más el valor resi-dual del elemento amortizado) que le permitan sustituir tal elemento o adquiriruno nuevo.

Contablemente, la amortización reconoce una pérdida de valor del inmovi-lizado, a la vez que crea un fondo acumulado que le permita reemplazar eseelemento cuando llegue al desuso.

Esto se consigue, dotando una cantidad anual en una cuenta de gasto (Do-tación para amortizaciones) que plasme la pérdida de valor de ese elemento yformando, paralelamente y de forma periódica, un fondo de amortización en elque se acumule los gastos de amortización de todos los años. Es decir, se vaguardando cada año una parte del beneficio, que se contabilizó como gasto,para atender a la reposición del bien depreciado en su momento.

• Provisiones : Como se ha visto anteriormente son aquellas operacionescontables que sirven para cubrir el riesgo de que algunos de los activos,tanto fijos como circulantes, de la empresa sufran una desvalorización.

Al igual que la amortización, la provisión es un gasto contable del grupo 6,fiscalmente deducible (hasta unos límites), que a diferencia del resto de losgastos de este grupo, no conlleva movimiento de tesorería. A diferencia de laamortización, la provisión es una pérdida que no se puede prever con antelacióno al menos no se puede hacer de una manera exacta, no es regular en el tiempo,si no excepcional, y puede ser reversible, es decir, se puede recuperar esa posi-ble pérdida con el paso del tiempo.

En los casos en que se den estos requisitos, se puede crear una “Dotación”,cuya misión será la de cubrir el riesgo que corre el elemento correspondiente.Esta dotación actuará como un “Gasto” (pérdida) que repercutirá en la cuentade Resultados o directamente en la de Pérdidas y Ganancias: subgrupo 69 “Do-taciones a las Provisiones”.


B) Cuentas de Ingresos

Un Ingreso surge por una doble circulación económica: de un lado, entradinero; de otro, como contrapartida, sale una prestación de servicio o la entregade un bien. Como ocurre en los Gastos, el Ingreso no se identifica solamentecon el cobro recibido.

Ejemplo: Continuando con el caso anterior, las entradas vendidas, la retransmisión del concierto porla radio y por la televisión... suponen unos Ingresos para esta empresa. La contraprestación recibida porellos consistirá en que una entrada de derecho a un asiento limpio, cómodo, y unas óptimas instalaciones,y a la posibilidad de escuchar o ver esta actuación, respectivamente.

Con carácter general, las cuentas del Grupo 7 (salvo pocas excepciones)tienen Saldo Acreedor. Es decir aumentan al situarse en el lado derecho (ha-ber) y disminuyen en el lado izquierdo (debe).

Los ingresos que obtiene una empresa no son tan variados como sus gastos.Los más habituales son:

• Ventas de mercaderías (700): El importe obtenido por las entregas de bieneso servicios a los clientes.

• Prestaciones de servicios (705): Son servicios de mediación que son elobjeto principal de la actividad de la empresa.

• Variación de existencias (71): También puede ser un ingreso, sólo cuando serefiere a: productos en curso, productos semiterminados, productosterminados, subproductos, residuos y materiales recuperados.

• Subvenciones a la explotación (74): Son las concedidas por lasAdministraciones Públicas, empresas o particulares al objeto, por lo general,de asegurar a éstos una rentabilidad mínima o compensar "déficits" deexplotación. Son:

1) Subvenciones oficiales a la explotación (740): Las recibidas de lasAdministraciones Públicas.

2) Otras subvenciones a la explotación (741): Las recibidas de empresaso particulares.


• Ingresos Financieros (76): Son tanto los intereses generados por el depósitode una cantidad de dinero como los dividendos de otras empresas de las quese tienen acciones. Destacan algunas cuentas:

1) Ingresos de valores de renta fija (761): Son los intereses de renta fija afavor de la empresa, devengados en el ejercicio.

2) Ingresos de créditos... (762/763): Comprende el importe de préstamos yotros créditos, devengados en el ejercicio.

• Otros ingresos de gestión (75): Son los ingresos no comprendidos en otrossubgrupos, siempre que no tengan carácter extraordinario. Algunas de suscuentas son:

1) Ingresos por arrendamientos (752): Los ingresos devengados por elalquiler de bienes muebles o inmuebles cedidos para el uso o ladisposición de terceros.

2) Ingresos de propiedad industrial cedida en explotación (753): Son lascantidades fijas y variables que se perciben por la cesión en explotación,del derecho al uso, o la concesión del uno de las distintas manifestacionesde la propiedad industrial.

3) Ingresos por comisiones (754): Son los ingresos fijos o variables que seperciben como contraprestación a servicios de mediación realizados demanera accidental.

4) Ingresos por servicios diversos (759): Son los originados por laprestación eventual de ciertos servicios a otras empresas o particulares,como transporte, reparaciones, asesorías, informes, etc.

• Beneficios procedentes del inmovilizado material e inmaterial (770/771):Son los beneficios producidos en la enajenación de inmovilizado inmaterial omaterial.

• Ingresos extraordinarios (778): Son beneficios e ingresos de cuantíasignificativa que no deban considerarse periódicos al evaluar los resultadosfuturos de la empresa. Como regla general un beneficio o ingreso seconsiderará como extraordinario únicamente si se origina por hechos otransacciones que, teniendo en cuenta el sector de actividad en que opera laempresa, cumplen las dos condiciones siguientes:


- Caen fueras de las actividades ordinarias y típicas de la empresa,y- No se espera, razonablemente, que ocurran con frecuencia.

• Aplicación de la provisión: La provisión que nace para compensar un riesgopotencial, del cual se desconoce el momento en que aparecerá y su cuantía,será eliminado (desaparecerá) bien cuando ya no exista ningún riesgo, bien sise convierte la pérdida previsible en real, bien si no sucede dicha pérdidaprevisible (a ello se le denomina “aplicación de la provisión”).

Funcionamiento de las Cuentas de Balance y de Gestión

Para que la cuenta pueda cumplir su función de medir la situación inicial ylas variaciones posteriores del elemento que representa, se ha llegado a unConvenio que consiste en anotar en un lado de la cuenta los aumentos de valory en otro las disminuciones, dependiendo que la cuenta sea de activo o de pasi-vo (Método de la Partida Doble). Su base reside, por tanto, en que en todohecho contable se da un origen o recursos y un destino o empleo. En cuanto alas Cuentas de Balance, se ha de mantener constantemente una situación deequilibrio patrimonial, es decir, el cumplimiento de la ecuación fundamental A= P + N

Las Cuentas de Activo se conviene que se anoten:* La situación inicial -------------------------+ en el DEBE* Los aumentos de valor ---------------- --+ en el DEBE* Las disminuciones de valor ------------- --+ en el HABER

Debe Activo Haber Existencias iniciales Disminuciones ( - ) Aumentos ( + )

Las Cuentas de Pasivo - Neto se registrarán:* La situación inicial ----------------------+ en el HABER* Los aumentos de valor -----------------+ en el HABER* Las disminuciones de valor ------------ + en el DEBE

Debe Pasivo - Neto HaberDisminuciones ( - ) Deudas iniciales

Aumentos ( + )

Funcionamiento de las Cuentas de Balance y de Gestión 67

Ejemplo: Supongamos la cuenta de CAJA PESETAS. En un primer momento las existencias de di-nero ascienden a 5.000 pesetas. A lo largo de la empresa se efectúan una serie de pagos y cobros enmetálico, variando la cantidad existente en poder de tal entidad. Los movimientos fueron los siguientes:

1) Día 3 de Enero: Existencia inicial 5.000.- €

2) Día 5 de Enero: Pago de 3.000.- €

3) Día 6 de Enero: Cobro de 8.000 €

4) Día 8 de Enero: Cobro de 1.000 €

5) Día 9 de Enero: Pago de 5.000 €.

Siguiendo el método de partida doble y sabiendo que la cuenta de Caja pesetas es de Activo, losmovimientos en dicha cuenta se realizarán de la siguiente forma:

D Caja ptas. (570) H(1) 5.000 3.000 (2)(3) 8.000 5.000 (5)(4) 1.000

Por asimilación, el funcionamiento de las Cuentas de Gestión es idénticoa las de Balance pues aumentan por un lado y disminuyen por el otro. ¿Cómo?

Las Cuentas de Gasto (Grupo 6) se conviene que funcionen igual que lascuentas de Activo y, por tanto, que se anoten de la siguiente forma:

* Los aumentos de valor -------------------> en el DEBE* Las disminuciones de valor ---------------> en el HABER

Debe Gasto Haber Aumentos ( + ) Disminuciones ( - )

Las Cuentas de Ingreso (Grupo 7) se registrarán de la misma forma quelas cuentas de Pasivo - Neto:

* Los aumentos de valor -----------------+ en el HABER* Las disminuciones de valor ------------+ en el DEBE

Debe Ingreso HaberDisminuciones ( - ) Aumentos ( + )

Como consecuencia, de la presencia de las Cuentas de Gestión en la activi-dad empresarial, la ecuación fundamental del patrimonio antes expuesta, sepuede reconducir de la siguiente forma:


Activo = Pasivo + Neto + Resultado positivo (Beneficio, Ingreso > Gasto)

Activo = Pasivo + Neto – Resultado negativo (Pérdidas, Ingreso < Gasto)

Activo + Resultado negativo (Pérdidas, Ingreso < Gasto) = Pasivo + Neto

Cada hecho contable da lugar a dos anotaciones, una de las cuales se pone enel Debe y la otra en el Haber. Pero además es preciso que el importe cargado seaigual al abonado y que todas las cantidades se expresen en una misma unidadmonetaria que sirva de medida común. En definitiva, el Método de la PartidaDoble dispone que en toda operación contable resultan afectadas dos o máscuentas, de tal forma que la suma de los importes de la cuenta o cuentas cargadas(D) debe ser igual a la suma de los importes de la cuenta o cuentas abonadas (H).

El Libro Diario 69

Anexo II: Los libros de contabilidad: el ciclo contable

La situación económico-financiera de una empresa no se refleja en opera-ciones contables aisladas. Para este análisis empresarial es necesario conocer laglobalidad y la totalidad de las operaciones de los distintos ejercicios económi-cos. Y será, pues, ésta la función de los Libros de Contabilidad.

Hay una serie de libros obligatorios y otros que no lo son. Los libros obliga-torios se contienen en la legislación mercantil (Sección 1ª, Título III, Libro I delCódigo de Comercio): Libro Diario, Balance de Sumas y Saldos e Inventarioy Cuentas Anuales (formadas a su vez por el Balance de Situación, la Cuentade Pérdidas y Ganancias y la Memoria). Nuestro estudio se reducirá a conocerde forma práctica y exhaustiva los libros obligatorios en la legislación mercantil ytambién los no obligatorios pero necesarios para la Contabilidad, denominadosLibros Auxiliares.

El Libro Diario

Es un libro de carácter dinámico y obligatorio para toda empresa ("Todoempresario deberá llevar una contabilidad ordenada, adecuada a la actividad desu empresa, que permita un seguimiento cronológico de todas sus operaciones,así como la elaboración periódica de balances e inventarios. Llevará necesaria-mente, sin perjuicio de lo establecido en las leyes o disposiciones especiales, unlibro de Inventarios y Cuentas Anuales y otro Diario", art. 25 C. de Com.

El objetivo de todo Libro Diario es el de registrar cronológicamente todaslas operaciones contables que afectan de una forma u otra al patrimonio de lasociedad y a su propia actividad (" El libro Diario registrará día a día todas lasoperaciones relativas a la actividad de la empresa...", art. 28.2 C. de Com.). Enconsecuencia, en el Libro Diario se utilizarán, indistintamente, tanto cuentas deBalance como de Gestión, es decir, cuentas de los grupos 1, 2, 3, 4, 5, 6, y 7 delPGC. El instrumento usado para llevar a cabo cualquier anotación contable delas operaciones realizadas es el asiento.

Tradicionalmente, su representación más frecuente y el proceso de registrodel asiento es el siguiente:

70 . Anexo II: Los libros de contabilidad: el ciclo contable

____________________________ * ___________________________ ( 1 ) ( 2 ) ( 3 ) ( 4 ) ( 5 )

____________________________ * ____________________________

( 1 ) : Recoge las cantidades del Debe (cargos).( 2 ) : Número de cuenta del Plan correspondiente a la cuenta del Debe.( 3 ) : Se registra: número de asiento y fecha del mismo; la cuenta o

cuentas cargadas; letra "a" que separa las cuentas cargadas de lascuentas abonadas, la cuenta o cuentas abonadas; descripción brevedel asiento.

( 4 ) : Número de cuenta del Plan correspondiente a la cuenta del Haber.( 5 ) : Recoge las cantidades del Haber (abonos).

Ejemplo ilustrativo: Supongamos una compra de muebles por valor de 200.000.- € conpago al contado el 5 de Noviembre de 2.002.

3. _____________________________ 5.11.02 ________________________________200.000 ( 226) Mobiliario a Caja ptas. (570 ) 200.000_______________________________ * ___________________________________

Como se ve, el convenio de partida doble y el de cuándo debe ser cargada oabonada una cuenta tienen plena vigencia en el registro de las operacionescontables en este Libro Diario.

Tipos de Asientos:

Antes de pasar al estudio del Libro Mayor es interesante conocer los dife-rentes tipos de asientos que existen. Se pueden clasificar desde dos puntos devista:

A) Formal: Se distinguen tres tipos:

A.1.- Asientos simples: aquellos en los que únicamente intervienen una cuentadeudora y otra acreedora.

Ejemplo: ALFA S.A. compra una máquina de 200.000 € pagándola por banco.____________________________ * _______________________________

200.000 (223) Maquinaria a Banco c/c (572) 200.000___________________________ * _______________________________

El Libro Diario 71

A.2.- Asientos mixtos: aquellos en los que aparecen una cuenta deudora y variasacreedoras, o bien, varias deudoras y una acreedora

Ejemplo: ALFA S.A. compra una máquina de 200.000 € abonando la mitad en metálico y el restomediante letra de cambio.

______________________ * ______________________________ 200.000 (223) Maquinaria a Banco c/c (572) 100.000 Efectos comerciales a pagar 524) 100.000

_____________________ * _______________________________

A.3.- Asientos compuestos: aquellos en los que intervienen a la vez variascuentas deudoras y varias acreedoras.

Ejemplo: ALFA S.A. compra una máquina por valor de 200.000 € y mobiliario por 100.000 €. abo-nando la mitad por banco y el resto en metálico.

___________________________ * ____________________________ 200.000 (223) Maquinaria a Banco c/c (572) 150.000 100.000 (226) Mobiliario Caja ptas. (570) 150.000

___________________________ * ____________________________

B) Operativo: Este aspecto distingue varios tipos de asientos que aparecerán a lolargo del ejercicio económico:.

B.1.- Asiento de Apertura. Se realiza a 1 de enero y tiene por contenido sólocuentas de balance, esto es, todas las partidas del Balance de Situación Final delejercicio anterior. En el caso que sea una empresa de reciente constitución, esteasiento tendrá efecto el día de la fundación de la sociedad.

B.2.- Asientos de Gestión. Son todos los asientos realizados durante el ejercicioeconómico reflejo de todas las operaciones económicas de la empresa. Por tantoen estos asientos tienen cabida tanto cuentas de balance como de gestión.

B.3.- Asiento de Regularización.El proceso de regularización contable, a 31 dediciembre de cada ejercicio económico, consiste en eliminar de la contabilidaddel ejercicio económico las cuentas de gestión (Gastos e ingresos) mediante susustitución por una única cuenta (Pérdidas y Ganancias 129) que refleje elbeneficio o pérdida del período.

Para calcular el resultado del ejercicio, se efectuarán ciertas operaciones,consistentes en reunir todas las cuentas del Grupo 6 (Compras y Gastos) y todaslas del Grupo 7 (Ventas e Ingresos) en la cuenta de Pérdidas y Ganancias (129)mediante el siguiente procedimiento:


a) Se cerrarán todas las cuentas del Grupo 6, de naturaleza deudora, y se darán traslado de sus sal-dos a la cuenta de Pérdidas y Ganancias, utilizando el siguiente asiento:

_____________________________ * ____________________________P y G (129) a Cuentas Grupo 6 (Gastos)

_____________________________ * ____________________________

b) Paralelamente, también se llevará a cabo el cierre de todas las cuentas del Grupo 7, de naturalezaacreedora, trasladando sus saldos a la cuenta de Pérdidas y Ganancias por medio de este asiento:

____________________________ * ___________________________ Cuentas Grupo 7 (Ingresos) a P y G (129)____________________________ * ___________________________

D Gastos (G-6) H D PyG (129) H ( - ) ( + )

D Ingresos (G-7) H D PyG (129) H ( - ) ( + )

D PyG (129) H Total Gastos Total Ingresos

B.4.- Asiento de Cierre. Tras el proceso de regularización sólo quedan abiertascuentas de los grupos 1 al 5 PGC, ambos inclusive, sólo cuentas de balance, lascuales hay que proceder a cerrar por sus saldos. Todas estas cuentas formarán elcontenido del Balance de Situación Final del ejercicio. Además este asiento decierre será el germen del asiento de apertura del ejercicio siguiente.

Libro Mayor

Todas las anotaciones realizadas en el Libro Diario tienen que ser traslada-das inmediatamente a un Libro Mayor con el siguiente criterio: toda cuentacargada o abonada en el Libro Diario tiene también que ser cargada oabonada en el Libro Mayor respectivamente.

A diferencia del Libro Diario, el Libro Mayor NO es obligatorio según lalegislación mercantil, aunque ello no es óbice para que posea una función muyimportante en la estructura económico-financiera de la empresa.

Mientras que el Libro Diario refleja la biografía de la empresa, el LibroMayor se dedica a un elemento patrimonial diferente, es decir, a una cuentaconcreta. De forma que la misión del Libro Mayor es agrupar por cuentas todaslas operaciones contables reflejadas en el Libro Diario, de forma que se deter-minen inmediatamente e individualmente las causas de cargo y abono.

Balance de Sumas y Saldos o Balance de Comprobación 73

Así, en el Libro Mayor estarán abiertas tanto las cuentas de balance comode gestión hasta el 31 de diciembre, las cuales se cerrarán las segundas a travésde la regularización y las primeras por medio del cierre.

Su funcionamiento no es complicado. Basta trasladar:• La cantidad de la cuenta deudora del Diario al Debe de la cuenta

correspondiente del Mayor, y;• La cantidad de la cuenta acreedora del Diario al Haber de la cuenta

correspondiente del Mayor.

Hay una forma simplificada de representar la cuenta en el Libro Mayor:en forma de T. Nosotros utilizaremos esta presentación, sin olvidar que existenotros tipos más complejos.

Ejemplo: Continuando con el ejemplo de la compra de muebles al contado, trasladaremos dichaoperación contable del Libro Diario al Libro Mayor.

__________________________ * __________________________ 200.000 (226) Mobiliario a Caja ptas. (570 200.000

__________________________ * _________________________

D Mobiliario (226) H D Caja ptas. (570) H200.000 200.000

Balance de Sumas y Saldos o Balance de Comprobación

Después de haber trasladado toda la información de las operaciones conta-bles del Libro Diario al Libro Mayor, y antes de continuar con el ciclo contable,el Balance de Comprobación tiene como función primordial comprobar que nose ha cometido ningún error en el tránsito de la información de un libro al otro,de tal manera que:

• El total de la suma de las anotaciones en el Debe de las distintas cuentasqueconfiguran el Libro Mayor es igual al total de la suma de lasanotaciones en el Haber.

• El total de los saldos deudores es igual al total de los saldos acreedores.

Según el artículo 28 C. de Com., el Balance Sumas y Saldos posee un ca-rácter obligatorio.(“Al menos trimestralmente se transcribirán con sumas ysaldos los balances de comprobación”). Se redactará trimestralmente, pero esto


no impide que cada mes se redacten estos balances con el único objeto de atajarcon mayor rapidez los posibles errores cometidos.

Su representación constará de un cuadro formado por cuatro columnas:

Número de cuenta Nombre de cuenta Sumas Debe Haber

Saldos Deudor Acreedor

En definitiva, para saber si no se ha cometido ningún error, es requisito ne-cesario y suficiente que las columnas de las “Sumas” del Debe y del Haber seaniguales entre sí y, a su vez, las columnas de los “Saldos” sean iguales entre sí.

Ejemplo:

D Caja . (570) H D Banco c/c (572) H D Mercaderías (300) H1.000.000 25.000 200.000 25.000 300.000 200.000 100.000

D Mobiliario (226) H D Capital (100) H D Proveedores ptas.(400) H50.000 1.000.000 25.000 25.000 200.000

Balance de Comprobación

Número de cuenta Nombre decuenta

Sumas Debe Haber

Saldos Deudor Acreedor

570572300226100400

Caja ptas.Banco c/c

MercaderíasMobiliario

CapitalProveedores

1.000.000 325.000 200.000 25.000 300.000 50.000 1.000.000 25.000 225.000 1.575.000 1.575.000

675.000 175.000 300.000 50.000 1.000.000 200.0001.200.000 1.200.000

Balance de SituaciónACTIVO PASIVO

FIJO Mobiliario (226) ......................... 50.000

CIRCULANTE REALIZABLE Mercaderías (300) ..................... 300.000 DISPONIBLE

NETO Capital Social (100) ....................... 1.000.000

EXIGIBLE CORTO PLAZO Proveedores (400) ........................... 200.000

Libro de Inventario y de Cuentas Anuales 75

Caja (570) ........................ ......... 675.000 Banco c/c (572) ................ ...... 175.000

TOTAL ACTIVO 1.200.000 TOTAL PASIVO .................................. 1.200.000

Libro de Inventario y de Cuentas Anuales

Su carácter obligatorio se expresa en el art. 25 C. de Com ("...Llevará ne-cesariamente, sin perjuicio de lo establecido en las leyes o disposiciones espe-ciales, un Libro de Inventarios y Cuentas Anuales..."); y respecto a su conteni-do se pronuncia el art. 28 C. de Com.("El Libro de Inventarios y CuentasAnuales se abrirá con el balance inicial detallado de la empresa... Se transcri-birán también el inventario de cierre de ejercicio y las cuentas anuales").

Si se sabe que las Cuentas Anuales están formadas por el Balance de Situa-ción, la Cuenta de Perdidas y Ganancias y el Libro Memoria ("Al cierre delejercicio, el empresario deberá formular las cuentas anuales de su empresa,que comprenderán el Balance, la cuenta de Pérdidas y Ganancias y la Memo-ria", art. 34.1 C. de Com.), se puede concluir con que el objeto de este libro esel registro de:

- Balance inicial (que abrirá el libro).- Balances de comprobación (al menos trimestralmente)- Inventario de cierre de ejercicio.- Cuentas Anuales en el cierre del ejercicio:

• Balance de Situación.• Cuenta de Pérdidas y Ganancias.• Libro Memoria.

Libro de Inventario

Este libro recoge todos los elementos que componen el patrimonio de laempresa con su correspondiente descripción y referidos a un momento temporalconcreto. Las anotaciones en este Libro de Inventario permiten obtener unavisión estática de la empresa en períodos concretos.

Se define como la relación detallada, completa, ordenada, clasificada, ydebidamente valorada de todos los bienes y derechos del empresario, asícomo de sus deudas y obligaciones, para fijar, por diferencia, el Patrimo-nio Neto (Capital líquido). Cada elemento patrimonial se detallará con susunidades físicas, de peso, de longitud, de volumen... que lo componen y se


valorarán detallando el precio unitario, las cantidades parciales y el total delvalor del elemento.

Se establecen los siguientes tipos de Libro de Inventario que pueden apare-cer en un ejercicio económico

1. Inicial: Se realiza al principio de cada ejercicio económico.2. De ejercicio (o Gestión): Es el que se realiza en cualquier momento de

la actividad de la empresa por cualquier motivo de interés.3. Final: Es el que se hace al final del ejercicio económico.4. De Liquidación: Es el inventario final hecho antes de liquidar la

empresa.5. De Intervención: Es el que se hace cuando lo decreta un juez, por

motivos de tipo legal, o la Administración (el Ministerio del Interior, elBanco de España, la Dirección General de Seguros y Ahorros).Equivaldría al inventario de gestión, pero por causas externas a laempresa.

El Inventario consta de las siguientes partes:

a) Encabezamiento: Consiste en redactar una frase introductoria con elsiguiente contenido: "Inventario nº... del capital activo, pasivo y líquido dela sociedad.. domiciliada en ... efectuado el día de la fecha".

b) Cuerpo: Es la parte central del Inventario y la más importante porqueen ella se detalla el Activo, Pasivo y Capital líquido de la sociedad.

d) Pie: Ultima parte que consiste en un texto parecido a éste: "Deacuerdo con el presente inventario, mi capital líquido al día de la fechaasciende a ...". Fecha y firma.


Ejemplo: INVENTARIO Nº 10 del Capital Activo, Pasivo y Líquido de la Sociedad ALFASA, do-miciliada en la calle Alberto Aguilera nº 10 de Madrid, efectuado el día de la fecha:

IMPORTES IMPORTES

ACTIVO PARCIALES TOTALES

CAJAEfectivo (según arqueo)

BANCOBanco Central Hispano (a n/

favor)Banesto

CLIENTESILUMINAS.A.

D. Ricardo Pérez

MERCADERÍAS100 litros mercad. A a 100 €/l200 litros mercad. B a 200 €/l300 litros mercad. C a 300 €/l

ELEMENTOS TRANSPORTEFurgoneta Mercedes

Renault 4 L

MOBILIARIOMuebles que posee

EDIFICIOSLocal comercial en c/ Alberto

Aguilera nº 10

TOTAL ACTIVO

100.000

700.000300.000

500.000300.000

10.00040.00090.000

2.000.000700.000

500.000

5.000.000-------------10.240.000

100.000

1.000.000

800.000

140.000

2.700.000

500.000

5.000.000--------------10.240.000

PASIVO Parcial Total

PROVEEDORESD. Juan González

Pepe Otero e Hijos S.A.

ACREEDORESD. Jaime Cuesta

TOTAL PASIVO

500.000340.000

100.000-940.000

840.000

100.000

940.000

Resumen:TOTAL ACTIVO ................ 10.240.000TOTAL PASIVO......... ........ (940.000)CAPITAL LIQUIDO 9.300.000


De acuerdo con el presente Inventario, el Capital Líquido de ALFASA al día de la fechaasciende a 9.300.000 €

Madrid, 30 de Diciembre de 2.001

Diferencias entre el Libro de Inventario y el Balance de Situación

Un resumen de las diferencias entre el inventario y el Balance de Situaciónse pueden exponer en las siguientes líneas:1.- Inventario:

- Suele ser analítico (con detalle de unidades, precios por unidad, etc.)- Es obligatorio dos veces en cada ejercicio económico: al principio y al

cierre (art. 28 del C. de Com.).- El Neto aparece en un resumen que se establece tras detallar el Activo y el

Pasivo.- Las cuentas no figuran agrupadas en masas patrimoniales.- Los datos para confeccionarlo se obtiene extracontablemente.

2.- Balance de Situación:- Siempre es sintético (sin detalle de unidades, precios por unidad, etc.).- Es obligatorio una vez al año. Es una de las cuentas anuales que se

redactan al cierre del ejercicio económico (art. 34 del C. de Com.).- El patrimonio neto aparece incluido en el Pasivo, representando los

recursos propios.- Las cuentas aparecen agrupadas en masas patrimoniales.- Los datos para confeccionarlo se obtienen normalmente de los libros y

registros contables.

Las Cuentas Anuales

De ellas hemos hablado en el tema. Son en concreto el Balance, la cuenta depérdidas y ganancias y la memoria. No se tratan de verdaderas cuentas sino másbien de documentos contables que reúnen la información que se encuentracontenida en las cuentas además de explicaciones complementarias.

Son una síntesis de la información contable y que se convierten en un ins-trumento de comunicación de ella. Esta información será reflejo de la "imagenfiel" de la situación de la empresa, es decir, de la correcta aplicación de losprincipios contables y de la clara formulación de las cuentas anuales ("Lascuentas anuales deben redactarse con claridad y mostrar la imagen fiel del


patrimonio, de la situación financiera y de los resultados de la empresa, deconformidad con las disposiciones legales", art. 34.2 C. de Com.).

La Norma 1ª de Elaboración de las Cuentas Anuales de la cuarta parte delPGC recoge expresamente lo ya indicado (“Las Cuentas Anuales comprendenel Balance, la Cuenta de Pérdidas y Ganancias y la Memoria. Estos documen-tos forman una unidad y deben ser redactados con claridad y mostrar la ima-gen fiel del patrimonio, de la situación financiera y de los resultados de laempresa...”).

El Plan General de Contabilidad establece doce normas necesarias para laelaboración de las cuentas anuales:

1. Documentos que integran las cuentas anuales.2. Formulación de cuentas anuales.3. Estructura de las cuentas anuales.4. Cuentas anuales abreviadas.5. Balance.6. Cuenta de Pérdidas y Ganancias.7. Memoria.8. Cuadro de financiación.9. Cifra anual de negocios.10. Número medio de trabajadores.11. Operaciones intersocietarias.12. Estados financieros intermedios.

Paralelamente, el C. de Com. también desarrolla unas normas para la ela-boración de las cuentas anuales en sus artículos 35 a 41. A modo de síntesisdel contenido de estos preceptos:

1. Separación entre los bienes y los derechos, las obligaciones y los fondospropios (art. 35.1).

2. Separación entre ingresos y gastos, y entre resultados ordinarios yextraordinarios (art. 35.2).

3. Correspondencia entre balances de apertura y cierre (art. 35.1).4. La memoria, como complemento y ampliación de la información

contable (art. 35.3).5. Inclusión de las cifras del ejercicio anterior ( art. 35.4)6. Exclusión de las partidas sin saldo (art. 35.5).7. Prohibición de compensación (art. 35.6).8. Estructura del Balance y de la cuenta de Pérdidas y Ganancias (art. 35.7).9. Consistencia de un ejercicio a otro en la estructura (art. 36).10. Firma de las cuentas anuales (art.37).


11. Valoración conforme a los principios de contabilidad (art. 38).12. Sometimiento de las cuentas a auditoría (art. 40).13. Formulación, sometimiento a auditoría y publicación de las Cuentas

Anuales de las sociedades (art. 41).

Introducción 81

Anexo III: Funcionamiento de la contabilidad a través de la ilustra-ción con un ejemplo

1.14 Introducción

Con objeto de mostrar el funcionamiento de la contabilidad a través deldiario, el libro mayor y las cuentas de balance y resultados se propone un pe-queño ejemplo. En la práctica hoy en día los ordenadores facilitan mucho estalabor bastando con introducir los datos a través del libro diario o mayor. Lo quese pretende a través del anexo es que el lector vea cuál es la mecánica contable.

1.15 Proposición del ejemplo

Supongamos que tres socios: D. Juan, D. Luis y Dña Cristina desean mon-tar un bar. Vamos a ilustrar cuál sería la mecánica contable y cómo se registra-ría en el libro diario, en el libro mayor y en la cuenta de Perdidas y Ganancias.

En primer lugar es muy importante tener en cuenta que:

Todas las cuentas de Activo aumentan (crecen) cuando aparecen ala izquierda (Debe) y disminuyen cuando las colocamos a la dere-cha (Haber).

Las cuentas de Pasivo y de Neto aumentan cuando las colocamos ala derecha (Haber) y disminuyen cuando se sitúan a la izquierda

Las cuentas de Gasto aumentan cuando las colocamos a la izquierda(Debe) y disminuyen al aparecer a la derecha (Haber)

Las cuentas de Ingresos aumentas crecen por la izquierda (Haber) ydisminuyen por la derecha (Debe)

1.15.1 Operaciones realizadas

En primer lugar se procede a crear la sociedad CONSULTA SL. Para lo cual seconstituye una cuenta aparte que será de la sociedad y cada socio aporta 1.003

82 . Anexo III: Funcionamiento de la contabilidad a través de la ilustración con un ejemplo

euros con el fin de crear una sociedad de responsabilidad limitada, por un capi-tal social total de 3.006 euros. Los gastos de escritura pública, los impuestosasociados y la inscripción de la sociedad en el Registro Mercantil han sido de400 euros que se pagan al contado

1.15.2 Libro diario: primer asiento

_________________________ ___________________________3.006 Bancos a Capital Social 3.006

_______________________________

400 Gastos de constitución a Bancos 400 ___________________________ _______________________________

1.15.3 Libro mayor: primer asiento

D Bancos H D Gastos constitución H D Capital social H3.006 400 400 3.006

1.15.4 Balance de situación: primer asiento

ACTIVO PASIVO

Gastos de constitución ………………… 400

Banco c/c …………………………….. 2.606

Total Activo …………………….. 3.006

Capital Social ……………. 3.006

Total Pasivo ………….. 3.006

1.15.5 Segunda operación realizada

Esta sociedad solicita un préstamo a una entidad bancaria por importe de3.000 euros

Proposición del ejemplo 83

1.15.6 Libro Diario: segunda operación

_________________________ ___________________________3.000 Bancos a Deudas con entidades de crédito 3.000

___________________________ _______________________________

1.15.7 Libro Mayor: primera y segunda operación

D Bancos H D Gastos constitución H D Capital social H3.006 400 400 3.0063.000

D Deudas con entidades de crédito H 3.000

1.15.8 Balance de situación: primera y segunda operación

ACTIVO PASIVO


Banco c/c …………………………….. 5.606

Total Activo …………………….. 6.006


Deudas entidades de crédito . .3.000

Total Pasivo ……………. 6.006

1.15.9 Tercera operación efectuada

CONSULTA, SL adquiere una maquinaria por importe de 1.500 que pagaal contado


1.15.10 Libro Diario: tercera operación

_________________________ ___________________________3.000 Maquinaria a Bancos 3.000 __________________________________________________________

1.15.11 Libro Mayor conjunto de las tres operaciones

D Bancos H D Gastos constitución H D Capital social H3.006 400 400 3.0063.000 1.500

D Deudas con entidades de crédito H D Maquinaria H3.000 1.500

1.15.12 Balance de situación conjunto tres operaciones

ACTIVO PASIVO


Maquinaria …………………………….. 1.500

Banco c/c …………………………….. 4.106

Total Activo ………………………. 6.006



Total Pasivo ………………. 6.006

1.15.13 Cuarta operación

Llegan las facturas de la luz por importe de 100 euros y del arrendamientodel local de negocio por 1.000 euros y quedan pendientes de pago.

1.15.14 Libro Diario: cuarta operación


_________________________ ___________________________100 Suministro (gasto) a Acreedores 100 __________________________________________________________1.000 Arrendamiento (gasto) a Acreedores 1.000 __________________________________________________________

1.15.15 Libro Mayor conjunto de todas las operaciones



D Acreedores H D Suministro (gasto) H D Arrendamiento (gasto) H1.100 100 1.000

1.15.16 Balance de situación todas las operaciones

ACTIVO PASIVO


Maquinaria …………………………….. 1.500

Banco c/c …………………………….. 4.106

Total Activo ………………………. 6.006


Pérdidas y Ganancias (G>I) . (1.100)


Acreedores …………………. 1.100


1.15.17 Cuenta de Pérdidas y Ganancias: todas las operaciones

GASTO INGRESO

Suministros …………………………….. 100

Arrendamientos …………………………. 1.000


1.15.18 Quinta operación

Por último, CONSULTA, SA vende mercancías por valor de 4.000 euros acrédito

1.15.19 Libro Diario quinta operación

_________________________ ___________________________4.000 Clientes a Venta de mercancías (ingreso) 4.000

___________________________ _______________________________

1.15.20 Libro Mayor todas las operaciones



D Acreedores H D Suministro (gasto) H D Arrendamiento (gasto) H1.100 100 1.000

D Clientes H D Venta mercancías (ingreso) H4.000 4.000

1.15.21 Balance de situación todas las operaciones


ACTIVO PASIVO


Maquinaria …………………………….. 1.500

Clientes ………………………………… 4.000

Banco c/c …………………………….. 4.106

Total Activo ………………………. 10.006


Pérdidas y Ganancias (I>G) . 2.900


Acreedores …………………. 1.100


1.15.22 Cuenta de Pérdidas y Ganancias todas las operaciones

GASTO INGRESO

Suministros …………………………….. 100

Arrendamientos …………………………. 1.000

Venta mercancías ………….. 4.000

88 . Anexo IV: Formulación y Modelos de las Cuentas de una empresa

Anexo IV: Formulación y Modelos de las Cuentas de una empresa

1.16 Formulación

Las Cuentas Anuales deberán redactarse de tal forma que expresen con cla-ridad la imagen fiel del patrimonio, de la situación financiera y de los resulta-dos de la empresa.

Las Cuentas Anuales deberán ser formuladas por el empresario o los admi-nistradores de la sociedad en el plazo de tres meses, a contar desde el cierre delejercicio.

A estos efectos, las Cuentas Anuales expresarán la fecha en que se hubie-ran formulado y deberán estar firmadas:

- por el empresario;

- por todos los socios ilimitadamente responsables por las deudassociales (en caso de sociedad colectiva o comandita),

- por todos los administradores (en caso de sociedad anónima o deresponsabilidad limitada).

Si faltase alguna firma de alguno de ellos, se hará expresa mención de lacausa en cada uno de los documentos en que falte.

Cada una de las Cuentas Anuales, esto es, el balance, la cuenta de pérdidasy ganancias y la memoria, deberán estar identificados, indicándose, de unaforma clara y en cada uno de los documentos:

- su denominación,

- la empresa a la que corresponden, el ejercicio al que se refieren.

Modelos 89

1.17 Modelos

Las Cuentas Anuales de las sociedades anónimas (incluidas las laborales),de las sociedades de responsabilidad limitada y de las sociedades en comanditapor acciones podrán utilizar los modelos de Cuentas Anuales abreviados enlos siguientes casos:

A) Balance y Memoria abreviados.

Las sociedades que a la fecha de cierre del ejercicio concurran, al menos,dos de las circunstancias siguientes podrán formular Balance y Memoria abre-viadas (art. 181 y 201 del TRLSA):

a) Que el total de las partidas de activo no supere 2.373.997,81 euros.A estos efectos se entenderá por total de activo, el total que figura enel modelo de balance.

b) Que el importe neto de su cifra anual de negocios sea inferior a4.747.995,62 euros. Esta partida forma parte de los ingresos de lacuenta de pérdidas y ganancias.

c) Que el número medio de trabajadores empleados durante el ejerciciono sea superior a 50.

Todas estas cuantías se establecen en los artículos 181 y 190 del TRLSA,modificado por la LSRL (Ley 2/1995) y posteriormente por el Real Decreto572/1997, de 18 de abril.

El “importe neto de la cifra anual de negocios” se determinará deduciendodel importe de las ventas del producto y de las prestaciones de servicios, co-rrespondientes a las actividades ordinarias de la empresa (en concreto, a laactividad de explotación), el importe de los descuentos comerciales (bonifica-ciones, rebajas…) y demás reducciones sobre las ventas y el IVA y otros im-puestos relacionados con las mismas.

Para la determinación del “número medio de trabajadores” se considerarántodas aquellas personas que tengan o hayan tenido alguna relación laboral conla empresa durante el ejercicio, promediadas según el tiempo durante el cualhayan prestado sus servicios.

Esta situación únicamente producirá efectos, esto es, podrán redactarse losmodelos abreviados siempre y cuando se repitan los requisitos anteriores du-rante dos ejercicios consecutivos.


B) Cuenta de Pérdidas y Ganancias abreviada

Las sociedades que a la fecha de cierre del ejercicio concurran, al menos,dos de las circunstancias siguientes podrán formular Cuenta de Pérdidas yGanancias abreviada (art. 190 TRLSA):

a) Que el total de las partidas de activo no supere 9.495.991,25 euros. Aestos efectos se entenderá por total de activo, el total que figura en elmodelo de balance.

b) Que el importe neto de su cifra anual de negocios sea inferior a18.991.982,25 euros. Esta partida forma parte de los ingresos de lacuenta de pérdidas y ganancias.

c) Que el número medio de trabajadores empleados durante el ejercicio nosea superior a 250.

Todas estas cuantías se establecen en los artículos 181 y 190 del TRLSA,modificado por la LSRL (Ley 2/1995) y posteriormente por el Real Decreto572/1997, de 18 de abril.

El “importe neto de la cifra anual de negocios” se determinará deduciendodel importe de las ventas del producto y de las prestaciones de servicios, co-rrespondientes a las actividades ordinarias de la empresa (en concreto, a laactividad de explotación), el importe de los descuentos comerciales (bonifica-ciones, rebajas…) y demás reducciones sobre las ventas y el IVA y otros im-puestos relacionados con las mismas.

Para la determinación del “número medio de trabajadores” se considerarántodas aquellas personas que tengan o hayan tenido alguna relación laboral conla empresa durante el ejercicio, promediadas según el tiempo durante el cualhayan prestado sus servicios.

Esta situación únicamente producirá efectos, esto es, podrán redactarse losmodelos abreviados siempre y cuando se repitan los requisitos anteriores du-rante dos ejercicios consecutivos.

Las sociedades con otras formas societarias y los empresarios individualesestarán obligados a formular, como mínimo, las Cuentas Anuales abreviadas.

Las sociedades mercantiles mencionadas (anónimas, limitada y en coman-dita por acciones) si no cumplen con los requisitos señalados deberán formularCuentas Anuales en su modelo normal.

Modelos 91

La estructura de las Cuentas Anuales en sus dos modelos, normal y abre-viado, se recoge en el Plan General de Contabilidad en su apartado de “Normasde elaboración” y en el TRLSA, en sus artículos 175 a 180 (en los relativo alBalance), en sus artículo 189 (en los referente a la Cuenta de Pérdidas y Ganan-cias) y en su artículo 200 (en cuanto a la Memoria).

INCLUIR LOS MODELOS DE BALANCE Y DE CUENTA DE PERDI-DAS Y GANANCIAS Y MEMORIA TANTO ABREVIADO COMO NOR-MAL (Real Decreto 1643/1990), de 20 de diciembre, por el que se aprueba elPlan General de Contabilidad).

AÑADIR MODELOS OFICIALES (PÁGS. 192 – 218)

Modelos 93

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